Важный аспект концепции бюджетирования - определение этапов работы в процессе создания бюджета хозяйствующего субъекта.

В соответствии с Методическими рекомендациями по реформе предприятий (организаций), утвержденными Министерством экономики РФ Методические рекомендации по реформе предприятий (организаций), утвержденные приказом Министерства экономики РФ от 01. 10. 97г. № 118, можно предложить следующую последовательность принятия решений в системе управления финансами

1. Разработка долгосрочной стратегии (бизнес-плана).

4. Определение исходных данных, используемых при составлении прогноза основного бюджета, а также системы их пороговых значений и возможных отклонений.

5. Расчет и выбор варианта годового бюджета, соответствующего краткосрочным задачам и стратегическим целям планирования предприятия.

6. Формирование квартальных (месячных) планов продаж, балансов и прогнозов денежных потоков предприятия. При этом предполагается разрабатывать бюджет как на уровне предприятия в целом, так и по отдельным подразделениям и службам.

Формализуя систему управления финансами предприятий, Министерство экономики РФ при рассмотрении вопросов, отражающих процесс бюджетирования, ограничилось изложением только общего теоретического материала, в результате чего появились индивидуальные методики бюджетирования для каждого конкретного предприятия, зависящие как от объекта бюджетирования, так и от возможностей хозяйствующего субъекта в части использования экономико-математического аппарата, современной вычислительной техники и стандартного программного обеспечения.

Рассматривая структуру генерального (основного) бюджета предприятия, экономисты, работающие в данном направлении, выделяют две его составляющие: операционный (текущий, периодический, оперативный) и финансовый бюджеты. По определению Дж.К. Шима и Дж.Г. Сигела, операционный бюджет - это". бюджет, отражающий данные по основной деятельности: прогнозы по выручке, чистую прибыль, расходы на организацию продаж, административные расходы и другие издержки. " Шим Дж.К., Сигел Дж.Г. Основы коммерческого бюджетирования / Пер. с англ. - СПб.: Пергамент, 2008, С. 465. , а финансовый бюджет представляет собой". бюджет, который показывает результаты финансовых решений предприятия. " Шим Дж.К., Сигел Дж.Г. Основы коммерческого бюджетирования / Пер. с англ. - СПб.: Пергамент, 2008, С. 476. Финансовый бюджет включает в себя прогноз балансового отчета, отражающего". эффект от воздействия запланированных действий и капиталовложений на состояние активов, обязательств и собственного капитала.", прогноз отчета о движении денежных средств и бюджет капиталовложений. По данной концепции бюджетный отчет о прибылях и убытках включается в операционный бюджет.

С указанной классификацией бюджетов согласно большинство авторов, кроме В.В. Ковалева, О.Н. Волковой Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. - М.: Финансы и статистика, 2008, С. 296, В.М. Семенова и др. Экономика предприятия: Учебник. - 2-е изд., перераб. и доп. / Семенов В.М., Баев И.А., Терехова С.А. и др. / Под ред.В.М. Семенова. - М.: Центр экономики и маркетинга, 2008, С. 238, относящих бюджет доходов и расходов (прогнозный отчет о прибылях и убытках) в состав финансового бюджета.

Бюджетирование начинается с формирования бюджета продаж, в котором может быть представлено свыше 90% доходов экономического субъекта. Затем для промышленного предприятия на его основе рассчитывается бюджет производства (в том числе и в натуральном выражении), который определяет базу для разработки бюджетов материальных затрат, расходов на оплату труда и цеховых накладных расходов. Далее указанные бюджеты формируют прогнозную себестоимость производства продукции. Для торгового предприятия на этом этапе разрабатывается бюджет закупок и прогноз себестоимости реализованных товаров, а для предприятия сферы услуг - бюджеты трудовых затрат, накладных расходов, а также бюджет коммерческих и управленческих расходов.

Бюджет, отражающий так называемые расходы периода (коммерческие и управленческие затраты), формируется для любого предприятия и рассматривается большинством авторов. Отсутствие в некоторых источниках упоминания об этом бюджете объясняется тем, что вопрос бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности предприятий, как правило, исследуется в общем, без детализации, что осложняет положение экономистов-практиков. Одновременно предлагается многообразие бюджетов, охватывающих различные моменты функционирования экономического субъекта: бюджет переходящих запасов, бюджет потребления энергии, бюджет ремонтов, бюджет амортизации, бюджет погашения кредитов и займов, бюджет кредиторской задолженности и т.п.

Наличие разнообразия частных бюджетов предопределено спецификой и масштабами деятельности конкретного экономического субъекта. Так, при наличии существенных запасов и многономенклатурного производства целесообразно формировать бюджеты запасов готовой продукции, сырья и материалов, незавершенного производства. Также необходим отдельный бюджет снабжения (план на закупки) материальными ресурсами.

В целом, основная проблема бюджетирования - отсутствие единой стандартной методики, пригодной для применения на любом предприятии, вне зависимости от видов его деятельности или количества структурных подразделений.

Следует отметить, что существенное внимание разработке бюджетов подразделений уделяется в работах российских экономистов В.Н. Самочкина, В. Краснова и А. Привалова, однако, и их методики нельзя назвать универсальными.

Характерная черта системы бюджетирования - многовариантность прогнозных расчетов, позволяющих выбрать оптимальный план развития предприятия. В целом, расчет так называемого "гибкого бюджета", сформированного с учетом различных масштабов деятельности экономического субъекта, позволяет выбрать корректный вариант затрат для каждого подразделения предприятия.

Заканчивается операционное бюджетирование финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта формированием бюджетного отчета о прибылях и убытках и бюджетного баланса, представляющих собой "отчетность, которая прогнозирует чистую прибыль предприятия на основе предполагаемых доходов и расходов." и". финансовое состояние предприятия на будущий период"

Одновременный расчет бюджета капитальных затрат с формированием текущих бюджетов позволяет создать бюджет денежных средств (так называемый кассовый бюджет или финансовый план), необходимость которого признается безоговорочно любым экономистом, т.к. он отражает". получаемые источники ресурсов и использование денежных средств на рассматриваемый год"

Обобщая теоретический и практический аспекты бюджетирования, многие авторы, в том числе Н.Г. Данилочкина Контроллинг как инструмент управления предприятием / Ананькина Е.А., Данилочкин С.В., Данилочкин Н.Г. и др. / Под ред.Н.Г. Данилочкиной. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2008, С. 66 и А.М. Карминский Контроллинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контроллинга в организациях / А.М. Карминский, Н.И. Оленев, А.Г. Примак, С.Г. Фалько. - М.: Финансы и статистика, 2008, С. 71-82 рассматривают следующие этапы разработки бюджетов.

1. Выбор основных направлений развития предприятия, определение стратегических и оперативных целей, установление пределов экономических данных и других показателей относительно капитала, персонала, средств и предметов производства и т.п.

7. Разработка первого варианта бюджетов в виде нескольких альтернативных планов (например, пессимистический, наиболее вероятный и оптимистический варианты) преимущественно методом "нулевого баланса", т.е. на основе запланированных мероприятий.

8. Координация и анализ первого варианта бюджетов, проверка на совместимость, обзор необходимых мер по устранению сдерживающих факторов и связанных с ними издержек, внесение необходимых корректив, обеспечивающих принятие оптимальных планов.

9. Утверждение бюджетов руководством предприятия.

10. Последующий анализ и корректировка бюджетов в соответствии с изменившимися условиями, разработка гибких бюджетов в зависимости от уровня активности экономического субъекта.

Таким образом, формирование общего (генерального) бюджета предполагает участие в планировании всех подразделений предприятия в целях выработки единой согласованной программы функционирования экономического субъекта на ближайшую перспективу, т.к. в рамках управления бюджет - основа для делегирования задач и ответственности за их выполнение. Бюджет является результатом совместного поиска управленцев предприятия лучшего решения по использованию ограниченных ресурсов и документирует цели, которые экономический субъект желает достичь.

Указанные цели, если они ясны, привлекательны и достижимы, служат мотивирующим фактором, а достижение цели на этой основе выступает в качестве критерия оценки выполненной работы.

Глава 2. Принципы бюджетирования на примере ООО "Полигон-Принт"

2.1 Исследование системы финансового планирования предприятия

Чистые активы ООО "Полигон-Принт"

Чистые активы организации на конец марта 2008 г. намного (в 2180,1 раза) превышают уставный капитал. Данное соотношение положительно характеризует финансовое положение, полностью удовлетворяя требованиям нормативных актов к величине чистых активов организации. К тому же следует отметить увеличение чистых активов на 9,3% в течение рассматриваемого периода (1-й квартал 2008 г.). Приняв во внимание одновременно и превышение чистых активов над уставным капиталом и их увеличение за период, можно говорить о хорошем финансовом положении организации по данному признаку.

Для оценки платежеспособности предприятия используются относительные показатели, различающиеся набором ликвидных активов, рассматриваемых в качестве покрытия краткосрочных обязательств. Используя коэффициенты ликвидности, определим: способность предприятия оплатить свои краткосрочные обязательства. Анализ ликвидности целесообразно осуществлять в динамике, так как на различные отчетные даты коэффициенты могут значительно варьироваться. Коэффициент обеспеченности предприятия собственными оборотными средствами (Кос.) определяется как отношение наличия собственного оборотного капитала к сумме всех оборотных средств предприятия. Рекомендуемое значение коэффициента К_{о. с}. > 0,3. Значение коэффициента К_{о. с.} < 0,1 является основанием для признания структуры баланса неудовлетворительной.

Для детальной оценки платежеспособности предприятия, ниже сведены в единую таблицу 2.2 некоторые коэффициенты.

Таблица 2.2

Неудовлетворительная структура баланса

Поскольку оба коэффициента на последний день марта 2007 г. оказались меньше нормы, в качестве третьего показателя рассчитан коэффициент восстановления платежеспособности. Данный коэффициент служит для оценки перспективы восстановления организацией нормальной структуры баланса (платежеспособности) в течение полугода при сохранении имевшей место в анализируемом периоде динамики первых двух коэффициентов.

Значение коэффициента восстановления платежеспособности (0,53) указывает на отсутствие в ближайшее время реальной возможности восстановить нормальную платежеспособность. При этом необходимо отметить, что данные показатели неудовлетворительной структуры баланса являются достаточно строгими, поэтому выводы на их основе следует делать лишь в совокупности с другими показателями финансового положения организации.

Одним из важных направлений финансового анализа является оценка финансовой устойчивости. Финансовая устойчивость предприятия - это такое состояние его активов, их распределение и использование, которое обеспечивает функционирование предприятия с максимальной эффективностью и оптимальным риском.

Рассмотрим показатели финансовой устойчивости в таблицах 2.3 и 2.4.

Таблица 2.3

Анализ финансовой устойчивости по величине излишка (недостатка) собственных оборотных средств

Поскольку из трех вариантов расчета показателей покрытия запасов и затрат собственными оборотными средствами положительное значение имеет только рассчитанный по последнему варианту (СОС₃), финансовое положение организации можно характеризовать как неустойчивое. Следует обратить внимание, что несмотря на неудовлетворительную финансовую устойчивость все три показателя покрытия собственными оборотными средствами запасов и затрат за 1-й квартал 2007 г. улучшили свои значения.

Таблица 2.4

Анализ прочих показателей финансовой устойчивости

2.2 Пути совершенствования системы бюджетирования

Комплексная система бюджетирования, представляющая собой скоординированный по всем подразделениям или функциям план работы предприятия в целом, предполагает, по мнению большинства работающих в данной области экономистов, следующую последовательность работ.

1. Подготовка прогноза объема реализации и бюджета продаж по всем видам деятельности предприятия.

2. Определение ожидаемого объема производства продукции, выполнения работ и оказания услуг с расчетом соответствующих затрат.

3. Расчет и анализ денежных потоков.

4. Составление плановых финансовых отчетов.

Поскольку финансовое положение предприятия фиксируется в формате трех основных отчетов (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств), определяющих систему координат для экономической оценки результатов деятельности предприятия (рис.1.), наиболее эффективный финансовый менеджмент возможен только на основе бюджетирования хозяйственной деятельности предприятия, позволяющего увязывать воедино все указанные формы отчетности.

Рис.1. Система координат для оценки финансовых результатов деятельности предприятия

Переход от текущего значения (точка "Факт") к прогнозному (точка "План"), как правило, сопровождается изменением прибыльности, платежеспособности и экономического потенциала хозяйствующего субъекта. В этой связи предприятие должно четко позиционировать себя в указанных финансовых координатах, прогнозируя финансовое состояние, находя тем самым приемлемые соотношения между указанными величинами.

Следует отметить, что логика построения бюджетов хозяйствующего субъекта должна быть основана, прежде всего, на утвержденных Министерством финансов РФ формах публичной бухгалтерской отчетности. В этой связи, бюджет доходов и расходов соответствует отчету о прибылях и убытках (форма № 2 вышеуказанной отчетности) и определяет экономическую эффективность (прибыльность) деятельности предприятия. При этом необходимо учитывать, что на формирование статей бюджета доходов и расходов существенно влияют положения учетной политики предприятия.

Бюджет движения денежных средств, сопоставимый с отчетом о движении денежных средств (форма № 4), позволяет планировать реальные потоки денежных средств и, следовательно, поддерживать платежеспособность предприятия на должном уровне. Как показывает опыт, планирование денежных средств без увязки с прогнозным балансом снижает эффективность всей системы бюджетирования в целом.

Прогнозный бухгалтерский баланс, так называемый "бюджет по бухгалтерскому балансу" (форма № 1), определяет экономический потенциал и финансовое состояние предприятия и является результирующим бюджетом, т.к. при корректной финансовой модели он формируется на основе бюджетов доходов и расходов, а также движения денежных средств.

В зависимости от того, каким образом осуществляется формирование бюджета движения денежных средств (прямым или косвенным методом), финансовое планирование целесообразно организовать по одной из следующих схем:

· бюджет доходов и расходов => бюджет движения денежный средств (прямым методом) => бюджет по бухгалтерскому балансу;

· бюджет доходов и расходов => бюджет по бухгалтерскому балансу => бюджет движения денежных средств (косвенным методом).

Независимо от принятой схемы расчетов, бюджетирование начинается с планирования доходов и расходов предприятия. При этом существенное значение имеет способ группировки расходов (затрат): по функциональному или по ресурсному принципу, т.е. по процессам или по факторам производства.

Первому варианту соответствует традиционное построение отчета о прибылях и убытках: доходы и расходы по обычным видам деятельности, операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы.

В свою очередь, доходы и расходы по обычным видам деятельности подразделяются на выручку (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг; себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг; коммерческие и управленческие расходы.

Построению бюджета доходов и расходов по ресурсному принципу предшествует формирование вспомогательного "Ресурсного бюджета", где отражается общее плановое и фактическое потребление (использование) ресурсов на произведенную за период продукцию (в натуральном, ценовом и стоимостном выражении).

Каждый из бюджетов ежемесячно планируется для всех структурных подразделений предприятия (основные, вспомогательные цехи; функциональные службы; непромышленная группа или объекты социальной сферы). В итоге этой работы создается сводный бюджет по хозяйствующему субъекту, где суммируются ресурсные бюджеты по каждому подразделению. Далее в бюджете доходов и расходов производится уменьшение стоимости затраченных ресурсов пропорционально объему реализованной за период продукции.

С нашей точки зрения, для эффективного управления предприятием целесообразна одновременная группировка затрат как по функциональному, так и по ресурсному принципу, поскольку в этом случае экономическая информация собирается и в разрезе реализуемых функций (бизнес-процессов) по центрам затрат и доходов, и по видам ресурсов. Используя двойную структуризацию доходов и расходов, можно определить, за счет каких конкретных статей формируется общая величина расходов, за счет чего происходят отклонения и кто за них отвечает. Кроме того, появляется возможность прогнозировать изменения цен как на продукцию предприятия, так и на потребляемые ресурсы.

При формировании комплексного бюджета доходов и расходов статьи "содержание и ремонт основных фондов", "расходы по сбыту", "научно-исследовательские работы", "прочие расходы" также целесообразно структурировать на такие элементы затрат, как материалы, заработная плата, единый социальный налог, прочие затраты, что позволит определять смету затрат на производственно-хозяйственную деятельность предприятия по экономическим элементам.

Прогнозы относительно использования каждого вида ресурса целесообразно составлять не только подразделениям, их непосредственно потребляющим, но и службами, которые в состоянии оценить и повлиять на изменение объемов и цен на планируемые виды ресурсов.

С нашей точки зрения, при формировании системы бюджетов предприятия особое внимание следует уделять планированию бюджета по бухгалтерскому балансу, наличие которого обеспечивает возможность руководству рассчитывать прогнозные финансовые коэффициенты, отражающие перспективную рентабельность и платежеспособность экономического субъекта. При этом в процессе бюджетирования финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта необходимо осуществлять решение одной из важных задач - оптимизации оперативных планов (бюджетов) предприятия с точки зрения его текущего и перспективного финансового состояния.

Степень детализации (или агрегации) статей бюджета по бухгалтерскому балансу непосредственно зависит от состава показателей, выбираемых для оценки деятельности предприятия, и так называемых его "болевых точек". Так, при существенной дебиторской задолженности имеет смысл детализировать статью "дебиторская задолженность" по срокам погашения покупателями обязательств, по типам дебиторов и их значимости и т.п.

Заключение