Механізм податкового регулювання доходів фізичних осіб

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. Стан та розвиток оподаткування доходів фізичних осіб в Україні

Податки з'явились приблизно за дві з половиною тисячі років до нашої ери. Історично це найдавніша форма відносин між державою і членами суспільства.

Проблеми оподаткування постійно займали розуми економістів, філософів, державних діячів різних епох. Один з основоположників теорії оподаткування А. Сміт (1723-1790) говорив про те, що податки для того, хто їх сплачує, - ознака не рабства, а свободи. Ф. Аквінський (1226-1274) визначав податки як дозволеною форму грабежу. Ш. Монтескье (1689-1755) з повною підставою вважав, що ніщо не вимагає стільки мудрості й розуму, як визначення тієї частини, яку у підданих забирають, і тієї, яку залишають ім. [58]

Сучасна система оподаткування є закономірним підсумком попередньої системи взаємозв'язків між владою та народом. Перехід від натурального господарства до грошового, зародження і формування держави стали головними причинами появи податків.

Податкова система в Україні розпочинає свою історію з VII-XII ст., з часів формування Київської Русі.

Найдавнішою системою прямих податків на утримання княжого двору й дружини була у Київській Русі данина, яка сплачувалася продуктами сільського господарства і промислів (хутром, воском, медом, хлібом, шкірами тощо). Збирали данину «полюдно» (ходінням по людях), чи «повозом», коли її привозили до Києва. При зборі данини виявилися такі особливості податкової системи - неврегульованість розмірів та періодичності збору податків, їх величезна кількість і різнорідність, збирання їх особами, що мали зацікавленість у максимальній особистій наживі. Усе це на практиці призводило до значних зловживань, результатом чого були заворушення і навіть повстання.

Першу реформу податкової системи провела княгиня Ольга у 947 році. Вона визначила розмір, місце і форму збирання данини [39]. Таким чином започаткувавши стабільне стягнення податків.

За правління правнука Ольги князя Ярослава Мудрого було складено перший писемний звід законів - знамениту «Руську правду», якою детально регламентувалася система оподаткування.

Після хрещення Русі 988-996 рр. була впроваджена обов'язкова церковна «десятина» - десяту частину прибутків населення. З плином часу цей податок перетворився на добровільні благодійні пожертви на користь церкви.

В період татаро-монгольської навали (перша половина ХІІІ ст.) руські князі були поставлені в залежність від Золотої Орди, які встановили свою податкову систему. Усе чоловіче населення змушене було платити на користь завойовників спеціальний грошовий податок.

У ХVI ст. Україна увійшла до складу Речі Посполитої (1569 р.). Відтак на українських землях була впроваджена і польська податкова система, за якою шляхта і маєтки католицької церкви були звільнені від оподаткування. Селяни («хoлопи»), на відміну від шляхти, звільнялись від військової служби, натомість несли увесь тягар податків [39].

Кульмінацією довготривалої боротьби українського народу проти утисків польського уряду стало повстання під проводом Б. Хмельницького, котре поклало початок визвольній війні українського народу 1648-1654 рр., в ході якої козацька старшина на чолі з гетьманом намагалася відродити українську державність, створити свою фінансову і податкову системи.

Проте після Переяславської угоди 1654 р. Україна потрапила у залежність Росії, за якої сильніша сторона (цар) погоджувалась захищати слабшу за умов, що українці зобов'язувалися сплачувати цареві податки.

На території України поширюється російське законодавство та вводитися російська податкова система. В основі оподаткування населення став подвірний податок, введений в 1679 р [39].

З першої чверті ХVІІІ ст. почала проявлятися криза подвірного оподаткування. Величезна кількість дрібних, різнорідних великих і малих, постійних і тимчасових податків потребувала реформування, а точніше - уніфікації.

Потрібна була така система, яка б охопила податками всіх потенційних платників і одночасно забезпечила ефективне надходження податків до скарбниці та була б справедливою для населення з точки зору законодавця.

Це завдання значною мірою й вирішила податкова реформа Петра І 1724 року, в результаті якої з'явився єдиний, сугубо грошовий, однаковий для основних категорій платників подушний податок. Складовими цієї реформи були перепис населення, перевірка поданих списків населення, розкладка й розміщення полків по губерніях. Подушний податок сплачувало все чоловіче населення держави (селяни і міщани), крім дворян, духовенства і державних службовців.

Упродовж майже ста років подушна подать була основним прямим податком і становила близько 50% від усіх прибутків бюджету держави.

В 1775 році імператриця Катерина ІІ відмінила всі приватні промислові податки та подушний податок з купецтва, встановивши гільдейський збір. В залежності від майнового стану купці були розділені на три гільдії (ІІІ гільдія - сума капіталу перевищує 500 руб., ІІ гільдія - від 1000 до 10 000 руб., а І гільдія - більше 10 000 руб.).

Основним прямим податком при Катерині ІІ, який стягувався з селян та міщан, як і раніше, був подушний податок [39].

Подушний податок було скасовано 29 березня 1893 року. Далі система оподаткування розвивається від фіксованого «подушного податку» до «подоходного оподаткування» (залежно від доходу).

Законом від 16 квітня 1916 року «подоходне оподаткування» запроваджувалося як для усіляких промислів, так і для доходів за службу та працю за наймом. У законі був 91 розряд річних доходів із зазначеними окладами податку за прогресією. Дохід до 850 руб. на рік не оподатковувався. Початкова ставка оподаткування була 0,6%, найбільша ставка становила 12% від оподатковуваного доходу. Передбачалося декларування доходу і подання декларацій не пізніше 1 березня наступного року, декларування доходів промисловцями - не пізніше 15 травня наступного року. Обчислений згідно з декларацією дохід сплачувався двічі на рік рівними частками до 2 жовтня та до 15 грудня наступного року.

Закон від 16 квітня 1916 року набув чинності з 1917 року, перші декларації мали подаватися до 1 березня 1917 року, перша сплата - до 2 жовтня 1917 року. Але здійснилася Жовтнева революція, і перші надходження «подоходного оподаткування» мали місце уже в радянській Росії.

Після перемоги Жовтневої революції організація радянської фінансової системи здійснювалася здебільшого шляхом пристосування старих форм до нових умов господарювання. Були збережені не тільки форми прямого оподаткування доходів у вигляді промислового та прибуткового податків, а й система непрямого оподаткування у вигляді акцизів.

Кількість форм мобілізації доходів до бюджету від державних підприємств неухильно зростала у напередодні 1930 року сягнула близько 69.

Для уніфікації системи платежів підприємств та організацій і спрощення їх взаємовідносин з бюджетом у 1930 році була проведена податкова реформа. Система прибуткового оподаткування громадян теж зазнала реформ. На той час була сформована шкала оподаткування доходів від 76 до 500 рублів.

Шкала оподаткування була проста прогресивна до 500 рублів доходу, зі ставками від 0,75% до 3,4%, для доходів понад 500 рублів встановлювалась пропорційна система із ставкою 3,5%. Тобто в цілому було встановлено прогресивно - пропорційну систему оподаткування.

Характерними особливостями оподаткування того часу було те, що податок зменшувався залежно від кількості утриманців, а у тих випадках коли громадянин мав кілька місць роботи, доходи оподатковувалися за кожним місцем роботи окремо, навіть якщо доходи за кожним місцем роботи були менші від мінімуму і не оподатковувалися, то сукупний дохід також не оподатковувався, навіть якщо він був більший від мінімуму. Тобто категорії «сукупний оподатковуваний дохід» тоді не існувало.

Це була, напевно, найліберальніша за усі часи як Росії, так СРСР та України система прибуткового оподаткування.

Подальший етап у прибутковому оподаткуванні визначався указом Президії Верховної Ради СРСР від 30 квітня 1943 року «Про прибутковий податок з населення» з наступними змінами та доповненнями.

Прибутковий податок стягується з усіх громадян, які мають самостійні джерела доходу на території СРСР. До 1953 року він є основним податком з міського населення. З 1953 року прибутковий податок сплачують також і колгоспники. З'явилось додаткове оподаткування неодружених [11].

З 1 січня 1957 року було підвищено розмір неоподатковуваного мінімуму заробітної плати до 370 рублів, і станом на 1957 рік в СРСР склалась така шкала оподаткування доходів (див. таблицю 1.) [11].

Ось тут уперше і з'являється число 13% у прибутковому оподаткуванні, яке згодом з'явилося у системі прибуткового оподаткування України у 2004 році. Тут оподаткування стає прогресивним і прогресивним за складною прогресією.

Таблиця 1. Шкала прибуткового оподаткування в СРСР, 1957 рік [11]

Доходи до 370 рублів включно не оподатковувались
Дохід від 371 рубля оподатковувався на суму 0,50 коп., тобто 0,13%
Дохід до 450 рублів оподатковувався на суму 21,70 рубля, тобто 4,8%
Дохід від 451 до 500 руб. - податок 22 руб.+8% від суми, яка перев. 450 руб.
Дохід від 501 до 700 руб. - податок 26 руб.+10% від суми, яка перев. 500 руб.
Дохід від 701 до 1000 руб. - податок 46 руб.+12% від суми, яка перев. 700 руб.
Дохід від 1001 руб. і вищий - податок 82 руб.+13% від суми, яка перевищує 1001 руб.

Екскурс у прибуткове оподаткування в Україні доцільно розпочати з Закону «Про прибутковий податок з громадян Української РСР, іноземних громадян та осіб без громадянства» №1306-12 від 5 липня 1991 року. Це був перший етап в еволюції прибуткового оподаткування в Україні.

Дохід у 185 крб. не оподатковувався, в оподаткуванні встановлювалась складна прогресія з верхньою межею у 30%. Мінімальна заробітна плата була встановлена в розмірі 185 крб. Тобто дохід, який не оподатковувався (неоподатковуваний мінімум), і був мінімальною заробітною платою, що правочинно з точки зору принципу справедливості, в оподаткуванні.

Розбіжності між ними почалися з другої половини 1993 року, коли мінімальна заробітна плата була встановлена в розмірі 20000 крб., а неоподатковуваний мінімум - 13800 крб.

Неоподатковуваний мінімум та мінімальна заробітна плата майже зрівнялися знову наприкінці 1996 року внаслідок проведення грошової реформи в Україні. І Указом Президента України «Про грошову реформу в Україні» від 25.08.1996 р. було встановлено мінімальну заробітну плату - 15 грн., неоподатковуваний мінімум - 17 грн.

Оподаткування прибутковим податком змінилося згідно з Декретом КМ України «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.1992 р. [6]. Розпочався другий етап в еволюції прибуткового оподаткування, який тривав до 01.01.2004 року.

Цей етап тривав 11 років і характеризувався насамперед значним податковим навантаженням: оподатковується майже увесь дохід, прогресія сягнула 40% [54].

Зараз оподаткування доходів громадян в Україні здійснюється відповідно до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. [4]. Згідно цього закону податок з доходів фізичних осіб сплачують такі категорії платників податку:

1) резиденти, які отримують свої доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи;

2) нерезиденти, які отримують свої доходи з джерелом їх походження з території України.

Об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний оподатковуваний доход; чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального річного оподатковуваного доходу на суму податкового кредиту такого звітного періоду; іноземні доходи.

Об'єктом оподаткування нерезидента є: загальний місячний оподатковуваний дохід з джерелом його походження з України; загальний річний оподатковуваний дохід з джерелом його походження з України.

При нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати об'єкт оподаткування визначається як сума такої заробітної плати, зменшена на суму збору до пенсійного фонду України чи внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, які відповідно до Закону справляються за рахунок доходу найманої особи.

Загальний місячний оподатковуваний дохід включає: доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати; доходи від продажу об'єктів прав інтелектуальної власності, суми авторської винагороди; сума подарунків, що підлягають оподаткуванню; сума страхових виплат, страхових відшкодувань; частина доходів від операцій з майном; дохід від надання майна в оренду; дохід, отриманий платником від його працедавця як додаткове благо у вигляді:

а) вартості використання житла, наданих у безоплатне користування;

б) вартості майна та харчування, безоплатно отриманого;

в) вартості послуг домашнього обслуговуючого персоналу, безоплатно отриманого платником;

г) суми фактичної допомоги, включаючи суми боргу платника податку, анульованого кредитором;

д) вартості безоплатно одержаних товарів, а також суми знижки з ціни товарів;

е) дохід у вигляді неустойки, пені, одержаних платником;

сума заборгованості платника, за якою минув строк позивної давності, крім сум податкової заборгованості;

дохід у вигляді процентів, дивідендів, виграшів, призів;

інвестиційний прибуток від здійснення операцій з цінними паперами, дохід у вигляді вартості успадкованого майна;

кошти або майно отримані платником як хабар, викрадені чи знайдені як скарб, не зданий державі, підтверджені вироком суду, інші [40].

До доходів не включаються: сума державної адресної допомоги, субсидій, дотацій, винагород та страхових виплат, які виплачуються відповідно з бюджетів, ПФ та фондів соціального страхування; сума коштів отриманих платником на відрядження; доходи отримані від цінних паперів, емітованих МФУ, виграшів у державну лотерею; суми виплат чи відшкодувань, що здійснюються неприбутковими організаціями (Червоного хреста, Чорнобильського фонду); аліменти; вартість безоплатного харчування, робочого одягу, взуття; дивіденди, які нараховуються на користь платника у вигляді акцій; дохід одержаний особою від здійснення нею підприємницької або незалежної професійної діяльності, якщо така особа обрала спрощену систему оподаткування такого доходу; сума стипендій та інші.

Платник податку - фізична особа має право зменшити загальний річний оподатковуваний дохід на податковий кредит, до складу якого включаються певні витрати, відображені платником податку у річній податковій декларації [4]:

1) частину процентів за іпотечним кредитом;

2) суму коштів переданих у вигляді пожертвувань або благодійних
внесків неприбутковим організаціям;

3) вартість середньої професійної або вищої освіти платника або члена сім'ї;

4) суму витрат на лікування платника або члена сім'ї у розмірах, що не покриваються виплатами з фонду загальнообов'язкового медичного страхування;

5) суму витрат на сплату страхових внесків по довгостроковому страхуванню життя та недержавного пенсійного страхування;

6) суми витрат на штучне запліднення;

7) оплати вартості державних послуг, пов'язаних з усиновленням дитини та інше.

Відтак при використанні податкового кредиту платники податків можуть істотно зменшити базу оподаткування. Однак кредит не може перевищувати суму одержаного доходу і право на податковий кредит на наступний рік не переноситься, якщо платник не скористався ним в звітному році.

Зменшення бази оподаткування відбувається також внаслідок застосування соціальних пільг, які встановлені статтею 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» [4, пп 6.1.1, пп. 6.1.3].

Якщо фізична особа бажає займатися підприємницькою діяльність, то оподаткування фізичних осіб-суб'єктів підприємницької діяльності може здійснюватись на умовах загальної системи оподаткування або на умовах спрощеної системи оподаткування обліку та звітності.

Одним із видів загальної системи є оподаткування за фіксованим розміром податку шляхом придбання патенту, що за своєю суттю належить до спрощеної системи оподаткування. Підприємець самостійно вирішує, який спосіб оподаткування йому більш підходить при здійсненні підприємницької діяльності, виходячи з відповідних умов.

Для суб'єктів малого підприємництва фізичних осіб у відповідності до Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» [5] від 3.07.1998 р. встановлена спрощена система оподаткування, бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для суб'єктів малого підприємництва - фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень;

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Ставка єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва - фізичних осіб встановлюється місцевими радами за місцем їх державної реєстрації залежно від виду діяльності і не може становити менше 20 гривень та більше 200 гривень на місяць.

У разі коли фізична особа - суб'єкт малого підприємництва здійснює кілька видів підприємницької діяльності, для яких установлено різні ставки єдиного податку, нею придбавається одне свідоцтво і сплачується єдиний податок, що не перевищує встановленої максимальної ставки.

У разі коли платник єдиного податку здійснює підприємницьку діяльність з використанням найманої праці або за участю у підприємницький діяльності членів його сім'ї, ставка єдиного податку збільшується на 50% за кожну особу.

Суб'єкт підприємницької діяльності - фізична особа, яка сплачує єдиний податок, звільняється від обов'язку нарахування, відрахування та перерахування до державних цільових фондів зборів, пов'язаних з виплатою заробітної плати працівникам, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї.

Фізична особа - СПД сплачує єдиний податок щомісяця не пізніше 20 числа наступного місяця на окремий рахунок відділень Державного казначейства України.

При загальній системі оподаткуванню прибутковим податком підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, та інші доходи громадян, отримані ними від самостійної або незалежної професійної діяльності, зокрема від приватної нотаріальної та адвокатської діяльності.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій та натуральній форма) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковим органом при проведенні остаточних розрахунків за нормами у відсотках до валового доходу.

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, належать документально підтверджені витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації.

Враховуючи, що фізична особа-суб'єкт підприємницької діяльності не є юридичною особою і платником податку на прибуток і не зобов'язана вести бухгалтерський облік, тому до декларації про доходи, одержані за звітний період, включаються тільки прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу в будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально.

Будь-які суми витрат фізичної особи - СПД до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком відповідно до статті 1 Закону України «Про підприємництво» [3]. Тому виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд видатків, а тільки тієї їх частини, яка безпосередньо відноситься до отримання цього доходу.

Громадяни, які займаються підприємницькою діяльністю, щоквартально подають податковому органу декларації наростаючим підсумком.

Підприємці самостійно заповнюють декларацію в якій зазначають загальні дані про себе (ідентифікаційний номер, місце проживання, прізвище, ім'я та по батькові), суми одержаного доходу, витрат, суми сплаченого податку за звітний рік або інший період, а також види здійснення підприємницької діяльності за класифікатором видів діяльності.

Розглянувши розвиток та сучасний стан оподаткування доходів фізичних осіб в Україні, можна зробити висновок що в управлінні податковою системою держави, великого значення набуває об'єктивна оцінка і критичне узагальнення світового і вітчизняного досвіду проведення податкової політики. Тільки при успішному використанні цих передумов можна розраховувати на кваліфікований податковий менеджмент у галузі оподаткування доходів фізичних осіб - від розробки законодавчих і нормативних актів до надходжень податку з доходів фізичних осіб до бюджету.

2. Порівняльний аналіз оподаткування доходів фізичних осіб у податкових системах зарубіжних країн

оподаткування дохід фізичний

Центральним напрямом реформування податкової системи України починаючи з 1995 р. є зниження податкового навантаження на економіку. Протягом останніх років після набрання чинності Угоди про Партнерство та співробітництво між Європейським співтовариством та Україною зроблено чималі кроки на шляху наближення законодавства з оподаткування до норм і стандартів податкового права ЄС, але і до тепер особливо гострою залишається проблема реформування податкової системи, яка не відповідає принципам та засадам перехідної економіки, її системному оновленню.

Одним з ключових завдань уряду та Верховної Ради є невідкладне визначення змісту та прийняття впродовж найближчого часу низки нормативних актів, які забезпечували б реформування податкового механізму, його перетворення із суто фіскального інструменту на ефективний засіб соціально-економічної стратегії держави.

Податкова система України пройшла певний період свого становлення й знаходиться в стадії вдосконалення. Побудова чіткої податкової системи - одна з головних умов ефективного функціонування економіки і фінансів країни, оскільки через податки здійснюється зв'язок між державою та її суб'єктами - юридичними й фізичними особами - відносно формування, розподілу й використання їх доходів. Тому особливий інтерес викликає розгляд податку з доходів фізичних осіб, який відповідно до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», є платою фізичної особи за послуги, що надаються їй територіальною громадою, на території якої така фізична особа має податкову адресу або розташовано особу, що утримує цей податок згідно з цим Законом.

Вітчизняні проблеми податкової практики і напрями фіскальної політики не можуть бути ізольованими від досвіду оподаткування в інших державах. Виходячи з цього є актуальним вивчення сучасного стану і особливостей податку з доходів фізичних осіб окремих національних податкових систем.

Прибутковий податок сплачується всіма громадянами з усіх видів доходів, які вони отримують на протязі року. Цей податок існує у всіх країнах світу і носить, як правило, прогресивний характер, тобто нараховується або за прогресивною шкалою, або використовують декілька диференційних ставок. Різні країни мають свої ставки податку [44].

Серед колишніх країн СРСР в Україні, як і в Росії, має місце найнижчий рівень оподаткування доходів фізичних осіб, що стало наслідком запровадження пропорційного податку.

Відповідно до особливостей оподаткування в зарубіжних країнах існує декілька ставок, які мають мінімальне та максимальне значення. Серед максимальних найбільші ставки прибуткового податку мають Норвегія (51,3%), Австрія (50%), Израиль (47%), Китай і Германія (45%). Найменші ставки цього податку у Єгипет (20%), Литва (24%), Бразилія (27,5%), Канаді (29%) [21].

Але такі досить високі ставки цього податку можуть бути зменшеними в більшості країн світу за рахунок різних пільг та інших заходів і таким чином цей податок не є засобом, який важким тягарем лягає на плечі громадян. Крім того, при розрахунку цього податку в усіх країнах встановлюється неоподатковуваний мінімум доходів громадян, який теж зменшує розмір податку.

Вперше прибутковий податок з громадян з'явився у Великобританії у 1842 році, у розмірі 7 пенсо з кожного фунта стерлінга оподаткованого доходу. В інших країнах світу прибутковий податок почав функцінювати з кінця 19 - го - початку 20 в. [21].

Особливістю сплати прибуткового податку з громадян Великобританії є те, що всі доходи громадян поділяють на окремі частини - залежно від виду доходів та джерел їх отримання. Так, у залежності від цих ознак вони поділяються на п'ять шедул (або графів), які мають внутрішній поділ. Оподаткуванню підлягає весь розмір отриманого річного доходу за мінусом дозволених законодавством пільг та знижок. Весь дохід підрозділяється на зароблений та інвестиційний. Коли прибутковий податок утримується з заробітної плати (як правило, у джерела), і робітники не мають інших джерел отримання доходів, то в цьому випадку податкова декларація про річні доходи може не здаватися. Ті громадяни, які займаються підприємницькою діяльністю або іншими вільними професіями, в кінці року подають у податкову адміністрацію відповідну податкову декларацію. Загалом шедулярна система має ту перевагу, що дозволяє визначити кількість платників за кожною з окремих груп доходів.

За сучасних умов ставка оподаткування як для заробленого, так і для інвестиційного доходу однакова. При розрахунку прибуткового податку застосовуються універсальні знижки, найбільш важливими з яких є додаткові сімейні, які надаються главі сім'ї. Особиста знижка та інші переглядаються кожного року в залежності від економічних обставин, які склалися в державі. У Великобританії в залежності від рівня доходу встановлено три ставки цього податку - 20, 25,40% [19].

Досить високі ставки прибуткового податку існують в Німеччині (від мінімальної - 19% до максимальної - 45%). Його базою є сукупний дохід фізичної особи, з якого виділено сім груп доходів від: сільського й лісного господарства; промислової діяльності; індивідуальної трудової діяльності (роботи не за наймом); найманої праці; капіталу; здачі майна в оренду; інших доходів. Існує різний рівень неоподатковуваного мінімуму для сімейних і несімейних громадян. Діє також велика кількість пільг (на дітей, пільги за віком, за надзвичайними обставинами - хвороба, нещасний випадок). Об'єктом оподаткування є всі види доходів від найманої праці, самостійної підприємницької діяльності або діяльності в громадському та міському господарстві, від капіталу, здачі майна в оренду та всіх інших надходжень. Від отриманого доходу відіймаються всі витрати, до яких відносяться аліменти після розлучення сім'ї, внески на медичне страхування та страхування житла, церковний податок, витрати на професійну освіту та ін.

Якщо згідно з британською системою оподаткування платники прибуткового податку класифікуються за характером і джерелом одержуваного доходу, то в Німеччині, крім виділення семи груп доходів, традиційно прийнято так звану класну систему оподаткування, де в основу класифікації платників на шість класів покладено їх соціально-громадянський статус [8].

Для визначення суми податків розраховуються податкові таблиці, які враховують клас платника, наявність дітей, на утриманні кого вони знаходяться, як ведуться сімейні господарства, податкові пільги табл. 2.

Таблиця 2. Диференціація платників прибуткового податку за класами (Німеччина)

Класи	Категорії платників
І	Неодружені працюючі, без дітей
II	Неодружені, розлучені, овдовілі
III	Одружені, за умов, що в сім'ї працює один із подружжя; якщо працюють обоє, то один із них може за спільною згодою перейти до V класу
IV	Працюють обоє з подружжя, але оподатковуються нарізно
V	Одружені працюючі, один із них оподатковується за умовами III класу
VI	Працюючі, котрі одержують заробітну плату в декількох місцях

Стосовно найбільш численної категорії платників - працюючих за наймом - прибутковий податок стягує роботодавець при кожній виплаті заробітної плати на основі податкової карти, що містить всю необхідну інформацію про платника. Вона заповнюється і здається громаді за місцем проживання платника податку, причому, в цій карті визначаються не тільки загальні дані про платника, а й його релігійна віра, враховуються обставини, в яких знаходяться платники, а також передбачено звільнення від оподатковування.

В Австрії чинним законодавством передбачається сім категорій оподатковуваного доходу залежно від виду та сфери діяльності [19] (наприклад, робота за наймом, сільськогосподарська та лісова діяльність, промислова та комерційна діяльність, капітальні вкладення, здача власності та майна в оренду та інші джерела отримання доходу). Стягується прибутковий податок також з доходу, який отримано від збільшення вартості капіталу (як правило, він сплачується з усієї суми, що отримана від продажу цього майна, за винятком випадків придбання нового обладнання). Прибутковий податок розраховується в кінці календарного року на базі отриманого доходу. Головним документом при цьому є податкова форма, яку повинен заповнити платник. Цей податок сплачується щоквартально авансовим способом; сплата проводиться до 10 березня, 10 червня, 10 вересня та 10 грудня. Розрахунок податку до сплати здійснюється за шістьма ставками від 1 до 50% з відрахуванням від отриманого доходу коригуючої суми [19]. Тобто гнучкість від здійснення оподаткування дає можливість зменшити ставку в залежності від виду діяльності та наданих пільг.

Серед прямих податків у французькій податковій системі домінує прибуткове оподаткування фізичних і юридичних осіб (корпорацій). У державному бюджеті Франції прибутковий податок з громадян складає в цілому 18% [19]. Він стягується з всіх видів доходів, в тому числі з заробітної плати, винагороди, пенсій, ренти, рухомого майна, від землеволодіння, сільськогосподарської діяльності, промислової та комерційної діяльності, операцій з цінними паперами, доходів від некомерційної діяльності, а також при передачі прав власності. Податок поширюється на сукупність доходів, одержаних фізичною особою протягом року з джерел як у самій Франції, так і за кордоном, а саме: заробітну плату, пенсію, ренту, доходи від усіх видів комерційної й некомерційної діяльності, винагороди. Платником даного податку вважають так звану фіскальну одиницю - сім'ю в складі подружжя та осіб, які знаходяться на утриманні. Для самотніх фіскальною одиницею є відповідно сама людина. Від отриманих доходів відраховуються цільові витрати на харчування, а також ті, які надаються окремим верствам населення (особам похилого віку, інвалідам).

Так, як і в інших країнах, у Франції визначається неоподатковуваний мінімум доходів, а далі податок сплачується за прогресивною шкалою від 0 до 56,8%. Крім прибуткового податку, з громадян збираються також інші податки, такі, як соціальне відрахування; з доходів, отриманих в вигляді відсотків за грошовими внесками, та ін. Ставку цих доходів встановлено на рівні 1% [19]. Оподаткуванню підлягають також доходи, які отримані від операцій з нерухомістю, цінними паперами та іншим майном. Одна з особливостей французького прибуткового оподаткування полягає в системі так званих коефіцієнтів. Самотні платники без дітей мають коефіцієнт 1, подружжя без дітей - 2, подружжя з однією дитиною - 2,5, з двома дітьми - 3 і т.д. Податок розраховується в такому порядку: загальну суму доходу ділять на відповідний коефіцієнт вираховують податок за ставкою, передбаченою для даної рубрики доходів, а одержану суму множать на той самий коефіцієнт. Для деякий категорій платників (пенсіонерів, інвалідів, а також осіб, які одержують цільову допомогу на харчування) передбачено податкові пільги [42]. Податок збирається з доходу, який декларується щорічно на початку року за підсумками попереднього фінансового року.

Прибутковий податок з фізичних осіб в Італії резиденти сплачують з усіх видів доходів, одержаних як в країні, так і за кордоном, нерезиденти - лише з доходів, одержаних в Італії. У залежності від свого походження джерела доходів поділені на п'ять категорій, кожній з яких властиві свої особливості оподаткування: нерухоме майно; капітал; підприємництво; трудові доходи від роботи за наймом і в порядку самостійної зайнятості осіб вільних професій; інші джерела Під одною назвою за сутністю справляється п'ять різних податків.

Податок на нерухоме майно справляється на основі кадастрових оцінок. Норми оподаткування диференційовані в залежності від характеру експлуатації майна. Так, здані в оренду, належні державі, зайняті під будівництво землі не оподатковуються. Якщо земельна ділянка або будівля не використовується за призначенням, кадастрова оцінка збільшується за установленою системою коефіцієнтів (максимально до 300%) [8].

Прибутковий податок на капітал справляється в момент і за місцем одержання доходу. Він поширюється на депозитні рахунки в банках, проценти за позиками, доходи від цінних паперів, лотерейні виграші. Проценти за банківськими рахунками оподатковуються за ставкою 25%; за облігаціями, та кредитними сертифікатами - 12,5%; за іноземними позиками - 30% [42].

Податок на трудові доходи осіб, працюючих за наймом, поширюється на заробітну плату, компенсації, винагороди, доплати та ін. осіб вільних професій - на гонорари, доходи від оплати послуг, виручки від продажу витворів мистецтва і т. ін. У силу різноманітності, нерегулярності таких доходів адміністрування оподаткування трудових доходів осіб вільних професій досить складне.

До п'ятого виду прибуткового податку з фізичних осіб - податку на інші джерела доходів - відноситься оподаткування доходів від спекулятивної перепродажі землі та іншого нерухомого майна; разових продаж витворів мистецтва; від власності, яка знаходиться за кордоном. При визначенні величини оподатковуваного доходу загальний дохід (прибуток) зменшується на суми витрат на орендну плату; сплату процентів за іпотечний кредит; видатків на лікування й освіту; пожертвування на користь церкви, благодійних організацій, наукових і культурних установ та деякі інші витрати.

Для всіх категорій платників прибуткового податку, за винятком власників капіталу, діють єдині норми оподаткування.

В Іспанії прибутковий податок сплачується на підставі закону, який було прийнято у 1991 р. У базу оподаткування входять всі доходи, тобто заробітна плата, пенсії, допомога з безробіття, доходи в натуральному вигляді, від капіталу, від підприємницької та професійної діяльності, приросту майна. До доходів не входить допомога. Крім того, з бази оподаткування віднімаються відрахування на соціальне страхування, профспілкові внески, витрати на кожну дитину та утриманця (якщо вони проживають у родині платника), внески в фонд інвалідів, на благодійні цілі, розмір вкладень в підприємницьку діяльність, 15% витрат на ліки, на які є відповідні документи. Оподаткуванню підлягає дохід, який отримано від використання рухомого та нерухомого майна, причому збільшення вартості майна визначається як різниця між вартістю придбаного та реалізованого майна, при цьому береться до уваги період, в якому це відбулося.

Усі доходи поділяються на дві категорії: регулярні та нерегулярні. До регулярних належать: робота за наймом; комерційна та професійна діяльність; дивіденди; відсотки; роялті; орендні виплати; доходи від продажу майна. До нерегулярних належать доходи, які отримано від продажу майна за умов володіння ним більш ніж за рік, та всі випадкові доходи [7].

Стягнення податків відбувається на підставі двох видів декларацій: особистої та сімейної, причому платнику надається право вибору того типу декларації, яка для нього більш ефективна. Декларація подається до 1 червня року, наступного за звітним, і сплата податку може здійснюватись у два етапи, причому другий етап має бути закінчено до 5 листопада [19].

У Данії при оподаткуванні всі доходи поділяються на чотири групи: особистий дохід, дохід від капіталу, неоподатковуваний звичайний

дохід та дохід від акцій. Особистий дохід складається з заробітної плати, розміру повернення податку, розміру безкоштовного житла, витрат на службовий автомобіль, який використовується на особисті цілі, пенсій і чистий дохід від підприємницької діяльності та ін. Дохід від капіталу складається з чистих відсотків, неоподатковуваного прибутку при продажу акцій, дивідендів від іноземних компаній, які отримані за межами країни, суми орендної плати за житло, яке надається в найом. Неоподатковуваний звичайний дохід - це сукупність особистого доходу та доходу від капіталу, за винятком пільг, які надаються згідно з чинним законодавством. Дохід від акцій складається з неоподатковуваного прибутку від продажу акцій, дивідендів, що отримані від вітчизняних компаній, та ін. У цілому прибутковий податок складається з трьох частин - державний, муніципальний та церковний. Відсоткова ставка цього податку складає 61%, при цьому середня ставка муніципального та церковного податку складає близько 30% [42].

У Норвегії сукупний оподатковуваний дохід складається з заробітної плати, додаткових пільг, які надаються працівникові, а також повернення з фондів соціального страхування, пенсій, аліментів, доходу від підприємницької діяльності та відсотків на капітал. В країні не існує сімейного оподаткування, тобто сплата податку проводиться окремо кожним з членів родини. При оподаткуванні визначаються самітні громадяни та громадяни, які мають одного та більше утриманців. Розмір муніципального податку дорівнює 21% плюс 7% на фонд дарування, який сплачується з чистого прибутку. Особистий дохід, який розраховується як різниця між валовим доходом від трудової діяльності або від підприємницької діяльності і пенсій, є також об'єктом оподаткування. Ставки оподаткування для першої та другої групи платників складають 9,5 і 13,7%. Крім того, існує положення, коли дохід може бути знижено до 20% на суму підтверджених витрат [19].

У Швеції всіх платників податку поділяють на резидентів та нерезидентів. Так, нерезиденти сплачують податок на доходи, які отримані тільки на території Швеції. У деяких випадках може бути зменшено сплату цього податку, якщо аналогічний податок сплачується на території іншої держави. Крім того, до оподатковуваного відносяться доходи, які отримано від операцій з нерухомим майном, оплата наданих послуг, пенсії та інші доходи на капітал. Резиденти, які від'їжджають за кордон на строк більший ніж 183 дні, можуть бути звільненні від сплати прибуткового податку, якщо цей податок фізична особа сплачує у країні перебування. До сукупного оподатковуваного доходу включається заробітна плата, всі види виплат, пенсії, натуральна оплата праці. Оподаткування проводиться за двома ставками. Якщо сума доходу не перевищує визначеної суми, ставка оподаткування муніципальним податком складає 32%. Якщо дохід більший за визначену суму, оподаткування проводиться національним податком за ставкою 25%. Таким чином, максимальна ставка податку складає 57%.

У США діють п'ять податкових ставок, згідно з якими всі платники податку розподіляються в залежності від сімейного стану, і кожен платник має змогу обрати для себе більш вигідний варіант. Але коли оподатковується в цілому подружжя, податки нараховуються на всю сім'ю [19]. У найбільш непривілейованому становищі знаходяться неодружені, що, можливо, є ознакою певної демографічної політики, здійснюваної через фіскальні заходи.

У США дохід включає всі джерела як фактичного, так і потенційного споживання, незалежно від грошової чи товарної форми споживання [21].

Доходами платника вважаються всі їх види, в тому числі заробітна плата, доходи від підприємницької діяльності, пенсії, різні виплати з страхових фондів та ін. З них відраховуються ділові витрати, пов'язані з отриманням цього доходу: придбання та утримання земельної ділянки, споруд, будівель, поточні витрати. Крім того, з цього чистого доходу вираховуються різні пільги та неоподатковуваний мінімум, а також внески в благодійні фонди, доходи, отримані від цінних паперів урядів штатів та місцевих органів управління, сума аліментів, відсотки за особистими боргами, витрати на медичне обслуговування та ін. Таким чином розраховується база для оподаткування громадян. Ставка податку в залежності від категорії оподаткування громадян коливається від 15 до 39,6%.

На податкову систему Канади впливає загальний економічний і фінансовий стан держави, вона має один з найвищих у світі життєвий рівень населення, бездефіцитний в останні роки державний бюджет. У цій країні існує система оподаткування, коли відрахування проводяться в федеральний та регіональний бюджети. Для федерального бюджету прибутковий податок розраховується за трьома ставками залежно від розміру доходу - 17%, 26%, 29%. Регіональні ставки оподаткування встановлюються керівництвом штатів і складають від 14,8 (у провінції Альберта) до 22% (провінція Британська Колумбія) [19]. У Канаді проводиться політика на зменшення податкових пільг і багато з них застосовуються у вигляді податкового кредиту. Під назвою «прибуткові подяки» в канадській податковій системі фігурують по суті цільові внески на фінансування соціальних програм (пенсійного фонду та фонду зайнятості), що стягуються з працюючих і роботодавців залежно від величину окремого заробітку або фонду заробітної плати по підприємству в цілому. Величина внесків коригується у міру змін соціального законодавства.

Взагалі податкова система Канади базується на рівноважному обкладанні доходів незалежно від їх розміру та форми вкладення капіталу й спрямована на обкладання реальних розмірів доходів. Крім того, оподаткуванню підлягає також дохід на приріст ринкової вартості активів, причому їх сума, що підлягає оподаткуванню, поступово збільшується.

Платниками прибуткового податку в Росії є фізичні особи: громадяни країни; громадяни інших держав та особи без громадянства, котрі як мають, так і не мають постійного місця проживання у Російській Федерації (РФ). До постійних мешканців належать ті громадяни, які проживають в РФ не менше 183 днів у календарному році.

Об'єктом оподаткування громадян, які мають постійне місце проживання в РФ, є зменшений на суму пільг сукупний дохід, отриманий у календарному році на території РФ, континентальному шельфі, в економічній зоні РФ та за межами РФ як у грошовій (рублі, валюта), так і натуральній формах. Доходи громадян, які не мають постійного місце проживання в РФ, оподатковуються тільки у випадку, якщо їх отримано з джерел на території РФ. До складу сукупного доходу громадян включають також суми матеріальних та соціальних благ, надані підприємствами, установами та організаціями своїм працівникам у персональному порядку.

Якщо у випадку ліквідації чи реорганізації підприємств, установ, організацій здійснюється розподіл майна, доля кожного працівника у грошовій або натуральній формі входить до складу оподатковуваного доходу.

У випадках коли підприємство або установа відпускає фізичним особам продукцію власного виробництва безкоштовно або за нижчими цінами, сума доходу за рахунок різниці між цінами включається до сукупного доходу.

У випадку отримання громадянами (окрім тих, які не мають постійного місця проживання) доходу від виконання ними робіт за громадсько-правовими договорами, а також при здійсненні підприємницької діяльності сума валового доходу зменшується на суму документально підтверджених платниками витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням цього доходу.

Доходи в іноземній валюті перераховуються в рублі за курсом Центрального банку РФ, який діяв на дату отримання доходу. За бажанням платника податок може бути сплачено в іноземній валюті.

До сукупного річного доходу не включаються: державна допомога з соцстрахування та соціального забезпечення, всі види пенсій і досить велика кількість інших видів доходів, виплат, компенсацій, винагород, стипендій.

Пільгами користуються герої Радянського Союзу та Російської Федерації, учасники та інваліди Великої Вітчизняної війни, ліквідатори аварії на ЧАЕС та деякі інші категорії громадян.

В цілому можна зробити висновки, що в більшості країн діють досить високі стандартні ставки оподаткування. Але наявність великої кількості пільг, знижок, можливість вибору різних варіантів оподаткування дає можливість знизити загальні та індивідуальні ставки в 1,5 - 2 рази, і податковий тягар на громадян зменшується. Крім того, при розрахунку цього податку в усіх країнах встановлюється неоподатковуваний мінімум доходів громадян, який теж зменшує розмір податку.

Основними відмінностями при розрахунку податку з доходів фізичних осіб у розвинутих країнах є визначення:

- обсягу та складу доходу, який підлягає оподаткуванню;

- поняття одиниці оподаткування (чи підлягає стягуванню податку кожний член родини окремо або використовується оподаткування єдиного доходу сім'ї);

- склад і характер податкових пільг при розрахунку величини доходу;

- шкала оподаткування.

Також можна виділити деякі особливості та відмінності в підходах до визначення виду доходів, які формують базу оподаткування: податкові пільги може бути надано у формі податкових знижок або кредитів; деякі види надходжень не включаються до доходу. Звільнення від оподаткування будь-якого виду доходів може бути безпосередньо оговорено в податковому законодавстві та може не приймати форму податкової знижки.

Розглянуті особливості використання податку з доходів фізичних осіб в різних країнах світу надають можливість його застосування в Україні. З метою гармонізації зі світовими тенденціями оподаткування доходів фізичних осіб необхідним є повернення до системи прогресивного оподаткування. Одним з напрямів вирішення демографічної проблеми пропонується використати досвід Німеччини відносно диференціації платників податків за класами, де враховується наявність дітей, на утриманні кого вони знаходяться, як ведуться сімейні господарства, податкові пільги.

Размещено на Allbest.ru