Бюджетирование предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Бюджетирование - один из основных инструментов управления компанией. Оно давно и активно используется компаниями как технология финансового планирования. Однако немногие компании рассматривают бюджетирование как реальный инструмент управления эффективностью бизнеса и достижения стратегических целей и задач. Наиболее "продвинутые" российские предприятия уже успешно применяют процедуру бюджетирования для планирования своей деятельности. Однако у практиков, имеющих опыт бюджетирования, есть вопросы, требующие разъяснений. Что же говорить о тех отечественных компаниях, которые только сейчас начинают внедрение бюджетных процессов.

В основе концепции стратегически ориентированного бюджетирования лежит Сбалансированная Система Показателей - ССП (BSC - Balanced ScoreCard), разработанная Р.Капланом и Д.Нортоном. В соответствии со стратегическим планом развития компания разрабатывает стратегические карты, которые отражают ее цели в четырех проекциях: "Финансы", "Клиенты", "Бизнес-процессы", "Персонал". Для каждой проекции определяются ключевые факторы успеха и их индикаторы - ключевые показатели эффективности КПЭ (KPI - Key Performance Indicator). В проекции "Финансы" стратегия компании представлена либо стратегией роста доходов, либо стратегией снижения затрат. Ключевыми показателями эффективности выступают такие показатели, как доля рынка, рентабельность бизнеса, свободный денежный поток и т.д. Достижение указанных показателей характеризует успешность реализации стратегии компании. Для расчета КПЭ формируют бюджетные показатели - объем продаж, прямые и накладные расходы по статьям и т.д. Бюджетные показатели подразделений являются составной частью бюджетных показателей компании. Выполнение бюджетных показателей должно найти свое отражение в системе мотивации, которая является связующим звеном между целями компании и целями персонала.

У компании, которая хочет преуспеть в конкурентной борьбе, должен быть план стратегического развития. Успешные компании создают такой план не на основе статистических данных и их проекции на будущее, а базируясь на видении того, какой должна стать компания через определенное время. И только после этого они решают, что следует сделать сегодня, чтобы оказаться в намеченной точке завтра.

В процессе достижения поставленных целей возможны отклонения от заданного маршрута, поэтому на каждом "повороте" предприятию приходится просчитывать различные варианты своих дальнейших действий. Инструментом для таких расчетов и является бюджетирование.

Целью данной работы является рассмотрения бюджетирования как управленческой технологии в гибком развитии предприятия, разработка и рассмотрение схем взаимодействия различных бюджетов, организация бюджетирования на предприятии.

Задачи данной работы:

Рассмотрение понятия бюджета и бюджетирования;

Рассмотрение видов и методов составления бюджетов;

Рассмотрение бюджета затрат;

Формирование бюджетов на предприятии;

Постановка на учет и исполнение бюджета.

Объектом исследования является бюджет предприятия.

В работе представлены: введение, две главы, заключение, список использованной литературы.

1. Теоретические и методологические аспекты бюджетирования в системе управленческого учета

бюджетирование управленческий затрата учет

1.1 Понятие бюджета и бюджетирования

Бюджет - это план на определенный период в количественных (обычно денежных) показателях, составленный с целью эффективного достижения стратегических ориентиров.

Бюджетирование - это непрерывная процедура составления и исполнения бюджетов.

Полноценное внутрифирменное бюджетирование, т. е. бюджетирование как управленческая технология, включает три составные части [6, с.15].

Технология бюджетирования, в которую входят инструментарий финансового планирования (виды и форматы бюджетов, система целевых показателей и нормативов), порядок консолидации бюджетов различных уровней управления и функционального назначения и т. п.

Организация бюджетирования, включающая финансовую структуру компании (состав центров учета -- структурных подразделений либо бизнесов предприятия или компании, являющихся объектами бюджетирования), бюджетный регламент и механизмы бюджетного контроля (процедуры составления бюджетов, их представления, согласования и утверждения, порядок последующей корректировки, сбора и обработки данных об исполнении бюджетов), распределение функций в аппарате управления (между функциональными службами и структурными подразделениями различного уровня) в процессе бюджетирования, систему внутренних нормативных документов (положений, должностных инструкций и т. п.).

Рассмотрим план действий по постановке бюджетирования:

1. Формулирование целей и задач бюджетирования как управленческой технологии в соответствии со спецификой бизнеса компании.

2. Принципы бюджетирования в компании.

3. Изучение методологии бюджетирования.

4. Анализ финансовой структуры.

5. Определение видов бюджетов.

6. Определение бюджетных форматов.

7. Утверждение бюджетного регламента.

8. Распределение функций в аппарате управления.

9. Составление графика документооборота.

10. Автоматизация бюджетирования.

В самом общем виде назначение бюджетирования в компании заключается в том, что это основа [12, с. 50]:

- планирования и принятия управленческих решений в компании;

- оценки всех аспектов финансовой состоятельности компании;

- укрепления финансовой дисциплины и подчинения интересов отдельных структурных подразделений интересам компании в целом и собственникам ее капитала.

При этом в каждой компании может быть свое назначение бюджетирования в зависимости как от объекта финансового планирования, так и от системы финансовых и нефинансовых целей. Поэтому, говоря о назначении бюджетирования, необходимо помнить, что в каждой компании в качестве управленческой технологии оно может преследовать свои собственные цели и использовать свои собственные средства, свой собственный инструментарий.

Прежде всего бюджеты (финансовые планы) разрабатываются для компании в целом и для отдельных структурных подразделений с целью прогнозирования финансовых результатов, установления целевых показателей финансовой эффективности и рентабельности, лимитов наиболее важных (критических) расходов, обоснования финансовой состоятельности бизнесов, которыми занимается данная компания, или реализуемых ею инвестиционных проектов.

Бюджеты должны дать руководителям компании возможность провести сравнительный анализ финансовой эффективности работы различных структурных подразделений, определить наиболее предпочтительные для дальнейшего развития сферы хозяйственной деятельности, направления структурной перестройки деятельности компании (свертывания одних и развития других видов бизнеса) и т. п.

Бюджеты являются основой для принятия решений об уровнях финансирования различных бизнесов из внутренних (за счет реинвестирования прибыли) и внешних (кредитов, инвестиций) источников. Бюджеты призваны обеспечивать постоянный контроль за финансовым состоянием компании, снабжать ее руководителей всей необходимой информацией, позволяющей судить о правильности решений, принимаемых руководителями структурных единиц, разрабатывать мероприятия по оперативной и стратегической корректировке их деятельности.

1.2 Виды и методы составления бюджетов

Бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия - генеральный (общий) бюджет. Цель генерального бюджета - суммировать сметы и планы различных подразделений предприятия (частные бюджеты) [15, с. 298].

Генеральный бюджет состоит из следующих частей:

- финансовые (основные) бюджеты (бюджет прибылей и убытков (бюджет доходов и расходов), бюджет движения денежных средств, прогнозируемый (расчетный) баланс);

- операционные бюджеты (бюджет продаж, бюджет прямых материальных затрат, бюджет управленческих расходов и др.);

- вспомогательные бюджеты (бюджеты налогов, план капитальных (первоначальных) затрат, кредитный план и др.);

- дополнительные (специальные) бюджеты (бюджеты распределения прибыли, бюджеты отдельных проектов и программ).

Основные бюджеты собственно и предназначены для управления финансами предприятия, оценки финансового состояния бизнеса для выполнения всех тех управленческих задач, о которых шла речь выше. Основные бюджеты позволяют руководителям иметь всю необходимую информацию для оценки финансового положения компании и контроля за его изменением, для оценки финансовой состоятельности бизнеса и инвестиционной привлекательности проекта. Вот почему для полноценного бюджетирования необходимо обязательное составление всех трех основных бюджетов.

Операционные и вспомогательные бюджеты нужны прежде всего для увязки натуральных показателей планирования (кг, шт.) со стоимостными, для более точного составления основных бюджетов, определения наиболее важных пропорций, ограничений и допущений, которые стоит учитывать при составлении основных бюджетов. Если набор основных бюджетов является обязательным (для серьезной постановки не только финансового планирования, но в целом финансового менеджмента в компании), то состав операционных и вспомогательных бюджетов может определяться руководителями предприятия или фирмы прежде всего исходя из характера стоящих перед ним целей и задач, специфики бизнеса, а также уровня квалификации работников финансовых и планово-экономических служб, степени методической, организационной и технической готовности предприятия или фирмы.

Специальные бюджеты (вспомогательные и дополнительные) необходимы для более точного определения целевых показателей и нормативов финансового планирования, более точного учета особенностей местного (регионального) налогообложения. Набор специальных бюджетов, как и операционных, может определяться самостоятельно руководителями предприятия или фирмы в зависимости от специфики хозяйственной деятельности.

В зависимости от целей сравнения и анализа показателей деятельности предприятия бюджеты делятся на статические (жесткие) и гибкие.

Статический бюджет - бюджет организации, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности. Доходы и расходы планируются исходя из одного уровня реализации. Все бюджеты, входящие в генеральный бюджет статические. При сравнении статического бюджета с фактически достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности организации, т.е. все фактические результаты сравниваются с прогнозируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации.

Гибкий бюджет - бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона, т.е. предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации. Для каждого возможного уровня реализации здесь определена соответствующая сумма затрат. Гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня реализации, он представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями.

В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Если в статическом бюджете затраты планируются, то в гибком бюджете они рассчитываются. В идеальном случае гибкий бюджет составляется после анализа влияния изменений объема реализации на каждый вид затрат.

Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу продукции, т.е. рассчитывают размер удельных переменных затрат. На основе этих норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от уровня реализации.

Постоянные затраты не зависят от объемов производства и реализации, их сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого бюджетов.

В отличие от финансовой отчетности, формы бюджетов нестандартизированы. Их структура зависит от объекта планирования, размера организации и степени квалификации разработчиков.

Бюджеты могут разрабатываться на годовой основе (с разбивкой по месяцам) и на основе непрерывного планирования (в течение 1 квартала пересматривается смета на 2 квартал и составляется смета на 1 квартал следующего года, бюджет все время проецируется на год вперед).

1.3 Бюджет затрат

Для разработки форматов основных бюджетов и определения набора операционных бюджетов прежде всего предстоит разобраться с классификацией затрат. Разные виды расходов нормируются и планируются различным образом. При этом всегда нужно делать различия между некоторыми теоретическими построениями финансового менеджмента и реальной практикой финансового планирования. В целом все виды затрат могут быть разделены на две основные категории: постоянные (условно-постоянные) и переменные (условно-переменные) [18, с. 52].

Постоянные (условно-постоянные) затраты -- это расходы, которые остаются сравнительно неизменными в течение бюджетного периода, независимо от изменения объемов продаж (например, управленческие расходы, амортизация). В действительности эти расходы постоянными в буквальном смысле слова не являются. Они возрастают вместе с увеличением масштабов хозяйственной деятельности (например, с появлением новых продуктов, новых бизнесов, филиалов или представительств в других регионах) более медленными темпами, чем рост объемов продаж, или растут скачкообразно. Поэтому их и называют условно-постоянными.

Переменные (условно-переменные) затраты -- это расходы, которые изменяются в прямой пропорции в соответствии с увеличением или уменьшением общего оборота (выручки от реализации). Эти расходы непосредственно связаны с операциями предприятия по закупке и доставке продукции потребителям (стоимость приобретенных товаров, сырья, комплектующих, некоторые расходы по переработке, например электроэнергия и т. п.). Условно-переменными их называют потому, что прямо пропорциональная зависимость от объема продаж на самом деле существует лишь до поры до времени или в определенный период. Доля этих расходов в какой-то период может измениться (поставщики поднимут цены, темп инфляции отпускных цен может не совпадать с темпом инфляции этих издержек и т. п.). А это будет означать, что с данного периода переменные затраты хотя и будут изменяться, как и прежде, прямо пропорционально объему продаж, но на другом уровне (с другим удельным весом).

Прямые расходы -- это те расходы, которые непосредственно и полностью относятся на себестоимость данной продукции. Они непосредственно связаны с хозяйственной деятельностью и формируют себестоимость продукции (стоимость закупленных сырья, материалов, комплектующих, расходы на заработную плату по их переработке и на производственное обслуживание).

Накладные расходы -- это расходы, косвенным образом связанные с производством данного продукта, бизнеса или хозяйственной деятельностью фирмы, являлись условием ее существования как организации. Косвенные расходы предназначены для различных целей, их нельзя непосредственно отнести на стоимость отдельного продукта, контракта, клиента (например, реклама, административные расходы, издержки связи).

Главный критерий распределения расходов по основным категориям -- их экономическое содержание, а не место в принятой системе бухгалтерской отчетности.

В литературе по финансовому менеджменту существует и более детальная классификация затрат с выделением полупеременных и полупостоянных затрат.

Полупеременные затраты имеют черты как постоянных, так и переменных расходов, т. е. изменяются в зависимости от товарооборота более высокими темпами, чем постоянные, но не прямо пропорционально, как переменные. Эти расходы отражаются обычно в составе накладных расходов (некоторые коммерческие расходы, например расходы на рекламу).

В практике бюджетирования прямые и условно-переменные расходы могут планироваться одинаковым образом -- в зависимости от изменения объема продаж или объема производства. Точно так же условно-постоянные и полупеременные расходы могут планироваться как накладные. Поэтому при распределении затрат в рамках финансового планирования можно ограничиться разделением на две категории по принципу их нормирования: прямые (все переменные) и накладные (все постоянные, условно-постоянные и полупеременные). Для более точного планирования всех видов затрат, для учета полупеременных затрат или национальных особенностей поведения отдельно взятых условно-постоянных затрат собственно и необходимы операционные бюджеты. Они призваны помогать составителям бюджетов учитывать в деталях все виды издержек производства, обращения и управления и специфику их начисления, планирования, отнесения куда- и на что-либо. Конкретный набор производственных и операционных расходов также меняется от бизнеса к бизнесу и поэтому должен определяться самостоятельно руководителями компании. Какие затраты отнести к переменным, а какие к постоянным в процессе бюджетирования -- дело разработчиков бюджета.

В практике финансового планирования нормировать прямые затраты в соответствии с традициями бухгалтерского учета не обязательно. В бухгалтерском учете к прямым затратам относятся обычно те, чья стоимость непосредственно переходит на весь объем произведенной (реализованной, отгруженной) продукции. В бюджетировании все виды затрат, включаемых в состав прямых, можно нормировать в виде определенного процента от объема продаж. (Ведь в бюджетировании важно установить лимиты, общие ограничения изменения затрат, а не производить скрупулезный, до копейки, подсчет их, как это принято в бухгалтерском учете.) В этом случае размер таких затрат будет меняться при изменении объемов продаж. А при отсутствии последних также будет равен нулю, хотя предприятие уже может приобрести, например, сырье или материалы, которые нужно отнести к прямым затратам.

В бюджетировании важно учитывать (планировать, нормировать, контролировать) наиболее важные (критические) статьи затрат для данного бизнеса. Однако эта проблема усугубляется еще и тем, что для каждого отдельного предприятия или фирмы даже одной и той же отрасли или региона в качестве критических могут выступать самые разные ресурсы. Какие ресурсы (виды затрат или расходов) должны быть выделены в бюджете доходов и расходов в качестве отдельных статей, для каких должны составляться операционные бюджеты -- все это целиком зависит от руководителей фирмы.

Прямые расходы и их состав могут определяться руководителями предприятия или фирмы самостоятельно. В зависимости от вида бизнеса конкретный набор расходов, относимых к прямым затратам, может меняться, но в целом здесь выделяют три основные статьи:

- оплата сырья, товаров, материалов, комплектующих, приобретаемых на стороне, у поставщиков или субподрядчиков;

- оплата операционных (производственных, эксплуатационных) расходов, непосредственно связанных с ростом или уменьшением объема продаж (общего и (или) чистого оборота);

- расходы на заработную плату так называемого основного производственного персонала, чья численность и оплачиваемое рабочее время также напрямую связаны с объемами продаж.

Прямые затраты -- это все затраты, которые можно проследить и отнести к продукту, клиенту, контракту (например, стоимость закупленных товаров, транспортные расходы, комиссионные посредникам, услуги субподрядчиков). Прямые (переменные) затраты могут быть подсчитаны двумя способами:

- на основе норм расхода сырья, материалов, электроэнергии, затрат труда и т. п. на единицу изделия (часто это сделать весьма затруднительно, особенно на период более шести месяцев в условиях высокой инфляции или для нового бизнеса);

- на базе доли отдельных видов затрат в себестоимости продукции (в процентах). В последнем случае при планировании бизнеса могут устанавливаться нормативы в виде фиксированного процента в выручке от реализации (товарооборота). Снижение норматива обеспечивается специальными мероприятиями организационно-технического характера (повышение производительности труда, поиск более дешевых источников сырья и т. п.) и требует специального пояснения при составлении бюджета.

При расчете прямых затрат учитывается заработная плата так называемого основного производственного персонала, т. е. всех работников (основных и вспомогательных рабочих, инженерно-технических работников и специалистов, работающих посменно, чья численность, а значит, и заработная плата изменяются прямо пропорционально росту объемов продаж). Если такой зависимости ни для одной из категорий персонала нет, то издержки на заработную плату к прямым затратам могут не относиться вообще. В случаях, когда трудно отнести какие-либо затраты к прямым или накладным расходам (невозможно решить, изменяются ли данные издержки прямо пропорционально объему продаж), целесообразнее такие виды расходов включать в накладные.

В накладные расходы включаются все виды постоянных или условно-постоянных затрат, т. е. те затраты, величина которых не зависит прямо пропорционально от объема реализации. Поэтому при планировании будущих затрат принято предусматривать некоторое снижение доли этих затрат в чистой выручке по мере роста объемов продаж. В зависимости от вида бизнеса принимается конкретный набор расходов, относимых к накладным, но в целом здесь обычно выделяют три основные группы затрат [23, с. 123]:

- управленческие расходы -- это издержки на заработную плату работников аппарата управления (ИТР и АУП) предприятия или фирмы, их структурных подразделений, вспомогательного персонала, представительские, командировочные расходы, расходы на служебный транспорт, аренду, услуги юристов, консультантов, аудиторов со стороны, хозяйственные нужды, канцелярские товары, малоценное офисное оборудование и т. п.;

- коммерческие -- расходы по продаже и рассылке, по продвижению продукта на рынке и по его доставке потребителю (реклама, транспортные расходы, заработная плата сбытового персонала и т. п.);

- прочие накладные -- расходы по обслуживанию кредитов и займов, амортизация основных фондов и нематериальных активов и др.

Управленческие расходы могут определяться следующими методами.

1. Определяются фактические издержки на оплату труда персонала, аренду, ремонт и т. п. за прошлые периоды (на основании план-факт анализа) и затем их сумма принимается за лимит на предстоящий бюджетный период (планирование от достигнутого). Если увеличение объемов продаж, инфляция и другие факторы требуют увеличения соответствующих расходов, то это увеличение осуществляется таким образом, чтобы доля управленческих расходов в выручке от реализации не повышалась (лучше, чтобы плавно снижалась), т. е. управленческие расходы возрастали бы более низкими темпами, чем рост объемов продаж.

2. Доля управленческих расходов (также на базе анализа прошлых периодов) может быть установлена в виде фиксированного процента от объема продаж (чистой нетто-выручки от реализации) с тем, чтобы позволить руководителям оперативно маневрировать имеющимися в их распоряжении ресурсами, дать стимул к увеличению объемов продаж или к сокращению аппарата управления и сопутствующих затрат при ухудшении хозяйственной конъюнктуры. Этот метод наиболее характерен для трудо- и капиталоемких отраслей.

3. Определяется доля управленческих расходов в объеме условно-чистой продукции (сумма фонда оплаты труда и балансовой прибыли) отдельного бизнеса за прошлые периоды. В соответствии с ней устанавливаются лимиты на предстоящий период.

Коммерческие расходы определяются, как правило, в зависимости от стратегии маркетинга, при этом обычно используются следующие методы [18, с 70]:

- в процентах от товарооборота;

- в расчете на единицу реализуемого товара;

- на основе исследований рынка (стоимость рекламной кампании);

- общие расходы на основе тенденций прошлых периодов.

Применительно к накладным расходам может существовать проблема распределения так называемых общеорганизационных расходов, которые нельзя непосредственно определить по данному виду бизнеса. Доля общеорганизационных управленческих или коммерческих расходов отдельного бизнеса может быть установлена на основе доли бизнеса в:

- общем объеме продаж компании (наихудший вариант -- в стоимостном выражении, может быть, поэтому чаще всего применяемый в России; немного лучше -- в натуральных единицах измерения);

- общей численности занятых;

- совокупном фонде оплаты труда (еще лучше);

- общих активах компании (в современной теории финансового менеджмента считается, что такой подход хороший, но в России он практически не используется, поскольку составлять расчетные балансы -- а без них никуда -- для отдельных видов бизнеса в нашей стране не принято).

Одинаковые затраты для компаний одной и той же отрасли или даже для однопрофильных структурных подразделений одной и той же компании могут быть в одном случае отнесены к категории переменных, а в другом -- к постоянным издержкам. Единственный универсальный критерий здесь может быть один -- изменяются ли данные издержки пропорционально (прямо пропорционально) изменению объемов продаж или нет. И все. Необходимо сразу же заметить, что ничего похожего в практике бухгалтерского учета России нет. Такое разделение производится только в документах международного образца.

2. Формирование бюджета на предприятии и контроль его исполнения

2.1 Формирование бюджетов

Операционный и финансовый бюджет образуют генеральный бюджет предприятия (Рис. 1). Существуют и другие взаимосвязи в частности, бюджет потребностей в материалах влияет на бюджет движения денежных средств, но эта зависимость на схеме не показана.

Поскольку основой для разработки финансовых планов являются бюджеты текущей деятельности, рассмотрим далее порядок составления текущих бюджетов.

Операционные бюджеты [15, с. 309]

К операционным бюджетам относятся:

- Бюджет продаж

- Бюджет запасов

- Бюджет производства

- Бюджет потребностей в материалах

- Бюджет прямых затрат на оплату труда

- Бюджет общепроизводственных расходов

- Бюджет цеховой себестоимости

- Бюджет коммерческих расходов

- Бюджет общехозяйственных расходов

- Бюджет капитальных вложений

На базе проведенного рыночного анализа отделом маркетинга, договорам намерений, договорам купли продажи, заключенными отделом продаж и поступивших заявок на покупку продукции формируется бюджет продаж продукции предприятия (Рис. 2).

Бюджет продаж составляется на сроки:

5 - 15 лет перспективный план продаж;

1 - 12 месяцев тактический план продаж;

10 дней оперативный план продаж.

На основании данного бюджета составляется план возникновения и погашения обязательств по ГП и план движения денежных средств (план поступления денежных средств от продажи ГП).

Таким образом, входными данными для данного бюджета являются:

- Существующие договора;

- Поступившие заявки на приобретение продукции;

- Рыночный анализ;

- Бюджет остатков готовой продукции.

- И на основании этих данных формируется следующие выходные данные бюджета продаж:

- Бюджет продаж (план продаж по менеджерам);

- План возникновения и погашения обязательств;

- План поступления и расходования денежных средств

Запасы включают в себя запасы готовой, незавершенной продукции и материалов. Запасы необходимы предприятию для бесперебойного функционирования.

- бюджет входящих остатков запасов;

- бюджет выходящих остатков запасов.

В бюджете производства определяется количество продукции, которое предполагается произвести исходя из намеченного объема продаж и потребностей в запасах готовой продукции.

Бюджет производства формируется в натуральных показателях и денежном выражении.

После того как сформирован бюджет производства по предприятию производится формирования бюджетов производства по цехам.

Бюджет производства составляется на следующие сроки:

- на год поквартально;

- на квартал помесячно;

- на месяц.

Бюджет потребностей в материалах составляют в натуральном и стоимостном выражении. Его цель - определение количества материалов, необходимых для производства запланированного объема продукции и количества материалов, которые необходимо закупить в течение планируемого периода.

Бюджет потребностей в материалах составляется в целом по предприятию и по разбивке по цехам.

Бюджет потребностей в материалах составляется на следующие сроки:

- на год поквартально;

- на квартал помесячно;

- на месяц.

На основании данного бюджета составляется план возникновения и погашения обязательств по материалам и план движения денежных средств (план закупок по материалам).

Назначение данного бюджета - определить прямые (переменные) издержки на заработную плату в соответствии с составленным ранее бюджетом производства.

Для определения плановых затрат на оплату труда ожидаемый объем производства каждого вида продукции умножают на трудоемкость единицы продукции, а затем полученную трудоемкость выпуска умножают на стоимость 1 чел.-ч (т.е. среднюю часовую тарифную ставку). Затраты на оплату труда также рассчитывают по центрам затрат (видам работ, участкам), а затем сводят в единую форму. Важно, чтобы при этом сохранилось разделение на постоянные и переменные затраты.

Бюджет прямых затрат на оплату труда составляется на следующие сроки:

- на год поквартально;

- на квартал помесячно.

- на месяц.

Бюджет общепроизводственных расходов.

Общепроизводственные расходы включают в себя цеховые затраты и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования. Эти затраты могут быть как переменными, так и постоянными.

Назначение данного бюджета - определить издержки, связанные с теми категориями производственных и операционных затрат (Рис. 7). К числу таких затрат в зависимости от специфики производства можно отнести: электроэнергия, вода, некоторые материалы.

Бюджет общепроизводственных расходов составляется на следующие сроки:

- на год по квартально;

- на квартал помесячно;

- на месяц.

Затраты на материалы есть произведение норм расхода материалов на цену этих материалов: исходные данные берут из бюджета потребности в материалах. Издержки на оплату труда определяют из бюджета прямых затрат на оплату труда. Общепроизводственные затраты переносят из соответствующего бюджета, причем если на предприятии применяется директ-костинг, то на виды продукции эти затраты не распределяют, а включают общей суммой в себестоимость продукции, реализованной заданный период.

Бюджет общехозяйственных (административных) расходов составляют по тому же принципу, что и бюджет общепроизводственных расходов (Рис. 10).

При наличии каких либо инвестиционных проектов на предстоящий бюджетный период разрабатывается бюджет капитальных вложений (Рис. 11). В данном бюджете определяется за счёт каких средств будет происходить финансирование капитальных вложений. И если не будет хвать своих источников, то разрабатывается планы привлечения инвестиций и кредиты банков для реализации планируемых целей.

Финансовые (основные) бюджеты [15, с. 316].

К финансовым бюджетам относятся:

- Бюджет прибылей и убытков

- Бюджет движения денежных средств

- Прогнозный баланс

Основной смысл бюджета доходов и расходов -- показать руководителям компании эффективность ее хозяйственной деятельности в предстоящий период, а проще говоря, -- будет прибыль (валовая, операционная, чистая -- любая), превышение доходов над расходами или нет. БДиР позволяет также установить лимиты (нормативы) основных видов расходов, целевые показатели (нормативы) прибыли, проанализировать и определить резервы формирования и увеличения прибыли, оптимизации налоговых и других отчислений в бюджет, возможности возврата заемных средств, формирования фондов накопления и потребления и т. п. Проблема состоит в том, что в этом документе не отражается движение реальных денежных средств. Являясь частью бюджетной системы предприятия, данный документ по существу к деньгам отношения не имеет. Прогноз доходов и расходов отражает пусть стоимостные, но неденежные обязательства или намерения потенциальных потребителей в отношении продукции предприятия или фирмы, а также те затраты, которые понесет бизнес на организацию производства и сбыта своих изделий или услуг (в расчете на запланированный объем производства и (или) сбыта). Но и только. Финансовой составляющей здесь являются только единицы измерения.

В сущности бюджет доходов и расходов -- это прогнозирование структуры себестоимости выпускаемой компанией продукции (точнее, ее стоимости в отпускных ценах) на предстоящий период с выделением переменных и условно-постоянных затрат, валовой, операционной, балансовой и чистой прибыли. Бюджет доходов и расходов (финансовых результатов) до некоторой степени соответствует форме № 2 "Отчет о финансовых результатах" бухгалтерской отчетности, установленной в России, и показывает структуру доходов и расходов. Но в бюджетировании в отличие от формы № 2 БДиР составляется не только для предприятия, фирмы и других юридических лиц, но и для отдельных проектов, бизнесов или центров финансовой ответственности.

Бюджет доходов и расходов составляется и утверждается на весь бюджетный период (обычно это один календарный год), принятый в компании, в соответствии с ее бюджетным регламентом. Индикативно, т. е. без утверждения в качестве системы целевых показателей и нормативов, обязательных к исполнению, некоторые показатели БДиР (например, объем продаж, сумма или норма прямых затрат, масса или норма чистой прибыли и т. п.) могут устанавливаться на период до двух-пяти лет. Важно также, что внутри бюджетного периода БДиР должен иметь достаточно подробную (опять же в том виде, как это установлено бюджетным регламентом данной конкретной компании) разбивку на подпериоды. Эта разбивка зависит от степени технической и организационной подготовленности компании к постановке бюджетирования. Как минимум разбивка БДиР осуществляется помесячно (бухгалтерская отчетность, как известно, ведется поквартально). Во многих случаях, когда руководителям предприятия или фирмы необходима более оперативная информация о состоянии финансов, в разрезе отдельных видов бизнеса, БДиР может иметь подекадную или, лучше, понедельную разбивку бюджетного периода по крайней мере на первые два квартала этого периода. При составлении индикативных БДиР достаточна помесячная разбивка на периоды более одного года.

Поскольку БДиР отражает структуру себестоимости продукции конкретного вида бизнеса, проекта, ЦФО или структурного подразделения (предприятия или фирмы в целом в случае сводного бюджета), по нему можно судить о рентабельности производства (норме прибыли), массе прибыли и возможностях погашения кредита. С его помощью можно рассчитать точку безубыточности, определить лимиты основных видов затрат, сумм перечислений вышестоящим органам управления (отчисления от прибыли, погашение общеорганизационных расходов и т. п.) по результатам хозяйственной деятельности на бюджетный период.

Бюджет движения денежных средств (БДДС) -- это в сущности план движения расчетного счета и наличных денежных средств в кассе предприятия или фирмы, отражающий все прогнозируемые поступления и списания денежных средств в результате хозяйственной деятельности. Он показывает возможные (предполагаемые исходя из условий договоров или контрактов) поступления авансов и предоплаты за поставляемую продукцию, наличных денежных средств, а также задержки поступлений за продукцию, отгруженную ранее (дебиторская задолженность). Важность этого документа в бизнесе все время возрастает. Хотя не только у нас, но и за рубежом еще совсем недавно должного внимания ему в управлении не уделялось [27, с. 132]. И сегодня именно БДДС является главным документом в системе внутрифирменных бюджетов. Если у вас есть БДиР, смета капитальных и первоначальных затрат или инвестиционный план, но все доходы и расходы не увязаны друг с другом во времени (по срокам) и по условиям поступления и использования, то можете считать, что бюджетирования в вашей компании нет ни в каком, даже самом убогом виде.

Составление БДДС призвано обеспечить безусловную сбалансированность поступлений и использования денежных средств предприятия или фирмы на предстоящий период. Если в бюджете доходов и расходов в какие-то периоды могут быть запланированы убытки (в сущности, они неизбежны, если речь идет о становлении нового бизнеса или крупной технической реконструкции производства, например) в расчете на то, что будущая прибыль перекроет убытки прошлых лет, то в БДДС все поступления денежных средств в любое время должны превышать их использование в тот же период. Так называемое конечное сальдо в БДДС должно быть обязательно положительным. Неденежный поток должен быть положительным, а именно конечное сальдо.

В теории финансового менеджмента при планировании движения денежных средств принято следовать простой рекомендации: бюджет движения денежных средств должен отражать лишь "живые" деньги, а не любые обязательства. Другими словами, то и только то, что вы кладете в банк или в свой карман после осуществления всех расчетов, что остается у вас после завершения всех контрактов, сделок и финансовых операций. Только тогда, когда вы будете в точности знать движение денежных средств вашего предприятия или фирмы, можете быть вполне уверены, что вы в состоянии овладеть и взять под контроль финансовую ситуацию в вашем бизнесе. Поэтому при составлении БДДС лучше ориентироваться не на абстрактные финансовые потоки, а на воображаемое движение расчетного счета вашего предприятия и фирмы. Конечное сальдо -- это не что иное, как остаток денег на расчетном счете (плюс касса) после совершения всех операций за соответствующий период.

В доходной части бюджета движения денежных средств (поступления) отражаются все источники денежных поступлений, т. е. те денежные средства, которые реально могут поступить на расчетный счет компании в данный бюджетный период. Если по условиям договора или контракта предполагается предоплата или реализация в кредит (передача товара на консигнацию), то неизбежно образуется разрыв между реализацией (отгрузкой) товара и связанными с ними расходами и притоком части денежных средств (части выручки от реализации) на счет компании. И стоимость отгруженных товаров (например, чистая выручка или продажи за данный бюджетный период в бюджете доходов и расходов) не будет совпадать (может оказаться меньше) с объемом поступивших денежных средств за тот же бюджетный период. Для контроля за этим явлением необходимо составить так называемый график погашения дебиторской задолженности, т. е. установить ожидаемый порядок возврата благодарными потребителями тех сумм, которые они задолжали вашему предприятию или фирме за ранее поставленную продукцию или оказанные услуги.

Вместе с тем все расходы (согласно бюджету доходов и расходов в данный бюджетный период), связанные с выпуском товарной продукций и получением чистой выручки от реализации, предприятие или фирма понесут и должны будут их оплачивать (списывать со своего счета), но уже в порядке, предусмотренном не вашими потребителями, а вашими поставщиками (комплектующих, материалов, работ и т. п.). И если окажется, что остатки денежных средств на начало бюджетного периода (вступительное сальдо) и все деньги, полученные из всех источников за определенное время (бюджетный подпериод -- месяц, декада, неделя и т. д.), будут недостаточны для покрытия расходов, запланированных согласно бюджету доходов и расходов, а также другие виды затрат в соответствующий бюджетный период (например, на капитальные вложения в связи с технической реконструкцией предприятия), то руководители фирмы будут вынуждены предпринимать шаги по поиску дополнительных источников денежных средств на соответствующий бюджетный период (взять кредит в банке или найти иную форму привлечения внешних финансовых средств, эмитировать акции, зачеты, использовать способы снижения дебиторской задолженности и т. п.).

Расчетный баланс, или, точнее, прогноз по балансовому листу (см. Рис. 15), -- это прогноз соотношения всего, чем располагает бизнес в данный момент (все имущество, обязательства потребителей и пр.), т. е. активов, и всего того, что бизнес должен другим, т. е. пассивов (обязательств) перед поставщиками, бюджетом, банками и инвесторами. Прогноз этот обычно делается в соответствии со сложившейся (фактической) структурой активов и задолженностей и ее наиболее вероятным изменением в процессе предстоящей реализации других основных бюджетов. Расчетный баланс состоит из двух основных разделов: активов и пассивов, которые должны быть равны между собой [27, с. 154].

Активы -- это все имущество (денежные средства, оборудование, приобретенные лицензии, запасы сырья, материалов, готовой продукции и т. п.), а также обязательства потребителей и других лиц, которыми будет располагать предприятие или фирма на определенную дату бюджетного периода.

Пассивы -- это те обязательства, которые будет нести предприятие или фирма перед кредиторами, займодателями, поставщиками сырья, комплектующих и материалов, инвесторами и т. п.

Величина, на которую сумма активов превышает текущие и долгосрочные обязательства, является собственным капиталом предприятия или фирмы.

Для бюджетирования важно, что в расчетном балансе отражаются все ресурсы, вовлеченные в данный бизнес. Как и БДДС, расчетный баланс может быть составлен не только для юридического лица, подобно форме № 1, но и для любого объекта хозяйствования, приносящего доходы, прибыль или генерирующего денежные потоки. Без расчетного баланса, т. е. без определения всего того, что так или иначе вовлечено в данный бизнес, невозможно получить исходную информацию для финансового анализа и оценки инвестиционной привлекательности проекта, контракта, предприятия и т. п. Например, нельзя рассчитать большинство финансовых коэффициентов. Без расчетного баланса нельзя принимать многие управленческие решения, касающиеся распределения прав и ответственности в финансовой сфере между руководителями центров финансовой ответственности или отдельных структурных подразделений.

Есть и еще один аспект, демонстрирующий важность составления расчетного баланса. Это учет движения всех видов активов: денежных средств, запасов (сырья и готовой продукции, полуфабрикатов и незавершенного производства), основных средств и нематериальных активов. Дело в том, что в любом виде бизнеса (даже во вновь созданном) ничего не начинается с нуля, на пустом месте.

Все основные бюджеты взаимосвязаны друг с другом и имеют ряд так называемых корреспондирующих статей. Это проявляется, прежде всего в форматах БДиР и БДДС, имеющих ряд одинаковых статей, в которых отражаются текущие затраты. Но различия между БДиР и БДДС неизбежны, поскольку первый документ носит сугубо абстрактный характер и предназначен для нормирования и распределения затрат с последующим выяснением финансовой эффективности (прибыльности) бизнеса, а второй отражает фактическое движение денег в бизнесе вне какой бы то ни было связи с эффективностью их использования. Одно из назначений расчетного баланса в этой связи заключается в том, что он фиксирует расхождения, возникающие между корреспондирующими статьями БДиР и БДДС.

2.2 Постановка на учет и исполнение бюджета

Для постановки бюджетирования необходимы не только грамотное решение методологических проблем, вдумчивое осмысление нужного инструментария финансового планирования, но и разработка соответствующих организационных процедур, регламентирующих все вопросы взаимоотношений отдельных структурных подразделений, ЦФО, МВЗ или ЦФУ с руководством предприятия либо фирмы.

Бюджетный регламент -- это установленный в организации порядок составления (разработки), представления (передачи), согласования (визирования), консолидации (обработки и анализа), проведения план-факт анализа и оценки исполнения бюджетов различного вида и уровней.

Его составными элементами являются:

- принятые в организации бюджетный период (срок, на который составляется бюджет) и минимальный бюджетный период (т. е. разбивка отдельных бюджетов на подпериоды внутри бюджетного периода);

- сроки (график) и порядок разработки, согласования, представления, консолидации и утверждения, бюджетов различных уровней;

- бюджетный цикл или шаг финансового планирования. Это период, по истечении которого (а это может быть один или несколько минимальных бюджетных периодов) составляются отчеты об исполнении ранее разработанных и утвержденных бюджетов, проводится план-факт анализ и осуществляется пересмотр (корректировка) бюджетов на оставшуюся часть бюджетного периода;

- периодизация бюджетного контроллинга (определение регламента план-факт анализа), т. е. системы внутреннего контроля и оценки исполнения бюджета, включающей всю структуру формальных и (или) неформальных процедур, предназначенных для анализа и оценки эффективности управления ресурсами, затратами, обязательствами структурных подразделений и компании в целом в течение бюджетного периода. Такая система включает периодический мониторинг текущей деятельности, сравнение объемов производства и реализации, структуры и объемов затрат с бюджетными наметками, сроки (график) и порядок составления отчетов об исполнении бюджетов структурными подразделениями, ЦФО, ЦФУ или МВЗ, проведения план-факт анализа, составления скорректированных бюджетов, их последующего согласования, представления, консолидации и утверждения.

Главная задача бюджетного регламента -- обеспечение возможности контролировать ход исполнения бюджетов различных видов и уровней управления. При этом часто приходится преодолевать скрытое или явное противодействие (или прямой саботаж) руководителей среднего и более низкого уровней. До тех пор пока бюджетирование не вышло из стадии игры в "цифири", т. е. утвержденных финансовых планов, реальное исполнение которых никто особенно не отслеживает, сопротивление это мало ощутимо. Но стоит только установить конкретные сроки, персональную ответственность и единообразный порядок представления--рассмотрения--согласования--утверждения, как сразу начинает проявляться главное -- кто, где, как, у кого и сколько заимствует те или иные ресурсы, временно свободные денежные средства. Бюджетный регламент -- это способ установления финансовой дисциплины и одно из средств борьбы с вековой российской тягой к всеобщей "растащиловке" (хотя бы и на уровне отдельно взятого рабочего места) [14, с.50].

Первоначально составляются бюджеты отдельных структурных подразделений (для ЦФО -- основные, для ЦФУ и структурных подразделений -- операционные) компании. После представления всеми бизнес-единицами и структурными подразделениями своих бюджетов (прогнозных и отчетных) составляются сводные бюджеты предприятия или компании в целом в соответствии с установленным бюджетным регламентом. На пути продвижения бюджета от составления до утверждения ему необходимо пройти различные этапы обработки, анализа, согласования, внесения изменений и т. п.

Бюджетный регламент определяется на период составления надежного (нужно понимать, и как достаточно напряженного) прогноза сбыта и бюджета продаж. Прогноз продаж обычно составляется в нескольких вариантах, чтобы определить границы (от и до) основных щелевых показателей для бизнес-единиц и компании в целом.

Основной принцип бюджетного регламента -- скользящий график разработки, предполагающий постоянную корректировку (в ранее установленных границах) бюджетных наметок по мере окончания каждого месяца или квартала бюджетного периода.

Четкий бюджетный регламент позволяет снизить субъективизм как в планировании финансовых результатов, когда одно подразделение, чей руководитель ближе к "телу" главного руководителя, получает менее напряженное задание или условия его выполнения, чем другое, чьи возможности влияния на руководителя компании слабее. Устранить субъективизм полностью конечно же не удастся, но уменьшить его с помощью регламента все же можно. Для этого необходимо прежде всего закрепить основные положения регламента во внутренних нормативных документах предприятия или компании.

Бюджетный период и минимальный бюджетный период.

При разработке и внедрении бюджетного регламента, прежде всего предстоит определить бюджетный период, или, как его еще называют горизонт финансового планирования для предприятия или фирмы.

Бюджетный период -- это период, на который составляются и в течение которого корректируются бюджеты, осуществляется контроль за их исполнением. При этом нужно помнить, что различные бюджеты должны иметь унифицированный бюджетный период. Иное дело разбивка каждого бюджета на подпериоды, т. е. определение минимального бюджетного периода. В зависимости от специфики бизнеса бюджеты различных видов могут иметь различные минимальные бюджетные периоды.

Минимальный бюджетный период -- единица измерения бюджетного периода (квартал, месяц, декада, и т. д.) по видам бюджетов.

В теории в рамках бюджетного периода выделять два этапа. Первый -- период директивного планирования, когда все принятые и утвержденные целевые показатели и нормативы обязательны к исполнению. Второй -- период индикативного планирования, в рамках которого устанавливаются лишь общие ориентиры финансовых планов компании. Это обстоятельство необходимо иметь в виду, когда определяется бюджетный период. Дело в том, что за рубежом компании (особенно крупные, располагающие большими аналитическими ресурсами) составляют бюджеты на 3--5 лет. В России руководители многих фирм отказываются обсуждать серьезно свои финансовые перспективы на срок свыше 6 месяцев. Сочетание социально-политической и нормативно-правовой нестабильности с отсутствием нормального расширенного воспроизводства основного капитала (осуществления планомерной и целенаправленной технической модернизации производства для повышения его эффективности) действительно делает более или менее среднесрочное (не говоря уже о долгосрочном) финансовое планирование в нашей стране для многих предприятий и фирм бессмысленным. Но это с одной стороны. С другой стороны, не зная ориентиров, не устанавливая целей и параметров бизнеса (в том числе и чисто финансовых), вряд ли можно говорить о каком-либо развитии.

Особенности выделения минимального бюджетного периода (разбивки всего бюджетного периода на отдельные подпериоды) есть и у бюджетов различных видов. Так, минимальный бюджетный период для бюджета доходов и расходов (БДиР) на первые 6 месяцев может составлять один месяц или одну декаду, ибо маловероятно, чтобы драматические изменения в структуре себестоимости продукции под влиянием инфляции издержек или изменений налогового законодательства случались чаще, чем один раз в десять дней.

Для бюджета движения денежных средств (БДДС) минимальный бюджетный период на первые 6 месяцев составит скорее всего от одной недели до одной декады, а на первый месяц -- лучше один банковский день (если брать за пример лучшие зарубежные образцы). Контроль за движением денежных средств требует большей тщательности и оперативности. По сути актуальность бюджетирования для многих предприятий и фирм обусловлена именно осознанной необходимостью управлять так называемыми финансовыми потоками. На последние 6 месяцев года (особенно, если речь идет об индикативном планировании) минимальный бюджетный период для БДДС может составлять один месяц. Для расчетного баланса минимальный бюджетный период на первые 6 месяцев может составлять один месяц, а на второе полугодие -- один квартал. Разбивка операционных бюджетов определяется регламентом составления основных бюджетов, как на уровне ЦФО (ЦФУ), так и компании в целом.