Налог на добычу полезных ископаемых

Оглавление

Введение

1. Налог на добычу полезных ископаемых

2. Порядок исчисления налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых

Заключение

Список используемой литературы

Введение

В России налоговая система складывалась в начале 90-х гг. XX века, в период кардинальных экономических преобразований и перехода к рыночным отношениям. На ее становлении и развитии сказались отсутствие опыта правового регулирования реальных налоговых отношений, краткие сроки, отпущенные на разработку законодательства, а также экономический и социальный кризис в стране.

Налоговая система характеризует налоговый правопорядок в целом, а система налогообложения является ее элементом.

Система налогообложения - главный инструмент перераспределения финансовых средств. Для ее эффективного формирования необходимы определенные условия, прежде всего стабильность общей экономической политики. Налоговая система как часть финансовой системы может действовать целенаправленно только при наличии государственных программ, четко определяющих приоритеты промышленной и научно-технической политики, в соответствии с которыми предоставляются налоговые льготы и бюджетные субсидии.

Налоговая система включает различные виды налогов. Группировка налогов по методам их установления и взимания, характеру применяемых ставок и объектов обложения и т.д. представляет собой классификацию налогов, позволяющую устанавливать их сходства и различия. Отдельные группы налогов требуют особых условий обложения и взимания, специфических административно-финансовых мер.

В ходе данной работы рассмотрим более подробно налог на добычу полезных ископаемых.

1. Налог на добычу полезных ископаемых

Налог на добычу полезных ископаемых был включен в российскую налоговую систему в 2001 г. и вступил в действие с 1 января 2002 г. Впервые за годы существования налоговой системы с принятием гл.26 Налогового кодекса была упорядочена система налогообложения недропользования, четко разделены налоговые и неналоговые платежи за природные ресурсы. Условия исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых основаны на действовавшем до его введения порядке функционирования платы за пользование недрами, с включением в ставку налога половины ставки отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, а также ставки акциза на сырую нефть.

Указанный налог был введен в целях совершенствования и упрощения системы налогообложения пользования природными ресурсами, расширения практики применения рентных принципов налогообложения в этой сфере.

Поэтому одновременно с введением этого налога отменены действовавшие до 2002 г. плата за пользование недрами, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы и акциз на нефть.

Кроме того, введение налога на добычу полезных ископаемых позволяет в определенной мере решить проблему правильной оценки факторов ценообразования для целей налогового контроля, в том числе трансфертных цен в нефтяном секторе экономики. Дело в том, что сложившаяся система реализации нефти для дальнейшей переработки вертикально интегрированными компаниями позволяет в широких масштабах использовать трансфертные цены, которые значительно ниже рыночных. Это приводило к потере доходов бюджетов всех уровней, в частности, за счет уменьшения поступлений платы за пользование недрами при нефтедобыче, размер которых напрямую зависел от уровня цен реализации. Введение налога на добычу полезных ископаемых направлено также на решение задачи экономического принуждения природопользователей к бережному и экономному использованию природных ресурсов. Кроме того, поступления данного налога должны стать основным источником для финансирования общегосударственных мероприятий по воспроизводству и сохранению окружающей природной среды.

Изменение порядка налогообложения недропользования, по замыслу его разработчиков, позволит обеспечить, кроме того, снижение налогового бремени без потерь доходов бюджетной системы, что должно положительно сказаться на создании благоприятного инвестиционного климата.

Отдельные элементы платности природопользования имели место еще в условиях централизованного управления экономикой, когда практически отсутствовала налоговая система. Вместе с тем наличие платежей за природные ресурсы в Советском Союзе не имело практически никакого экономического эффекта, поскольку установленные платежи в силу их незначительности в условиях полного отсутствия у предприятий финансовой самостоятельности не играли ни фискальной, ни стимулирующей, ни социальной роли.

В российской налоговой истории платность недропользования была введена в 1991 г. после того, как был принят Закон "О недрах". При этом необходимо подчеркнуть, что налоги, связанные с использованием природных ресурсов так же, как и в советское время, были не слишком ощутимы для налогоплательщиков и не имели серьезного фискального значения для государства, за исключением, пожалуй, акциза. Именно Законом "О недрах" были установлены основные виды налогов за использование недр (кроме акцизов на минеральное сырье).

Таким образом, до принятия специальной главы второй части Налогового кодекса вопросы платности пользования природными ресурсами были включены не в законодательство о налогах и сборах, а в законодательство о природопользовании. При этом важнейшие положения налогообложения природопользования имели рамочный характер и не давали четкого определения основных элементов налогообложения при исчислении налогов, взимаемых при пользовании природными ресурсами. При этом все важнейшие элементы налогообложения природопользования, в том числе определение объектов обложения, налоговой базы, ставок налогов, налоговых льгот и некоторые другие, устанавливались межведомственными инструкциями. По отдельным же платежам, таким как плата за пользование недрами, ставки налога регулировались в лицензионных соглашениях, то есть определялись органами власти совместно с налогоплательщиком. Вместе с тем согласно ст.17 части первой Кодекса, вступившей в силу с января 1999 г., налог считается установленным лишь в том случае, когда определены законодательно налогоплательщики и все элементы налогообложения. Таким образом, налоги, связанные с использованием природных ресурсов, три года фактически являлись незаконными.

Кроме того, законодательство о недропользовании допускало внесение налогов в бюджет не только в денежной, но и в натуральной форме, то есть добытыми полезными ископаемыми, что также противоречило основным положениям Налогового кодекса. Все это вызвало острую необходимость их включения во вторую часть Кодекса в качестве самостоятельных налоговых платежей. С принятием Закона о налоге на добычу полезных ископаемых в перспективе фискальное и регулирующее значение налогообложения природопользования должно, безусловно, возрасти.

Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых являются организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с законодательством России признаны пользователями недр.

В отличие от плательщиков других налогов, которые обязаны встать на учет в налоговых организациях по месту своего нахождения, плательщик налога на добычу полезных ископаемых подлежит постановке на налоговый учет по месту нахождения участка недр, предоставленного ему в пользование. Исключение сделано лишь для налогоплательщиков, осуществляющих добычу полезных ископаемых на участках недр, предоставленных им в пользование на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также за пределами российской территории Федерации (на территориях, находящихся под российской юрисдикцией Федерации или арендуемых у иностранных государств). В этом случае они должны встать на учет в качестве плательщика налога в общеустановленном порядке, то есть по своему месту нахождения.

Объектом обложения налогом являются полезные ископаемые, добытые из недр на российской территории, за пределами российской территории, а также полезные ископаемые, извлеченные из отходов или потерь добывающего производства, при условии, что такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с российским законодательством.

При этом налоговое законодательство установило достаточно большой перечень полезных ископаемых, добыча которых не облагается налогом.

Не признаются объектом налогообложения, в частности, общераспространенные полезные ископаемые, которые добыты индивидуальными предпринимателями и использованы ими непосредственно для личного потребления.

Добытые или собранные минералогические, палеонтологические и другие геологические коллекционные материалы также не подлежат налогообложению.

Не являются объектом налогообложения и полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение.

И наконец, не подлежат обложению налогом полезные ископаемые, извлеченные из собственных отходов или потерь добывающего производства или связанного с ним перерабатывающего производства, при условии, что их добыча ранее подлежала налогообложению.

Учитывая специфику объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых, необходимо более подробно остановиться на его характеристике.

Во-первых, следует определить, что такое "полезное ископаемое". Полезным ископаемым в целях налогообложения считается продукция добывающих отраслей промышленности, содержащаяся в фактически добытом или извлеченном из недр или же из отходов и потерь минеральном сырье, породе, жидкости и другой смеси, первая по своему качеству, соответствующая российскому государственному стандарту, стандарту отрасли региона или другим стандартам качества.

Во-вторых, налоговое законодательство установило закрытый перечень видов добытого полезного ископаемого, важнейшими из которых являются товарные уголь каменный, бурый, горючие сланцы, торф, нефть, газ, товарные руды черных, цветных, редких и радиоактивных металлов, а также многокомпонентные комплексные руды и компоненты из нее.

Облагаемым налогом полезным ископаемым является также горно-химическое неметаллическое сырье, в том числе калийные, магниевые и каменные соли, сера, йод, бром и другие виды неметаллических полезных ископаемых для химической промышленности и производства минеральных удобрений.

К добытым полезным ископаемым относится и неметаллическое сырье, используемое в строительной индустрии, в том числе гипс, ангидрид, мел, доломит, известняк, песок строительный, галька, гравий, другие неметаллические ископаемые.

В указанный перечень включены продукты камнесамоцветного сырья (топаз, нефрит, бирюза, агаты, яшма и другие), а также природные алмазы и другие драгоценные камни (изумруд, рубин, сапфир, александрит, янтарь).

2. Порядок исчисления налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых

Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых представляет собой стоимость добытых полезных ископаемых. Она определяется налогоплательщиком самостоятельно отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого. По полезным ископаемым, в отношении которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база должна определяться отдельно по каждому виду таких ископаемых.

Для формирования налоговой базы по налогу необходимо в первую очередь определить количество добытого полезного ископаемого. Оно определяется в единицах нетто массы или объема и устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в зависимости от вида добытого полезного ископаемого.

Налоговое законодательство установило два возможных к применению метода определения количества добытого полезного ископаемого. Суть прямого метода состоит в применении измерительных средств и устройств. В соответствии с косвенным методом количество добытого полезного ископаемого устанавливается расчетно, по показателям его содержания в извлекаемом из недр, из отходов или из потерь минеральном сырье. Косвенный метод применяется только в том случае, когда невозможно определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом.

При этом установлено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого должен быть утвержден в его учетной политике и применяться им в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Переход от одного метода к другому допускается только в случае изменения технического проекта разработки месторождения в связи с изменением технологии добычи.

При применении прямого метода количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом его фактических потерь.

Особый порядок определения добытого полезного ископаемого установлен по драгоценным металлам. При извлечении их из месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, который должен осуществляться в соответствии с законодательством о драгоценных металлах и драгоценных камнях. При этом не подлежащие переработке самородки драгоценных металлов должны быть учтены отдельно и в расчет количества добытого полезного ископаемого, установленного по данным обязательного учета, не должны включаться. Отдельно определяется по ним и налоговая база.

Вторым этапом формирования налоговой базы по налогу является определение стоимости добытых полезных ископаемых. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых должна определяться налогоплательщиком также самостоятельно с помощью трех возможных способов:

исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При применении первого способа оценка производится исходя из суммы выручки, определенной с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, но без учета субвенций из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью.

При этом при определении цены должны учитываться следующие принципиальные положения, установленные первой частью Налогового кодекса. В соответствии с ними для целей налогообложения должна приниматься цена товаров, работ и услуг, указанная сторонами сделки. И пока не доказано обратное, считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Налоговые органы имеют право проверять и контролировать правильность применения цен лишь в случаях совершения сделки между взаимозависимыми лицами, при совершении товарообменных, или бартерных, операций, при совершении внешнеторговых сделок, а также при значительном колебании (более чем на 20 процентов в ту или иную сторону) уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным или однородным товарам в пределах непродолжительного периода времени.

Если при проверке по изложенным четырем основаниям окажется, что применяемые налогоплательщиком цены отклоняются более чем на 20 процентов от рыночных цен на идентичные или однородные товары, то налоговый орган имеет право сделать досчет объема реализации до уровня рыночных цен.

Выручка от реализации добытого полезного ископаемого должна быть уменьшена на суммы субвенций из бюджета, уплаченного налога на добавленную стоимость и акциза, а также на сумму расходов налогоплательщика по доставке.

В сумму расходов по доставке могут быть включены расходы на оплату таможенных пошлин и сборов, затраты по перевозке добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов.

Налогоплательщик обязан производить оценку отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из соответствующих цен их реализации.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В том случае, если отсутствуют государственные субвенции к ценам реализации добываемых полезных ископаемых, то налогоплательщик применяет второй способ оценки. Его отличие от первого способа состоит лишь в том, что здесь не учитывается сумма субвенций.

В том случае, когда оценку стоимости добытых полезных ископаемых невозможно определить двумя вышеизложенными способами, налогоплательщику предоставлено право применить третий способ оценки - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком также самостоятельно на основании данных налогового учета. При этом налогоплательщик вправе учесть произведенные в отчетном или налоговом периоде соответствующие суммы материальных расходов, расходов на оплату труда, начисленной амортизации, расходов на ремонт основных средств, на освоение природных ресурсов, а также внереализационные и прочие расходы, включая расходы на страхование.

При этом необходимо подчеркнуть, что все перечисленные расходы и затраты налогоплательщика, за исключением материальных расходов и расходов на освоение природных ресурсов, могут быть учтены только в части, относящейся к производству по добыче полезных ископаемых.

В том случае, если добытое минеральное сырье содержит несколько видов полезных ископаемых, то стоимость каждого вида полезного ископаемого определяется пропорционально удельному весу каждого вида полезного ископаемого в общем объеме добытых полезных ископаемых.

Налогообложение добытых полезных ископаемых производится по ставкам, представленным в таблице 1.

Таблица 1 Налоговые ставки для основных видов полезных ископаемых

Налоговая ставка в размере 0% применяется при добыче полезных ископаемых в части их нормативных потерь, при добыче попутного газа, попутных и дренажных подземных вод, полезных ископаемых при разработке некондиционных или ранее списанных запасов, а также полезных ископаемых, остающихся во вскрышных породах, в отвалах или в отходах в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения.

По этой же ставке 0% производится обложение добычи подземных вод из контрольных или резервных скважин, минеральных вод, используемых в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации, и подземных вод, используемых исключительно в сельскохозяйственных целях.

Особый порядок применения ставок налога установлен для налогоплательщиков, осуществивших за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместившие все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожденных по состоянию на 1 июля 2001 г. от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений. Они уплачивают налог в отношении полезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензионном участке, с коэффициентом 0,7.

Налоговым законодательством установлен следующий порядок исчисления и уплаты налога.

Сумма налога по добытым полезным ископаемым исчисляется налогоплательщиком как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по соответствующим видам добытых полезных ископаемых и уплачивается раздельно по каждому виду добытых полезных ископаемых.

В течение налогового периода, которым по данному налогу является квартал, в бюджет налогоплательщики уплачивают ежемесячные авансовые платежи по налогу. Указанные авансовые платежи исчисляются как одна третья общей суммы налога за предыдущий налоговый период.

В случае превышения общей суммы налога, исчисленной по итогам налогового периода, над суммой авансовых платежей, уплаченных в течение налогового периода, она подлежит уплате в бюджет по итогу налогового периода не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Если же сумма авансовых платежей по налогу превысила общую сумму налога, исчисленную по итогам налогового периода, то излишне уплаченная сумма налога подлежит возврату или зачету налогоплательщику в общеустановленном для всех других налогов порядке.

Авансовые платежи по налогу налогоплательщик должен уплачивать не позднее последнего дня каждого месяца налогового периода.

По истечении налогового периода, в котором начата фактическая добыча полезных ископаемых, налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию. Она представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

На период с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2004 г. в целях исключения влияния возможного резкого колебания мировых цен на экспортируемую российскую нефть на доходы бюджета и доходы нефтяных компаний установлен особый порядок формирования налоговой базы, а также особая ставка налога на добычу этого полезного ископаемого. В эти годы налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.

Налоговая ставка при добыче нефти в этот период составляет 340 руб. за одну тонну. При этом указанная налоговая ставка применяется с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть (Кц).

Данный коэффициент ежеквартально определяется налогоплательщиком самостоятельно по формуле:

Р

Кц = (Ц - 8) х --------,

252

где:

Ц - средний за налоговый период уровень цен сорта нефти "Юралс" в долларах США за баррель;

Р - среднее значение за налоговый период курса доллара США к российскому рублю, устанавливаемого Банком России.

Среднее значение за налоговый период курса доллара США к российскому рублю определяется налогоплательщиком самостоятельно как сумма значений курса доллара к рублю за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем налоговом периоде.

Средний за налоговый период уровень цен сорта нефти "Юралс" определяется как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем налоговом периоде.

При этом ежедневные котировки указанного сорта нефти должны ежемесячно доводиться через официальные источники информации органом, уполномоченным Правительством.

Если же указанная информация в официальных источниках отсутствует, то в этом случае коэффициент принимается равным единице.

Сумма налога на добычу нефти исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки, исчисленной с учетом коэффициента, и величины налоговой базы.

Определенные особенности исчисления и уплаты налога установлены при выполнении соглашений о разделе продукции.

Плательщиками данного налога являются инвесторы по соглашениям о разделе продукции, за исключением тех случаев, когда выполнение работ по соглашению о разделе продукции, в том числе добычу полезных ископаемых, осуществляет оператор по соглашению. В этих случаях исчисление и уплата налога должны производиться оператором, который выступает в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика.

Налоговая база определяется в общеустановленном порядке, то есть как стоимость добытых полезных ископаемых, но с учетом особенностей, которые установлены в соглашении о разделе продукции для определения стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом она определяется отдельно по каждому виду полезных ископаемых и отдельно по каждому соглашению о разделе продукции и деятельности, не связанной с выполнением соглашения о разделе продукции.

При выполнении соглашений применяются общеустановленные налоговые ставки, но с коэффициентом 0,5. При этом они не могут изменяться в течение всего срока действия соответственного соглашения. Кроме того, Налоговым кодексом введена так называемая дедушкина оговорка, в соответствии с которой при выполнении соглашений, заключенных до вступления в действие налога на добычу полезных ископаемых, применяются условия исчисления и уплаты налога, установленные в соглашениях о разделе продукции, с учетом норм российского законодательства о налогах и сборах, действующих на дату подписания соответствующего соглашения.

Налог на добычу полезных ископаемых поступает в доход федерального бюджета, бюджета субъекта Федерации, а также соответствующего местного бюджета.

Сумма налога по всем добытым полезным ископаемым, за исключением углеводородного сырья и общераспространенных полезных ископаемых, распределяется следующим образом:

- 40 % поступают в доход федерального бюджета;

- 60 % поступают в доход бюджета субъекта Федерации.

При этом доля от поступивших в бюджет субъекта Федерации сумм налога бюджета автономного округа, входящего в состав края или области, определяется по соглашению между автономным округом и краем или областью.

Налог по добытым полезным ископаемым в виде углеводородного сырья распределяется следующим образом:

- 80% от суммы налога - в доход федерального бюджета;

- 20 % от суммы налога - в доход бюджета субъекта Федерации.

При этом сумма налога, исчисленная по этим полезным ископаемым, добытым на территории автономного округа, входящего в состав края или области, распределяется следующим образом:

- 74,5 % - в доход федерального бюджета;

- 20 % - в доход бюджета округа;

- 5,5 % - в доход бюджета края или области.

При добыче общераспространенных полезных ископаемых полная сумма налога подлежит уплате в доход бюджетов субъектов Федерации.

Если же добыча любых полезных ископаемых осуществляется на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также при добыче полезных ископаемых из недр за пределами российской территории, на территориях, находящихся под российской юрисдикцией или же арендуемых у иностранных государств, то вся сумма налога зачисляется в федеральный бюджет.

Заключение

В России состав федеральных, региональных и местных налогов в период 1992 - 2009 гг. постоянно изменяется. Это является отражением новых тенденций экономического развития и реформ государственного управления. Проводимая административная и налоговая реформа обусловливает дальнейшее изменение состава федеральных, региональных и местных налогов.

Изменения налоговой системы направлены на решение следующих важнейших задач:

- построение единой и понятной в границах Российской Федерации налоговой системы, установление правовых механизмов взаимодействия всех ее элементов в рамках единого налогового правового пространства;

- возрастание справедливости налоговой системы за счет выравнивания условий налогообложения для всех налогоплательщиков, отмены неэффективных и оказывающих наиболее негативное влияние на хозяйственную деятельность налогов и сборов, исключения из самих механизмов применения налогов и сборов тех норм, которые искажают их экономическое содержание;

- развитие налогового федерализма при обеспечении доходов федерального, регионального и местных бюджетов закрепленными за ними и гарантированными налоговыми источниками;

- создание рациональной налоговой системы, обеспечивающей сбалансированность общегосударственных и частных интересов, содействующих развитию предпринимательства, активизации инвестиционной деятельности и наращиванию национального богатства России и благосостояния ее граждан;

- ослабление общего налогового бремени на законопослушных налогоплательщиков путем более равномерного распределения налоговой нагрузки на всех налогоплательщиков;

- формирование единой налоговой правовой базы, совершенствование системы ответственности за налоговые правонарушения и улучшение налогового администрирования;

- упрощение налоговой системы за счет установления исчерпывающего перечня налогов и сборов с сокращением их общего числа;

- обеспечение стабильности налоговой системы, а также определенности в объемах налоговых платежей для налогоплательщиков на длительный период.

Список используемой литературы

1. Налоговый кодекс РФ - информационно-справочная система «Консультант Плюс».

2. Налоговый кодекс РФ. Глава 26 "Налог на добычу полезных ископаемых.

3. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ: Учебник для вузов. Изд. 4-е, доп. и перераб.- М.: 2002.

4. Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение. Энциклопедический словарь. М.: Юристъ, 2000.

5. Федеральные налоги. Порядок исчисления и уплаты, отчетность. М.: Изд-во "Главбух", 1998.

6. Финансы. Учебное пособие / Под ред. А.М. Ковалевой. М.: Финансы и статистика, 1998.

7. Ходорович М.И. Налоги с граждан. М.: Финстатинформ, 1996.

8. Черник Д.Г. и др. Налоги и налогообложение. Учебник. М.: ИНФРА-М, 2001.

9. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. М.: МЦФЭР, 1999.