Налог на добавленную стоимость

При этом по данным МВД России, в 2000 - 2001 гг. наблюдается рост числа преступлений, связанных с возмещением НДС при экспорте.

Проблема возмещения НДС при экспорте порождается проблемой уклонения налогоплательщиков от уплаты НДС при операциях на внутреннем рынке. Согласно принципам построения налога на добавленную стоимость, возмещение НДС при экспорте осуществляется для избежания двойного налогообложения с целью обеспечения конкурентоспособности экспортируемых товаров.

Фактически данная операция является скрытой субсидией экспорта. Поскольку основу российского экспорта составляют товары с низкой добавленной стоимостью (сырьевые и энергетические ресурсы), то такая система налогообложения экспортёров искусственно поддерживает сырьевую ориентацию экономики. При приобретении товаров НДС следует включать в себестоимость продукции. Это позволит отказаться от возмещения из бюджета налога экспортёрам, производящим товары с низкой добавленной стоимостью. Хотя такая налоговая политика приведет к сокращению прибыли, в конечном итоге бюджет сможет получить от экспортёров в 5-10 раз больше дополнительного дохода. При этом существующий порядок возмещения НДС экспортеров, производящих товары с высокой добавленной стоимостью, можно не менять.

При этом предполагается, что на всех стадиях создания добавленной стоимости товара соответствующие суммы НДС уплачиваются в бюджет. Поэтому проблем с возмещением НДС экспортерам в теории не возникает. Государство возвращает то, что было уже уплачено.

На практике государство не может обеспечить в полном объеме уплату НДС в бюджет упомянутыми поставщиками и предшествующими им по технологическим цепочкам поставщиков фирмами. Это связано с тем, что количество участников и сложность структуры экспортных цепочек ничем не ограничено. Одной из особенностей схемы является то, что законодательно не установлена обязанность перечисления сумм НДС в бюджет как одного из условий для возврата этой суммы экспортеру. Среди них могут быть фирмы, имеющие льготы, показывающие прирост недоимки или реструктуризирующие задолженность, либо подставные "однодневки", в которые с помощью трансфертного ценообразования переносится налогооблагаемая база, а деньги просто обналичиваются или с помощью вексельных схем переводятся в другие компании. В результате, складывается ситуация, когда к возмещению из бюджета предъявляются суммы, превышающие объем НДС, уплаченный в бюджет на всех стадиях создания экспортируемого товара.

Есть и другие схемы выкачивания денег из бюджета. Однако существовали они не всегда или масштабы оттока средств из бюджета были не столь катастрофичными. Так, до 01 января 1996г. Законом о НДС содержалось положение, в соответствии с которым претендовать на возврат НДС могло только непосредственно предприятие-изготовитель экспортных товаров. Затем в закон было внесено дополнение, позволяющее заявлять возвратный НДС не только производителю, но и посреднику любой очереди. От НДС стали освобождаться "экспортные" товары, как собственного производства, так и приобретенные...

Видится, что хотя бы частичное решение данной проблемы возможно за счёт возврата к ранее существовавшим формулировкам Закона о НДС, которое необходимо воспроизвести в гл. 21 НК РФ.

Хотя более предпочтительным видится иной вариант: на возврат может претендовать любой экспортер товаров при условии, что сумма НДС, ранее уплаченная поставщику или производителю, фактически поступила в бюджет.

Необходимо отметить, что проблема с возмещением НДС при экспорте существует во всех странах, где функционирует НДС и уплата осуществляется по принципу страны назначения, то есть бюджет страны происхождения товара возмещает экспортеру НДС, который он уплатил своим поставщикам, а импортер уплачивает НДС в бюджет своей страны. Такая система принята, например, в рамках ЕС, где проблема с возмещением НДС в последнее время вышла на одно из первых мест.

Заметим, что также имеется проблема псевдоэкспорта и лжеэкспорта, с которой сталкиваются все страны. Однако и в этих случаях часто присутствует неуплата НДС по внутренним операциям.

В России в начале 2000 г. сложилась ситуация, когда практически единственным средством снижения потерь бюджета, связанная с указанной проблемой - распространилась практика фактически незаконного оттягивания выплаты возмещения НДС экспортерам на значительные сроки.

Все это приводило к изъятию значительных средств из оборота добросовестных фирм-экспортеров, часто являющихся подразделениями крупных интегрированных бизнес структур, имеющих экспортную ориентацию, и ощутимо ухудшало их финансовое состояние, в свою очередь, стимулируя к неуплате налогов.

Естественно, на этой почве возникли различные "схемы" возмещения НДС. С середины 2000 г. государство начало отдавать долги по возмещению НДС, однако указанный бизнес продолжает процветать. По оценкам специалистов в 2001 г. объем возмещения НДС из федерального бюджета в два раза превысил значение, записанное в законе о бюджете.

Такое положение стало возможным из-за того, что практически во всех случаях документы экспортеров находятся в полном порядке. По закону они не обязаны отвечать за своих поставщиков. Поэтому государству необходимо доказать в суде факт сговора экспортера с поставщиками и субпоставщиками в случае, если последние не уплатили НДС в бюджет. Это сопряжено с огромными трудностями, в том числе финансового характера. Если поставщиками и субпоставщиками являются вполне легальные фирмы, то они могут просто показывать увеличение своей налоговой недоимки в бюджет или иметь льготы. Если же формальными поставщиками являются фирмы-однодневки, то их невозможно даже найти. Кроме того, длина цепочек поставщиков ничем не ограничена и может исчисляться десятками. Ни за какое разумное время всех их проверить не удастся. Поэтому бюджет вынужден выплачивать не только всю сумму предъявленного к возмещению НДС, но и санкции за просрочку.

Поэтому с помощью оттягивания момента выплаты НДС проблемы государства принципиально решить нельзя. У любого экспортера всегда остается возможность обратиться в суд, и есть опасность, что это приобретет массовый характер. По крайней мере, в 2001 г. уже значительный объем возмещения НДС осуществлялся на основании судебных решений.

Также налогоплательщик имеет право на проценты за несвоевременный возврат сумм НДС. Проценты за неправомерные действия (бездействие) и решения начисляются до фактического поступления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика.

Срок возмещения, установленный статьей 176 НК РФ, состоит из двух периодов:

Первый период равен трем месяцам. Этот срок должен быть соблюден налоговыми органами. Исчисляется трехмесячный срок со дня представления экспортером всех необходимых документов для возмещения НДС. Не позднее последнего дня указанного трехмесячного срока налоговый орган обязан принять либо решение о возврате сумм НДС, либо об отказе произвести такой возврат. В случае принятого решения о возврате, инспекция должна в пределах того же трехмесячного срока направить такое решение в орган федерального казначейства. Ведь именно оно возвращает деньги предприятию.

Второй срок составляет две недели. В пределах этого срока орган федерального обязан произвести возврат экспортеру сумм НДС.

Если по истечении указанных сроков экспортер, получивший решение инспекции о возврате НДС, фактически денег из бюджета не получил или получил, но с нарушением этих сроков, то нужно требовать выплату процентов.

Если проценты не выплачиваются добровольно, то в этом случае экспортер вправе обратиться в суд с исковым заявлением.

Неоправданно редко налогоплательщики применяют положения п.1 ст.35 НК РФ, предоставляющие возможность возмещения убытков, причиненных налоговыми органами вследствие неправомерных действий (бездействия) и решений. Под убытками следует понимать расходы по привлечению на договорной основе аудиторских и юридических фирм для защиты законных интересов в арбитражных судах.

Налогоплательщик имеет возможность отстаивать свои интересы, не боясь осложнения "хороших отношений" с налоговыми органами. Десятки судебных дел по реальному возврату сумм НДС при экспорте товаров, а также процентов и дополнительных расходов показывают, что выбранный налогоплательщиком способ защиты своих прав и законных интересов посредством обращения в суд наиболее эффективный.

Для эффективного решения проблемы с возмещением НДС необходимо создать условия, при которых к возмещению в принципе может предъявляться только объем НДС, который уже был или гарантированно будет уплачен в бюджет на всех стадиях формирования добавленной стоимости экспортируемого продукта.

В свою очередь государство в нынешних условиях с помощью существующих методов налогового администрирования не имеет реальной возможности в полном объеме проконтролировать (обеспечить) уплату НДС на всех стадиях производства экспортируемого товара. В результате, при принятии решения по конкретному экспортеру государство сталкивается с риском возместить то, что не было предварительно уплачено, то есть потерять бюджетные средства.

Из приведенных рассуждений следует, решение проблемы связано с уменьшением рисков взаимных неплатежей. Точнее, государство должно гарантировать немедленное возмещение НДС при условии, что экспортеры гарантируют уплату соответствующего НДС в бюджет на всех стадиях создания экспортируемого товара.

Следует отметить, что государством прилагались усилия для ускорения возмещения НДС добросовестным экспортерам. Для этого, например, был введен институт так называемых традиционных предприятий-экспортеров, требования к которым должны позволить контролирующим органам с большей надежностью отнести эти предприятия к разряду добросовестных экспортеров, тем самым уменьшить риск необоснованной выплаты средств по возмещению НДС из бюджета. К сожалению, указанные требования не гарантируют уплату НДС на предшествующих стадиях производства экспортируемого товара.

Представляется, что рассчитывать только на нынешний арсенал средств налогового администрирования для быстрого решения обсуждаемой проблемы, нельзя. В настоящее время зарегистрировано около 3 млн. налогоплательщиков - юридических лиц и миллионы налогоплательщиков - физических лиц. Для осуществления полноценного контроля за их деятельностью со стороны соответствующих контролирующих органов необходимо кроме полноценного финансирования текущих расходов сделать дополнительно огромные капитальные вложения. В достаточно короткие сроки это осуществить невозможно.

Для быстрого и эффективного (в том числе по финансовым издержкам) решения проблем, связанных с контролем за возмещением НДС при экспортных операциях, необходимо в первую очередь опереться на уже имеющиеся рыночные и государственные институты с учетом их реальной эффективности.

Таким образом, технически задача формулируется следующим образом:

- на всех стадиях создания экспортируемого товара требуется предотвратить увод из банковской системы уплаченного покупателями поставщикам НДС, причем без дополнительных затрат по налоговому администрированию;

- на стадии возмещения НДС экспортерам контролирующие органы должны иметь эффективный (четкий и простой) критерий классификации заявок экспортеров на предмет гарантированной уплаты НДС на предыдущих стадиях производства экспортной продукции:

- решение должно быть выгодным и для легального добросовестного бизнеса, и для государства.

Предлагаемое решение поставленной задачи заключается в корректировке правила функционирования НДС так, чтобы, с одной стороны, налоговые и другие контролирующие органы могли обеспечить администрирование налога (и. в частности, предотвращать увод НДС через подставные "однодневные" фирмы), с другой стороны, любые добросовестные налогоплательщики - производители и экспортеры, оказались в более выгодном положении, чем они находятся сейчас. Тем самым у предприятий появится стимул добровольно следовать указанным новым правилам и быть добросовестными налогоплательщиками.

Для целей решения данной задачи предлагается использовать в совокупности систему специальных банковских счетов для осуществления движения средств, связанных с расчетами по НДС, и специальные правила возмещения НДС.

А именно: каждая организация имеет право открыть в своем банке наряду с расчетным счетом специальный банковский счет для расчетов по НДС (далее - спецсчет) со следующим режимом функционирования:

1) на спецсчет могут поступать средства

- в части полученного НДС за реализованные организацией товары и услуги;

- с расчетного счета данной организации.

2) со спецсчета средства могут списываться по поручению организации

- на аналогичные спецсчета поставщиков этой организации;

в бюджет в качестве уплаты НДС;

- на расчетный счет организации в объеме, не превышающем предварительного поступления средств с расчетного счета этой организации на указанный специальный счет.

Исполнение режима спецсчета обеспечивает коммерческий банк, обслуживающий данную организацию.

Вводится следующее правило возмещения НДС:

а) устанавливаются минимальный и максимальный срок рассмотрения заявки на возмещение НДС. Минимальный срок определяется временем, необходимым для проверки реальности экспорта. Максимальный срок определяется временем проверки отсутствия криминала в элементах цепочки производителей экспортируемого товара и существенно превышает минимальный срок;

Увеличение срока возврата НДС определенно ухудшат положение налогоплательщиков. Многие экспортеры расценивают продление срока возврата НДС как кредита, выданный государству на полгода. Поэтому они, не возражая в принципе против 6 месяцев срока возмещения, вполне резонно предлагают государству заплатить фактически изъятые у них оборотные средства как за кредит.

б) экспортерам, производившим оплату НДС своим поставщикам через спецсчета НДС, и тем самым фактически гарантировавшим, что эти средства раньше или позже будут уплачены в бюджет, возмещение НДС в объеме, прошедшем через эти счета, осуществляется в течение установленного минимального срока;

в) нежелание экспортера использовать спецсчета сигнализирует о возможном наличии "проблем" с уплатой НДС (и не только). Поэтому для экспортеров, не полностью уплативших НДС поставщикам через спецсчета. устанавливается значительно более жесткая процедура выдачи возмещения.

Вводится обязательная "тщательная" проверка всех контрактов на предмет возможного сговора с целью незаконного получения возмещения НДС по цепочке организаций, связанных с теми поставщиками материальных ресурсов, которым экспортер уплатил весь или часть НДС без использования спецсчета. Эта проверка должна осуществляться в течение установленного максимального срока и заканчиваться либо возмещением НДС не ранее конца максимального срока, либо возбуждением уголовного дела.

На мой взгляд, описанный механизм решения проблемы с возмещением НДС при экспорте удовлетворяет требованиям, сформулированным выше. При этом необходимо отметить следующее.

Внедрение спецсчетов НДС не требует административных затрат. Механизм основывается на добровольности принятия решения экспортерами об использовании спецсчетов для расчетов по НДС со своими поставщиками.

Поскольку механизм выгоден добросовестным экспортерам, то создаются экономические стимулы для того, чтобы они сами требовали от своих поставщиков использовать счета НДС, а эти организации, в свою очередь, - от своих поставщиков и т.д. Таким образом, не требуется специального административного "нажима" на десятки тысяч предприятий, задействованных в производстве экспортной продукции, с целью внедрения системы спецсчетов.

Эффективность работы контролирующих органов резко возрастет. Можно рассчитывать на то, что произойдет естественное разделение экспортеров и их поставщиков на тех, кто использует "нормальные" формы расчетов и начнет пользоваться счетами НДС, и тех, кто использует различные "специфические" схемы, имеющие целью, в основном, уклонение от уплаты налогов, и не сможет использовать счета НДС.

Создаются условия для честной конкуренции и ощутимого снижения номинального налогового бремени. Поскольку резко упрощается задача по обеспечению уплаты налогоплательщиками НДС в полном объеме, то можно ожидать, что будет расширение базы налогообложения за счет тех организаций, которые раньше уклонялись от уплаты налога. Это, во-первых, создаст условия для честной конкуренции, а во-вторых, позволит рассматривать различные варианты ощутимого уменьшения номинального налогового бремени путем существенного снижения налоговых ставок. Последнее обстоятельство, наряду с возможностью для добросовестных экспортеров быстро получать возмещение по НДС, являются реальными фактором создания привлекательного инвестиционного климата в стране.

Следует отметить проблемы, которые могут возникнуть при использовании предлагаемой системы.

Одной из проблем реализации предлагаемого решения является то, что исполнение режима счета НДС фактически означает введение определенных ограничений на возможности владельца счета абсолютно свободно использовать находящиеся на нем средства. В частности, теоретически можно говорить о некотором уменьшении оборотных средств предприятий. Например, можно предположить, что в принципе может сложиться ситуация, когда для оплаты товара не будет хватать объема средств на обычном счете, в то время как на счете НДС может находиться значительная сумма, однако использовать ее владелец счета сможет только в рамках уплачиваемого НДС.

Теоретически такая ситуация возможна, хотя и маловероятна, и это является платой за гарантии быстрого возмещения НДС. Однако немедленное списание средств со спецсчета на расчетный счет в объеме предварительно поступивших с расчетного счета средств делает потери от возможного "принудительного" резервирования минимальными.

При этом необходимо учитывать, что налогоплательщик самостоятельно и добровольно принимает решение использовать или нет спецсчет НДС.

Но есть проблема, которая все портит, предполагается, что рано или поздно эта сумма, полученная у покупателя, окажется в бюджете. Скорее всего, эта сумма в бюджете не окажется никогда. Кто или что может заставить промежуточную "однодневку" начислять деньги в бюджет.

Принимая во внимание изложенное, нам представляется, что и бюджет, и добросовестные налогоплательщики заинтересованы в скорейшем принципиальном решении проблем, связанных с возмещением НДС.

В основе предлагаемого подхода лежат три ключевые идеи. Первая - чисто техническая, можно сказать, инженерная (в области банковских технологий) - оригинальная система специальных банковских счетов с нужным для решения задачи режимом функционирования. Вторая идея - чисто экономическая - использование финансового стимула в виде быстрого возмещения НДС в полном объеме всем экспортерам, принявшим "правила игры". Третья идея - чисто юридическая - добровольность использования счетов НДС налогоплательщиками. Это создает необходимые предпосылки для того, чтобы описанная конструкция могла работать на практике.

При этом работа контролирующих органов значительно упростится и ее эффективность возрастет. Появляется реальная возможность предотвратить увод в теневой оборот уплаченного НДС. Расширится реальная налоговая база и увеличится поступление налогов, в том числе, по НДС, что, в свою очередь, позволит федеральному бюджету в полной мере и без задержек возмещать НДС. Поэтому добросовестным экспортерам будет обеспечено возмещение НДС в минимальные сроки.

Эксперты Счетной палаты внесли предложение о полной отмене возмещения из бюджета НДС. Однако недостатком такого решения может явиться чрезмерная нагрузка на добросовестных экспортеров-налогоплательщиков. Дабы сгладить последствия столь радикального решения, можно одновременно с отменой возмещения из бюджета НДС снизить ставку налога с 20% до "приемлемой" величины, чтобы снизить потери экспортеров, которые исправно вносят платежи в бюджет.

2.2 Проблема признания авансовых и иных платежей объектом налогообложения

2.2.1 Исчисление НДС с авансов

Продажа продукции на условиях предоплаты - достаточно распространенное сегодня явление. Его суть в том, что покупатель сначала перечисляет деньги за товар (за всю партию или за ее часть), а сам товар получает только после того, как деньги поступят на расчетный счет продавца.

Получив аванс, продавец должен выписать счет-фактуру и заплатить НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, все организации, получившие авансы в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, платят с этих авансов НДС.

Хотя существуют исключения из правил. Например, не надо платить НДС с таких авансов, которые получены за товары (работы, услуги):

Направленные на экспорт и для изготовления которых нужно более шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством РФ);

Местом реализации которых не является территория РФ;

Не подлежащие налогообложению в соответствии со статьей 149 НК РФ (в том числе авансы, полученные в счет оказания ими услуг, не облагаемых налогом в соответствии с п.2 ст.156 НК РФ).

Рассмотрим порядок учета НДС с авансов на примере ОАО "Севертара":

Получив аванс от ООО "Вектор" 29 ноября 2002 года, бухгалтер выставил счет-фактуру на сумму 86250 руб., выделив отдельной строкой НДС по ставке 20%/120% в размере 14375 руб. Счет-фактура регистрируется в книге продаж. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 51 Кредит 62 "Авансы полученные" - 86250 руб.

Дебет 62 Кредит 68 - 14375 руб.

Сумму аванса отражают по строке 270 налоговой декларации по НДС (см. приложение).

Организация вправе зачесть суммы налога, уплаченные с аванса. При этом принять налог к зачету можно только после даты отгрузки соответствующих товаров.

ОАО "Севертара" отгрузило ООО "Евро-карбон" 30 ноября 2002 года в счет ранее полученных авансов продукцию на сумму 9084,22 руб. в том числе НДС (20%) - 1514 руб. Счет-фактуру на сумму полученного аванса от ООО "Евро-Карбон", выписанную в том налоговом периоде, в котором был получен аванс, регистрируют в книге покупок (приложение 1.2,1.4).

Стоимость реализованных товаров и начисленного налога указывается по строке 010 Налоговой декларации по НДС в данном налоговом периоде - 7570 руб. НДС - 1514 руб.(приложение 2.2).

Сумма, принятая к зачету -1514 руб. указывается по строке 370 декларации.

2.2.2 Проблема признания НДС с авансов

Вопрос о правомерности уплаты НДС с полученного аванса, остается спорным. Основанием для такого решения является то, что в тот момент, когда получен аванс, не происходит реализации товара. А значит, не возникает объекта налогообложения по НДС.

Объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на возмездной и безвозмездной основе (ст. 146 НК РФ), то есть передача права собственности на товар (работы, услуги) другому лицу. Для передачи права собственности товар (результаты работы) необходимо отгрузить (передать), а услуги оказать. При поступлении авансовых платежей объект налогообложения не появляется, ибо отсутствует не только факт реализации, зачастую отсутствуют сами товары (работы, услуги).

В орбиту налогообложения вовлечены суммы совершенно не имеющие отношения к добавленной стоимости: финансовая помощь, суммы предоплат, авансовые взносы, суммы штрафов и т.д.

В то же время ст. 162 НК РФ имеет допускающую различные трактовки редакцию: "Налоговая база, исчисленная в соответствии со ст. 153-158 настоящего Кодекса, определяется с учетом сумм;

1) авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ и оказания услуг".

Сначала заметим, что в этой статье не указано, что налоговая база увеличивается на сумму авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ и оказания услуг, поэтому позиция налогоплательщика, не обложившего налогом авансовые платежи, усиливается.

Чтобы окончательно решить вопрос налогообложения поступивших авансовых платежей, попробуем вместо кодов предыдущих статей НК РФ (153-158) в эту статью вставить их содержание. В этих статьях говорится о налогообложении реализации (отгрузки, передачи) товаров (работ, услуг), поэтому ст. 162 НК РФ будет иметь следующее содержание или будет звучать так "Налоговая база по реализованным (отгруженным, переданным) товарам (работам, услугам) определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ и оказания услуг".

К примеру, если сумма авансового платежа поступила в январе 2001 года, а товар изготовлен и отгружен, передан в собственность покупателя) в марте 2001 года, то объект налогообложения и налоговая база (при учетной политике «по оплате») появляется в марте, то есть в этом месяце налогоплательщик обязан операцию по реализации товара оценить в рублях (дать стоимостную характеристику).

В связи с тем, что перед словом получено отсутствует слово «ранее», некоторые налоговые органы предложат обложить налогом не операцию по реализации товара, а операцию связанную с денежным обращением. В этом случае налогоплательщик имеет право применить пункт 7 ст.3 НК РФ, в соответствии с которым, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуется в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)

В суде налогоплательщики имеют возможность отстаивать свою позицию, приведя следующие дополнительные доводы:

название налога указывает, что налогом облагается добавленная стоимость, а в поступивших суммах авансовых платежей отсутствует добавленная стоимость - они в основном перечисляются за счет средств, остающихся в распоряжении заказчика (покупателя) после уплаты НДС.

определение таких понятий, как добавленная стоимость и налог на добавленную стоимость, были даны в ст.1 ФЗ РФ от 06.12.91 «О НДС», хотя этот закон с 01.01.01 отменен, экономические понятия о добавленной стоимости и НДС осталось без изменений.

Налогообложение авансовых платежей при отсутствии операций по реализации товаров (работ, услуг) необоснованно увеличивает текущие платежи в бюджет, ухудшает финансовое положение налогоплательщика, сужает налоговую базу будущих периодов.

Если разработчики законопроекта и законодатели желают облагать налогом поступившие авансы, не содержащие добавленной стоимости, то в ст. 146 следует написать: "Объектом налогообложения признается и операция по получению не содержащих добавленной стоимости авансовых и иных платежей под предстоящие поставки товаров (выполнение работ, оказание услуг)".

Корректировка НК РФ даст импульс развитию инвестиционных процессов, поставит преграду перед скрытым увеличением ставки НДС, уменьшит количество налоговых споров.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

НДС прочно вошел в налоговую систему Российской Федерации. Он имеет свои достоинства и недостатки.

Налог на добавленную стоимость имеет устойчивую базу обложения, которая мало зависит от текущих материальных затрат. В бюджет начинают поступать средства задолго до того, как произойдет окончательная реализация готовой продукции (работ, услуг). Они продолжают поступать и при перепродаже готового изделия. Уклониться от уплаты налога сложно, хотя это и случается. Но выделение налога отдельной строкой в расчетных документах усложняет эти попытки и позволяет налоговым инспекциям эффективно контролировать уплату налога. Плательщик налога не несет на себе налогового бремени, связанного с взиманием НДС при покупке сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих изделий, поскольку компенсирует затраты, перекладывая их на покупателя. Лишь на последнем потребителе продукции процесс переложения налога заканчивается.

У этого налога имеется и ряд других преимуществ, как у любого косвенного налога. Но у него есть и отрицательные стороны. Главная из них - неизбежное повышение цен, что усиливает инфляцию, снижает конкурентоспособность отечественных производителей.

Давая объяснение рассмотренным в моей дипломной работе проблемам, хотелось бы сказать, что причиной возникновения, в первую очередь, является неразвитость системы косвенного налогообложения. В том, что, не успев разобраться в положительных и отрицательных сторонах принятого в начале 90-х годов налога на добавленную стоимость, не создав достаточную научно-теоретическую базу, не предусмотрев изменения в сопутствующих немаловажных отечественных бухгалтерских регистрах, где не был предусмотрен порядок отражения величины добавленной стоимости, и, следовательно, достоверно определить налогооблагаемый оборот практически невозможно.

Более того, в орбиту налогообложения были вовлечены суммы, совершенно не имеющие отношения к добавленной стоимости: финансовая помощь, суммы предоплат, авансовые взносы, суммы штрафов, акцизные надбавки и т.д.

Ориентация ранее действующих положений до принятия Налогового кодекса на повсеместный всеобъемлющий охват результатов товарообменных операций, объясняется некогда существовавшей государственной политикой ценового постоянства.

Налог на добавленную стоимость, введенный с 01.01.92 года, был призван препятствовать необоснованному завышению цен. Прямое его назначение - содействовать поддержанию пропорциональности и эквивалентности товарного обмена - в то время не принималось во внимание. И пришло время, когда надо было решать назревшие проблемы. Наше государство взяло курс на проведение налоговой реформы и кодификацию налогового законодательства. Но, кажется основным подходом к ее проведению, является принцип «разведки боем»: законодатель принимает отдельные положения Налогового кодекса с тем расчетом, что в любой момент в него можно будет внести изменения и дополнения.

Проблема возмещения НДС из бюджета экспортеров стало проблемой, которую нельзя решить, не ущемив чьих-то интересов. Незаконное возмещение приобрело такие масштабы, что ставит под сомнение саму целесообразность применения налога на добавленную стоимость. Довольно таки большое количество предлагаемых решений, как то, создание спецсчетов для расчетов по НДС в банках, предполагая, что рано или поздно эта сумма, полученная у покупателя окажется в бюджете. Скорее всего, эта сумма в бюджете не окажется никогда, кто или что может заставить промежуточную «однодневку» перечислить деньги в бюджет непонятно.

Предлагается решение вообще отменить возмещение, а экспортерам компенсировать их дополнительные затраты.

Есть предложение отменить возмещение для экспортеров товаров с низкой добавленной стоимостью, к которым относятся экспортеры сырьевых и энергетических ресурсов. А также наделить правом обращаться за возвратом НДС при экспорте только производителя-экспортера, лишая этого права посредников.

Все эти предложения пока остаются только предложениями, а ГТК и МНС создают препоны в виде усложнения оформления товаров на экспорт. Что никак не может положительно отразиться на конкурентной способности наших товаров на внешнеэкономических рынках.

Следующей проблемой, которую я рассмотрела, является проблема признания авансовых платежей объектом налога на добавленную стоимость. Некоторые авторы пишут, что да, не входят в объект налогообложения, но относятся к иным показателям, которые формируют налогооблагаемую базу. Так как НДС является таким налогом, у которого налогооблагаемая база не совпадает с объектом налогообложения.

Другие авторы прямо говорят, что авансы не относятся к объекту налогообложения и с них не должен уплачиваться НДС. Так как обложение авансовых платежей противоречит самому названию налога, то есть налог на добавленную стоимость, они недоумевают, какую добавленную стоимость создают расчеты по уплате авансовых платежей, ведь добавленная стоимость создается в процессе производства, а не в процессе денежного обращения. В ст.146 НК РФ четко прописаны объекты налогообложения налога на добавленную стоимость. И говорить о том, что авансовые платежи это иные показатели, нельзя. Все говорит о том, что недочеты, которые были раньше еще не решены.

Все эти проблемы никак не вызывают доверия к главе 21 Налогового кодекса. Возникает угроза «растаскивания» налоговой системы внутри налогового законодательства. Есть опасность того, что Налоговый кодекс РФ в окончательном своем варианте станет слишком объемным и трудным для применения, а это существенно осложнит и без того запутанные отношения, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов. Получается, что законодатели, как бы огладываясь, устраняют собственные огрехи, забывая многие другие.

Несомненно, реформирование налогообложения - весьма трудоемкая работа, и при разработке соответствующего законодательства трудно учесть все нюансы. Однако вряд ли можно согласиться с просчетами, которые имеются в нашей правовой системе. Подобная нестабильность налогового законодательства вызывает эффект, обратный тому, ради которого принимаются поправки законодательством о налогах и сборах. Вместо упрощения процедуры исчисления и уплаты налога происходит всемерное ее усложнение и запутывание, что отрицательно сказывается как на самих налогоплательщиках, так и на деятельности налоговых органов, работники которых также далеко не всегда могут сориентироваться в законодательных хитросплетениях.

С помощью НДС не удалось сразу решить все финансовые проблемы, накопившиеся в стране. Да это вряд ли было возможно, так как решить их может только масштабный комплекс мер. Но в целом он имеет позитивное значение, и будет функционировать в России в обозримом будущем.

Список использованной литературы:

Анашкин И.А. Комментарий к методическим рекомендациям по применению главы 21 НК РФ "НДС". - "Нормативные акты для бухгалтера" №19 от 10 октября 2002 г.;

Анашкин И.А. Комментарий к порядку заполнения декларации по НДС". - "Нормативные акты для бухгалтера" №18 от 26 сентября 2002 г.;

Андреева М.В. Возмещение НДС при проведении экспортных операций. Доказательства экспорта. "Ваш налоговый адвокат". N 4. IV квартал 2001г.;

Багдасаров Д.Р. Цены при сделках между взаимозависимыми лицами "Главбух", N 5, март 2002 г.;

Бурцева А.М Как добиться возмещения НДС организации-экспортеру. - Журнал "Главбух" №16 август 2002г.;

Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая, вторая и третья) (с изм. и доп. от 20 февраля, 12 августа 1996 г., 24 октября 1997 г., 8 июля, 17 декабря 1999 г., 16 апреля, 15 мая, 26 ноября 2001 г., 21 марта 2002 г.);

Диков А.О. Комментарий к изменениям в Методические рекомендации по исчислению НДС.- "Главбух" №19 октябрь 2002г.;

Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение: Учебное пособие.- М.:Инфра-М,2001.;

Коротчаева Н.М. Подтверждение права на применение нулевой ставки по НДС "Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2002 г.;

Мельников А.Ю. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части второй. - М.: ЗАО Редакция журнала "Главбух",2002.

Мельников Ю.В. Новое в исчислении налогов, - "Главбух" №11 июнь 2002г.;

Михайловская Ю.В. Исчисление НДС с авансов. - "Главбух" №21 ноябрь 2002г.;

Налоги / Под ред.проф.Д.Г.Черника. - М.:Юнити-Дана, 2001.

Налоги и налогообложение./ Под ред. И.Г.Русаковой, В.А.Кашина. - М.:Юнити, 2000.

Налоги и налогообложение./ Под ред. М.В.Романовского, О.В.Врублевской - СПб: Питер,2001;

Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изм. и доп. от 30 марта, 9 июля 1999 г., 2 января, 5 августа, 29 декабря 2000 г., 24 марта, 30 мая, 6, 7, 8 августа, 27, 29 ноября, 28, 29, 30, 31 декабря 2001 г., 29 мая 2002 г., 24, 25 июля 2002 г.,24 декабря 2002 г.);

Налогообложение юридических и физических лиц / Л.Г.Баранова, О.В.Врублевская, Т.Е.Косарева и др.- 2-е изд.,перераб. и доп. - СПб.: Политехника, 2001.

Никонов А.А. Налог на добавленную стоимость по экспортным операциям. "Бухгалтерский учет", N 4, февраль 2001 г.;

Никонов А.А. Налог на добавленную стоимость по экспортным операциям. "Бухгалтерский учет", N 4, февраль 2001 г.;

Письмо МНС России от 30.09.2002 №02-4-08/641-АЖ260. Об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС;

Письмо МНС РФ от 1 сентября 1999 г. N 03-5-09/38 "О сроках предоставления налоговых деклараций по экспорту";

Письмо МНС РФ от 28 марта 2002 г. N 14-1-04/627-М233. "О порядке представления декларации и уплате НДС налогоплательщиками, у которых сумма выручки превысила 1 миллион рублей";

Постановление Правительства РФ от 27.07.2002 №575 . "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС";

Приказ МНС России от 17.09.2002 №ВГ-3-03/491."О внесении изменений в Методические рекомендации по применению главы 21 НК РФ";

Приказ МНС РФ от 06.08.2002 №БГ-3-03/416 "Об утверждении инструкции по заполнению декларации по НДС";

Приказ МНС РФ от 20.12.2000 г. №БГ-3-03/447 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 НК РФ";

Приказ МНС РФ от 3 июля 2002 г. N БГ-3-03/338 "Об утверждении форм деклараций по налогу на добавленную стоимость";

Таможенный кодекс Российской Федерации от 18 июня 1993 г. N 5221-I (с изм. и доп. от 19 июня, 27 декабря 1995 г., 21 июля, 16 ноября 1997 г., 10 февраля 1999 г., 30 декабря 2001 г., 29 мая, 30 июня 2002 г.);

Федеральный закон от 29.05.02 №57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть 2 НК РФ";

Фролов С.П. Расчет НДС по экспортным операциям, - "Главбух" №22 ноябрь 2002г.;

Чаплыгин К.К. Новый порядок оформления счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при расчетах авансом. - Журнал "Главбух" №16 август 2002г.;

Черник Д.Г. Налоги и налогообложение: Учебник.-М.:Инфра-М,2001.;

Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов.- 2-е изд., перераб.и доп.-Москва.:Юнити-Дана, 2000.