Очевидно, цель налоговой системы - обеспечение налоговых поступлений. Однако известно множество способов получения определенной суммы средств. При разработке налоговой системы политики пытаются достичь сразу двух целей: обеспечить ее эффективность и справедливость.

Эффективной считается налоговая система, позволяющая минимизировать издержки налогоплательщиков. Каковы издержки налогов для налогоплательщиков? Самые очевидные издержки - сами налоги. Перевод денег от налогоплательщика правительству - необходимое условие любой налоговой системы. Кроме того, разработчики налоговой политики стремятся избежать или, по крайней мере, минимизировать два других вида издержек:

Безвозвратные потери как результат искажения налогами решений, принимаемых индивидами.

Административные издержки, связанные с уплатой налогов.

Эффективная налоговая система обеспечивает небольшие безвозвратные потери и незначительное административное бремя.

Безвозвратные потери. Налоги оказывают непосредственное воздействие на принимаемые индивидами решения. Если правительство облагает налогом мороженое, его потребление снижается. Если оно облагает налогом площадь жилых домов, число строящихся зданий сокращается, кто-то вынужден переселиться в дом меньших размеров. Зато возрастают расходы населения на приобретение других потребительских товаров. Если правительство облагает налогом заработную плату, стимулы населения к работе снижаются, появляется больше свободного времени.

Искажение стимулов ведет к безвозвратным потерям. Безвозвратная потеря в результате введения налога возникает, когда уменьшение экономического благосостояния налогоплательщиков превышает возрастание налоговых поступлений. Безвозвратная потеря означает снижение эффективности рыночного распределения ресурсов, гак как индивиды распределяют ресурсы в соответствии с налоговыми стимулами, а не с истинными издержками и выгодами производства и приобретения товаров и услуг.

Рассмотрим пример. Предположим, что Иван оценивает пирог в 8 рублей, а Денис - в 6 рублей. В отсутствие налога цена пирога отражает издержки его изготовления. Если цена составляет 5 рублей; в этом случае ее покупают и Иван, и Денис. Потребители получают излишек, равный ценности пирога за вычетом суммы, которую они заплатили. Потребительский излишек Ивана составляет 3 рубля, Дениса - 1 рубль, общий потребительский излишек - 4 рубля.

Допустим, что правительство установило налог в размере 2 рубля с каждого пирога. Его цена возрастает до 7 рублей. Купив пирог, Иван получает потребительский излишек в размере 1 рубль, а Денис вынужден отказаться от покупки, так как цена пирога с налогом превышает его ценность. Правительство получает доход в размере 2 рубля с пирога, который купил Иван. Общий потребительский излишек сократился на 3 рубля (4 минус 1). Общий потребительский излишек сократился на величину, превышающую налоговые поступления. Значит, безвозвратная потеря составила 1 рубль.

Что облагать налогом -доходы или потребление? Значительную часть налоговых поступлений правительства составляет подоходный налог. Одним из основных его недостатков считают то, что он не создает стимулов для увеличения сбережений населения. В соответствии с законом процентный доход по вкладам облагается налогом, что снижает привлекательность сбережений.

Некоторые экономисты предлагают изменить налогооблагаемую базу. Они считают, что налог должен взиматься не с суммы заработанного за определенный период дохода, а с суммы, которую потратил налогоплательщик на приобретение различных товаров и услуг. Эта альтернативная система, которую называют налогообложением потребления, стимулировала бы население к сбережениям.

Административное бремя. Административное бремя любой налоговой системы - еще один вид издержек налогоплательщиков. Сюда относится не только время, проводимое за заполнением деклараций, но и время, необходимое для записей расходов и доходов в течение года, и ресурсы, которые правительство направляет на исполнение налогового законодательства.

Многие налогоплательщики - особенно те, чьи доходы облагаются по максимальным ставкам, - нанимают юристов и бухгалтеров, которые помогают им рассчитаться по налоговым обязательствам. Специалисты по налоговому законодательству заполняют налоговые декларации клиентов и помогают им вести дела так, чтобы уменьшить сумму налогов. Такое поведение представляет собой легальную минимизацию налогов, в противоположность незаконному уклонению от налогов.

Критики налоговой системы утверждают, что такие советники помогают клиентам уклоняться от налогов, отыскивая лазейки в статьях налогового кодекса. В некоторых случаях такие возможности уменьшения налогов возникают благодаря двусмысленности или упущениям налогового законодательства. В результате правительство получает только часть из ожидаемых налогов. Напротив, налогоплательщик теряет не только эту сумму, но время и деньги для составления документов, расчетов и минимизации налогов.

Административное бремя налоговой системы можно облегчить, упростив налоговое законодательство. Однако здесь сталкиваются различные политические интересы. Большинство налогоплательщиков отстаивает упрощение налогового кодекса за счет устранения лазеек, из которых извлекают выгоду другие, но мало кто откажется от самостоятельно найденных хитрых ходов. В итоге сложность налогового законодательства есть результат политического процесса, согласовывающего интересы различных групп налогоплательщиков.

Предельные и средние ставки налогов. Рассматривая эффективность и справедливость налогов с дохода, экономисты различают две налоговые ставки: среднюю и предельную. Средняя ставка налога - это общая уплаченная сумма налога, разделенная на общую сумму дохода. Предельная ставка налога - это добавочные налоги с каждого дополнительного рубля дохода.

Предположим, что правительство облагает налогом первые 50 тыс. рублей дохода по ставке 20%, а доход, превышающий 50 тыс. руб., - по ставке 50 %. Человек, зарабатывающий 60 тыс., должен заплатить налог в размере 15 тыс. руб. (Налог равен 0,20 Ч 50 000 + 0,50 Ч 10 000). Для него средняя ставка налога составляет: 15 000/ 60 000, или 25 %. Но предельная ставка налога составляет 50 %, потому что если налогоплательщик заработает дополнительный рубль, он должен будет заплатить в форме налога 50 копеек.

И предельная и средняя ставка налога несут полезную информацию. Если мы пытаемся оценить размер «жертвы», которую приносит налогоплательщик, нам больше подходит средняя ставка налога, потому что она определяет часть дохода, выплаченную в виде налогов. Напротив, если мы стремимся определить, в какой степени налоговая система искажает поведенческие стимулы, имеет смысл обратиться к предельной ставке налога.

Аккордный налог. Предположим, что правительство вводит налог в размере 4000 рублей с каждого взрослого человека трудоспособного возраста. То есть каждый гражданин должен заплатить одну и ту же сумму независимо от его дохода и занятий. Такой налог называется аккордным налогом.

Аккордный налог демонстрирует нам различие средней и предельной ставок налога. Для налогоплательщика с доходом 20 тыс. руб. средняя ставка аккордного налога в размере 4000 руб. составляет 20%; для налогоплательщика с доходом 40 тыс. руб. средняя налоговая ставка составляет 10 %. Для обоих налогоплательщиков предельная ставка налога равна нулю, потому что каждый дополнительный рубль дохода не изменяет сумму налога.

Аккордный налог - самый эффективный из всех возможных налогов. Так как решения индивида не влияют на сумму налоговых обязательств, налог не искажает стимулы, следовательно, отсутствуют и безвозвратные потери. Поскольку расчет налоговых платежей не представляет затруднений, отсутствует необходимость нанимать налоговых консультантов и бухгалтеров. Аккордный налог минимизирует административное бремя.

Если аккордные налоги так эффективны, почему они так редко встречаются в налоговой практике? Причина заключается в том, что эффективность - отнюдь не единственная цель налоговой системы. Аккордный налог подразумевает взимание одинаковых сумм и с бедных и с богатых граждан, что большинство людей считает не справедливым.

3. Налоги и справедливость

Как налоговое бремя должно распределяться среди населения? Как мы оцениваем справедливость налоговой системы? Каждый из нас считает, что налоговая система должна быть справедливой; разногласия вызывают определения равенства и практическая реализация отстаиваемых принципов в налоговой системе.

Принцип получаемой выгоды. Один из краеугольных камней системы налогообложения - принцип получаемых выгод - утверждает, что граждане должны платить налоги в соответствии с выгодой, которую они извлекают из услуг правительства. Основная идея этого принципа - попытка распределения общественных благ по законам рынка частных благ. Вряд ли кто-то будет оспаривать справедливость того, что человек, который чаще ходит в кинотеатр, платит за билеты большую сумму, чем любитель полежать на диване перед телевизором. Аналогично человек, который извлекает большую выгоду из пользования общественным благом, должен нести и основные издержки, связанные с его предоставлением, в сравнении с индивидом, не испытывающим в нем особой необходимости.

Данный принцип используют в качестве аргумента в защиту того, что богатые граждане платят более высокие налоги: богатые извлекают большую выгоду из общественных услуг. Граждане, у которых есть что защищать, извлекают основную выгоду из существования милиции. Тот же аргумент можно использовать и для многих других общественных услуг, таких как пожарная охрана, национальная оборона и судебная система.

Кроме того, принцип получаемых выгод лежит в основе программ по борьбе с бедностью, финансируемых за счет обеспеченных граждан. Основная масса налогоплательщиков предпочитает жить в обществе всеобщего благосостояния, предполагая, что программы поддержки беднейших слоев населения - общественное благо. Если богатые оценивают это общественное благо выше, чем представители среднего класса, в соответствии с принципом получаемых выгод они должны платить высокие налоги.

Принцип способности заплатить налог. Второй критерий оценки справедливости налоговой системы - принцип способности заплатить налог, утверждающий, что налоги должны взиматься в соответствии со способностью индивида нести налоговое бремя. Иногда его оправдывают утверждением, что все граждане должны приносить «одинаковую жертву» в поддержку правительства. А отношение к «жертве» зависит не только от размера налогового платежа, но и от дохода налогоплательщика и других обстоятельств. Налог в размере 1000 руб., уплаченный бедным человеком, требует большей жертвы, чем налог в размере 10 000 руб., перечисленный миллионером.

Принцип способности заплатить налог предполагает введение двух понятий: вертикальной и горизонтальной справедливости. Вертикальная справедливость означает, что налогоплательщики, обладающие высокой способностью к уплате налогов, должны вносить в бюджет государства большую сумму. Горизонтальная справедливость означает, что налогоплательщики с равной способностью платить налоги должны вносить одинаковые суммы. Несмотря на распространенность этих понятий, они достаточно редко используются для оценки налоговой системы.

Вертикальная справедливость. Если налоги взимаются в соответствии со способностью граждан заплатить их, взносы богатых налогоплательщиков должны превышать платежи менее обеспеченных индивидов. Но сколько должны платить богатые? Большая часть споров ведется вокруг этого вопроса.

Рассмотрим различные налоговые системы. В каждом случае налогоплательщики с высокими доходами платят большие суммы. Системы отличаются тем, насколько быстро увеличивается размер налога в соответствии с ростом дохода. Пропорциональная система предполагает, что налог составляет одну и ту же часть дохода всех граждан. Регрессивная система основана на том, что налогоплательщики, получающие высокий доход, отдают на благо общества меньшую, в сравнении с другими гражданами, его часть, хотя и вынуждены расставаться с весьма значительными суммами. Прогрессивная система подразумевает, что налогоплательщики, получающие высокий доход, расстаются с большей его частью. Какая из этих систем более справедлива? Однозначного ответа не существует. Экономическая теория здесь бессильна. Справедливость, как красота или уродство, зависит от личного восприятия ее индивидом.

Горизонтальная справедливость. Если налоги взимаются на основе способности заплатить их, налогоплательщики с равными доходами должны отдавать правительству одинаковые суммы налогов. Однако у семей с одинаковым доходом может быть разное количество детей и пенсионеров. Кроме того, люди могут отличаться по состоянию здоровья. Поэтому вряд ли будет справедливым требование об уплате всеми семьями с одинаковым доходом одинаковой суммы налога. Чтобы оценить справедливость налогового кодекса по горизонтали, необходимо выделить важные с точки зрения способности платить различия семей.

На практике подоходный налог уплачивается в соответствии со специальными постановлениями, которые изменяют его ставку в зависимости от определенных обстоятельств.

Трудность достижения горизонтальной справедливости можно проиллюстрировать на примере подоходного налога с семейных пар в США. Для большинства вступающих в брак людей их общий налог возрастает только потому, что они поженились. Это, конечно, трудно признать справедливым.

Распределение налогового бремени и справедливость. Анализ распределения налогового бремени - основное звено оценки справедливости налоговой системы. Тот, кто платит налоги правительству, далеко не всегда несет основную тяжесть налогового бремени. Поскольку налоги воздействуют на спрос и предложение, изменение равновесных цен оказывает влияние не только на тех, кто платит налоги. Оценивая вертикальную и горизонтальную справедливость любого налога, необходимо принимать во внимание это косвенное влияние. Однако многие дискуссии о справедливости системы налогообложения его игнорируют.

Например, некоторые политики утверждают, что налог на дорогие меховые шубы отвечает принципу вертикальной справедливости, так как большинство покупателей мехов - богатые люди. Однако если покупатели могут легко заменить меха другими предметами роскоши, введение налога приведет к уменьшению объема продаж меховых изделий. В итоге большая часть налогового бремени ложится на плечи тех, кто производит и продает изделия из меха, а не на тех, кто их покупает. Поэтому справедливость налога на меховые изделия вызывает сомнение.

Кто платит налог на прибыль корпораций? Анализ налога на прибыль корпораций представляет прекрасный пример значения изучения распределения налогового бремени. Налог на прибыль корпораций популярен среди избирателей. Ведь корпорации - это не люди. Но как распределяется бремя корпоративного налога? Мнения экономистов расходятся, но очевидно: все налоги платят люди. Корпорация скорее собирает налоги, чем платит их. Бремя налогов в конечном итоге падает на людей - акционеров, потребителей или работников корпорации.

Многие экономисты полагают, что основную тяжесть налога на прибыль корпораций несут их работники и потребители. Рассмотрим пример. Предположим, что правительство увеличивает налог на прибыль для автомобильных компаний. Прежде всего, налог ударяет по собственникам компаний, которые получают меньше прибыли. Так как прибыль корпораций снижается, сокращаются инвестиции в новое строительство и модернизацию производства. Собственники используют свои средства каким-то другим способом - например, покупают новые дома или направляют высвобождающиеся средства в другие отрасли или страны. С уменьшением количества автомобильных заводов предложение автомашин сокращается, соответственно, уменьшается спрос на труд в отрасли. Таким образом, налог на прибыль автомобильных корпораций приводит к увеличению цены на автомашины и уменьшению заработной платы рабочих.

Анализ распределения бремени налога на прибыль корпораций показывает, что в конечном итоге бремя налога несут потребители и работники корпораций, - далеко не миллионеры. Осознание данного факта привело бы к снижению популярности лозунга об увеличении налога на прибыль корпораций.

Единообразный налог. В начале 1980-х гг. единообразный налог был предложен Робертом Холлом и Элвином Рэбушкой. Они предложили ввести единую ставку налога для всех доходов, превышающих определенную сумму. Предположим, что ставка единого налога составляет 13 %, а налогооблагаемая база - доход, превышающий 10 тыс. рублей. В таком случае размер налога определяется по формуле:

Налог = 0,13 Ч (доход минус 10 тыс. руб.)

Введение необлагаемого налогом дохода превращает единообразный налог в прогрессивный: средняя ставка налога увеличивается вместе с ростом дохода, хотя предельная ставка налога остается постоянной. Более того, некоторые предложенные проекты предусматривали введение «отрицательного налога» (в нашем случае, если доход индивида меньше 10 тыс., он имеет право на компенсацию от правительства).

Сторонники единообразного налога считают:

* Единообразный налог устраняет множество вычетов из налогооблагаемой базы. Расширяя налогооблагаемую базу, единообразный налог приведет к уменьшению предельных ставок налогов. Снижение ставок налога означает увеличение экономической эффективности, то есть увеличение размеров экономического «пирога».

* Простота взимания единообразного налога означает значительное сокращение административного бремени.

* Так как предельная ставка налога постоянна, налог скорее уплачивается не тем, кто получает доход, а его работодателем. Налог на дивиденды может собираться на уровне корпораций, а не на уровне частных лиц. Это приведет к снижению административных издержек.

* Единообразный налог заменил бы и подоходный налог, и налог на прибыль корпораций. Все доходы независимо от того, получены ли они в качестве заработной платы или в результате владения акциями, облагались бы налогом один раз по одной и той же предельной ставке. Единообразный налог устранил бы существующее двойное налогообложение прибыли корпораций, которое негативно влияет на уровень производственных инвестиций.

* При расчете налогооблагаемой базы компаниям было бы разрешено вычитать все законные расходы, включая затраты на новые инвестиционные товары, что делает его похожим на налог на потребление, а не на налог на доход, то есть была бы устранена основная причина, подрывающая стимулы населения к сбережениям.

Критики единообразного налога не отрицают возможного упрощения и повышения эффективности налоговой системы, но полагают, что он не соответствует целям вертикальной справедливости. Они заявляют, что единообразный налог будет менее прогрессивным, чем настоящая налоговая система, и, в частности, основная тяжесть налогового бремени перекладывается с богатых на средний класс. Результаты исследований показывают, что основное бремя налогообложения несет отнюдь не тот субъект рынка, который перечисляет деньги правительству. Если единообразный налог будет стимулировать население к сбережениям, как утверждают его сторонники, темпы экономического роста повысятся, что будет выгодно всем налогоплательщикам.

4. Дилемма справедливости и эффективности

Экономисты едины во мнении, что справедливость и эффективность - важнейшие цели налоговой системы. Но большая справедливость означает снижение эффективности. Основная причина расхождений в оценках налоговой политики - различное отношение к справедливости и эффективности.

Недавняя история налоговой политики показывает, как отличаются взгляды политических лидеров на справедливость и эффективность. Когда в 1980 г. президентом США был избран Рональд Рейган, предельная ставка налога на доходы самых богатых американцев составляла 50 %, а ставка процентного дохода - 70 %. Р. Рейган утверждал, что высокие ставки налога искажают экономические стимулы к труду и сбережениям. Основным приоритетом экономической политики его администрации стала налоговая реформа - ставки налогов сокращались в 1981 и 1986 гг. В 1989 г. предельная ставка налогов для богатых американцев составляла только 28 %. В течение следующих четырех лет, когда президентом был Дж. Буш, верхняя ставка налога возросла до 31 %.

В 1992 г. президентом США был избран Билл Клинтон, утверждавший, что богатые американцы увиливают от налогов. Другими словами, низкие ставки налогов на доходы богатых людей не соответствовали его пониманию вертикальной справедливости. В 1993 ставки налогов на доходы самых богатых американцев составляли примерно 40 %.

Дискуссии вокруг налогового кодекса в России также отражают наличие разных точек зрения по вопросу о соотношении эффективности и справедливости. Предложение о введении единой ставки подоходного налога основано на стремлении к повышению эффективности налоговой системы. Те, кто выступает против него, аппелируют к справедливости.

Использование только экономической теории не позволяет определить лучший способ соотношения эффективности и справедливости. Роль экономистов в политических дискуссиях по вопросам налоговой политики состоит в том, чтобы воспрепятствовать политике, которая приносит в жертву эффективность без каких-либо выгод для справедливости.

Литература