Нулевая ставка налога на добавленную стоимость при экспорте товаров

3.2 Арбитражная практика по вопросу возмещения экспортного НДС

Хотя по закону власти обязаны возмещать экспортерам уплаченный НДС, добиться возмещения нелегко. Но можно. Для этого нужно сначала подать в суд на налоговую инспекцию и выиграть дело.

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.06.2009 г. N А55-15879/2008.

Ситуация

По результатам камеральной налоговой проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности и о доначислении ему сумм НДС и пени. Основанием для принятия указанного решения послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не подтвердил право на применение налогового вычета в отношении товаров, реализованных на экспорт, поскольку в нарушение пп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ отсутствуют документы, которые бы подтверждали факт приема к погрузке экспортируемого товара, приобретаемого покупателем (в качестве грузоотправителей и грузополучателей товара указаны третьи лица). Дополнительные соглашения к экспортному контракту, которые бы подтверждали правомерность указания третьих лиц, также не были представлены. Кроме того, налоговый орган посчитал, что налогоплательщиком допущено занижение выручки по товарам, реализованным на экспорт по цене ниже себестоимости, рассчитанной в соответствии с п. 10 ст. 40 НК РФ. При этом, по мнению налогового органа, для организации как производителя продукции реализация товара на экспорт по заниженной цене не может иметь экономической целесообразности и противоречит понятию предпринимательской деятельности. Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением об обжаловании соответствующего решения налогового органа.

Позиция налоговых органов

* Представленные коносаменты не содержат сведений о приемке товара к перевозке для доставки его покупателю по экспортному контракту.

* Дополнительные соглашения к экспортному контракту также не были представлены.

* Поскольку налогоплательщиком не выполнены требования пп. 4 п. 4 ст. 165 НК РФ, право налогоплательщика на вычет не подтверждено.

* Реализация товара на экспорт по заниженной цене не может иметь экономической целесообразности и противоречит понятию предпринимательской деятельности.

Таким образом, привлечение налогоплательщика к ответственности и доначисление ему сумм НДС и пени является правомерным.

Позиция налогоплательщика

* Кодекс торгового мореплавания РФ не запрещает указывать в коносаментах в качестве грузоотправителей и грузополучателей иных лиц, отличных от тех, которые указаны в контракте на экспорт.

* Указание третьих лиц в документах, представленных в целях подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0%, является результатом достигнутых договоренностей между сторонами при заключении контракта (в частности, согласованный базис поставки) и не противоречит действующему законодательству РФ.

* Реализация товара на экспорт по заниженной цене также обуславливается объективными факторами. При этом цены реализации находятся на среднерыночном уровне.

Поскольку налогоплательщик представил в установленный срок все документы, необходимые для подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0%, то действия налогового органа являются неправомерными.

Суд принял решение в пользу налогоплательщика

Позиция суда

При принятии решения в пользу налогоплательщика суд указал следующее. В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов налогоплательщик по своему усмотрению может представить в налоговый орган любой из следующих документов: копию транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающими вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ. При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ налогоплательщиком в налоговые органы представляется в том числе копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ. Указанные документы (коносаменты) были представлены налогоплательщиком.

По поводу указания в качестве грузоотправителей третьих лиц суд отметил следующее. По условиям экспортного контракта товар поставлялся на условиях FCA ("Франко перевозчик") склад продавца. Данный термин "Инкотермс 2000" означает, что право собственности на товар переходит к покупателю в момент передачи товара на складе продавца первому грузоперевозчику, то есть покупатель, являясь собственником товара на момент его поступления в портовый терминал, самостоятельно распоряжается полученным товаром, включая погрузку товара на борт судна и оформление соответствующих коносаментов.

В рассматриваемом случае товар был передан первым грузоперевозчиком третьему лицу, указанному покупателем, на которое были возложены обязательства по исполнению договора поставки; именно это лицо являлось грузоотправителем. Правомерность данных действий покупателя подтверждается положениями ч. 1 ст. 313 ГК РФ, согласно которым должник (покупатель или продавец) вправе возложить исполнение обязательства, в том числе и по договору поставки, на третье лицо.

Кроме того, суд указал, что ст. 144 Кодекса торгового мореплавания РФ не предусматривает указание в коносаменте покупателя товара, указанного в контракте, на основании которого поставляется экспортный груз, а предусматривает указание только наименования получателя, если он указан отправителем. А в соответствии со ст. 146 Кодекса торгового мореплавания РФ коносамент может быть выдан на имя определенного получателя (именной коносамент), приказу отправителя или получателя (ордерный коносамент) либо на предъявителя. Ордерный коносамент, не содержащий указания о его выдаче приказу отправителя или получателя, считается выданным приказу отправителя. Следовательно, Кодекс торгового мореплавания РФ не требует обязательного указания в коносаменте покупателя товара и прямо допускает, что в коносаменте в качестве отправителя и получателя груза может быть указано третье лицо либо вообще может отсутствовать наименование получателя, если он не указан отправителем. Таким образом, суд пришел к выводу, что передача товара указанному покупателем третьему лицу, на которое были возложены обязанности по исполнению договора поставки и которое являлось грузоотправителем, не противоречит действующему законодательству РФ.

Довод налогового органа о том, что реализация на экспорт продукции по заниженной цене не имеет экономической целесообразности, поскольку противоречит понятию предпринимательской деятельности, также был отклонен судом как несоответствующий фактическим обстоятельствам дела. Судом было установлено, что цена экспортируемого товара определялась в зависимости от курса Лондонской биржи алюминия и соответствовала среднерыночным ценам на соответствующий товар в соответствующий период времени. При этом суд принял во внимание позицию Конституционного Суда РФ, выраженную в определении от 04.06.2007 N 366-О-П, согласно которой обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, суд признал действия налогоплательщика соответствующими действующему законодательству РФ. [5]

Вывод:

* Указание в коносаментах, опосредующих экспорт товара, в качестве грузоотправителей и грузополучателей третьих лиц (отличных от сторон экспортного контракта) не препятствует возмещению экспортного НДС при условии правомерности указания третьих лиц в соответствующих документах.

* Реализация товара по цене ниже его себестоимости не является безусловным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. При этом налогоплательщику необходимо документально подтвердить обоснованность применения соответствующих цен.

* Кодекс торгового мореплавания РФ не требует обязательного указания в коносаменте покупателя товара и прямо допускает, что в коносаменте в качестве отправителя и получателя груза может быть указано третье лицо, либо вообще может отсутствовать наименование получателя, если он не указан отправителем.

* Предоставление в качестве одного из документов, подтверждающих обоснованность применения ставки НДС 0%, коносамента, в котором в качестве грузоотправителя указано третье лицо, не противоречит действующему законодательству РФ при условии наличия достаточных оснований для указанных действий (по общему правилу, стороны для исполнения своих обязательств вправе привлекать третьих лиц, а исполнение обязательства лицом, указанным кредитором, является надлежащим исполнением).

* Реализация товара в определенный период времени по ценам ниже себестоимости не является безусловным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а должна рассматриваться на предмет наличия или отсутствия у налогоплательщика намерения получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

3.3 Перспективы развития НДС

Необходимо отметить, что требования на возврат НДС из бюджета не всегда правомерны. НДС принято считать самым "коррупционным налогом", и с этим несложно согласиться, учитывая действующий механизм возмещения.

Отсюда вытекает необходимость принимать меры по повышению эффективности налогового администрирования НДС как бюджетообразующего налога. Так, по данным Федеральной налоговой службы, в 2007 г. в федеральный бюджет поступления НДС составили 1390,4 млрд. руб., или около 37% всех доходов федерального бюджета, администрируемых ФНС России (без учета НДС на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации из Республики Беларусь).

В связи с этим предложен механизм совершенствования возмещения экспортного НДС, который касается именно той ситуации, когда сумма налоговых вычетов превышают сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, и экспортер заявляет в налоговой декларации сумму НДС к возврату (возмещению) из бюджета.

Предлагается изменить действующий порядок подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0%.

Вместо этого можно использовать следующий механизм. Налогоплательщик, занимающийся экспортной деятельностью, у которого по результатам квартала заявлена сумма НДС к возврату (возмещению), в срок установленный для подачи налоговой декларации (т.е. до 20 числа месяца, следующего за соответствующим кварталом) представляет в налоговый орган следующие документы:

1. Налоговую декларацию.

2. Поручительство банка или банковскую гарантию. Такие поручительства банка (банковские гарантии) должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму НДС и соответствующие пени в случаях непредставления в порядке и сроки, которые установлены ст. 165 НК РФ, налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта товаров, и неуплаты им НДС и (или) пеней.

3. Соглашение о задатке, по которому экспортер перечисляет в бюджет определенную денежную сумму в уплату НДС на тот случай, если он не представит в налоговый орган полный пакет документов. Задатки формируют некий страховой фонд государства, который будет гарантировать исполнение обязательств по налогам и сборам налогоплательщика-экспортера. При этом размер денежной суммы, перечисляемой в виде задатка, определяется банком по соглашению с экспортером.

Это принципиальный момент, суть которого заключается в том, что банк самостоятельно на основании имеющейся у него информации будет определять возможные риски по исполнению налоговых обязательств каждого экспортера, т.е. если, например, банк сотрудничает с определенным экспортером и на его счета в банке регулярно поступает валютная выручка и он полностью уверен в добросовестности своего клиента, то размер задатка не должен быть существенным (к примеру, он может составить 5 - 10% от суммы НДС, заявленной к возмещению).

В противном случае, если в банк обратится экспортер, которого банк оценил как рискованного, то размер задатка будет весьма существенным. Банк может и отказать такому клиенту в заключении соглашения.

Полученный задаток будет выступать в качестве гарантии банку на случай, если экспортер не исполнит свои обязанности (не соберет пакет документов), и в перспективе должен стать искусственной преградой для недобросовестных экспортеров.

4. Грузовую таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который указанный товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган).

После получения вышеуказанного пакета документов налоговый орган должен в течение месяца провести необходимые мероприятия налогового контроля и принять решение о возврате (зачете) или отказе в возврате суммы НДС. При этом предлагается четко прописать закрытый перечень оснований, по которым налоговый орган имеет право отказать в возмещении НДС. Главным таким основанием должен служить факт представления документов, содержащих недостоверные сведения или факт представления подложных документов.

Рассмотрим ситуацию, при которой налоговый орган принял решение о возврате (зачете) суммы НДС. В свою очередь экспортер должен представить в налоговый орган для подтверждения обоснованности применения вычета (возмещения) суммы НДС пакет документов согласно действующему перечню ст. 165 НК РФ в срок не позднее 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Итак, по истечении 180 календарных дней снова возникают две ситуации.

Ситуация первая. Налогоплательщик-экспортер не представил указанных документов (их копий), и операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным п. п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ, а право на вычет аннулируется. По соглашению с банком о предоставлении банковской гарантии банк (гарант) в соответствии с условиями выданного им обязательства должен уплатить сумму НДС и соответствующие пени за минусом перечисленной денежной суммы в виде задатка. Далее гарант обращает регрессные требования по отношению к экспортеру (принципалу) в порядке, установленном гражданским законодательством. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), уплаченные банком суммы налога подлежат возврату налогоплательщику-экспортеру.

Ситуация вторая. Налогоплательщик-экспортер представил указанные документы (их копии) до истечения 180 календарных дней. Налоговый орган путем проведения камеральной налоговой проверки проверяет обоснованность применения возмещения из бюджета. Если такая проверка не выявила нарушений законодательства о налогах и сборах и налоговый орган принял решение о подтверждении обоснованности применения возмещения, то соглашение о банковской гарантии на основании такого решения прекращает свое действие, а уплаченный задаток подлежит возврату налогоплательщику из бюджета.

Положительные эффекты от применения данного механизма довольно очевидны и в первую очередь должны помочь добросовестным налогоплательщикам получить возмещение из бюджета.

Данный порядок должен также усовершенствовать эффективность налогового администрирования взимания НДС и в перспективе сократить издержки государства на проведение длительных процедур налогового контроля.

Применение данного механизма позволит защитить государственный бюджет от недобросовестных налогоплательщиков и стабилизировать рост возмещения из бюджета (в том числе за счет неправомерных требований).

Если в законодательстве будут четко прописаны основания для отказа в возмещении НДС, то это позволит снизить общее количество споров, связанных с возмещением НДС, регулярно разбираемых арбитражными судами различного уровня.

И, наконец, данный порядок будет способствовать усилению роли кредитных организаций как финансовых посредников между налогоплательщиками и государством, а также станет дополнительным стимулом развития института банковской гарантии.

Основными же минусами данного механизма на первоначальных этапах будет, прежде всего, рост уровня возмещения из бюджета, который, впрочем, частично компенсируется поступлениями в виде задатков, а также поступлениями от банков по банковским гарантиям в тех случаях, когда налогоплательщик не представит пакет документов.[22, с.119]

Заключение

Налоги - это обязательные индивидуально - безвозмездные денежные платежи в бюджеты и государственные внебюджетные фонды, взимаемые с налогоплательщиков в законно установленных порядке и размерах.

Основную массу налоговых правоотношений составляют конкретные, через которые реализуются общие правоотношения, и юридическим содержанием которых являются права и обязанности конкретных персонифицированных субъектов. Стороны налоговых правоотношений, наделенные юридическими правами и обязанностями, считаются субъектами этих правоотношений.

Выделяют 7 групп налоговых правонарушений в зависимости от направленности противоправных деяний:

1. Правонарушения против системы налогов;

2. Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков;

3. Правонарушения против исполнения доходной части бюджета;

4. Правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика;

5.Правонарушения против контрольных функций налоговых органов;

6. Правонарушения портив порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской и налоговой отчетности;

7. Правонарушения против обязанностей по уплате налогов.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.

Хотя теоретически НДС является налогом на добавленную стоимость, на практике он похож на налог с оборота, когда каждый торговец добавляет в выписываемые им счета-фактуры этот налог и ведёт учёт собранного налога для последующего представления информации в налоговые органы.

Сейчас НДС введен более чем в ста странах мира. В России НДС был введен в 1992 г., а с 2001 г. он регулируется новым Налоговым кодексом. Надо сказать, что российское законодательство по НДС в целом вполне соответствует международным образцам, но есть и проблемы.

Возмещение экспортного НДС - одна из актуальных проблем для участников внешнеэкономической деятельности. Право на применение нулевой ставки по НДС считается подтвержденным, если одновременно в налоговые органы представляется отдельная налоговая декларация) и документы3, подтверждающие факт реального экспорта товаров, в том числе:

· контракт с иностранным партнером на поставку товаров за пределы РФ;

· выписка банка о поступлении средств за экспортируемые товары. С 1 января 2006 года согласно пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ дополнительно представляется договор поручения по оплате за товар, заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж, если выручка поступила не от самого покупателя (лица, указанного в контракте), а от третьих лиц по его указанию;

· грузовая таможенная декларация с двумя отметками таможенных органов, проставленными в пункте выпуска товаров в режиме экспорта и в пункте пересечения этими товарами границы РФ;

· товаросопроводительный документ с отметкой таможенного органа, подтверждающего вывоз товара за пределы территории РФ.

При реализации товаров на экспорт налогоплательщик обязан выставить покупателю соответствующий счет-фактуру в течение пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). При этом в счете-фактуре в графе "Налоговая ставка" указывается ставка в размере 0 процентов.

Предоставив налоговым органам все подтверждающие документы в течении 180 дней, налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога в порядке и на условиях, установленных статьей 176 НК РФ.

Если по истечению 180-ти дней с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (транзита) указанные документы представлены не будут, данные операции подлежат обложению по ставкам 10 или 18 процентов независимо от установленной налогоплательщиком учетной политики. При этом вычеты сумм НДС по указанным операциям делаются в общеустановленном порядке. Если впоследствии в налоговые органы будут представлены все необходимые документы, уплаченные суммы налога будут возвращаться налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 176 НК РФ. Но пени и штрафные санкции возврату не подлежат.

В случае наличия у налогоплательщика недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным штрафам, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно и в течение 10-ти дней сообщают о нем налогоплательщику.

Анализируя отчетность Инспекции ФНС России по г.Курску прослеживается положительная динамика в сторону увеличения доначисляемой суммы НДС. Ежегодный рост доначисляемой суммы НДС свидетельствует о эффективной работе налоговых органов. Отклонения составляют: в 2007 году по отношению к 2006 году - 129335 тыс.руб. (или 1,9 % ), в 2008 году по отношению к 2007 году - 139249 тыс.руб. (или 1,5 %).

Доначисления сумм НДС происходит вследствие работы сотрудников налоговой инспекции по г.Курску, а именно сотрудников отделов камеральной налоговой проверки и отделов выездной налоговой проверки.

Проанализировав данные видим небольшое снижение за 2007-2008 года на 12820 тыс.руб. (или 0,9%) доначислений суммы НДС по результатам выездных проверок и увеличение по результатам камеральных проверок на 152069 тыс.руб. или в 4,4 раза.

Также ежегодно возрастают суммы налога, пени и штрафных санкций. Дополнительно начисленные суммы НДС за 2007 год по сравнению с 2006 годом возросли на 1881 тыс.руб. или на 28%, а в 2008 по сравнению с 2007 годом - на 16902 тыс.руб. или в 4 раза. Возросло и количество пени и штрафных санкций. Пени возросло в 2008 году по сравнению с 2007 годом в 1,6 раза. Процентная доля пени в 2008 году в общем количестве дополнительных платежей по НДС составила 2,7%, тогда как в 2007году она составила 0,06%, а в 2006 - 0,04%. Наблюдается рост и штрафных санкций. В 2007 году по сравнению с 2006годом штрафные санкции возросли на 2199 тыс.руб., в 2008 году - на 2650 тыс.руб.

Вышеуказанные цифры однозначно свидетельствуют о том, что, несмотря на некоторое снижение общего количества налоговых споров в 2008 г., сфера применения законодательства о налогах и сборах, как и в прошлые годы, по-прежнему является одной из самых динамичных.

Необходимо отметить, что требования на возврат НДС из бюджета не всегда правомерны. НДС принято считать самым "коррупционным налогом", и с этим несложно согласиться, учитывая действующий механизм возмещения.

Отсюда вытекает необходимость принимать меры по повышению эффективности налогового администрирования НДС как бюджетообразующего налога.

Обобщая вышеизложенное, следует признать, что, по сути, все причины возникающих конфликтных ситуаций между экспортерами и налоговыми органами можно сгруппировать в две основные группы: первая - превышение полномочий налоговыми органами и допущение с их стороны расширительного толкования НК РФ; вторая - небрежность налогоплательщиков при сборе и оформлении документов, подтверждающих вывоз товаров в таможенном режиме экспорта.

Как показывает практика, и та, и другая проблема разрешима. Первая обычно решается в арбитражном суде, и рассмотренные выше примеры показывают, что суды в своих постановлениях поддерживают налогоплательщиков и указывают на неправомерность действий налоговых органов.

Вторая проблема чаще всего возникает из-за неаккуратно оформленных и заполненных документов, поэтому налоговые органы и отказывают в возмещении НДС по такому формальному основанию. Причина - отсутствие в штате предприятия специалиста по внешнеэкономической деятельности либо низкая его квалификация.

Список использованных источников

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: официальный текст действующая редакция. - М: Гросс Медиа, 2009. - 626с.

2. Таможенный кодекс

3. Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью “Пром Лайн” на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации"

4. Письмо ВАС РФ от 17.04.2002 N С5-5/уп-342

5. Постановление ФАС Поволжского округа от 02.06.2009 г. N А55-15879/2008.

6. Постановление ФАС МО от 18.01.2005 N КА-А40/12797-04

7. Постановление ФАС МО от 18.01.2005 N КА-А40/12784-04

8. Постановление ФАС МО от 04.02.2005 N КА-А40/6-05, N КА-А40/6-05

9. Постановление ФАС МО от 11.02.2005 N КА-А40/328-05

10. Постановление ФАС МО от 14.02.2005 N КА-А40/201-05

11. Постановление ФАС МО от 01.12.2005 N А48-628/05-2

12. Постановление ФАС МО от 10.02.2005 N КА-А40/336-05

13. Постановление ФАС МО от 04.02.2005 N КА-А40/2-05

14. Постановление ФАС МО от 04.02.2005 N КА-А40/12843-04

15. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.02.2003 N А31-2900/03

16. Постановления ФАС Волго- Вятского округа от 29.12.2002 N А82-146/2002-А/1; ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.04.2003 N А19-18284/02-15-Ф02-1160/03-С1; ФАС МО от 10.02.2005 N КА-А40/315-05, от 09.02.2005 N КА-А41/238-05

17. Постановления ФАС Уральского округа от 20.01.2003 N Ф09-2889/02-АК;

ФАС МО от 24.03.2006, 22.03.2206 N КА-А40/2101-06-П по делу N 40-59645/04-141-138

18. Постановления ФАС МО от 29.01.2003 N КА-А40/9187-02;

19. Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2003 N 12-П

20. Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О "По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”"

21. Финансовое право: Учебник под ред. Проф.О.Н. Горбуновой. - М.: Юристъ, 2006. - 400 с.

22. НДС: пути совершенствования налогового администрирования при осуществлении экспортных операций // Р.Н.Калаков "Налоги и налогообложение", 2008, N 4

23. «Налоговое право и налоговая реформа в России» // Ивлиева М.Ф.,"Вестник Московского университета", Серия 11, Право, 2007, N 3

24. Лермонтов Ю.М. О результатах и перспективах реформирования НДС / Ю.М. Лермонтов // Налоговед. - 2007. - № 5.

25. Брызгалин А.В. НДС. Сложные вопросы / А.В. Брызгалин // Налоги и финансовое право. - 2007. - № 8.

26. Сапожков А.В. Реформа налога на добавленную стоимость / А.В. Сапожков // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. - 2007. - № 3.

27. Тишина Е. Что делать с НДС / Е. Тишина // Российский налоговый курьер. - 2007. - № 19.

28. Семкина Т.И. О теории и практике взимания НДС / Т.И. Семкина // Налоговый вестник. - 2006. - № 7.

29. Аносов В.А. Неправомерное возмещение НДС: факты, проблемы, решения. Обзор выступлений на заседании Налогового клуба / В.А. Аносов // Ваш налоговый адвокат. - 2006. - № 2.

30. Спс Консультант-Плюс

31. www.arbitr.ru

32. www.yurpractika.com

33. www.klerk.ru

34. www.r46.nalog.ru

35. www.tax.pravo.ru