Міжнародний обмін податковою інформацією

Перелік використаних нормативних документів

Наказ N 58/34/95 Мінекономіки та з питань європейської інтеграції України, МЗС України, ДПА України від 16.02.2004 р. «Про затвердження Порядку взаємодії торговельно-економічних місій у складі закордонних дипломатичних установ України з Державною податковою адміністрацією України» (зареєстровано в Мін'юсті України 19.03.2004 р. за N 345/8944).

Наказ N 185 ДПА України від 18.06.97 р. «Про затвердження Порядку обміну інформацією за спеціальними запитами» (зареєстровано в Мін'юсті України 25.07.97 р. за N 271/2075, зі змінами та доповненнями).

Обмін інформацією передбачає, по-перше, встановлення фактів, щодо яких мають застосовуватися положення податкових конвенцій, а по-друге, метою обміну інформацією може бути надання допомоги одній з договірних сторін у частині адміністрування або виконання внутрішнього податкового законодавства.

Безпрецедентна лібералізація економіки у багатьох країнах світу дає змогу всезростаючій кількості підприємств та платників податків займатися комерційною і фінансовою діяльністю за межами своїх держав. Водночас все більших масштабів набуває таке явище, як міжнародне ухилення від оподаткування.

Ухилення від оподаткування -- явище настільки ж давнє, як і податки. З ним пов'язане зменшення суспільних доходів, які обслуговують як загальнодержавні, так і місцеві потреби.

Уникнення оподаткування полягає в штучному зниженні податкових зобов'язань до рівня, за якого оподаткування досягає найменшої величини, причому має місце пристосування конкретної ситуації до становища, яке є найвигіднішим для платника податків.

У різних країнах ухилення від оподаткування має відмінності залежно від положень чинного національного податкового законодавства, але можна виділити основні універсальні способи зниження як податкового зобов'язання, так і самого податку:

- дохід може бути перетворено в капітал чи прибуток на капітал шляхом використання механізму виплати дивідендів;

- оплату товарів чи послуг може бути здійснено з вигодою для виробника у формі позик, нерідко безпроцентних;

- використання юридично оформленої спільної власності на паритетних засадах щодо доходів чи активів, які можуть бути передані особі, яка користується звільненням від податків чи оподатковується за нижчими ставками;

- капітал компанії може бути представлено у формі позик, завдяки чому оподаткування стає менш обтяжливим.

Найбільш популярними формами ухилення від оподаткування в багатьох країнах є:

- неповідомлення контролюючим органам про свою присутність або діяльність у країні, в якій платник податків перебуває чи займається підприємницькою діяльністю;

- неповідомлення про джерело доходу, який підлягає оподаткуванню, а також прибутку, незважаючи на обов'язковість такого повідомлення;

- нерозголошення повної суми доходу, яка підлягає оподаткуванню, повідомлення про витрати, які не були понесені, або про їх більші розміри, ніж були понесені в дійсності;

- використання в декларації про доходи посилань на пільги, що поширюються на дітей, яких у платника податків немає, чи відрахування з доходу на амортизацію неіснуючих машин і устаткування;

- невиплата податковим відомствам податків, якими обкладається зарплата найнятих платником податків працівників*.

Цей список може бути продовжено. Значна частина перерахованих зловживань доповнюється складанням фальшивих рахунків і фальсифікацією податкових . документів.

Втрати для державних бюджетів, викликані несплатою податків, дуже відчутні. Дані свідчать, що втрати бюджету від ухилення від податків становлять у Фінляндії щороку 3 % загальної суми податкових надходжень, у США -- 10 %, у Канаді -- 10 %, в Англії -- від 3 до 3,5 млрд. фунтів стерлінгів на рік, у Гонконгу ці втрати оцінюють у 60 млн. дол., у Франції скарбниця недобирає з цих причин 23 % податкових надходжень*.

Що стосується податкових адміністрацій, то сфера їх діяльності залишається обмеженою. Здійснення незалежних повноважень, включаючи повноваження щодо збирання інформації стосовно певних осіб або подій, зазвичай обмежується територією юрисдикції відповідного податкового органу.

Міжнародний обмін податковою інформацією є ефективним інструментом, який дає змогу країнам здійснювати незалежне застосування та виконання національного податкового законодавства і забезпечувати правильний розподіл податкових прав, як це передбачено податковими конвенціями.

Обмін інформацією передбачає, по-перше, встановлення фактів, щодо яких мають застосовуватися положення податкових конвенцій, а по-друге, метою обміну інформацією може бути надання допомоги одній з договірних сторін у частині адміністрування або виконання внутрішнього податкового законодавства. У першому випадку підставою для обміну інформацією виступають двосторонні податкові конвенції стосовно податку на дохід, тоді як у другому підставою можуть бути як двосторонні податкові конвенції, так і двосторонні або багатосторонні угоди про взаємну допомогу або обмін інформацією.

Обмін податковою інформацією може регулюватися міжнародними юридичними інструментами:

- двосторонніми податковими конвенціями, які зазвичай базуються на типових Конвенціях ОЕСР та ООН про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на дохід та капітал;

- міжнародними інструментами, спеціально розробленими для цілей адміністративної взаємодопомоги з податкових питань. Прикладами таких угод є типова Угода ОЕСР про обмін інформацією з податкових питань 2002 p., Конвенція Ради Європи та ОЕСР про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах 1988 p., Конвенція про взаємну допомогу між північними країнами, а також типова Угода про співробітництво та взаємну допомогу з питань виконання податкового законодавства, розроблена Російською Федерацією;

- у межах Європейського Союзу -- Директивою ЕС про взаємну допомогу з питань обміну інформацією з ПДВ та акцизних зборів;

- міжнародними угодами про допомогу в судових справах, наприклад Європейська конвенція про взаємну допомогу з кримінальних питань (поширена на податкову сферу згідно з Додатковим протоколом від 17 березня 1978 р.) у випадках кримінального переслідування за податкові злочини.

Крім того, процедури надання допомоги іноземним юрисдикціям можуть передбачатись у національному законодавстві. Наприклад, деякі країни дозволяють надання інформації іншим країнам за виконання певних умов або застережень (наприклад, за принципом взаємності або збереження конфіденційності інформації), навіть за відсутності міжнародної угоди та цілком виходячи з положень національного законодавства.

Обмін інформацією охоплює всі види інформації, яка стосується адміністрування або виконання внутрішнього законодавства у сфері оподаткування договірних сторін, а також до виконання положень конвенції. Насамперед це інформація про отриманий юридичною (фізичною) особою прибуток (дохід): дивіденди, відсотки, роялті, директорські гонорари, винагороди за надання незалежних послуг; про доходи від здавання майна в оренду, комісійні, а також інші подібні виплати. Крім інформації, пов'язаної з адмініструванням прямих податків, учасники обміну за певних обставин можуть співпрацювати з питань нарахованих податкових зобов'язань і з податку на додану вартість. Інформаційні запити можуть також стосуватися цінових аспектів щодо тих чи інших контрактів. Згодом передбачено обмін конфіденційною інформацією, яка не стосується платників податків: статистика, інформація про окрему галузь, тенденції ухилення від оподаткування, пояснення з питань адміністрування тощо.

Що стосується практичної реалізації обміну інформацією, то ст. 26 «Обмін інформацією» типових конвенцій ООН та ОЕСР не передбачає обмежень щодо форм та способів здійснення такого обміну. Найпоширенішими є такі види обміну інформацією: за запитом, автоматичний та спонтанний.

Насамперед потрібно виділити обмін інформацією, здійснюваний на підставі запитів (спеціальних чи звичайних) від компетентних органів договірної сторони. Запит про надання інформації може містити такі положення: статус резидента фізичної або юридичної особи, податковий статус юридичної особи, характер доходу в країні джерела, офіційно задекларовані доходи та витрати, банківську інформацію, бухгалтерські записи та фінансові звіти, інформацію про ціни за відповідними контрактами, імена та адреси директорів, керівників та інших працівників підприємства тощо. До запиту можуть додаватися копії установчих документів підприємства, рахунків, комерційних контрактів та інші відомості.

Другим типом, попередньо погодженим країнами за формою і змістом є періодичний обмін інформацією між податковими органами -- так званий обмін в автоматичному режимі. Зазвичай така інформація є переліком однотипних відомостей про доходи, отримані в країні джерела (проценти, дивіденди, роялті, пенсії).

Третій тип включає процедуру спонтанного обміну, прецедентом для якого може бути результат податкової перевірки. Наприклад, якщо податковий орган, здійснюючи перевірку підприємства, визначить, що отримана інформація може становити інтерес для компетентного органу іншої держави, то відповідні відомості може бути передано згідно з визначеними формою і процедурою.

Крім вищезазначених процедур існують також інші, менш традиційні форми інформаційного обміну: проведення одночасних податкових перевірок, що виявляється особливо корисним при розслідуванні випадків трансфертного ціноутворення та виявленні схем ухилення від оподаткування із залученням податкових юрисдикцій з низьким рівнем оподаткування; візити повноважних представників компетентних органів однієї держави до іншої з метою збору інформації або участі у податковій перевірці; обмін інформацією щодо окремих галузей економіки, який відбувається у формі зустрічі експертів договірних країн з метою обговорення особливостей роботи того чи іншого сектора економіки, відповідних схем фінансування, принципів визначення цін, типових схем ухилення від оподаткування тощо. В останньому випадку обмін інформацією не стосується конкретних платників податків.

У контексті міжнародного обміну інформацією податкова служба України має значні позитивні результати передусім у питанні створення нормативно-правових умов для ефективної співпраці.

Чинна нормативно-правова база дає змогу податковим органам України здійснювати обмін відповідною інформацією з 62 державами світу, насамперед з головними торговельно-економічними партнерами нашої країни. Як зазначалося вище, для цього використовується механізм, закладений у конвенціях про уникнення подвійного оподаткування. Найпоширенішою формою є обмін інформацією за спеціальними запитами, порядок якого затверджено наказом N 185. Цей Порядок встановлює основні вимоги щодо змісту, оформлення та процедури подання запиту. До запиту додаються копії відповідних документів. Крім того, процедури міжнародного обміну інформацією в Україні регулюються Порядком взаємодії торговельно-економічних місій у складі закордонних дипломатичних установ України з Державною податковою адміністрацією України, затвердженим наказом N 58/34/95. Відповідно до зазначених Порядків на схемі зображено механізм направлення міжнародних запитів про обмін податковою інформацією.

Міжнародна договірно-правова база України, яка регулює міжнародний обмін інформацією, формувалася поетапно. Крім угод про уникнення подвійного оподаткування було укладено двосторонні договори про співробітництво і взаємну допомогу в контексті дотримання податкового законодавства з податковими органами найважливіших партнерів України. У 1998 р. підписано дві робочі угоди зі Словацькою Республікою -- про спонтанний обмін інформацією та про проведення одночасних перевірок, а в 2001 р. двосторонні відносини із Словаччиною доповнилися угодою про співробітництво та обмін інформацією в галузі боротьби з ухиленнями від сплати податків, незаконними фінансовими операціями та іншими економічними злочинами. Українсько-литовське співробітництво у податковій сфері регулюється положеннями Угоди про співробітництво у сфері боротьби з податковими правопорушеннями 2000 р. та Угоди про взаємну адміністративну допомогу 2003 р. У 2001 р. укладено дві угоди з Польщею -- про взаємний обмін інформацією та проведення одночасного податкового контролю, а також Угоду про взаємну адміністративну допомогу з Естонією. У 2002 р. набрала чинності Угода про співробітництво з Азербайджаном та три угоди з Нідерландами: про спонтанний обмін інформацією, про проведення одночасних податкових перевірок та меморандум про співробітництво зі службою фіскальних розслідувань. У 2003 - 2005 pp. список двосторонніх договорів України у сфері обміну інформацією та співробітництва доповнили угоди з Бельгією, Молдовою та США.

Серед багатосторонніх договорів відзначимо Угоду між державами - учасницями Співдружності Незалежних Держав про співробітництво і взаємну допомогу у питаннях дотримання податкового законодавства і боротьби з порушеннями в цій сфері (для України набрала чинності з 21 травня 2002 p.). Угода охоплює практично весь спектр співробітництва в податковій сфері. Так, крім обміну інформацією про дотримання податкового законодавства платниками податків визначено напрям з обміну досвідом і експертами у сфері податкового адміністрування. Текст документа не передбачає будь-якого переліку виключень видів податків із процесу обміну інформацією. Крім цього, угода між країнами СНД дає можливість взаємного інформування щодо національного податкового законодавства.

Схема.

Механізм направлення міжнародних запитів про обмін податковою інформацією

Ще один важливий багатосторонній документ -- Конвенція Ради Європи та ОЕСР про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах 1988 р. -- охоплює практично всі види податків, за винятком мит. Приділено увагу й питанням податкової заборгованості. Механізм обміну інформацією представлено трьома вищезазначеними типами: за спеціальним (звичайним) запитом, автоматичний і спонтанний. Важливою є наявність регламентації проведення одночасних податкових перевірок, а також перевірок за кордоном. Її учасниками є Азербайджан, Бельгія, Велика Британія, Данія, Фінляндія, Франція, Ісландія, Італія, Нідерланди, Норвегія, Польща, Швеція, США. Україна підписала Конвенцію у 2004 p., але ще не виконала необхідні процедури з приєднання. Враховуючи положення багатостороннього міжнародного договору, Україна може серйозно посилити ефективність своєї роботи зі зміцнення бази оподаткування. Зокрема, Конвенція передбачає можливості для обміну інформацією щодо податків на споживання та проведення багатосторонніх одночасних податкових перевірок.

Водночас слід зазначити, що ця Конвенція не одержала активного визнання з боку країн, які її підписали. Деякі з них згодом виступили проти цього документа, у тому числі такі держави, як Австралія, Люксембург, Німеччина і Швейцарія.

У свою чергу США прийняли лише ту частину угоди, яка стосується обміну інформацією, тоді як Норвегія і Швеція підписали її в цілому.

Можна виділити такі причини критики Конвенції, яка:

- надає доступ різним державам до джерел інформації ще до початку слідства і порушення кримінальної справи;

- передбачає обмін інформацією без відома платників податків, позбавляючи їх тим самим можливості надання пояснень;

- допускає можливість зловживань щодо збереження даних, а також конфіденційності торгових угод;

- носить багатосторонній характер, хоча окремі держави не досягли гармонізації податкового законодавства.

Підсумовуючи, зазначимо, що податкова адміністрація, яка покладається на інформацію, доступну лише в межах національної юрисдикції, не має можливості ефективно боротися із серйозною проблемою податкової «ерозії», їй необхідно в стислі строки одержувати інформацію про різні операції резидентів з іноземними підприємствами. Таким чином, налагодження ефективного міжнародного обміну інформацією наразі є одним із головних чинників, які визначають результативність діяльності податкової служби з попередження і припинення податкових правопорушень, а також наповнення дохідної частини бюджету.

Література:

1. Міжнародне оподаткування/ За ред. Ю. Г. Козака, В. М. Сліпа : Навч. посібник. -- К.: Центр навч. літ., 2003. -- С. 166.

2. Бухгалтерський фінансовий облік / за редакцією Ф.Бутинця - Житомир: ЖІТІ, 2001р. - 672с.

3. Бутинець Ф.Ф. Звітність підприємства: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 „Облік і аудит” - Житомир: ЖІТІ, 2003. - 436с.

4. Бутинець Ф.Ф. Організація бухгалтерського обліку. Навчальний посібник. - Житомір: ЖІТІ, 2001. - 576с.

5. Бутинець Ф.Ф., Давидюк Т.В., Малюга Н.М., Чижевська Л.В., Бухгалтерський управлінський облік. Підручник для студентів спеціальності “Облік і аудит” вищих навчальних закладів. За ред. проф. Ф.Ф.Бутинця; 2-е вид., перероб. і доп. - Житомир: ПП “Рута”, 2002р. - 480 с.