Оптимизация объема производства, прибыли и издержек в системе "Директ-костинг"

- изучить экономическую характеристику швейной фабрики «Элита»;

Глава 1. Теоретические основы оптимизация объема производства, прибыли и издержек в системе «Директ-костинг»

1.1 Общая характеристика системы «Директ-костинг»

В условиях развивающихся рыночных отношений эффективное управление производственной деятельностью предприятия все более зависит от уровня его информационного обеспечения. Существующая в настоящее время отечественная система бухгалтерского учета во многом еще остается учетом директивной экономики и выполняет функции расчета налогооблагаемой базы. До сих пор на наших предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета -- системы учета «Директ-костинг», в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.

Исторически маржинальный подход стал использоваться в западных странах тогда, когда исчерпала себя модель экстенсивного развития производства и на ее смену пришла новая модель -- модель интенсивного развития. Использование этой модели, в свою очередь, потребовало решения стратегических задач управления на основе четкого подразделения затрат на прямые и косвенные, основные и накладные, постоянные и переменные, производственные и периодические.

Экономисты затрудняются утверждать, кто из ученых стоял у истоков теоретического обоснования такой классификации затрат. Еще в 1781 году Т.Е. Клинштейн в своей книге “Учение об альтернативах в учете” на примере металлургического производства показал, как прямые затраты нужно относить на отдельные фазы (переделы): добывающее производство; угольное; переработка шлаков; плавка; кузнечное производство. А накладные расходы, по его мнению, следовало списать прямо на счет результатов за период.

Впервые в пользу граничных затрат высказался видный немецкий ученый О. Шмаленбах. В 1899 году в статье “Бухгалтерия и калькуляция в фабричном деле”, опубликованной в газете “Немецкая металлургия”, он провел различия между прямыми затратами покупателя и косвенными затратами. Кроме того, в данной статье были упомянуты такие понятия, как “первичные накладные расходы”, “вторичные накладные расходы”, “постоянные затраты”, “переменные затраты”, “прогрессивные затраты” и “дегрессивные затраты”. О. Шмаленбах уже тогда считал теоретически правильным относить на конкретных покупателей только первичные накладные расходы, а вторичные -- покрывать за счет валовой прибыли. Идея же организации учета сумм покрытия впервые им была обнародована в его работе “Основы учета себестоимости и политика цен”, изданной в 1902 году.

На необходимость четкого разграничения затрат между постоянными и переменными их частями указывал также в 1903 году Г. Гесс. По этому поводу он писал: “К постоянным затратам я отношу все те статьи, которые предусматривают подготовку предприятия, к общим переменным затратам -- все оставшиеся элементы” [Hese H. Manufacturing. Capital Costs, Profits and Dividents. -- The Ingenering Magazine -- vol. 26. № 3].

Приведенные примеры теоретического и практического приложения идеи разграничения затрат на постоянные и переменные не имели под собой еще основания -- их зависимости от объема производства. Такую зависимость впервые обосновал Дж. Кларк. В 1923 году он предложил подразделять валовые издержки производства, в зависимости от объема производства, на постоянные и переменные. К постоянным, по его мнению, следовало относить: амортизацию основного капитала; расходы на содержание административного и технического персонала; поддержание оборудования в надлежащем состоянии; содержание сбытовой сети; сумму обычной прибыли на задействованный капитал. К переменным же затратам, согласно Дж. Кларку, следовало относить стоимость сырья, материалов, электроэнергии, рабочей силы, эксплуатации оборудования и др., изменяющихся в зависимости от величины объема производства.

В 1936 году, развивая эти идеи, американский экономист Джонатан Гаррисон создал учение -- ”Директ-костинг”, согласно которому в составе себестоимости необходимо учитывать только прямые расходы. Основные идеи этой системы были опубликованы им в январе 1936 года в бюллетене Национальной ассоциации промышленного учета. Вначале эта концепция не получила широкого признания, ее критиковали сторонники полной себестоимости. Они утверждали, что полная себестоимость необходима для акционеров, вкладчиков капитала и даже для управляющих. И только в последующем “Директ-костинг” стал преобладающим методом учета затрат.

Следует иметь в виду, что появление “Директ-костинга” имело и чисто бухгалтерскую причину. Счетные работники в то время пришли к выводу, что все затраты следует разделить на относящиеся к данному отчетному периоду (реализуемые в нем) и связанные с выработкой продукции (они относятся к тем отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции). Первые получили название постоянных, вторые -- переменных. Если этот подход правилен, то, естественно, в состав себестоимости можно и нужно включать только прямые затраты. Основным возражением против сказанного являлось то, что в этом случае оценка незавершенного производства в балансе оказывается заниженной, а расходы каждого отчетного периода -- завышенными.

В 30-е годы ХХ века исследования в области системы “Директ-костинг” также провели Вальтер Раутенштраух, Джон Х. Уильямс, Чарльз М. Кноппель. Ими были разработаны графики промежуточного бюджета и критического объема производства. С помощью этого графика можно было проследить связь между показателями объема, себестоимости и прибыли.

Значительный вклад в развитие идеи “Директ-костинг” внес К. Румель, издав книгу “Единая система учета затрат на основе пропорциональности затрат и производственных величин”. В ней содержится практическое руководство по использованию учета затрат как информационного инструмента, действующего по принципам “Директ-костинга”. Он же ввел понятие “учет затрат по блокам”. По его мнению, если блок постоянных затрат противопоставить блоку пропорциональных затрат и отнести на изделия только пропорциональные затраты, а не эксплуатационные расходы, то такую систему следует называть “учетом затрат по блокам”. Сущность идеи К. Румеля состоит в разделении затрат, пропорциональных объему, и затрат, пропорциональных длительности календарного периода. При этом затраты, пропорциональные объему, относятся прямо на носители затрат, в то время как затраты, пропорциональные длительности периода, собираются как нераспределенные в одном блоке.

Значительное развитие система “Директ-костинг” получила после второй мировой войны. Усиление контроля за производственными затратами стало стимулировать дальнейшие исследования в области себестоимости. При этом широкое распространение получили расчеты, связанные с нахождением точки критического объема производства. В результате этого в начале 50-х годов в США ряд компаний стали возвращаться к учету только прямых затрат, но теперь к ним, кроме материалов и заработной платы рабочих, стали относить еще и переменные накладные расходы.

Фактическое внедрение системы “Директ-костинг” в США относится к 1953 году, когда Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов в своем отчете опубликовала описание этой системы. В 1961 году ею был опубликован второй отчет, где исследованию подверглись 50 крупных фирм, применяющих данную систему.

В настоящее время “Директ-костинг” широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии данный метод получил наименование “учет частичных затрат” или “учет суммы покрытия”, в Великобритании его называют “учетом маржинальных затрат”, во Франции -- ”маржинальная бухгалтерия” или “маржинальный учет”.

Маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам.

При описании этой системы в отечественной литературе по бухгалтерскому учету часто встречается термин “учет ограниченной, неполной или сокращенной себестоимости”. На наш взгляд, приемлемым названием для озвучивания этой системы у нас в стране является термин: “маржинальный метод бухгалтерского учета”. Мы это связываем с тем, что основным показателем при системе “Директ-костинг” является маржинальный доход. С его помощью определяется порог рентабельности производства, устанавливается цена безубыточной реализации продукции, строится ассортиментная политика предприятия и т.д. В этих условиях термин “маржинальный метод” для отечественных специалистов становится более понятным и значимым, чем “Директ-костинг”. Кроме того, как мы уже отмечали, в Великобритании и Франции для характеристики данной системы также основной упор делается именно на маржинальную направленность.

Невзирая на то, что бухгалтерские стандарты не разрешают в полном объеме использовать систему “Директ-костинг” для составления внешней отчетности и расчета налогов, данный метод в настоящее время находит все более широкое применение в отечественной бухгалтерской практике. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и обоснования для принятия как перспективных, так и оперативных управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т.д.

1.2 Анализ прибыли в системе «Директ-костинг»

Прибыль является одним из основных показателей хозяйственной деятельности любой коммерческой организации. От степени ее познания и использования в определяющей мере зависит эффективность многих экономических рычагов воздействия на производство.

В экономической теории понятие «прибыль» имеет разные значения. Речь может идти о доходах, полученных предприятием, но также о большем, чем ожидалось, удовлетворении, которое получит потребитель, или о выгоде, принесенной стране тем или иным мероприятием. Во всех случаях речь идет о прибыли - предприятия, потребителя, общества в целом.

Прибыль является показателем, наиболее полно отражающим эффективность производства, объем и качество произведенной продукции, состояние производительности труда, уровень себестоимости. Вместе с тем прибыль оказывает стимулирующее воздействие на укрепление коммерческого расчета, интенсификацию производства при любой форме собственности.

Прибыль -- один из основных финансовых показателей плана и оценки хозяйственной деятельности организаций. За счет прибыли осуществляются финансирование мероприятий по научно-техническому и социально-экономическому развитию организаций.

Рыночная экономика усиливает многоаспектное значение прибыли. Это связано с тем, что предприятие получив экономическую и хозяйственную самостоятельность, само решает, как, на какие цели и в каких размерах использовать прибыль, оставшуюся в их распоряжении после уплаты налогов в бюджет и других обязательных платежей и отчислений.

В условиях рыночной экономики значение прибыли огромно. Стремление к их получению должно ориентировать товаропроизводителей к выпуску продукции, нужной потребителю и с минимальными затратами. Таким образом, при развитой конкуренции этим будет достигнута не только цель предпринимательства, но и удовлетворение общественных потребностей.

Современные условия хозяйствования коренным образом меняют роль и содержание анализа деятельности предприятия в целом и его разделов в частности. Если при административно-командной системе хозяйствования в первую очередь изучались основные фонды, материальные и трудовые ресурсы, издержки и прибыль, и в заключение -- финансовое состояние, то в рыночных условиях на передний план вышел финансовый анализ, и прежде всего анализ финансовых результатов.

В условиях рынка анализ финансовых результатов должен служить, прежде всего, принятию правильных управленческих решений. Информационной базой для анализа является бухгалтерская отчетность, которая в значительной степени упрощена и приближена к международным стандартам учета и отчетности.

Анализ финансовых результатов, основывающийся на данных только бухгалтерской отчетности, приобретает характер внешнего анализа, который проводится обычно за пределами предприятия лицами, не работающими на данном предприятии, но имеют к нему прямой или косвенный финансовый интерес. Проведение такого анализа дает возможность получить весьма ограниченную часть информации о деятельности предприятия, и тем самым не позволяет выявить все факторы его успеха.

Внутренний анализ должен служить непосредственно целям управления деятельностью предприятия. Источником информации для проведения внутреннего анализа могут выступать как бухгалтерская отчетность, так и данные производственного и финансового учета, т. е. сведения о выпуске и реализации продукции, о ее себестоимости, о различных видах затрат и т.д.

Значение анализа финансовых результатов, прежде всего, заключается в том, что оно позволяет оценить качество работы предприятия. Поэтому на каждом конкретном предприятии необходимо проводить систематический анализ формирования, распределения и использования прибыли.

Исследование методологии факторного анализа прибыли показывает, что при анализе этого показателя используют, как правило, модель следующего вида:

Р = q (ред - s),

Где Р - величина прибыли; q - количество единиц реализованной продукции; ред - цена реализации единицы продукции; s - себестоимость единицы продукции.

Эта модель предполагает, что все приведенные показатели изменяются сами по себе, независимо друг от друга. Прибыль изменяется прямо пропорционально объему реализации, если реализуется рентабельная продукция. Если продукция убыточна, то прибыль изменяется обратно пропорционально объему продаж.

Таким образом, наличие такой модели не позволяет в полной мере оценить взаимосвязь объема производства (реализации) продукции и ее себестоимости. При увеличении объема производства (реализации) себестоимость единицы продукции снижается, так как обычно возрастает только сумма переменных расходов (сдельная зарплата производственных рабочих, сырье, материалы, топливо на технологические цели, электроэнергия), а сумма постоянных расходов (амортизация, аренда помещений, повременная ставка оплаты труда рабочих, зарплата и страхование административно-управленческого персонала и др.) остается, как правило, без изменения. И наоборот, при спаде производства себестоимость изделий возрастает из-за того, что больше постоянных расходов приходится на единицу продукции.

В современных же условиях необходимо обеспечить системный подход при изучении факторов изменения прибыли и прогнозирования ее величины. Он в свою очередь, базируется на категории маржинального дохода и делении производственных затрат на переменные и постоянные.

Маржинальный доход представляет собой сумму прибыли и постоянных расходов. Эта категория основана на том, что полное поглощение всех постоянных расходов предусматривает списание их полной суммы на текущие результаты предприятия. В формализованном виде маржинальный доход (МД) можно представить двумя основными формулами:

МД = Р + 2пост и МД = N - 2перем

где Р - прибыль; N - выручка от реализации продукции; Ztoct - постоянные расходы; 2перем - переменные расходы.

Приступая к анализу влияния на прибыль отдельных факторов, представленную выше формулу преобразовывают следующим образом:

Р = МД -Zmct

Для выполнения аналитических расчетов прибыли от продаж в западной практике часто используют показатели выручки от продаж и удельного веса маржинального дохода в выручке от продаж вместо показателя общей суммы маржинального дохода. Взаимосвязь этих показателей следующая:

Бмд = МД / N,

Где Бмд - удельный вес маржинального дохода в выручке от продаж

Если из этой формулы выразить сумму маржинального дохода, то получим другую формулу определения прибыли от продаж:

Р = N х Бмд - Zmct

На прибыль от продаж оказывают влияние изменения:

- количества и структуры проданного;

- уровня цен;

- уровня постоянных расходов.

1.3 Оптимизация объема производства, прибыли и издержек в системе “Директ-костинг”

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации продукции над затратами (издержками) по ее производству и сбыту. Главная факторная цепочка, формирующая прибыль, может быть представлена схемой:

Затраты ---> объем производства ----> прибыль

Составляющие этой схемы должны находится под постоянным внимательным контролем. Эта задача решается на основе организации учета затрат по системе “директ-костинг”, значение которой возрастает в связи с переходом к рыночной экономике.

Оптимизация прибыли предприятия в условиях рыночных отношений требует постоянного притока оперативной информации не только внешнего характера (о состоянии рынка, спроса на продукцию, ценах и т.п.), но и внутреннего - о формировании затрат на производство и себестоимости продукции. Эта информация опирается на систему производственного учета расходов по местам их возникновения и видам изделий, на выявленные отклонения расхода ресурсов от стандартных норм и смет, на данные о калькуляции себестоимости отдельных видов продукции, учете результатов реализации по видам изделий. Важно отметить, что в зависимости от учетной политики, производимой предприятием в области производственного учета, степень детализации учета затрат, а следовательно и анализа, различны для разных предприятий. Методика анализа прибыли и себестоимости зависит также от полноты включения затрат в себестоимость, наличия раздельного учета переменных и постоянных затрат.

Теоретической базой оптимизации прибыли и анализа затрат является система учета прямых затрат - “директ-костинг”, которую называют еще “системой управления себестоимостью”, или “системой управления себестоимостью”, или “системой управления предприятием”.

Система “директ-костинг” является атрибутом рыночной экономики. В ней достигнута высокая степень интеграции учета, анализа и принятия управленческих решений. Главное внимание в этой системе уделяется изучению поведения затрат ресурсов в связи в зависимости от изменения объемов производства, что позволяет гибко и оперативно принимать решение по нормализации финансового состояния предприятия. Наиболее важные аналитические возможности системы “директ-костинг” следующие: оптимизация прибыли и ассортимента выпускаемой продукции; определение цены на новую продукцию; просчет вариантов изменения производственной мощности предприятия; оценка эффективности производства (приобретения) полуфабрикатов; оценка эффективности принятия дополнительного заказа, замены оборудования и др.

Известно, что для целей управления прибылью и себестоимостью затраты классифицируются по различным признакам. Сущностью системы “директ-костинг” является разделение затрат на производство на переменные и постоянные в зависимости от изменений объема производства. К переменным относятся затраты, величина которых изменяется с изменением объема производства: затраты на сырье и материалы, заработная плата основных производственных рабочих, топливо и энергия на технологические цели и другие расходы. В зависимости от соотношения темпов роста объема производства и различных элементов переменных затрат последние, в свою очередь, подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и дигрессивные.

К постоянным принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением объема производства, например, арендная плата, проценты за пользование кредитами, начисленная амортизация основных фондов, некоторые виды заработной платы руководителей предприятия, фирмы и другие расходы.

Следует отметить, что разделение затрат на постоянные и переменные несколько условно, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами системы “директ-костинг”.

В зарубежной практике для повышения объективности разделения затрат на постоянные и переменные предложены ряд эффективных практических методов: метод высшей и низшей точки объема производства; метод статистического построения сметного уравнения; графический метод и др.

Общие затраты на производство (Z) состоит из двух частей: постоянной (Z const) и переменной (Zvar), что отражается уравнением:

Z=Zconst+Z var, или в расчете затрат на одно изделие Z = (C o + C 1) X ,

где Z - общие затраты на производство; X - объем производства (количество единиц изделий); Co - постоянные затраты в расчете на единицу изделия (продукции) ;С 1 - переменные затраты на единицу изделия (ставка переменных расходов на единицу изделия).

Для построения уравнения общих затрат и разделения их на постоянную и переменную части по методу высшей и низшей точки используется следующий алгоритм.

1. Среди данных об объеме производства и затратах за период выбираются максимальные и минимальные значения соответственно объема и затрат;

2. Находятся разности в уровнях объема производства и затрат.

3. Определяется ставка переменных расходов на одно изделие путем отнесения разницы в уровнях затрат за период (разность между максимальным и минимальным значениями затрат) к разнице в уровнях объема производства за тот же период.

4. Определяется общая величина переменных расходов на максимальный (минимальный) объем производства путем умножения ставки переменных расходов на соответствующий объем производства.

5. Определяется общая величина постоянных расходов как разность между всеми затратами и величиной переменных расходов.

6. Составляется уравнение совокупных затрат, отражающее зависимость изменений общих затрат от изменения объема производства.

Покажем порядок расчетов на примере. Приведены исходные данные об объеме производства и затратах за анализируемый период (по месяцам). Максимальный объем производства за период составляет 170 шт., минимальный - 100 шт. Соответственно максимальные и минимальные затраты на производство составили 98 тыс.руб. и 70 тыс. руб. Разность в уровнях объема производства составляет 70 шт. (170 - 100), а в уровнях затрат - 28 тыс. руб. (98 - 70).

Ставка переменных расходов на одно изделие составит 400 руб. (28000:70).

Общая величина переменных расходов на минимальный объем производства составит 40 тыс.руб. (100 . 400), на максимальный объем - 68 тыс.руб. (170 . 400).

Общая величина переменных расходов на минимальный объем производства составит 40 тыс.руб. (100 . 400), а на максимальный объем - 68 тыс.руб. (170 . 400).

Общая величина постоянных затрат определяется как разность между всеми затратами на максимальный (минимальный) объем производства и переменными затратами. Для нашего примера она составит 30 тыс.руб. (70 - 40, или 98 - 68).

Уравнение затрат для данного примера имеет вид

Z = 30 + 0,4 . X,

где: Z - общие затраты, X - объем производства.

Графические уравнение затрат отображается прямой линией, проходящей через три характерные точки (рис. 1.). На оси ординат (оси затрат на производство) линия проходит через точку, соответствующую величине постоянных расходов. Линия постоянных расходов параллельна оси абсцисс (оси объема производства. Линия затрат проходит также через точки пересечения максимального и минимального объемов производства с соответствующими значениями общий затрат на производство.

Степень реагирования издержек производства на изменения объема продукции может быть оценена с помощью так называемого коэффициента реагирования затрат. Этот коэффициент вычисляется по формуле

Z K = -N

где: K - коэффициент реагирования затрат на изменения объема производства; Z - изменения затрат за период/ в %;N - изменения объема производства/ в %.

Рис. 1. Зависимость изменения затрат от объема выпуска продукции

АВС - линия изменения затрат;

АД - линия постоянных расходов;

А - точка, соответствующая величине постоянных затрат;

В - низшая точка объема производства (затрат);

С - высшая точка объема производства (затрат)

Для постоянных расходов коэффициент реагирования затрат равен нулю (К = 0). В зависимости от значения коэффициента реагирования выделяют типовые хозяйственные ситуации, которые перечислены в таблице 1.

Таблица 1 Значения коэффициента

В табл. 2. представлены различные варианты поведения затрат в зависимости от изменения объема производства.

Таблица 2.

Из таблицы 2 видно, что общие затраты для всех вариантов при объеме производства 10 ед. при пропорциональном росте затрат (К = 1) общие затраты составят 290 тыс. руб. (0,14 . 70 + 4 . 70). При прогрессивном росте затрат (К = 1,5) общие расходы составят 3186 тыс. руб. (0,14 . 70 + 45,5 . 70). Дигрессивное изменение затрат (К = 0,8) даст общие расходы в сумме 106 тыс.руб. На рис. 2. дано графическое изображение поведения затрат в зависимости от изменения объема изображения поведения затрат в зависимости от изменения объема производства. Аналогично можно построить график поведения затрат в расчете на единицу продукции.

Рис. 2. Графическое изображение вариантов изменения затрат в зависимости от объема производства продукции

Чтобы обеспечить снижение себестоимости и повышения прибыльности работы предприятия необходимо выполнять следующее условие: темпы снижения дигрессивных расходов должны превышать темпы роста прогрессивных и пропорциональных расходов.

Важным аспектом анализа постоянных расходов является деление их на полезные и бесполезные (холостые). Это деление вязано со скачкообразным изменением большинства производственных ресурсов. Например, предприятие не может приобрести полстанка. В связи с этим затраты ресурсов растут не непрерывным образом, а скачкообразно, в соответствии с размерностью того или иного потребляемого ресурса. Таким образом, постоянные затраты можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в производственном процессе. Zconst = Zполезные + Z бесполезные.

Величину полезных и бесполезных затрат можно исчислить, имея данные о максимально возможном (Nmax) и фактическом объеме производимой продукции (Nэфф.)

Z бесполезные = (Zmax - Zэфф.) . Zconst / N max

Легко вычислить и величину полезных расходов Zполезные = Nэфф. Zconst./Nmax

Анализ и оценка бесполезных затрат дополняется изучением всех непроизводительных расходов предприятия. Этот вопрос рассматривается далее.

Разделение затрат на постоянные и переменные, а постоянных - на полезные и бесполезные является первой особенностью директ-костинга. Ценность такого разделения - в упрощении учета и повышения оперативности получения данных о прибыли.

Второй особенностью системы директ-костинг является соединение производственного и финансового учета. По системе директ-костинг учет и отчетность на предприятиях организованы таким образом, что появляется возможность регулярного контроля данных по схеме “затраты-объем-прибыль№. Основная модель отчета для анализа прибыли выглядит следующим образом.

Объем реализации 1500

Переменные затраты 1000

Маржинальный доход 500

Постоянные расходы 300

Прибыль (чистый доход) 200

Маржинальный доход представляет собой разность между выручкой от реализации и переменными затратами. Он представляет собой, с другой стороны, сумму постоянных расходов и чистого дохода. Это обстоятельство позволяет строить многоступенчатые ответы, что важно для детализации анализа.

Многочисленность составления отчета о доходах является третьей особенностью системы директ-костинг. Так, если в приведенном выше отчете примененные затраты подразделить на производственные и непроизводственные, то отчет станет трехступенчатым. При этом сначала определяется производственный маржинальный доход, затем доход в целом, затем чистый доход. Например,

Объем реализации 1500

Переменные производственные затраты - 900

Производственный маржинальный доход - 600

Переменные производственные затраты - 100

Маржинальный доход - 500

Постоянные расходы - 300

Прибыль (чистый доход) - 200

Четвертой особенностью системы директ-костинг является разработка методики экономико-математического и графического представления и анализа отчетов для прогноза чистых доходов.

В прямоугольной системе координат строится график зависимости себестоимости (затрат и дохода) от количества единиц выпущенной продукции, а по горизонтали - количество единиц продукции (рис. 1.5.). В точке критического объема производства (К) нет прибыли и нет убытка. Справа от нее заштрихована область чистых прибылей (доходов). Для каждого значения (количества единиц продукции) чистая прибыль определяется как разность между величиной маржинального дохода и постоянных расходов.

Слева от критической точки заштрихована область чистых убытков, которая образуется в результате превышения величины постоянных расходов над величиной маржинального дохода.

Аналитические возможности системы директ-костинг раскрываются наиболее полно при исследовании связи себестоимости с объемом реализации продукции и прибылью. Запишем исходное уравнение для анализа. Объем реализации продукции или выручки (N) связан с себестоимостью (Z) и прибылью от реализации ® следующим соотношением: N = Z + R.

Если предприятие работает прибыльно, то значение R > 0, если убыточно, тогда R < 0. Если R = 0, то нет ни прибыли, ни убытка и выручка от реализации равна затратам. Точка перехода из одного состояния в другое (при R = 0) называется критической точкой. Она применительна тем/ что позволяет получить оценки объема производства, цены изделия, выручки, уровня постоянных расходов и др. показателей, исходя из требований общего финансового состояния предприятия. Для критической точки имеем N = Z или N = Zconst + Zvar.

Рис. 3. График взаимосвязи показателей объема производства затрат и прибыли

Если выручку представить как произведение цены продаж единицы (р) и количества проданных единиц (q), а за траты пересчитать на единицу изделия, то получим развернутое уравнение

q = Zc + Zv p .. q

где; Zc - постоянные расходы на весь объем производства продукции;Zv - переменные расходы в расчете на единицу изделия.

Это уравнение является основным для получения необходимых оценок.

1. Расчет критического объема производства

где: q - объем производства продукции (количество единицы изделий);d - маржинальный доход на единицу изделия, руб.

Маржинальный доход на весь выпуск определяется как разность между выручкой и суммой переменных затрат.

Порог рентабельности (точка безубыточности) -- это показатель, характеризующий объем реализации продукции, при котором выручка предприятия от продажи продукции (работ, услуг) равна всем его совокупным затратам, т.е. это тот объем продаж, при котором предприятие не имеет ни прибыли, ни убытка

Величина маржинального дохода показывает вклад предприятия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.

директ костинг прибыль издержки

Глава 2. Анализ оптимизации объема производства, прибыли и издержек в системе «Директ-костинг» на предприятии ЗАО «Элита»

2.1 Краткая характеристика хозяйственно-финансовой деятельности предприятия (швейной фабрики «Элита»)

Организационно-правовая форма акционерного общества «Элита» - закрытое акционерное общество. Общество является юридическим лицом и действует на основании устава и законодательства РФ. Прошло регистрацию в Новочебоксарской городской администрации - Постановление № 2681 от 16.08.1996г.ЗАО «Элита» находится по адресу: 429951 Чувашская республика, г. Новочебоксарск, ул. Коммунистическая, 13а. Филиалов и представительств ЗАО «Элита» не имеет. Производственные помещения расположены в одноэтажном здании, общая площадь которого составляет 650 м² .

Здание является частной собственностью акционеров ЗАО «Элита»Предметом деятельности ЗАО «Элита» является выпуск и реализация швейных изделий. Количество рабочего персонала 176 человек. Органами управления ЗАО «Элита» является: - общее собрание акционеров; - совет директоров; - директор. Сведения о компетенции органов управления обществом и порядок принятия им решений содержаться в основном учредительном документе - в уставе согласно ч.1, ст.97 Гражданского кодекса РФ и Федерального закона «Об акционерных обществах», закрытым акционерным обществом признается акционерное общество, акции которого распределяются только среди его учредителей или заранее определенного круга лиц. Учредителями ЗАО «Элита» является учредители по реестру.

Уставный капитал ЗАО «Элита» сформирован за счет средств, учредителей. Величина уставного капитала зафиксирована в уставе ЗАО «Элита» и эта величина не менялась за все время существования предприятия. Размер уставного капитала составляется составляет 160000 рублей. Он составляется из номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами, в т.ч. из 16000 штук обыкновенных акций номинальной стоимостью 10 рублей.

Все обыкновенные акции ЗАО «Элита» имеют одинаковую номинальную стоимость, является именными и предоставляют акционерам - их владельцами одинаковый объем прав. Обыкновенные акции являются голосующими акциями по всем вопросам компетенции общего собрания. Акционеры - владельцы обыкновенных акций имеют право на получение дивидендов. Дивиденды являются частью чистой прибыли общества за текущей год, распределяемая среди акционеров пропорционально числу имеющихся у них акций.Ежегодно ЗАО «Элита» проводит годовое общее собрание акционеров. Внеочередное общее собрание проводится по решению совета директоров.

В обществе создается резервный фонд в размере, предусмотренным уставом общества, но не менее 15% его уставного капитала. Добавочный капитал составляет 97155 рублей.

ЗАО «Элита» специализируется на выпуске швейных широкого ассортимента. Так ассортиментом фабрики является мужская сорочка разных стилей и направлений, в объеме производства занимает широкий ассортимент детских изделий. На данном этапе развития предприятия приоритет отдается больше детскому ассортименту, т.к. на рынке сложился устойчивый спрос именно на эту группу товаров. Прежде чем появится на прилавках магазинов продукция ЗАО «Элита» проходит определенный технологический цикл. В первую очередь модели мужского, женского и детского ассортимента разрабатываются конструкторами в экспериментальном отделе. Затем лекала изделий экспериментальный отдел передает в раскройный цех, где их кроет и, в свою очередь, передают в швейный цех. В швейном цеху работают 3 бригады. Они доводят швейное изделие до полной готовности. Комплектовщики, которые также работают в цеху, укомплектовывают изделие и передают на склад готовой продукции. И уже со склада готовая продукция реализуется в торговые точки ЗАО «Элита» и напрямую покупателям.

В настоящее время 20% выпускаемой продукции ЗАО «Элита» реализуется в Чувашии. Остальная часть реализуется по всей территории России от Калининграда до Якутска, чему способствуют постоянные выезды специалистов фабрики на региональные отраслевые выставки и ярмарки. На территории Чувашии ЗАО «Элита» имеет в торговых точек. Это три точки в г. Новочебоксарске, две - в г. Чебоксары, и одна точка в г. Канаш. Рассмотрим основные технико-экономические показатели организации в табл. 3.

Из таблицы 3 видно, главным показателем деятельности организации является объем продажи товаров, работ и услуг. Объем реализованных товаров (работ, услуг) по результатам деятельности, а 2008 год уменьшился по сравнению с 2007 годом на 228 тыс.рублей и составил 17942 тыс.рублей. Себестоимость реализованных товаров (работ, слуг) увеличилась по сравнению с 2007 годом на 2091 тыс. рублей и вставила 14362 рублей.

Коммерческие расходы уменьшился на 520 тыс.рублей и составили 643 тыс.рублей. Управленческий расходы уменьшился на 817 тыс.рублей и составил 2204 тыс.рублей.

Прибыль от продаж 2008 года уменьшилось по сравнению с 2007г. на 982 тыс. руб. и составила 722 тыс. руб. За 2002г. организация больше получила прибыль, чем 2007 году.

Таблица 3 Основные технико-экономические показатели ЗАО « Элита» за 2007-2008 гг.

Чистая прибыль полученная за 2008 год составила 210 тыс.рублей и уменьшилось по сравнению с 2007 годом на 936 тыс. рублей.

В целом организация работает убыточно.

Среднесписочная численность работников в 2008 году составила 176 человека.

Капитал организации на конец 2008 года не изменился по сравнению с началом 2007 года. Дебиторская задолженность на конец 2008 года по сравнению с началом 2007 года увеличилось на 1289 тыс. рублей и составила 2128 тыс. рублей, и кредиторская задолженность увеличилась на 1762 тыс. рублей и составила 4003 тыс. рублей.

В таблице 4 отражены результаты хозяйственной деятельности анализируемого предприятия. Данные свидетельствуют о уменьшении объема производства работ и услуг в ЗАО «Элита». Темп уменьшения составил 98,7%, абсолютное уменьшение - 228 тыс.руб. Из всех видов ресурсов наиболее эффективно использовались материалы и трудовые ресурсы.

Таблица 4 Анализ результатов хозяйственной деятельности ЗАО «Элита» за 2007 - 2008 гг.

Рост среднесписочной численности работающих на 8 человек сопровождался улучшением структуры рабочей силы. которое выразилось в увеличении удельного веса работников производства в среднесписочной численности работающих на 2,11%. В результате увеличение в объеме продукции составило 406,27 тыс. руб. (0,0211х176х109,4). Вместе с тем среднегодовая выработка на одного работающего, как и работника производства, увеличилась, чем среднесписочная численность, что положительно характеризует использование трудовых ресурсов при одновременном увеличении материального стимулирования работников.

Фондоотдача за указанный период уменьшилась на 10,03%, что обусловило уменьшение в объеме продукции в сумме 1999,36 тыс.руб. (0,88х2272). Фондоотдача уменьшилось за счет уменьшение выручки и увеличение среднегодовых стоимости основных средств.

Таким образом, для организации ЗАО «Элита» основные средства является одним из важнейших факторов. Их состояние и эффективное использование прямо влияет на конечные результаты организации. Более полное и рациональное использование основных средств и производственных мощностей ЗАО «Элита» способствует улучшению технико-экономических показателей: росту производительности труда, повышение фондоотдачи, увеличению выпуска продукции.

2.2 Анализ определения точки безубыточности швейной фабрики «Элита»

Использование в экономическом анализе деления затрат на переменные и постоянные позволяет установить функциональную зависимость между прибылью, объемом производства и реализации и затратами. Наличие этой зависимости используется для выполнения нетрудоемких расчетов различных вариантов уровней прибыли в зависимости от устанавливаемых цен, структуры реализуемой продукции по видам, ее оценки на уровне переменных затрат и общей суммы постоянных расходов. Эта зависимость может быть использована для прогнозирования уровня безубыточности организации.

Связь прибыли с объемом продаж и затратами такова, что прибыль от реализации зависит не только от количества проданного, но и от той доли постоянных расходов, которая будет отнесена на единицу реализованной продукции. Поэтому организация должна стремиться к снижению суммы постоянных расходов, особенно доли постоянных расходов в цене за единицу продукции. Постоянные расходы могут корректироваться в сторону снижения за счет той их части, которая регулируется руководством организации.

При увеличении объема реализации за счет расширения производственной мощности организации обычно увеличивается и сумма постоянных расходов, но темпы роста последних должны быть меньшими в сравнении с предполагаемым ростом объема реализации, иначе заметного роста прибыли не будет.

Для расчета точки критического объема реализации в зависимости от затрат при аналитическом исследовании различных вариантов соотношения факторов выполняют расчет, используя формулы:

В_к = НЗ/ 1- НЗ/В

где В_к -- выручка от реализации в точке безубыточности (порог рентабельности); НЗ -- неизменяющиеся (постоянные) затраты; ИЗ -- изменяющиеся (переменные) затраты; В -- выручка от реализации в отчетном году.

МД -- маржинальный доход = В -- ИЗ -- должен быть максимальным, так как это источник покрытия постоянных расходов и образования прибыли;

ЭОР -- эффект (сила воздействия) операционного рычага

Маржинальный доход =В - ИЗ/ Прибыль

Показывает, сколько процентов изменения прибыли дает каждый процент изменения выручки (эластичность между прибылью и выручкой от продажи);

ЗФП -- запас финансовой прочности = В -- В_к, т.е. превышение фактической выручки над порогом рентабельности (в рублях или штуках). Это зона безопасной работы организации.

Используя данные формы № 2 и данные по учету затрат, можно определить выручку в точке безубыточности анализируемой организации (таблица 3).

Для определения объема и стоимости продаж, при которых коммерческое предприятие способно покрыть все свои расходы, не получая прибыль, но и без убытка, необходимо установить точку безубыточности. Из выручки от реализации продукции (без НДС, акцизов, таможенных пошлин) вычитаются условно-переменные затраты и получается маржинальная прибыль. Далее из маржинальной прибыли вычитаются условно-постоянные расходы и определяется финансовый результат (прибыль или убыток). Точка безубыточности -- это такой объем выручки, при котором предприятие не получает ни прибыли, ни убытка.

Таблица 5 Расчет критического объема реализации ЗАО «Элита» в 2007-2008 гг.

Итак, чтобы быть безубыточным, ЗАО «Элита» в 2008 г. необходимо было реализовать товар в сумме не меньше, чем 11047,7 тыс. р. Из таблицы 5. видно, что выручка от продажи ЗАО «Элита» превышает уровень безубыточности.

Эффект операционного рычага равен 3,4, следовательно, любое изменение выручки влечет за собой изменение прибыли в пропорции 1 : 3,4.

Более наглядно точку безубыточности рассмотрим на рисунке 1.

2.3 Директ-костинг как основа для планирования производственной программы

Эффективное управление ассортиментом продукции позволяет увеличить прибыль и приток денежных средств в сжатые сроки и без значительных инвестиций.

Ресурсы предприятия всегда ограничены, следовательно, производить и продавать необходимо только то, что приносит достаточную прибыль и стабильный поток денежных средств.

Чтобы установить оптимальный ассортимент продукции предприятия, важно определить:

- что предприятие производит, включая все услуги, предоставляемые сторонним организациям, а не только основные виды деятельности;

- какие товары или услуги наиболее привлекательны на рынке и пользуются наибольшим платежеспособным спросом;

- существуют ли новые рынки сбыта выгодных для предприятия товаров и услуг и возможно ли использование новых каналов сбыта.

К числу основных задач следует отнести:

- подбор операционных маркетинговых методов портфельного анализа, которые помогут максимизировать прибыль и приток денежных средств;

- сбор маркетинговой информации, необходимой маржинальной бухгалтерии для анализа ассортимента продукции;

- взаимодействие отдела маркетинга и маржинальной бухгалтерии.

Основным инструментом маржинальной бухгалтерии является система директ-костинг, сущностной характеристикой которого является разграничение затрат на постоянную и переменную составляющие.

В условиях рынка и свободной конкуренции директ-костинг является важным элементом управления на предприятии. Администрация и менеджеры должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что же реально обходится предприятию производство того или иного продукта, оказание услуг, осуществление того или иного вида деятельности вне зависимости от того, каков на сегодняшний день размер оклада у директора или главного бухгалтера, каковы затраты на содержание офисов или другие подобные управленческие расходы. Поэтому сегодня в теории и практике управления себестоимостью и прибылью применяется следующий принцип оценки точности калькуляции: самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ и услуг.

Калькулирование себестоимости продукции по системе директ-костинг обеспечивает контроль над постоянными издержками, за вложениями в получение прибыли каждого выпускаемого вида продукта, за соблюдением ассортимента выпуска продукции. Такие калькуляции выявляют неконтролируемые центрами ответственности издержки, различия между прибыльными и неприбыльными операциями, поведение издержек относительно нормативов.

Другим важным моментом калькулирования себестоимости продукции по системе директ-костинг является связь калькуляции с анализом безубыточности производства, которая формирует информацию для расчета оптимального соотношения объема производства и прибыли.