Наибольший удельный вес во всех расходах предприятий занимают затраты на производство продукции. Совокупность производственных затрат показывает, во что обходится предприятию изготовление выпускаемой продукции, т.е. составляет производственную себестоимость продукции. Предприятия производят также затраты по реализации (сбыту) продукции, т.е. осуществляют воспроизводственные, или коммерческие расходы (на транспортировку, упаковку, хранение, рекламу и др.)

Производственная себестоимость и коммерческие расходы составляют полную, или коммерческую себестоимость продукции. Ее реальное определение на предприятии необходимо для:

· маркетинговых исследований и принятия на их основе решений о начале производства нового изделия с наименьшими затратами;

· определения степени влияния отдельных статей затрат на себестоимость продукции (работ, услуг);

· ценообразования;

· правильного определения финансовых результатов работы, а соответственно и налогообложение и прибыли.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой выраженную в денежной форме совокупность потребленных в процессе производства и реализации природных и топливно-энергетических ресурсов, материалов и покупных полуфабрикатов, а также затрат на оплату труда, амортизацию основных средств и др. расходов.

Закон рыночной экономики требует постоянного контроля за формированием себестоимости создаваемой продукции и представляемых услуг. На предприятиях появляется жизненная необходимость в исчислении достоверного показателя себестоимости с точки зрения его экономической сущности, которая определяется рядом экономических принципов.

Связь с осуществлением предпринимательской деятельности предприятия.

Сущность данного принципа заключается в том, что в себестоимость продукции включается издержки, связанные с процессом производства и реализации.

Разделение текущих и капитальных затрат.

К текущим относятся расходы производственных ресурсов, которые, как правило, потребляются в одном хозяйственном цикле. К капитальным относятся расходы на внеоборотные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в текущие издержки посредством начисления амортизации.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности - принцип начисления.

Согласно данному принципу факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Допущение имущественной обособленности предприятия.

В соответствии с этим принципом имущество и обязательства предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этого предприятия.

Четыре приведенных принципа являются исчерпывающими при решении вопроса о включении в себестоимость тех или иных расходов. Достоверно исчисленный показатель себестоимости обеспечивает правильность формирования основного финансового результата деятельности предприятия - прибыли от реализации продукции. Прибыль в условиях рыночной экономики является основной целью деятельности предприятий, поэтому по мере возникновения и развития в экономике страны конкуренции, демонополизации, свободной системы ценообразования будет возрастать роль себестоимости как важнейшего фактора, влияющего на рост массы прибыли.

В отечественной практике управления затратами существует следующая классификация:

по экономическим элементам;

по виду производства - основные и вспомогательные;

по виду продукции - отдельные изделия, группы однородных изделий, заказ, передел, работы, услуги;

по виду расходов - статьи калькуляции (для калькуляции себестоимости продукции и организации аналитического учета, и элементы затрат (для составления проектной сметы затрат и учета затрат на производство);

по месту возникновения затрат - участок, цех, производство, хозрасчетная бригада).

Группировка затрат по экономическим элементам предусмотрена Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли с последующим изменением, в данном положении, которым предусмотрен перечень элементов затрат и расшифровка каждого из них.

К элементам затрат относятся:

· материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизацию основных фондов;

· прочие затраты;

Материальные затраты наиболее крупный элемент затрат на производство, доля которого в общей сумме затрат составляет 60-90%, лишь в добывающих отраслях промышленности его доля невелика. Состав материальных затрат неоднороден и включает расходы на сырье и материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов по цене их возможного использования или реализации, учитывая, что отходы одного производства могут получить полноценным сырьем для другого). В стоимость сырья и материалов включается комиссионные вознаграждения, оплаты брокерских и иных посреднических услуг. Стоимость потребленного в процессе производства сырья и материалов включается в себестоимость продукции без налога на добавленную стоимость (НДС). Но существует и исключение из этого правила. Так, если продукция предприятия освобождена от НДС, то она не имеет возможности вычесть сумму уплаченного НДС из суммы налога, полученного при реализации своей продукции.

Затраты на оплату труда - это затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия, включая премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, в том числе в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах норм, предусмотренных законодательством, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате предприятия работников, занятых в основной деятельности.

Отчисления на социальные нужды - это отчисления во внебюджетные социальные фонды: пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд занятости, фонд обязательного медицинского страхования. Отчисления устанавливаются в процентах к оплате труда работников.

В состав Амортизации основных фондов входит сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из их балансовой стоимости и установленных норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части.

Все другие затраты, не входящие в ранее перечисленные элементы затрат, получают отражение в элементе Прочие затраты. Это налоги, сборы, отчисления в специальные фонды, платежи по кредитам в пределах установленных ставок, затраты на командировки, оплата услуг связи и другое.

Данная группировка требуется для определения объема использованных предприятием материальных, трудовых и финансовых ресурсов; позволяет выделить затраты общественного и живого труда и поэтому имеет большое макроэкономическое значение.

В связи с тем, что идет процесс сближения с международной практикой, на наш взгляд было бы целесообразно выделить еще один элемент - Финансовые затраты (банковские сборы, проценты за кредит, налоги и т.п.), что связано с функционированием предприятий в условиях рыночной экономики. Это даст информацию о финансовых затратах предприятия на обеспечение хозяйственной деятельности.

Для практического использования в системе управления формированием затрат и издержек целесообразно рассмотреть классификацию затрат с учетом вида расходов - по статьям калькуляции и элементам затрат. Существует примерная номенклатура статей затрат для различных производств:

Сырье и материалы (за вычетом отходов).

Покупные изделия, полуфабрикаты, услуги на оперативных предприятиях.

Заработная плата основных производственных рабочих.

Заработная плата дополнительных производственных рабочих.

Отчисления на социальное страхование с заработной платы основных и дополнительных производственных рабочих.

Расходы на подготовку и освоение производства.

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

Цеховые расходы.

Общезаводские расходы.

Потери от брака.

Внепроизводственные расходы.

Первые восемь статей затрат образуют цеховую себестоимость. Цеховая себестоимость плюс общезаводские расходы и потери от брака составляют производственную себестоимость. Наконец все 11 статей представляют собой полную себестоимость продукции.

В нынешних условиях перехода на рыночную экономику на многих малых и средних предприятиях используют сокращенную номенклатуру калькуляционных статей, т.е. затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются в соответствии с их экономическим содержанием.

Для определения себестоимости отдельных видов продукции используется группировка затрат по статьям калькуляции.

Номенклатуру статей расходов формируют предприятия, руководствуясь межотраслевыми и отраслевыми положениями (инструкциями), а также исходя из своей учетной политики. Номенклатура статей должна отвечать требованиям анализа, контроля, прогнозируемых расчетов, должна способствовать выделению прямых затрат.

При включении в себестоимость готовых изделий затраты могут быть оценены несколькими способами (способ оценки является одним из классификационных признаков).

При использовании исторической оценки сырье и материалы и т.п. списываются на производство по цене их приобретения, поэтому затраты носят исторический характер. Оценка и списание тех же самых компонентов по текущим рыночным ценам ресурсов приводят, как правило, к увеличению текущих затрат.

Затраты возобновления возникают при списании на производство сырья, материалов по ценам возобновления. Цена возобновления - это расчетная величина, которая определяется следующим образом: весь имеющийся запас сырья и других компонентов, необходимых для производства, оценивается по текущим рыночным ценам, то есть делается оценка их полного возобновления путем покупки на рынке по актуальным на данный момент ценам.

Затраты воспроизводства также как и затраты возобновления, основываются на стоимости воссоздания ресурсов. Однако сам процесс воссоздания ресурсов заключается не в покупке, а самостоятельном производстве необходимых ценностей.

В зарубежной практике под направлением, по которому ведется учет затрат на производство, понимается область деятельности, где требуется обособленный целенаправленный учет затрат на производство. Главным образом выделяют три направления учета затрат:

информация о затратах для определения себестоимости произведенной продукции;

данные о затратах для принятия решений;

сведения о затратах для контроля и регулирования.

Для определения себестоимости произведенной продукции нужно различать входящие и истекшие затраты. Входящие затраты - это средства, которые были приобретены для использования с целью получения дохода. Когда эти средства были израсходованы и потеряли возможность приносить доход, они переходят в разряд истекших.

Чтобы иметь возможность детально анализировать альтернативные варианты действий для принятия решения и планирования, необходимо систематизировать затраты следующим образом:

Затраты будущего периода, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

Безвозвратные затраты или затраты истекшего периода;

Вмененные затраты в результате принятого альтернативного направления; себестоимость амортизация капитальный производство

Инкрементные (приростные) и маржинальные (прямые) затраты.

Принципы учета затрат путем их распределения между продуктами не подходят для осуществления контроля за ними и их регулирования, так как цикл производства продукта может состоять из нескольких различных технологических операций, за каждую из которых отвечает отдельное лицо. Поэтому, имея сведения о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными участками производства (центрами ответственности).

Регулируемые затраты логически являются предметом регулирования со стороны менеджера, сфера ответственности которого связана с этими затратами. В противном случае затраты должны вполне определенно классифицироваться как нерегулируемые со стороны менеджера данного центра ответственности.

Классификация затрат по местам их возникновения. Под местом возникновения затрат следует понимать производственные подразделения, участки, выделяемые по следующим признакам: степень однородности определенной совокупности затрат и результатов; единство роли структурных подразделений по отношению к профилю предприятия; уровень анализа учетной информации для управления по подразделениям; обеспечение достоверного калькуляции фактической индивидуальной себестоимости продукции. Общая схема классификации затрат по местам их возникновения может быть представлена в Приложении А.

Места возникновения затрат целесообразно обособить в учете таким образом, чтобы обеспечить необходимый минимум информации для проведения межзаводского сравнительного анализа затрат и осуществления режима экономии в отдельных подразделениях предприятия.

Из всех оснований, на которых базируется классификация затрат, наиболее важным, по мнению А. Яруговой, является принцип эластичности наличия зависимости затрат производства, то есть явление эластичности, определяет деление затрат по степени их регулирования на изменение масштабов производства на переменные и постоянные. Такие затраты представлены в Приложении В.

Существует три вида зависимости переменных затрат от объемов производства.

1. Пропорциональная зависимость:

Поведение пропорциональных затрат на рис. 1.2. и 1.3.

2. Дегрессивная зависимость:

Как только пропорциональные затраты превысят величину "b", их сумма будет нарастать, но в меньшей пропорции, чем объем производства. Например, если коэффициент эластичности затрат от объемов использования топлива составляет 0,2, то это означает, что общая сумма затрат на топливо состоит из переменных на 20% и на 80% из постоянных затрат. Поэтому дегрессивные затраты часто называют смешанными.

3. Прогрессивная зависимость:

Как только пропорциональные затраты превысят величину "b", их сумма будет нарастать в большей пропорции, чем объем производства. Например, если расценки за выработанную продукцию постоянно увеличиваются, то затраты на заработную плату будут расти быстрее объемов производства.

Для постоянных затрат характерно отсутствие зависимости:

то есть между приростом объема производства и изменением постоянных расходов нет никакой связи.

Постоянные затраты обусловлены производственно-экономическим потенциалом предприятия. Чем полнее используется потенциал, тем больше отдача от израсходованных средств, тем быстрее окупаются постоянные затраты.

Неиспользованный потенциал увеличивает неэффективность постоянных затрат, средства расходуются без пользы, а значит затраты можно квалифицировать как бесполезные.

Рис. 1.10. Разделение постоянных расходов на полезные и бесполезные

Бесполезные (Fn) и полезные (FH) затраты можно рассчитать следующим образом:

Fn (x) = (0-x) * F/О;

FH (x) = x * F/О;

где F - общая величина постоянных затрат;

О - оптимальное использование производственных мощностей;

X - плановый уровень использования производственных мощностей.

Данное деление затрат позволяет выявить неиспользованное оборудование и приняв меры по его устранению снизить постоянные расходы.

Подразделение затрат на постоянные и переменные незначительно использовалось до сих пор в отечественной учетной практике. Однако она имеет большое значение, так как является основой создания систем учета затрат, которые целесообразно использовать в настоящее время.

Характеристика различных систем учета затрат. Развитие отечественного производственного учета, приближение его к международным стандартам предлагает изучение и анализ опыта организации учета затрат в странах с развитой рыночной экономикой.

В данной работе предложены к рассмотрению следующие системы учета затрат:

1. Абзорпшен-костинг (Absorption costing);

2. Система ABC (Activity - Boscol - Costing);

3. Директ-костинг (Direct - Costing - Sistem).

Система абзорпшен-костинг предназначена для исчисления полных затрат. Она предпологает распределение всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции. При этом расходы подразделяются в зависимости от их функциональной роли на производственные, реализованные и административные.

Расчет финансового результата при этом методе выглядит следующим образом:

Выручка. Вычитаются производственные затраты на реализованную продукцию (включая постоянные производственные расходы). Валовая прибыль или валовая маржа. Вычитается коммерческие и административные расходы. Чистая прибыль.

Метод абзорпшен-костинг имеет несколько вариантов, сравнительная характеристика которых представлена в таблице 1.1 Приложения Б.

При варианте абзорпшен-стандарт-костинг основное производство включает затраты, которые должны быть отнесены на продукт, а не те, которые на самом деле имели место.

При нормальном калькулировании коэффициент распределения ОПР умножается на фактический объем. При стандарт-костинг бюджетный коэффициент ОПР умножается на норматив, рассчитанный как произведение фактического объема на норму, например, трудовых затрат. При нормальном калькулировании собираются данные только о фактических затратах труда. При стандарт-костинг генерируются как фактические, так и нормативные данные.

Стандарт-костинг схож с отечественной системой нормативного учета и позволяет учитывать затраты с выделением отношений от норм с указанием их причин возникновения.

Система ABC (Activity-Boscol-Costing).

В общей системе управления затратами важное место занимает система учета затрат, основанная на деятельности, или калькулияции на основе деятельности.

Суть данного подхода такова:

Эффективным направлением снижения издержек является управление ресурсопотребляющей деятельностью с помощью ее побудителей (причин). Управление издержками должно обеспечить реальное сокращение затрат путем сокращения деятельности, не создающей добавленную стоимость, и совершенствование деятельности, ее создающей, то есть повышающей ценность изделия.

Коротко методологию системы ABC можно определить следующим образом:

определение основных видов деятельности предприятия: основные (фондоёмкие, трудоемкие) и вспомогательные (заказы материалов, их получение, переработка, административные расходы и др.);

определение факторов себестоимости по конкретным видам деятельности (например, если плановые затраты на производство собираются по сериям составляющих элементов какой-либо установки, то основным фактором оказывающим влияние, будет количество этих серий;

создание центров ответственности по каждому виду деятельности;

перенесение затрат с видов деятельности на создание продуктов. В качестве базы распределения принимаются спрос на продукцию. Как измеритель процесса здесь выступают факторы себестоимости, оказывающие влияние по конкретному виду деятельности.

Метод калькуляции себестоимости по операциям обычно анализируется с точки зрения управленческого учета по таким параметрам, как: оценка запасов; принятие решения; контроль.

Основной особенностью системы ABC является выделение затрат, относимых на производство единицы продукции, партии изделий, общепроизводственные расходы и общехозяйственные расходы.

Данный метод имеет ряд достоинств:

Он позволяет подробно анализировать накладные расходы, что имеет большое значение для управленческого учета.

Метод ABC дает возможность более точно определить затраты на неиспользуемые мощности для периодического их списания на счет прибылей и убытков. Стоимость единицы продукции, оцененная с помощью данного метода, является наилучшей финансовой оценкой потребленных ресурсов, так как учитывает сложные альтернативные способы определения связей между продукцией и использованием ресурсов.

Метод ABC позволяет косвенным образом оценить уровень производительности труда: отклонение от количества потребленных ресурсов, а следовательно, от выпуска или сравнения фактического уровня распределения затрат с тем объемом, который мог бы быть возможным при реальном обеспечении ресурсами.

Метод ABC не только доставляет новую информацию о затратах, но и генерируют ряд показателей нефинансового характера, в основном измерителей объема производства и определение производственных мощностей предпрития.

Затраты по отдельным операциям и количество объектов распределения затрат представляют индивидуальные измерители производительности; в совокупности они могут дать коэффициенты распределения затрат, которые могут служить в качестве измерителей производительности каждого вида деятельности, контроля со стороны руководящего персонала.

Внедрение системы ABC в практику работы, на наш взгляд обеспечило бы достоверное исчисление себестоимости конкретных изделий, что значительно повысит объективность оценки рентабельности продукции.

Система "директ-костинг".

В зарубежной теории и практике учета в настоящее время самой точной считается калькуляция, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, а не калькуляция, которая после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия.

Поэтому в целях совершенствования методики принятие управленческих решений был разработан учет переменных затрат (директ-костинг).

При системе директ-костинг определяется ограниченная себестоимость, включающая в себя только сумму переменных затрат. Этот показатель сравнивается с выручкой за период и определяется маржинальный доход за отчетный период (брутто прибыль, сумма покрытия). Нетто-прибыль предприятия представляет собой разницу между полученной величиной и суммой постоянных затрат, которые не распределяются между изделиями, а списываются общей суммой на финансовые результаты отчетного периода (одноступенчатый учет сумм покрытия).

Блок постоянных расходов может подразделяться на ряд сегментов: место возникновения затрат; общее количество произведенной продукции конкретного вида; группа изделий; центр ответственности; предприятие в целом.

Многоступенчатый учет маржинального дохода дает необходимую информацию для принятия решений при формировании и выборе ассортимента продукции, целесообразности принятия новых заказов, снятии с производства устаревшей и подготовке производств новой продукции.

Важным достоинством системы директ-костинг является возможность детального и качественного изучения зависимости между объемом производства, затратами, маржинальным доходом и прибылью. Наглядно это можно представить с помощью графика.

Рис. 1.11

N - объем производства в стоимостном выражении;

Z - полная себестоимость продукции;

Z v - переменные затраты;

Z e - постоянные затраты;

MD - маржинальный доход;

К - точка критического объема производства.

Точка критического объема производства (точка безубыточности) показывает тот объем производства, при котором величина выручки от реализации продукции равна ее полной себестоимости. Данная зависимость и возможность ее изучения позволяют выявить изделие с большей рентабельностью, обеспечивают получение информации, позволяющей быстро переориентировать производство в ответ на изменение условий рынка. Если выручку представить как произведение цены продаж единицы изделия (P) и количества проданных единиц (Q), а затраты пересчитать на единицу изделия, то получим уравнение.

P * q = Z c + Z v * q + П;

П - прибыль

При условии, что выручка равна полной себестоимости, уравнение примет вид:

P * q = Z c + Z v *q;

Это уравнение является основным для получения необходимых оценок.

1. Расчет критического объема производства.

Критический объем производства можно изобразить еще двумя способами (рис.1.11."а" и 1.12.)

Рис. 1.11а. Критический объем производства.

Маржинальный доход является функцией Y1 проданных изделий:

Рис. 1.12 Критический объем производства

Результат представляет функцию Y2

Y2 = MD * q - Z c

2. Расчет критического объема выручки

Для расчета критического объема реализации при условии снижения цены на изделие и сохранения прежней величины маржинального дохода используется следующее соотношение:

MD0 * Q0 = MD1 * Q1;

0 - показатели предшествующего периода;

1 - показатели отчетного периода.

3. Отчет критического уровня постоянных затрат:

Z c = N - Z vaz = p * q - Z v *q = q * ( p - Z v ) = q * MD

Z vaz = Общие переменные затраты;

Эта формула позволяет определить величину постоянных расходов, если задан уровень маржинального дохода в процентах к цене изделия, или в процентах к объему реализации.

Расчет критической цены реализации

Расчет уровня минимального маржинального дохода (в процентах от выручки):

6. Расчет планового объема для заданной суммы ожидаемой прибыли:

Rпл. - плановый объем прибыли.

В условиях рыночной экономики директ-костинг дает информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга- продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего предела цены.

Организация производственного учета по системе "директ-костинг" связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе.

1. Возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменных расходов "Директ-костинг" не дает ответа на вопросы, какова полная себестоимость продукта. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции. Для решения первой проблемы можно использовать, например, метод корреляции или метод наименьших квадратов.

При использовании метода корреляции берутся данные о выпуске продукции и о затратах за исследуемый период. Все точки наносятся на график, заполняется корреляционное поле. Затем визуально проводится линия совокупных затрат, которая, пересекается с осью ординат, показывает величину постоянных расходов в общей сумме затрат (рис. 1.13.).

Метод наименьших квадратов позволяет наиболее точно определить состав общих затрат и содержание в них постоянной и переменной составляющих.

Рассчитывают коэффициенты а и а0 в управлении прямой

y = а0 + а * x;

таким образом, что квадрат расстояний от всех точек совокупности до теоретической линии регрессии минимальный.

А0 - показывает величину постоянных затрат, а коэффициент а - долго переменных затрат в расчете на единицу продукции.

Вторая проблема также может быть решена путем периодического расчета полной себестоимости вне системно (в зависимости от целей управления).

Таким образом, данная система позволяет анализировать затраты и результаты деятельности, дает возможность управлять величиной прибыли, которая является важнейшим показателем деятельности предприятий в условиях рыночной экономики.

В основе анализа безубыточности лежит деление совокупности затрат по снабжению, производству и реализации продукции на постоянные и переменные.

Задачи анализа безубыточности:

определение точки безубыточности;

определение количества единиц продукции, которая надо реализовать для получения запланированной прибыли;

установление цены продукции, позволяющей обеспечить спрос и прибыль на запланированном уровне;

выбор наиболее эффективных технологий производства;

принятие оптимального производственного плана.

Отсюда совершенно очевидно, что анализ безубыточности является одним из методов анализа спроса в условиях рыночной экономики.

Рассматриваются два подхода к анализу безубыточности: экономический и бухгалтерский.

В ходе анализа я выяснил, что повышение себестоимости было связано с повышением затрат всех производственных ресурсов. Поэтому, для снижения его уровня необходимо принять меры по усилению контроля за более эффективным использованием ресурсов предприятия.

Резервы сокращения себестоимости кроются в сокращении материальных, трудовых и других затрат на производство продукции.

Так, при более эффективном использовании материальных ресурсов появилась бы возможность снижения материалоемкости продукции, что позволило бы сократить размер затраченных материальных ресурсов. При этом могла быть снижена себестоимость.

Более эффективному использованию материальных ресурсов будет способствовать внедрение элементов нормативного учета с выявлением отклонений фактических затрат от их нормативных значений. При такой организации учета появляется возможность определить причины отклонений, которыми могут быть: замена одних видов, материалов другими, техническая неисправность оборудования, нарушения в технологии изготовления, низкий уровень квалификации рабочих и другие, а также применять меры по устранению отклонений в сторону увеличения расхода материалов.

Также на увеличение нематериальных затрат оказывает влияние повышения стоимости исходной проблемы, отделу снабжения необходимо организовать работу по поиску поставщиков более дешевого, но качественного сырья, наладить с ними прочные договорные отношения.

Сокращению себестоимости способствуют и более эффективное использование трудовых ресурсов, так как оно находит свое отражение в себестоимости через расходы на оплату труда.

Приемлемым считается положение, при котором темп роста производительности труда опережает темп роста средней заработной платы рабочего. В данном случае анализ показал обратную ситуацию: темп роста производительности труда меньше темпа роста средней заработной платы, что вызывает увеличение себестоимости.

Повышение производительности труда может быть достигнуто с помощью контроля за соответствием квалификации рабочих уровню квалификации выполненных ими работ, (это также способствует сокращению непроизводственных выплат); создание гибкой системы поощрений, что стимулировало бы труд работающих, вызывая заинтересованность в результатах своей деятельности.

Резервы снижения себестоимости также скрываются в сокращении потерь от брака.

Затраты на брак и потери от брака представляют собой непроизводственный расход сырья, материалов, заработной платы и других ресурсов, который снижает объем производства и повышает себестоимость продукции.

Основными причинами возникновения брака в производстве и связанных с ним непроизводительных затрат является нарушение ритма работы предприятия, низкое качество сырья, материалов, комплектующих изделий, инструмента и технологической оснастки, низкий уровень квалификации рабочих, техническая неисправность оборудования.

Сокращение потерь от брака способствуют комплексная система управления качеством как исходного сырья, так и изготовляемой продукции, моральное и материальное стимулирование без дефектного изготовления продукции.

Большой удельный вес в себестоимости, а также наибольший процент повышения имеют накладные расходы, которые в своем большинстве не зависят от объема производства.

Причинами повышения накладных расходов могут быть:

· повышение затрат на амортизацию ОПФ за счет увеличения их первоначальной стоимости и норм амортизации;

· увеличение расходов на электроэнергию за счет изменения норм расхода и тарифов;

· увеличение затрат по износу МБП и инструментов за счет изменения норм погашения, спросов эксплуатации инструментов, себестоимости восстановительных работ и др.

Увеличение эффективности использования основных производственных фондов позволил бы освободить резерв сокращения затрат на амортизацию, а следовательно, и резерв сокращения себестоимости.

Возмещение сокращение постоянных расходов составит:

Недостатки в организации управления и производства, перебои в материальном обеспечении вызывают непроизводительные расходы, к которым относятся потери от простоев и др. Сокращение непроизводительных расходов является резервом снижения себестоимости продукции.

Причиной увеличения накладных расходов также может быть изменение численности руководителей и специалистов и их средней заработной платы.

Снижение числа отделов или отдельных должностей, которые были необходимы в условиях централизованной экономики, позволило бы сократить затраты на оплату труда и связанные с ними отчисления на социальные нужды. При этом было бы целесообразно повысить квалификацию и компетентность остального управленческого персонала, с целью повышения эффективности их работы.

Переход экономики России к рыночным отношениям обуславливает необходимость реорганизации всей учетной системы и создание концепции управленческого учета и ее приложения на практике.

Управленческий учет обеспечивает информацией и экономическое, инновационное и структурное управление предприятием.

Основными характеристиками управленческого учета являются:

· гибкость;

· четкая направленность на конечный результат (постоянное соизмерение затрат, выпуска и результатов по всем сферам и сегментам деятельности, структурным подразделениям, центром ответственности);

· оперирование различными категориями себестоимости: полной, стандартной, переменной, маржинальной.

Задачей управленческого учета является определение различных категорий себестоимости и отклонений от нее, результатов по центрам анализа, ответственности, сегментам деятельности, регулирования капитальных вложений, "Ноу-хау", рыночных цен и исчисление результатов и принятие на основе этой информации управленческих решений.

Существует разнообразие формы организации производственного учета, которые обусловлены экономическими, юридическим и другими факторами, а также компетентностью руководителей и их потребностью в той или иной управленческой информации Приложение В.

В целях здоровой конкуренции и соблюдения коммерческой тайны целесообразно, на наш взгляд, создание в отечественной практике автономной системы управленческого учета.

Основное назначение управленческой бухгалтерии сводится к предоставлению информации для поиска и принятия оптимальных решений по выживанию предприятия в условиях жесткой рыночной конкуренции. Поэтому целесообразным считается внедрение управленческого учета на базе определения усеченной себестоимости. С этой целью возможно использование таких методов, как "директ-костинг", метод маржинальной себестоимости.

Маржинальная себестоимость - это себестоимость дополнительной серии, партии или изделия по сравнению с себестоимостью на заданный объем производства. Она предоставляет собой разность между суммой затрат на данный объем производства и затратами на производство одной дополнительной партии или затратами при уменьшении производства на одну партию.

Маржинальная себестоимость дополнительной единицы продукции может быть определена следующим образом:

Этот показатель помогает решить ряд проблем:

экономической целесообразности обработки на предприятии полуфабрикатов. Покупную цену полуфабрикатов сравнивают с маржинальной себестоимостью, рассчитанной по внутренним сегментам;

программирование производства, когда необходимо сопоставить многочисленные внутренние источники средств предприятия и возможности их эффективного использования;

прогнозирование реализации. В этом случае цены реализации сравнивают с маржинальной себестоимостью, с тем, чтобы иметь возможность:

а) классификации готовых изделий по уровню марженальной себестоимости;

б) увеличения объема демпинговых продаж при условии, что цены не опустятся ниже маржинальной себестоимости.

Таким образом, внедрение управленческого учета достиг возможности:

повысить уровень управления затратами с ориентацией на конечный результат;

соизмерять затраты и реализацию по внешним сегментам деятельности предприятия;

значительно увеличить эффективность контроля и анализа затрат.

При этом крупным и средним предприятиям всех производственных отраслей независимо от организационно-правовых форм потребуются полные системы управленческого учета, предоставляющие собой совокупность систематического и проблемного учета.

Систематический учет должен предоставлять собой сочетание производственного учета фактических затрат с данными статистической информации, обеспеченного экономическим анализом производственных затрат и доходов от сбыта продукции, результаты которого должны стать базой управленческих решений.

Управленческий учет в мелких и малых предприятиях можно ограничить рамками систематического учета, что вполне будет соответствовать их информационным и финансовым возможностям.

Проблемный учет затрат на производство и доходов в первую очередь будет важен для выработки системной информации, обеспечивающей возможность оперировать показателями хозяйственной деятельности; он должен будет способствовать разработке наиболее экономичных расходных норм и нормативов, смет расходов, отпускных цен с учетом спроса и предложения, а также возможностей покупателей; на разработку более экономически и экологически выгодного из имеющихся альтернативных решений.

Это является необходимой предпосылкой успешной работы предприятий, создание оптимальной рыночной инфраструктуры, выживание предприятий в условиях свободной конкуренции и роста их экономического потенциала.

Заключение

В данной курсовой работе мы попытались рассмотреть различные системы учета затрат, применяемые в зарубежной практике, указали их достоинства и трудности, связанные и их применением.

Наиболее приемлемой из них, на наш взгляд, является система "директ-костинг (Direct-costing System)". Формирующиеся в нашей стране рыночные отношения служат главным условием применения данной системы в отечественном анализе и дальнейшего проведения исследований вариантов поведения затрат в зависимости от объема производства, классификации затрат на постоянные и переменные.