Трансфертное ценообразование

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Механизм трансфертного ценообразования активно используется сегодня в России и российскими, и зарубежными компаниями. Причинами широкого распространения этого механизма стали неразвитость рынка и рыночных институтов в регионах России, высокая степень монополизации отдельных секторов экономики, отсутствие сводной информации о рыночных сделках и рыночных ценах, а также различия в условиях налогообложения в разных субъектах Российской Федерации.

С точки зрения экономической теории трансфертная цена - это цена, используемая крупными компаниями, корпорациями, и в частности транснациональными, в сделках, совершаемых между своими филиалами, подразделениями или дочерними обществами. Трансфертная цена может быть ниже цены, применяемой по сходным сделкам, в несколько раз.

Поэтому трансфертное ценообразование позволяет вертикально интегрированным компаниям минимизировать налогообложение путем применения в расчетах между зависимыми структурами трансфертных цен, а также перераспределения финансовых потоков между хозяйствующими субъектами, входящими в их структуру, и вовлечения посредников в процесс реализации продукции. При этом применение вертикально интегрированными компаниями внутрикорпоративных цен приводит к перераспределению доходов в пользу организаций, зарегистрированных в зонах с льготным налогообложением.

Дискуссии о трансфертных ценах ведутся давно и пока не слишком результативно. Приводится немало аргументированных доводов как со стороны защитников, так и со стороны противников использования трансфертных цен.

Есть и еще одна грань проблемы трансфертных цен, которая нечасто рассматривается в публичных обсуждениях, но приобретает актуальность по мере повышения интереса к проблемам оценки и управления стоимостью компаний, - значение трансфертного ценообразования при определении стоимости компаний

Сейчас все больше компаний начинают управлять своей стоимостью, предусматривая планы ее увеличения. Часто эта цель напрямую не декларируется, но все инвестиционные расчеты, основанные на определении чистого денежного потока и расчете эффективности через внутреннюю норму рентабельности, свидетельствуют о том, что рост стоимости имеет едва ли не первостепенное значение.

Актуальность темы обуславливается важностью и необходимостью реформирования налоговой системы, повышение эффективности сбора налогов и предотвращение нарушения законодательства с целью уклонения от уплаты налогов.

Целью данной работы является рассмотрение процесса трансфертного образования. Исходя из поставленной цели, были определены следующие задачи: проанализировать литературу по данной проблеме; рассмотреть основные понятия и категории по теме; выявить основные проблемы механизма трансфертного ценообразования в России.

1. Теоретические аспекты трансфертного ценообразования

трансфертное ценообразование это объективное явление, появившееся вследствие децентрализации, представляющее торговлю внутри организации между её структурными подразделениями. Система трансфертного ценообразования создаётся для минимизации транзакционных издержек. Система трансфертного ценообразования так же позволяет эффективно управлять организацией, распределять ресурсы, вырабатывать стратегические решения.

1.1 Трансфертная цена: ее виды и принципы формирования

История вопроса о трансфертном ценообразовании связана с 50-60-ми годами прошлого столетия, когда в промышленности в связи с процессами концентрации производства стали формироваться крупные монопольные транснациональные корпорации. Концентрация производства, сопровождаемая развитием его специализации, предполагала передачу продукции, изготовленной на одном предприятии корпорации, другому предприятию той же корпорации. Вследствие этого возникли проблемы с методами оценки такой продукции и принципами формирования цены передачи, названной впоследствии трансфертной ценой.

В современной рыночной экономике проблемы трансфертного ценообразования актуальны не только для крупных транснациональных корпораций, но и для более скромных по своим размерам производств, разделенных структурно на отдельные центры ответственности.

Трансфертное ценообразование в рыночной экономике характерно для децентрализованной структуры управления предприятием, когда отдельным структурным подразделениям организации (центрам ответственности) делегированы определенная хозяйственная и финансовая самостоятельность. Администрация компании решает, подразделениям какого уровня предоставить свободу внутреннего и внешнего ценообразования (т.е. дать возможность зарабатывать прибыль), а также право выбора поставщика и потребителя. При этом менеджер такого центра прибыли отвечает лишь за контролируемые им расходы и доходы.

Таким образом, трансфертная цена (ТЦ) - это цена, по которой один центр ответственности передает свою продукцию или услугу другому центру ответственности. Иначе говоря, трансфертное ценообразование - это процесс установления внутренних расчетных цен между сегментами одной организации Абрютина М.С. Ценообразование в рыночной экономике. Учебник. - М., 2002. - С. 125.

Трансфертное ценообразование предполагает четкое фиксирование факта приемки-передачи между центрами ответственности изделия (услуги), что невозможно без организованной системы сегментарного учета и отчетности. В его основе лежит принцип, согласно которому оптимальными являются те трансфертные цены, которые обеспечивают организации максимально возможный маржинальный доход. По трансфертным ценам составляется сегментарная отчетность организации. Поэтому установленная ТЦ будет справедливой в том случае, если обеспечит возможность объективной оценки эффективности функционирования каждого центра ответственности организации.

Эти задачи могут быть реализованы при соблюдении двух условий;

* совпадении целей менеджеров различных уровней управления и организации в целом;

* предоставлении руководителям центров ответственности необходимой финансовой и хозяйственной самостоятельности.

На практике применяются три метода расчета ТЦ:

1) на основе рыночных цен;

2) на основе себестоимости (переменной или полной), по принципу «себестоимость плюс»;

3) на основе договорных ТЦ, сформированных под воздействием рыночной конъюнктуры и затрат на производство продукции (оказание услуги).

Особую популярность в странах с рыночной экономикой получил первый метод. Преимущество рыночных цен состоит в их объективном характере, и ТЦ не будут зависеть от взаимоотношений и квалификации менеджеров покупающих и продающих центров ответственности. Этот метод применяется в условиях высокой степени децентрализации организации, когда центры ответственности (прибыли или инвестиций) свободны в выборе внутренних или внешних покупателей и продавцов; когда полуфабрикат, наряду с его передачей в следующий передел, может реализовываться на сторону.

Однако применение первого метода имеет свои ограничения: необходимо наличие развитого рынка продукции и услуг, производимых центром ответственности. Кроме того, организация несет дополнительные расходы по сбору информации об уровне рыночных цен на них.

В трансфертном ценообразовании всегда участвуют две стороны: центр ответственности, передающий свою продукцию (услугу), и центр ответственности, принимающий эту продукцию (услугу) для ее последующей переработки и потребления. При формировании ТЦ на основе рыночных цен обеим сторонам предоставлено право взаимодействия с внешними продавцами и покупателями, между ними должны соблюдаться следующие условия:

1) центр ответственности, приобретающий продукцию (услугу), покупает ее внутри фирмы до тех пор, пока продающий центр ответственности не начинает завышать существующие рыночные цены и желает продавать свою продукцию внутри фирмы;

2) если продающее подразделение завышает существующие рыночные цены, то покупающий продукцию (услугу) центр ответственности может приобрести ее на стороне.

В том случае, если какое-либо из условий установления рыночных ТЦ невыполнимо, то применяется второй метод - на основе себестоимости, и здесь существуют различные варианты. В основу ТЦ может быть положена:

а) полная фактическая себестоимость;

б) нормативная себестоимость;

в) переменная себестоимость.

В любом случае ТЦ рассчитывается по формуле «себестоимость плюс», т.е. в ТЦ на продукцию передающего подразделения закладывается выбранный показатель себестоимости и фиксированный в виде процента размер прибыли этого центра ответственности.

Преимуществом первого варианта расчета являются объективность и ясность расчетов. Рассчитанная эти методом цена приближается к рыночной, что способствует принятию грамотных управленческих решений. Однако здесь имеются и свои недостатки.

Во-первых, передающий центр ответственности не заинтересован в снижении своих фактических затрат, так как заранее уверен, что ТЦ их не только покроет, но и превысит на сумму установленной наценки.

Во-вторых, по ТЦ, рассчитанной на базе полной себестоимости, нельзя судить о степени эффективности работы передающего центра ответственности, а, следовательно, контролировать ее. Постоянные расходы затушевывают реальную картину.

В-третьих, известно, что система трансфертного ценообразования эффективна лишь в том случае, когда цели менеджеров различных уровней совпадают с задачами фирмы в целом. Однако с позиций организации приобретение изделия подразделением внутри предприятия по трансфертной цене, рассчитанной на основе полной себестоимости, выгоднее, чем по рыночной цене. С точки зрения получающего центра ответственности использование рыночной цены в качестве трансфертной дает большую прибыль, чем цены, определенной на базе полных затрат.

Отмеченные недостатки устраняются расчетом ТЦ по второму варианту - на базе нормативных затрат. По существу в этом случае рассчитывается нормативная трансфертная цена. Превышение фактической ТЦ над нормативной свидетельствует об убыточности работы центра ответственности, обратное соотношение - об ее эффективности.

Однако нормирование издержек приемлемо не для всех производств и не во всяких экономических условиях. Например, при высоком уровне инфляции этот процесс вообще оказывается бессмысленным. Нецелесообразно заниматься нормированием в условиях индивидуального и мелкосерийного производства.

В этих случаях может быть использован третий вариант расчета ТЦ - на основе переменной себестоимости, информация о которой аккумулируется в системе «директ-костинг». Постоянные издержки центров ответственности будут покрываться при этом из выручки организации. Этот вариант позволяет разрабатывать ценовую политику, оптимальную не только для фирмы в целом, но и для ее структурных подразделений, а также находить благоприятное сочетание объемов производства и продажных цен. Кроме того, такой вариант расчета ТЦ позволяет анализировать и контролировать деятельность центров ответственности.

Третий метод трансфертного ценообразования предполагает расчет договорной ТЦ. При этом используется следующая формула:

ТЦ = Удельная переменная себестоимость + Удельный маржинальный доход, утраченный продающим подразделением в результате отказа от внешних продаж.

Эта формула универсальна и применима в условиях полной и неполной загрузки производственных мощностей. В странах с рыночной экономикой предприятия умело сочетают все рассмотренные методы трансфертного ценообразования.

1.2 Модели трансфертного ценообразования

Экономическая интерпретация проблемы трансфертного ценообразования была сделана Дж. Хиршлейфером, который рассмотрел независимую от спроса на технологии двухпродуктовую фирму. Задача состояла в нахождении оптимальной трансфертной цены при максимальном выпуске. При помощи классических методов оптимизации ее решением являлось такое значение цены, при котором она равнялась предельным издержкам.

В дальнейшем многие экономисты пытались усовершенствовать данную модель, но все они анализировали предельные издержки, стремясь максимизировать прибыль фирмы, и не уделяли внимания автономии подразделений.

В настоящее время исследование проблемы идет по двум приоритетным направлениям: изучение рынка несовершенной конкуренции и разработка алгоритма определения трансфертной цены на основе оптимального распределения ресурсов при существующих ограничениях на производительность и изучение поведения высших менеджеров с целью побуждения менеджеров подразделений к раскрытию информации. Рассмотрим подробнее данные подходы. Васильева, В.П. Налоги и налогообложение / В.П. Васильева. - 2-е изд. - М.: ФОРУМ-ИНФРА-М, 2005. - С. 154.

1.3 Бухгалтерский подход к трансфертному ценообразованию

Согласно этому подходу трансфертная цена определяется на основе внутрифирменной информации об издержках. Как и раньше, предпринимается попытка вывода единой формулы для определения значения трансфертной цены. Все расчеты базируются на том предположении, что эта цена есть доход продающего подразделения и издержки получающего. Когда данные подразделения зависимы (как, например, при вертикальной интеграции), каждое из них вносит свой вклад в общий доход от реализации конечного продукта. Тогда роль цены состоит в распределении этого дохода и вычислении вклада каждого подразделения.

Если существует рынок полуфабрикатов, возникает вопрос, что использовать в качестве трансфертной цены: рыночные цены, формулу, определенную на основе издержек, или специально оговоренную цену?

Основной недостаток данного подхода в том, что ищется единственно верное решение, универсальная формула, поскольку проблема трансфертного ценообразования рассматривается только в координатах «затраты - прибыль», не учитывая организационной и психологической составляющей.

Таким образом, традиционный подход к проблеме трансфертного ценообразования базируется на унитарном видении компании, что восходит к неоклассической экономике. Представители считали, что единственной целью компании является максимизация прибыли. При этом рассматривались рынок совершенной конкуренции, рациональное поведение ее участников и отсутствие риска. Отсюда и разделение традиционного подхода и логического объяснения появлению трансфертного ценообразования. Дж. Хиршлейфер в работе «Внутреннее ценообразование и децентрализованные решения» утверждал, что трансфертные цены не были введены в бизнес-процессы сами по себе, как желаемые инновации, а стали результатом децентрализации. Децентрализация влечет за собой необходимость определения результатов по отношению к затраченным ресурсам. Однако подход на основе предельных издержек не претендует на объяснение поведения компании, а лишь адаптирует ценовой механизм к внутрифирменному рынку для более эффективного распределения ресурсов с целью максимизации прибыли компании. Стройкова, Е.Н. Тенденции развития законодательства / Е.Н. Стройкова // Налоговая политика и практика. - 2004. - №8. - С. 41 - 47.

1.4 Бихевиористский подход

Первой работой в этой области можно назвать классическое исследование по теории организации Р. Куэрта и Дж. Марча, в котором отрицалась максимизация прибыли как единственная цель существования компании. Компания была рассмотрена как коалиция, участники которой имеют различные, порой даже противоположные интересы, а величина трансфертной цены определена как результат длительных (но не бесконечных) переговоров. Способ определения трансфертных цен путем переговоров имеет как своих сторонников, так и оппонентов.

Д. Ватсон и Дж. Баумлерб утверждают, что трансфертные цены, достигнутые в результате переговоров, будут способствовать мотивации менеджеров. Исследования Р. Акельсберга и Ж. Юкла показали, что определение трансфертных цен путем переговоров способствует интеграционному, направленному на решение проблем и менее агрессивному поведению менеджеров подразделений.

1.5 Организационный подход

Последние исследования включают модели Р. Экклеса и Б. Спайсера. Теория Р. Экклеса представлена в виде аналитической плоскости менеджеров, координатами которой являются стратегия вертикальной интеграции и стратегия диверсификации. Вертикальная интеграция показывает степень независимости между подразделениями, в то время как диверсификация отражает степень сегментации продуктового рынка.

На основе этого Р. Экклес выделил четыре типа компаний:

коллективные, с низкой интеграцией и низкой диверсификацией;

конкурирующие, с низкой интеграцией и высокой диверсификацией;

кооперативные, с высокой интеграцией и низкой диверсификацией;

совместные, с высокой интеграцией и высокой диверсификацией.

Для каждого типа фирм Экклес показал основной механизм расчета трансфертных цен. Основной результат исследования Экклеса состоит в том, что трансфертное ценообразование зависит от стратегии и стратегию вертикальной интеграции в действительности невозможно реализовать без внутренних транзакций.

Подход Экклеса имеет два недостатка. Во-первых, из поля зрения исключены экономические и бухгалтерские аспекты, ввиду чего не учитывается междисциплинарность трансфертного ценообразования. Во-вторых, не ясно, как именно позиционировать фирму в аналитическую плоскость менеджера.

На основе исследований Экклеса, а также ряда других работ по экономике организации Б. Спайсер разработал организационную модель процесса трансфертного ценообразования. Она включает в себя организационные, бихевиористские, стратегические и транзакционные переменные.

Особый акцент в этой, модели сделан на ситуационной специфичности внутренней транзакции путем классификации передаваемого продукта на идиосинкразический и стандартный. Таким образом, в модели учтена сложность капитальных вложений и чувствительность вовлеченных в транзакции технологий подразделений. Прохоров, Д.Г. Налоги /Д.Г. Прохоров. - М.: Финансы и кредит. - 2003. - С. 258.

Решение «производить - покупать» полуфабрикат зависит не только от издержек производства, но и от транзакционных издержек, что отражает степень риска обмена, связанного с производством и внешними закупками. С учетом этих факторов стабильность внутренней торговли с течением времени также является важным аспектом системы трансфертного ценообразования.

Итак, существует множество подходов определения трансфертной цены. Каждый имеет свои сильные и слабые стороны. Определение трансфертной цены должно основываться на организационных, бихевиористских, стратегических и транзакционных и бухгалтерских переменных. С учетом максимально возможного числа факторов, трансфертная цена будет определена точнее.

1.6 Трансфертное ценообразование в России: опыт применения и перспективы

Цена - наиболее независимая категория рыночной экономики. Поставить ее «на службу» частным интересам невозможно по объективным причинам. Поэтому любые манипуляции с ценами немедленно провоцируют государство вмешаться и пресечь негативные процессы. Цена должна оставаться объективной категорией оценки деятельности фирмы, а не инструментом, так называемой, оптимизации налогообложения.

Однако, как показывает практика, основной целью внутрикорпоративного ценообразования, как правило, является именно минимизация налогообложения. Так, по данным экспертов, от 30 до 50 процентов мирового экспорта товаров и услуг проводится на основе внутрикорпоративных цен. Трансфертное ценообразование между аффилированными компаниями и взаимозависимыми фирмами широко используется для занижения налоговых платежей во всем мире.

Как известно, трансфертные цены - это цены, по которым производится продажа товаров в рамках транснациональной корпорации, совместного предприятия или между подразделениями в разных странах. Возможность устанавливать эти цены ниже или выше рыночных позволяет компаниям перераспределять прибыль, выводить ее из стран, где действуют ограничения на вывоз капитала, завоевывать новые рынки сбыта за счет искусственного снижения цен на продукцию.

Налоговый кодекс РФ регламентирует налогообложение при трансфертном ценообразовании статьями 20 и 40, в соответствии с которыми взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности. Например, когда одна организация непосредственно или косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. При этом суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров.

Налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам в пределах непродолжительного периода времени.

Таким образом, уже сегодня в налоговом законодательстве заложен механизм регламентации трансфертного ценообразования: каждый налогоплательщик знает (и вынужден учитывать это в своей деятельности), что налоговые органы вправе вынести решение о доначислении налога и пени, если цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются от рыночных в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов.

Реформирование административного контроля за ценами в условиях рыночной экономики в настоящее время будет неизбежно связано с определенными «издержками»: как со стороны налогоплательщика, так и со стороны государства. Так, по оценке специалистов, планируемые мероприятия:

потребуют от налогоплательщика представления значительной по объему информации о сделках и обоснованности применяемых цен;

значительно увеличат издержки налогоплательщика при предоставлении подтверждающих документов;

усложнят механизм контроля со стороны налоговых органов;

увеличат, часто необоснованно, расходы бюджета на усложнение администрирования;

расширят перечень оснований для оспаривания налоговых последствий совершенных сделок;

переложат бремя доказывания обоснованности примененных цен на налогоплательщика.

В условиях обременения расходной части бюджета социальными программами возникает настоятельная необходимость оптимизировать пополнение доходной его части. Теперь, правда, оптимизацией налогообложения вынуждено заниматься само государство, своими средствами.

Отметим, что в настоящее время трансфертные цены используются не только для минимизации налогов, но также для решения экономических задач, в частности, защиты активов, повышения инвестиционной привлекательности отдельных компаний холдинга. Минимизация налогов при помощи трансфертных цен внутри России возможна, очевидно, в двух случаях:

Налог на прибыль: когда прибыль холдинга аккумулируется в регионе с пониженным налогообложением. Однако на сегодня в России практически не осталось регионов, в которых существовали значительные налоговые льготы, которыми можно было бы воспользоваться при помощи трансфертного ценообразования.

Налог на добычу полезных ископаемых: когда недропользователь продает полезное ископаемое по заниженной цене с тем, чтобы платить меньший налог, так как налог рассчитывается именно от этой цены.

Трансфертное ценообразование, безусловно, потребует пересмотра общих подходов.

Так, например, по ценам на нефть возможные варианты таких подходов отражают часто противоположные интересы:

ориентироваться на мировые цены, на чем настаивают зарубежные партнеры, - вариант не выгоден для национальной экономики;

«сбивать» внутренние цены на нефть путем государственных закупок нефти по льготной цене в льготный осенне-зимний период, когда цена на нее минимальна;

фиксировать «базовый» уровень цен на нефть - например, тот, который использовался компаниями в качестве приемлемого для расчета своих долгосрочных инвестиционных проектов. Все, что превышает этот уровень, должно поступать в виде налогов государству Форштретер Э. Трансфертное ценообразование: вчера, сегодня, завтра // Управленческий учет и финансы. - 2007. - №1. - С. 5-7.

Как известно, в экономической теории существуют две концепции цены (как экономической категории). Согласно одной, цена - это денежное выражение стоимости товара. В свою очередь, согласно трудовой теории стоимость - это затраты труда, соответствующие средним (для данного периода) условиям. При этом цена отдельного товара может отклоняться от его стоимости под влиянием случайных рыночных факторов. Согласно другой концепции, цена товара - это сумма денег, которую покупатель готов заплатить за товар определенной полезности. Цена при этом зависит от затрат изготовителя и от оценки полезности товара.

В гражданском праве цена (как правовая категория) - существенное условие возмездных договоров. В цене заключено денежное выражение обязательства произвести платеж за проданный товар, выполненные работы или оказанные услуги. Цена используется для определения размера денежного обязательства стороны, нарушившей договор или причинившей ущерб, при расчете убытков, неустойки (штрафа, пени) и т.д.

Основными факторами, влияющими на цену, являются «спрос» и «предложение». На спрос, т.е. возможность потребителя приобрести товар (услугу) в определенное время и в определенном месте, влияют неценовые факторы. Такие, например, как уровень денежных доходов, вкусы и предпочтения покупателей, потребительские ожидания, количество покупателей, цены взаимосвязанных товаров.

На предложение, т.е. возможность и желание продавца обеспечить необходимое количество товаров, предложенных покупателю в определенное время и в определенном месте, также оказывает влияние группа неценовых факторов. В частности, к ним можно отнести уровень расходов самих компаний, производящих товары или услуги, в том числе таких, как: плата за производственные ресурсы, уровень технологии и производства, цены на приобретаемые ими материалы и другие товары, налоги и дотации, а также количество продавцов товара.

Действующие в России цены не всегда можно называть «рыночными», т.к. они не столько зависят от спроса и предложения, сколько отражают ценовые пропорции, находящиеся под влиянием трансфертного ценообразования естественных монополий.

Государственное регулирование цен естественных монополий определяется на сегодня соотношением налоговых платежей естественных монополий, составляющих доход государства, и так называемых рентных доходов, остающихся в распоряжении организаций. Позиция правительства в отношении естественных монополий - сделать их деятельность более прозрачной - оправдана, в первую очередь, социальной функцией государства.

Одним из направлений регулирования цен естественных монополий является оценка масштабов использования трансфертного ценообразования. При применении трансфертных цен величина налогов не определяется законодательно, а зависит от решений руководства интегрированных компаний.

Трансфертные цены применяются в условиях, когда:

практически все операции по экспорту добывающие компании осуществляют не сами, оставаясь владельцами лицензии на разработку природных ресурсов, а через головные компании-холдинги или через перекупщиков, как правило, входящих в аффилированную группу холдинга;

у добывающей компании существует достаточно долгосрочный стабильный инвестиционный интерес, гарантирующий само ее существование, независимо от того, имеет он выход на экспортный рынок или нет.

Таким образом, разделяются рентный доход от нефтедобычи и спекулятивный доход перепродавца - экспортера нефти. Отсюда, текущие затраты на добычу нефти в целях минимизации платежей выгодно занижать, а затраты при реализации продуктов нефтепереработки выгодно завышать.

Минэкономразвития России и Минфин России после трехлетних споров согласовали концепцию законопроекта о новых правилах налогового контроля за трансфертными ценами. Она позволит ФНС России при необходимости доначислять налоги по всем внешним сделкам и по ограниченному кругу внутренних операций.

Перечень лиц, признаваемых взаимозависимыми, документ предлагает расширить. В частности, к ним будут относиться не только дочерние, но и «внучатые» компании (когда доля непосредственного участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%). Перечень методов определения соответствия цены сделки рыночным ценам также будет расширен. Пополнится он методом расчета цены реализации продукта переработки, методом сопоставимой рентабельности и методом распределения прибыли Журавлева Н. Трансфертное ценообразование: игра по новым правилам // Акционерный вестник. - 2009. - №1. - С. 7-8.

К сожалению, в большинстве российских холдингов основной задачей трансфертного ценообразования до сих пор остается оптимизация налогообложения. Задачи принятия обоснованных экономических решений, повышения автономности и справедливая оценка деятельности предприятий либо отходят на второй план, либо вообще не принимаются во внимание. Это сразу же сказывается на эффективности и конкурентоспособности холдингов.

2. Анализ деятельности ЗАО «Квант»

2.1 Общая характеристика ЗАО «Квант»

ЗАО «Квант» является мясоперевабатывающимпредприятием.

Сокращенное фирменное наименование - ЗАО «Квант».

Форма собственности - частная.

Уставной капитал общества составляет 719 тыс. рублей.

Основной вид деятельности и отраслевая принадлежность - переработка мяса и изготовление мясных продуктов.

Производственное направление - производство колбас, полуфабрикатов и других мясных изделий. ЗАО «Квант» является юридическим лицом, коммерческой организацией и действует на основании утвержденного Устава и законодательства РФ.

Предметом и целью деятельности ЗАО «Квант» является извлечение прибыли, удовлетворение материальных и иных потребностей работников общества, содействие наиболее полному удовлетворению потребностей в продуктах питания, в товарах народного потребления, а также более полного эффективного использования местных сырьевых и трудовых ресурсов.

Основную миссию предприятия можно выделить как обеспечение населения мясом и мясными продуктами.

Основной целью в работе предприятия является получение прибыли и расширение производства.

Общество является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, отражаемое на его самостоятельном балансе. Общество может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Общество вправе в установленном порядке открывать банковские счета на территории Российской Федерации и за ее пределами.

Общество имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на место его нахождения.

Общество имеет штампы и бланки со своим наименованием, собственную эмблему, а также зарегистрированный в установленном порядке товарный знак.

Общество осуществляет все виды внешнеэкономической деятельности в установленном законодательством порядке.

Вмешательство в административную и хозяйственную деятельность Общества со стороны государственных, общественных и других организаций не допускается, если это не будет обусловлено их правами по осуществлению контроля и ревизии согласно действующему законодательству.

Общество выполняет государственные мероприятия по мобилизационной подготовке и гражданской обороне в соответствии с действующим законодательством.

Общество несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом.

Общество имеет гражданские права и несет обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных федеральными законами. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется федеральными законами, общество может заниматься только на основании специального разрешения (лицензии).

Общество осуществляет следующие виды деятельности:

- оптовая и розничная торговля продовольственными товарами;

- переработка мяса свиней и говядины;

- производство колбас и полуфабрикатов;

- разделка и последующая продажа мяса;

- закупкака туш для последующей переработки;

- иные виды деятельности, не противоречащие действующему законодательству Российской Федерации.

Исключительное внимание на комбинате уделяется решению социально-бытовых вопросов. Что способствует закреплению кадров рабочих и ИТР, повышению производительности труда и эффективности производства.

Современное импортное оборудование, использование высококачественного сырья, строгий контроль за технологическим процессом производства привело к выпуску стандартной и качественной продукции, соответствующей мировым стандартам.

Научно-технические разработки, высокотехнологичное производство, высокая квалификация кадров и постоянное изучение рынка позволяет предприятию четко следовать поставленной цели - удовлетворять спрос потребителя в качественной, безвредной и питательной продукции.

На комбинате серьёзное внимание уделяется расширению ассортимента, учитывая эффективность используемого сырья удешевления продукции. Большое внимание уделяется новейшим технологиям. Только за последние 3 года работы предприятием разработано более 150 наименований новых видов продукции, которые пользуются большим спросом у покупателей. Это позволит увеличить объёмы их выпуска и реализацию. Имеющиеся мощности уже позволяют предприятию выпускать в месяц до 400 тонн колбасных изделий, более 60 тонн полуфабрикатов.

На сегодняшний день на ЗАО «КваНТ» трудится 703 человека. Их зарплата постоянно индексируется и выплачивается регулярно. Работники также получают дотации на питание. На территории комбината есть свой бытовой корпус, включающий сауну, бассейн, тренажерный зал, массажный кабинет.

У комбината - свое общежитие и база отдыха на Черном море.

В настоящее время на комбинате проводится большая работа по организации производства, расширению ассортимента продукции, улучшению ее качества и товарного вида.

Рынком сбыта продукции являются предприятия оптовой и розничной торговли, предприятия общественного питания г. Твери, Приволжского Федерального округа и других регионов РФ.

Персонал фирмы укомплектован квалифицированными специалистами, занятыми разработкой и внедрения новых технологий в производстве, переработкой мясной продукции и ее реализацией. Общая численность персонала - 703 человека.

В настоящее время имидж предприятия является очень высоким, оно выпускает продукцию высокого качества, пользующуюся популярностью.

2.2 Анализ основных технико-экономических показателей ЗАО «Квант»

Основные технико-экономические показатели

Рассмотрим динамику технико-экономических показателей деятельности предприятия за 2008-2010 гг. (табл. 1).

Данные для анализа содержатся в формах бухгалтерской отчетности предприятия, которые приведены в Приложении.

Таблица 1. Динамика основных технико-экономических показателей ЗАО «Квант» за 2008-2010 гг.

Показатели	2008	2009	2010	Отклонение	Темпы изменения, %
				2009/ 2008	2010/ 2009	2009/ 2008	2010/ 2009
Выручка от реализации продукции, т. руб.	410056	565253	710822	155197	145569	137,8	125,8
Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, т. руб.	318895	416729	509681	97834	92952	130,7	122,3
Среднесписочная численность работающих, чел.	665	716	703	51	-13	107,7	98,2
Производительность труда, т. руб./чел.	617	789	1011	172	222	127,9	128,1
Фонд заработной платы, т. руб.	15035	91468	110030	76433	18562	608,4	120,3
Среднемесячная з/плата на 1 работающего, руб.	1,884	10,646	13,043	8,762	2,397	565,1	122,5
Валовая прибыль (убыток), т. руб.	91161	148524	201141	57363	52617	162,9	135,4
Чистая прибыль, т. руб.	63864	129385	169331	65521	39946	202,6	130,9
Рентабельность производства, руб./руб.	0,156	0,229	0,238	0,073	0,009	146,8	103,9
Затраты на 1 рубль ТП, руб.	1,29	1,36	1,39	0,07	0,03	105,4	102,2
Стоимость ОПФ, т. руб.	205517	220374	327172	14857	106798	107,2	148,5
Фондоотдача, руб./руб.	2,00	2,56	2,17	0,56	-0,39	128,0	84,8
Фондоемкость, руб./руб.	0,50	0,39	0,46	-0,11	0,07	78,0	117,9
Дебиторская задолженность, т. руб.	78170	92140	143155	13970	51015	117,9	155,4
Кредиторская задолженность, т. руб.	24478	32309	68039	7831	35730	132,0	210,6

Результаты, представленные в таблице, показывают, что за анализируемые периоды годовая выручка от реализации продукции возросла на 300766 тыс. руб. с 2008 по 2010 год, в том числе на 145569 тыс. руб. за 2010 год по сравнению с 2009 годом. Это является результатом того, что продукция ЗАО «Квант» пользуется большим спросом, ежегодно повышается количество произведенной и реализованной продукции. Ежегодный прирост составляет в среднем 25%.

Себестоимость продукции фирмы за этот же период возросла на 190786 тыс. руб. - с 2008 по 2010 год, при этом произошел рост на 92952 тыс. руб. за период с 2009 по 2010 год. Себестоимость продукции растет более медленными темпами. чем выручка от реализации - в среднем на 21%, что является дополнительным фактором увеличения прибыли.

В целом же на увеличение себестоимости повлияло увеличение расходов на закупку сырья, электроэнергию и заработную плату.

Анализируемая таблица показывает, что за период с 2008 года по 2010 год валовая прибыль фирмы увеличилась на 109980 тыс. руб., причем в период с 2009 по 2010 год - в размере 52617 тыс. руб. Чистая прибыль за этот период увеличилась на 105467 тыс. руб. и 39946 тыс. руб. соответственно.

Поэтому можно сделать вывод о том, что фирма занимает очень устойчивую позицию на рынке, продает продукцию высокого качества, пользующуюся спросом, тем самым увеличивая свою прибыль, как валовую, так и чистую.

Численность работников за анализируемый период изменилась мало. В период с 2008 по 2010 год увеличилась на 38 чел., при этом с 2009 по 2010 год она уменьшилась на 13 чел. Предприятию в 2009 году для расширения своей деятельности потребовалось большее количество персонала, однако повышение автоматизации производства, закупка нового технологического оборудования позволило немного сократить численность работников. В целом же за рассмотренный период увеличение численности работников составило всего 6%.

Предприятие уделяет особое внимание вопросам оплаты труда. Об этом свидетельствует динамика увеличения заработной платы. В то время, как общая численность работников увеличилась за 2008-08 гг. на 5,7%, среднемесячная зарплата увеличилась практически в 6 раз. Это объясняется увеличением фонда заработной платы, что, в свою очередь, произошло из-за роста реализации товарной продукции, а также является следствием прогрессивной кадровой политики предприятия.

Квалифицированный персонал, благоприятные условия работы на предприятии и регулярно выплачиваемая заработная плата обеспечили рост такого важного показателя, как производительность труда - на 395 тыс. руб. в период с 2008 по 2010 год, в том числе на 222 тыс. руб. в 2010 году по сравнению с 2009 годом. Это очень хороший показатель.

Изучение динамики стоимости ОФ показывает, что ОПФ на предприятии имеет устойчивую тенденцию к повышению. Это вызвано тем, что часть прибыли предприятие направляет на приобретение более современных средств производства, особенно на мясоперерабатывающих комплексах. Увеличение стоимости ОПФ в период с 2008 по 2010 год составило 121655 тыс. руб., при этом в период с 2009 по 2010 год - на 106798 тыс. руб., что составляет почти 50% прироста.

Эффективность использования основных фондов измеряется показателями фондоотдачи и фондоемкости. Следствием больших закупок ОПФ стало уменьшение показателя фондоотдачи за период с 2009 по 2010 год (в период тестирования и внедрения нового оборудования) - на 0,39. Руководство предприятия надеется, что после введения в промышленную эксплуатацию приобретенных ОС, оборудование будет использоваться с большей отдачей.

Соответственно увеличилась фондоемкость продукции с 2009 по 2010 - на 0,07.

Еще одним положительным результатом работы ЗАО «Квант» за период с 2008 года по 2010 год является увеличение уровня рентабельности - на 0,0082. Это значит, что хозяйствующий субъект получил прибыли на каждый рубль затрат в производство продукции за 2010 год больше по сравнению со всеми предыдущими периодами. И в целом за период имеется тенденция к увеличению рентабельности. Так, только в период с 2009 по 2010 год произошло повышение уровня рентабельности на 0,009, что положительно характеризует работу коллектива ЗАО «Квант».

По итогам проведенного анализа можно сделать следующие выводы. Финансовое состояние ЗАО «Квант» достаточно устойчиво. Увеличение показателей выручки от реализации, рентабельности, заработной платы положительно характеризует работу Общества. Большая сумма чистой прибыли, оставшаяся в распоряжении фирмы, свидетельствует об ее эффективной работе.

Одним из важных экономических показателей финансовой деятельности предприятия является прибыль. Анализируя ее состав и изменение за несколько периодов, можно выявить резервы ее повышения за счет тех или иных факторов хозяйственной деятельности.

Данные для анализа прибыли представлены в таблице 2.

Таблица 2. Анализ прибыли ЗАО «Квант», тыс. руб.

Показатели	2009	2010	Отклонение 2010/2009
			т. руб.	%
Выручка от реализации	565253	710822	145569	125,8
Себестоимость реализации	416729	509681	92952	122,3
Валовая прибыль	148524	201141	52617	135,4
Коммерческие расходы	-	-	-	-
Прибыль от реализации	148524	201141	52617	135,4
Операционные доходы	-	714	714	-
Операционные расходы	-	430	430	-
Внереализационные доходы	19546	43831	24285	224,2
Внереализационные расходы	37045	69339	32294	187,2
Прибыль до налогообложения	131025	175917	44892	134,3
Налог на прибыль и иные обязательные платежи	1640	6586	4946	401,6
Чистая прибыль	129385	169331	39946	130,9
Нераспределенная прибыль	129385	169331	39946	130,9

По этим данным видно, что в 2010 году по сравнению с 2009 годом, выручка от реализации увеличилась на 145569 тыс. руб. Также выросла и прибыль от реализации - на 92952 тыс. руб., что является значительным успехом финансовой деятельности предприятия - проводимые мероприятия позволили получить прибыль в отчетном году в размере 509681 тыс. руб.

Прибыль до налогообложения увеличилась на 44892 тыс. руб., подавляющая ее часть получена от реализации основной продукции. Несмотря на значительные отвлечение средств из прибыли, предприятие рационально распоряжается финансами (увеличивает поставки по договорам).

2.3 Факторный анализ прибыли

Обычно при увеличении объема производства (реализации) себестоимость единицы продукции снижается, так как возрастает только сумма переменных расходов, а сумма постоянных затрат остается без изменения. И наоборот, при спаде производства себестоимость изделий возрастает из-за того, что больше постоянных расходов приходится на единицу продукции.

Поэтому для обеспечения системного подхода при изучении факторов изменения прибыли и прогнозирования ее величины используют следующую модель:

П = N (Ц - Спер) - Спост (1)

П = УРП (Ц-ь) - А,

где N - объем реализации продукции;

Ц - цена единицы продукции;

Спер - переменные затраты на единицу продукции;

Спост - постоянные затраты на весь объем продаж продукции.

Эта формула применяется для анализа прибыли от реализации отдельных видов продукции. Она позволяет определить изменение суммы прибыли за счет количества реализованной продукции, цены, уровня удельных переменных и суммы постоянных затрат.

Применим этот метод анализа для изучения показателя прибыли ЗАО «Квант». Его основная деятельность - переработка мяса свиней. Поэтому будем исследовать прибыль для данного вида товара - переработки мяса свиней.

Исходные данные для анализа приведены в таблице 3.

К сумме постоянных расходов отнесены расходы на оплату труда и содержание основных средств.

Таблица 3. Данные для факторного анализа прибыли по мясу свиней

Показатель	Значение показателя
	2009 г.	2010 г.
Объем реализации продукции (N), ц	87430	110143
Цена единицы продукции (Ц), руб.	4,87	4,96
Себестоимость изделия (С), руб.	3,11	3,28
В том числе переменные затраты (Спер)	2,20	2,09
Сумма постоянных расходов (Спост), тыс. руб.	79100	130788
Прибыль (П), тыс. руб.	154338	185322

Теперь способом цепной подстановки определим влияние каждого фактора:

П2009 = N2009 (Ц2009 - Спер 2009) - Спост 2009=

= 87430 (4,87 - 2,20) - 79100 = 154338 тыс. руб.;

П1 = N2010 (Ц2009 - Спер 2009) - Спост 2009 =

= 110143 (4,87 - 2,20) - 79100 = 214982 тыс. руб.;

П2 = N2010 (Ц2010 - Спер 2009) - Спост 2009 =

= 110143 (4,96 - 2,20) - 79100 = 224895 тыс. руб.;

П3 = N2010 (Ц2010 - Спер 2010) - Спост 2009 =

= 110143 (4,96 - 2,09) - 79100 = 237010 тыс. руб.;

П2009 = N2010 (Ц2010 - Спер 2010) - Спост 2010 =

= 110143 (4,96 - 2,09) - 130788 = 185322 тыс. руб.;

Общее изменение прибыли составляет:

Побщ = 185322 - 154338 = 30984 тыс. руб.

В том числе произошли изменения за счет:

1. количества реализованной продукции:

П(N) = П1 - П2009 = 214982 - 154338 = 60644 тыс. руб.

2. цены реализации:

П(Ц) = П2 - П1 = 224895 - 214982 = 9913 тыс. руб.

3. удельных переменных затрат:

П(Cпер) = П3 - П2 = 237010 - 224895 = 12115 тыс. руб.

4. суммы постоянных затрат:

П(Спост) = П2010 - П3 = 185322 - 237010 = - 51688 тыс. руб.

Необходимо сделать проверку правильности расчетов. Алгебраическая сумма влияния факторов на результативный показатель (прибыль) должна быть равна общему приросту результативного показателя, т.е.

60644 + 9913 + 12115 + (-51688) = 30984 тыс. руб.

Таким образом, расчеты произведены верно.

Вывод: За счёт увеличения объёма реализации произошло увеличение прибыли на 60644 тыс. руб., за счёт увеличения цены произошло увеличение прибыли на 9913 тыс. руб., за счёт снижения удельных переменных затрат прибыль выросла на 12115 тыс. руб., за счёт увеличения суммы постоянных затрат, произошло уменьшение прибыли на 51688 тыс. руб.

2.4 Анализ безубыточного объема продаж и зоны безопасности ЗАО «Квант»

Безубыточность - такое состояние, когда производство не приносит ни прибыли, ни убытков, выручка покрывает только затраты. Безубыточный объем продаж можно выразить и в количестве единиц продукции, которую необходимо продать, чтобы покрыть затраты, после чего каждая дополнительная единица проданной продукции будет приносить прибыль предприятию.

Разность между фактическим количеством реализованной продукции и безубыточным объемом продаж продукции - это зона безопасности (зона прибыли), и чем она больше, тем прочнее финансовое состояние предприятия.

Для определения их уровня можно использовать аналитический и графический способы.

Исходные данные для определения точки безубыточности переработки мяса свиней приведены в таблице 4.

Таблица 4. Исходные данные для определения точки безубыточности переработки мяса свиней по данным 2010 г.

Показатели	Значение
Производственная мощность, ц	110143
Цена единицы продукции, т. руб. (Ц)	4,96
Выручка от реализации, т. руб. (В)	546309
Постоянные затраты, т. руб. (Cпост)	130788
Переменные расходы на единицу продукции, т. руб. (Спер)	2,09
Переменные расходы на весь выпуск продукции, т. руб. (Зпер)	230199
Прибыль от реализации продукции, т. руб. (П)	185322
Маржинальная прибыль, т. руб. (МД=В-Зпер)	316110
Маржинальная рентабельность (Дмд = МД / В = 1 - Спер / Ц)	0,58
Ставка маржинальной прибыли (дохода) (Смд = Ц - Спер)	2,87

Для определения безубыточного объема продаж и зоны безопасности предприятия можно построить график безубыточности, по горизонтали которого показывается объем реализации продукции в процентах от производственной мощности предприятия, или в натуральных единицах (если выпускается один вид продукции), или в денежной оценке (если график строится для нескольких видов продукции), а по вертикали - себестоимость проданной продукции и прибыль, которые вместе составляют выручку от реализации.

По графику можно установить, при каком объеме реализации продукции предприятие получит прибыль, а при каком ее не будет. Можно определить также точку, в которой затраты будут равны выручке от реализации продукции. Она получила название точки безубыточного объема реализации продукции, или порога рентабельности, или точки окупаемости затрат, ниже которой производство будет убыточным.

Приведем расчет точки безубыточности для одного вида продукции ЗАО «Квант» - мясо свинины.

Исходные данные для графического расчета точки безубыточности приведены в таблице 5.

Таблица 5. Расчёт точки безубыточности

Объем производства, ц	30000	40000	50000	60000	70000	80000
Постоянные издержки, руб.	19293	19293	19293	19293	19293	19293
Переменные издержки в расчете на единицу продукции, руб.	96	96	96	96	96	96
Переменные издержки, руб.	28800	38400	48000	57600	67200	76800
Валовые издержки, руб.	48093	57693	67293	76893	86493	96093
Цена единицы продукции, руб.	139	139	139	139	139	139
Выручка, руб.	41760	55680	69600	83520	97440	111360

На основании расчетов, сделанных в таблице, построим график. В нем будет рассчитана точка безубыточности для свинины и будут выявлены зона, в которой производство не будет приносить прибыли и зона, в которой производство будет прибыльным (рис. 1).



Рис. 1. График точки безубыточности

Как видим из графика, точка безубыточности будет примерно находиться на отметке 40000 ц мяса. Следовательно, зона ниже этой точки - будет зона убытка, а выше - зона прибыли. А в 2010 году предприятие реализовало более 78000 ц свинины, т.е. намного выше точки безубыточности.

В нашем случае графический способ не позволяет точно определить точку безубыточности и зону безопасности для предприятия, поскольку величины для расчетов очень большие. Поэтому лучше воспользоваться аналитическим способом.

Аналитический способ расчета безубыточного объема продаж и зоны безопасности предприятия более удобен, чем графический, так как исключает необходимость чертить каждый раз график, что довольно трудоемко. Можно вывести ряд формул и с их помощью рассчитать данные показатели.

Для определения безубыточного объема продаж в стоимостном выражении необходимо сумму постоянных затрат разделить на маржинальную рентабельность:

 руб.

Таким образом, точка безубыточности для нашего предприятия составляет - 225496 руб.

Если предприятие реализует больше, чем на 225496 т. руб., то получит прибыль. Если же продано будет меньше, чем на сумму 225496 т. руб., то предприятие будет убыточным и обанкротится.

Для определения безубыточного объема продаж в натуральном выражении служит формула:

ц

Для расчета точки критического объема реализации в процентах к максимальному объему, который принимается за 100%, может быть использована формула:

Если ставится задача определить объем реализации продукции для получения определенной суммы прибыли, тогда формула будет такой:

Допустим, мы хотим рассчитать объем реализации для получения прибыли в размере 92661 тыс. руб., т.е. в размере половины от данной прибыли. Тогда:

ц

Полученная величина в 1,7 раза больше, чем безубыточный объем продаж в натуральном измерении (77857ц / 45571ц). При этом нужно произвести и реализовать 45571 ц мяса свиней, чтобы покрыть постоянные затраты предприятия и 32286 ц - для получения прибыли в сумме 92661 тыс. руб.