3.4 Выбор наиболее эффективного метода начисления амортизации

Достоинства линейного метода начисления амортизации - равномерность поступления отчислений в амортизационный фонд, стабильность и пропорциональность в отнесении себестоимость выпускаемой продукции, простота и высокая точность расчетов. Способ начисления амортизации в зависимости от объема выпуска продукции или работ представляет собой разновидность линейного метода и учитывает специфические условия функционирования отдельных видов объектов основных средств.

Наряду с положительными моментами пропорциональные методы имеют и свои недостатки. Они не всегда обеспечивают полный перенос стоимости основных средств на производимый продукт. Образуется "недоамортизация" основных средств, представляющая собой прямую потерю стоимости, убыток. Равномерное начисление амортизации не обеспечивает концентрации ресурсов необходимой для быстрой замены оборудования, подверженного активному влиянию морального износа. Следует отметить, что линейный способ в последние годы является преобладающим, хотя и требует доработки.

Стимулирующая роль амортизации существенно возрастает с применением методов ускоренной амортизации основных средств. Они позволяют в первые годы списывать большие суммы в рамках амортизационных отчислений, что позволяет уменьшить налогооблагаемую базу, а это в свою очередь дает предприятию возможность сэкономить определенную часть денежных средств. Последнее особенно немаловажно для предприятий, только что начавших свою деятельность. Кроме того, ускоренная амортизация позволяет очень быстро восстанавливать средства, потраченные на приобретение основных средств, и приобретать новые, более современные и высокопроизводительные. Этот факт особенно важен в последнее время, когда научно-технический прогресс все быстрее внедряется в нашу жизнь, принося новое оборудование и высокоэффективные технологии. Однако недостатком этих методов является то, что при их применении стоимость основных средств по балансу имеет большие отклонения от их рыночной стоимости. Это расхождение возникает в результате более быстрого снижения балансовой стоимости объектов основных средств по сравнению с их рыночной стоимостью.

Поскольку амортизационные отчисления снижают налогооблагаемую прибыль, то выбор оптимального метода начисления амортизации влияет на размер налога на прибыль, а следовательно, - на финансовые результаты деятельности предприятия. В этом проявляется один из "эффектов амортизационной политики". При полном использовании объекта основных средств за весь срок эксплуатации величина данного эффекта постоянна и равна произведению стоимости объекта основных средств и ставки налога на прибыль. Так, если в первые периоды использования объекта значение эффекта при использовании метода уменьшаемого остатка превышает значение эффекта при использовании линейного метода, то в последующие периоды разница эффектов имеет противоположный знак.

Второй эффект является следствием первого и выражается во временной стоимости снижения оттока по налогу на прибыль при методе уменьшаемого остатка относительно линейного метода. Тогда в зависимости от выбранной ставки дисконтирования метод уменьшаемого остатка позволяет "экономить на более эффективном распределении денежных потоков" по сравнению с линейным.

Третий эффект заключается в уменьшении суммы выплат по налогу на недвижимость, базой для расчета суммы которого является среднегодовая стоимость объекта основных средств. Однако с 2009 года налог на недвижимость начисляется только на здания и сооружения.

Очевидно, что метод уменьшаемого остатка выигрывает у линейного по второму и третьему эффекту. Однако выигрыш может быть и по первому эффекту, если объект ОС будет реализован до истечения срока полезного использования. В этом случае метод уменьшаемого остатка более предпочтителен, но при начислении амортизации за весь период стоимость используемого имущества не достигает нулевого значения. В этом случае приходится списывать в амортизационные отчисления последнего периода всю остаточную стоимость.

Для предприятий необходим способ начисления амортизации, согласно которому амортизируемая стоимость объекта (первоначальная стоимость минус ликвидационная стоимость) списывается неравномерно, т.е. аналогично методу уменьшаемого остатка. Необходим ускоренный метел начислении амортизации, который позволяет принести стоимость объекта основных средств к нулю. В целях оптимизации работы предприятий наиболее приемлемыми становятся те методы амортизационных отчислений, которые будет совпадать как в налоговом, так и в бухгалтерском учете и будут являться наиболее выгодными для организаций. Это требует разработки комплексного метода начисления амортизации основных средств.

Для определения наиболее эффективного метода определим принципы, которые его характеризуют. Метод должен скорее снижать стоимость, чем линейный, при его применении стоимость объекта основных средств должна быть равна нулю в конце срока полезного использования. Поскольку новый метод должен снижать стоимость неравномерно, то годовые суммы амортизации должны отличаться друг от друга (в первый год эта сумма максимальна, в последний - минимальна). Для определенности и взаимосвязи сумм ежегодных амортизации установим, что разница между этими суммами постоянна. Так, в последний год эксплуатации сумма амортизации равна одной части, в предпоследний - двум частям, в предшествующий предпоследнему - трем и т.д. В данном случае наиболее эффективным является метод суммы чисел лет.

Приведем формулу для расчета годовой суммы амортизации в соответствии с методом суммы чисел лет:

А_год = С * , (22)

где С - первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств; Т - выбранный организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона срока полезного использования объекта; t - порядковый номер года эксплуатации основных средств; СЧЛ - сумма чисел лет выбранного организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона срока полезного использования объекта, которая рассчитывается по следующей формуле:

СЧЛ =. (23)

На рассматриваемом предприятии в 2007 году было введено в эксплуатацию устройство проверки УКРУП-1 стоимостью 820 млн. руб. Срок полезного использования по оборудованию данного типа - 10 лет. Произведем расчет амортизационных отчислений.

Таблица 22 - Расчет текущей стоимости увеличения чистого дохода предприятия за счет начисления амортизационных отчислений

Таблица 23 - Расчет текущей стоимости увеличения чистого дохода предприятия за счет начисления амортизационных отчислений методом уменьшаемого остатка при коэффициенте ускорения 2

Таблица 24 - Расчет текущей стоимости увеличения чистого дохода предприятия за счет начисления амортизационных отчислений методом уменьшаемого остатка при коэффициенте ускорения 2,5

Таблица 25 - Расчет текущей стоимости увеличения чистого дохода предприятия за счет начисления амортизационных отчислений методом суммы чисел лет

Для большей наглядности представим расчетные данные в виде графиков.

Рисунок 5 - Динамика остаточной стоимости объекта и амортизационных отчислений при линейном способе начисления амортизации

Рисунок 6 - Динамика остаточной стоимости объекта и амортизационных отчислений при методе уменьшаемого остатка при коэффициенте 2

Рисунок 7 - Динамика остаточной стоимости объекта и амортизационных отчислений при методе уменьшаемого остатка при коэффициенте 2,5

Рисунок 8 - Динамика остаточной стоимости объекта и амортизационных отчислений при методе суммы чисел лет

Как видно из графиков при использовании метода уменьшаемого остатка к концу полезного срока использования остается недомортизированная стоимость объекта. В соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов № 37/18/6 сумма, оставшаяся недоамортизированной на начало последнего месяца начисления амортизации, отклоняется от суммы амортизационных отчислений, произведенных в предыдущих месяцах текущего года, то с целью полного своевременного погашения стоимости объекта подлежит включению в издержки производства и обращения или списанию за счет соответствующего источника в полном объеме в этом месяце.

Метод суммы чисел лет соответствует вышеуказанным требованиям, а именно:

- метод амортизирует имущество полностью (линейный - также, метод уменьшаемого остатка - не полностью);

- в начале срока эксплуатации амортизирует имущество больше, чем в конце (метод уменьшаемого остатка - так же, но не в той мере, линейный - равномерно);

- в каждом следующем периоде амортизация меньше амортизации предыдущего периода на фиксированное значение;

- можно полагать, что рассматриваемый метод представляет собой нечто среднее между другими двумя сравниваемыми методами, т.е. позволяет достичь конкретного значения остаточной стоимости объекта в конце срока полезного использования.

В данном случае экономия на налоге из прибыли будет постепенно уменьшаться, в отличие от метода уменьшаемого остатка, при использовании которого возникает большая нагрузка на себестоимость продукции в последние годы функционирования объекта.

Заключение