7

Министерство образования и науки Российской Федерации

ИРКУТСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

ЗАОЧНО - ВЕЧЕРНИЙ ФАКУЛЬТЕТ

КАФЕДРА МИРОВОЙ ЭКОНОМИКИ

Допускаю к защите

Зав. кафедрой Мировой экономики

д. т. н., профессор Байбородин Б.А.

“______”______________2005 г.

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

Управление затратами на предприятии

ДР 060600 ПЗ

Разработал студент: А.А.Власенко_______

Подпись И.О. Фамилия.

Научный руководитель:

К.Л. Ястребов_______

Подпись И.О. Фамилия.

_________________________

Нормоконтролер:

Подпись И.О. Фамилия

Иркутск 2005

ОГЛАВЛЕНИЕ

Введение

1. Основные задачи и принципы учета затрат

1.1 Учет затрат при калькулировании себестоимости строительной продукции

1.2 «Директ-костинг» и система управленческого учета

1.2.1. Возникновение и развитие системы «директ-костинг»

1.2.2. Проблематика классификации затрат на постоянные и переменные

1.3 Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли

1.4 Возможности применения системы «директ-костинг» при учете затрат и результатов

2. Анализ себестоимости продукции и основных финансово-экономических показателей деятельности ОАО «ВКДП»

2.1 Анализ финансовых результатов

2.2 Анализ уровня рентабельности

2.3 Анализ наличия и движения собственных оборотных средств

2.4 Анализ финансовой устойчивости

2.5 Перспективы дальнейшего развития предприятия с применением метода учета затрат по системе «директ-костинг»

3. Применение системы «директ-костинг» на примере ОАО «ВКДП»

3.1 Классификация затрат на постоянные и переменные в ОАО «ВКДП»

3.1.1 Методы распределения затрат на постоянные и переменные

3.2 Математический подход во взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли в ОАО «ВКДП»

3.3 Возможные варианты изменения уровня себестоимости производства строительных материалов при применении системы «директ-костинг» Заключение

Список использованной литературы

ВВЕДЕНИЕ

Россия в настоящее время находится на пути строительства рыночных отношений. Предприятия в новых условиях рынка становятся юридически и экономически обособленными и независимыми. Предоставление самостоятельности предприятиям в решении, как текущих вопросов их производственной деятельности, так и в определении путей их дальнейшего развития, вызывает потребность иметь информационную систему для того, чтобы принимаемые управленческие решения были обоснованными. Это в свою очередь приводит к настоятельной необходимости развития управленческого учета, широкому использованию его методов во всех сферах деятельности предприятия.

Отечественная система бухгалтерского учета затрат на производство отвечала требованиям централизованно управляемой экономики: она обеспечивала получение информации обо всех понесенных в производственном процессе затратах, калькулирование волной фактической себестоимости продукции, работ или услуг, в основном для целей государственного централизованного ценообразования. Система получения информации о себестоимости была налажена предприятии хорошо. Другое дело, что большая часть её не требовалась, так как не было глобального стимула для снижения затрат на производство, а значит, и управления процессом формирования себестоимости на предприятии.

Сегодня существует две проблемы учета затрат.

Первая - переориентировать отечественную теорию и накопленный в этой области практический опыт на решение новых задач, стоящих перед управлением предприятием в условиях рынка.

Вторая - создание новых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение новых подходов к калькулированию себестоимости, подсчету финансовых результатов, а также методов анализа, контроля и принятия на этой основе управленческих решений.

Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию полной себестоимости является подход, когда в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты, только переменные, зависящие от объемов производства; она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они косвенные. Но, несмотря на различную полноту включения в себестоимость объекта калькулирования различных видов расходов, общим для этого подхода по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки (валовой прибыли). В этом основная отличительная особенность системы учета неполной себестоимости (Direct-Costing-System англ., америк. - система «директ-костинг» - система учета прямых затрат или система учета сумм покрытия, или система учета граничных (предельных) затрат).

Система управленческого учета «директ-костинг» среди всех остальных систем в западном учете имеет наибольшее распространение в строительстве. Так примерно половина американских строительных фирм и 64,7% строительных фирм Германии в том или ином варианте применяют «директ-костинг» в управленческом учете. Общее между этими вариантами в том, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость работ, услуг, продукции.

Возможность и результаты применения системы "директ-костинг" на отечественных предприятиях рассмотрены в данном дипломном проекте.

1. ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ И ПРИНЦИПЫ УЧЕТА ЗАТРАТ

Заинтересованность предприятий в постоянном росте массы прибыли, их самостоятельность и ответственность за результаты деятельности в условиях конкуренции на рынке обуславливают необходимость снижения издержек производства, систематического анализа и прогнозирования затрат на производство продукции на ближайшую и дальнейшую перспективу.

Издержки - это сумма затрат на производство и реализацию продукции. В учете затрат формируется основная информация для повседневных потребностей управления, он составляет важнейшую часть управленческого (производственного) учета.

Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство являются:

§ своевременное, полное и достоверное отражение в учете фактических затрат, связанных с производством и сбытом продукции, а также производительных расходов и потерь, допускаемых на отдельных участках производства;

§ контроль за эффективным использованием сырья, материалов, топлива, энергии, фонда оплаты труда, за соблюдение смет расходов на обслуживание и управление производством.

В плане учета должно быть обеспечено единство:

§ номенклатуры затрат;

§ содержания расходов на обслуживание и управление производством;

§ принципов группировки и распределения комплексных статей затрат;

§ калькулируемого объекта и калькуляционной единицы;

§ принципов калькулирования себестоимости единицы продукции.

При всем разнообразии видов деятельности, особенностях технологий и организации производства, характера вырабатываемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг, для правильного формирования себестоимости продукции (работ, услуг) и определения прибыли в целях налогообложения должны соблюдаться общие принципы организации учета затрат.

Четкое определение состава затрат является одним из основных условий получения достоверной информации о себестоимости продукции.

7

Для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов

На себестоимость продукции относятся только документально подтвержденные расходы

Порядок включения текущих производственных затрат в себестоимость имеет особенности, связанные с порядком их отнесения на себестоимость

В себестоимость включаются только те виды расходов, которые предусмотрены Положением о составе затрат.

1.1 Учет затрат при калькулировании себестоимости строительной продукции

Под себестоимостью промышленной продукции понимается сумма затрат на выпуск и реализацию продукции, выраженная в денежной форме. В форме себестоимости осуществляется денежный учет затрат средств производства (сырья, материала, топлива, электроэнергии, износа основных средств), а также затрат, связанных с оплатой труда участников процесса производства (заработная плата рабочим и служащим, отчисление на социальное страхование). Следовательно, себестоимость будет ниже, чем экономнее будут расходованы средства труда и сам труд. Себестоимость продукции меньше её стоимости. Разность между стоимостью и себестоимостью продукции представляет накопления, в форме налога с оборота и прибыли.

Себестоимость продукции является качественным показателем работы производственных объединений, предприятий, в котором отражаются все стороны работы, как отдельного предприятия, так и всей промышленности в целом. Объем производства, ассортимент и качество продукции, рациональное использование сырья, топлива и других материалов, использование оборудования и рабочей силы, повышение производительности труда и т.д. - все эти элементы производственного процесса в той или иной мере влияют на уровень себестоимости.

Себестоимость исчисляется как на готовую, годную к реализации продукцию, т.е. товарную продукцию, так и на всю, т.е. валовую продукцию. Наряду с этим исчисляется себестоимость единицы отдельных видов продукции. Определение видов затрат, приходящихся в среднем на единицу продукции, называется калькуляцией себестоимости, а ведомость, при помощи которой производится расчет издержек на единицу продукции, называется калькуляционным листом или просто калькуляцией. Составление калькуляций имеет огромное значение для учета себестоимости: калькуляция себестоимости отдельных видов продукции является основой исчисления себестоимости всего объема товарной продукции.

Важнейшей задачей предприятия является систематический контроль за выполнением плана снижения себестоимости. Для этого необходимо изучать как общий фактический абсолютный уровень себестоимости, так и уровень составляющих её элементов, иначе говоря, изучать структуру себестоимости. Эти данные позволяют определить относительный уровень себестоимости в сравнении с конкурирующими предприятиями. При определении себестоимости необходимо вскрывать внутренние ресурсы и неиспользованные резервы. Необходимо вскрывать причины, анализировать факты, обусловившие данный уровень себестоимости.

Себестоимость продукции - один из основных экономических показателей, характеризующий производственно-хозяйственную деятельность предприятия. Величина себестоимости продукции влияет на формирование прибыли, фондов и резервов и соответственно на налогообложение. Чем больше сумма прибыли, тем больше сумма налога, уплачиваемая предприятием в бюджет. Поэтому государство строго регламентирует состав и уровень расходов, включаемых в себестоимость продукции.

Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции, установлен Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства.

Положением о составе затрат предусмотрено, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на её производство и реализацию. Иными словами, себестоимость продукции - это текущие затраты предприятия на производство продукции и её реализацию (сбыт).

Таблица 1. Виды себестоимости (по объему учитываемых затрат)

цеховая	включает затраты на производство продукции в пределах цеха (прямые материальные затраты, амортизация цехового оборудования, зарплата основных производственных рабочих цеха, общецеховые расходы и др.) используется для определения себестоимости полуфабрикатов, доли цехов в затратах на изделие, а также себестоимости окончательного внутреннего брака
производственная (себестоимость готовой продукции)	кроме цеховой себестоимости включает в себя общезаводские расходы (административно-управленческие и общехозяйственные расходы) и затраты вспомогательного производства, т.е. все затраты предприятия на производство продукции составляется по всем статьям затрат и помогает выявить производственный результат работы предприятия (экономию или перерасход) по сравнению с принятыми нормами расходов
полная (себестоимость отгруженной продукции)	включает в себя себестоимость готовой продукции (работ, услуг) и расходы по её реализации (коммерческие затраты, внепроизводственные затраты) используется для определения финансового результата (прибыли или убытка) работы предприятия после реализации продукции

К основным элементам системы управления себестоимостью продукции относятся: прогнозирование, планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование затрат.

В начале планируемого периода, на стадии проектирования той или иной продукции (работы, услуги) определяется её плановая (нормативная) себестоимость. Целью планирования является экономически обоснованное определение величины затрат необходимых для выпуска продукции.

Плановая себестоимость представляет собой прогнозное значение величины затрат рассчитанных на основе нормативов затрат по каждой статье расходов, необходимых в планируемом периоде для производства и сбыта промышленной продукции предприятия, отвечающей требованиям, предъявляемым к качеству в условиях рыночных отношений.

Расчет плановой себестоимости используется при планировании прибыли, определении экономической эффективности отдельных организационно-технических мероприятий и производства в целом, во внутризаводском планировании свободных (рыночных) и регулируемых государством оптовых ценах на производственную продукцию, а также при определении уровня рентабельности.

Плановая себестоимость всей товарной продукции определяется на основе плановых калькуляций себестоимости единицы продукции или исходя из сметы затрат на производство.

Фактическая (отчетная) себестоимость продукции (работ, услуг) определяется в конце отчетного периода на основе данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство.

Плановая и фактическая себестоимость определяются по одной методике и по одним и тем же калькуляционным статьям, поскольку это необходимо для сравнения и анализа производственно-хозяйственной деятельности и разработки рациональной концепции развития предприятия в процессе изготовления изделий, выполнения работ и услуг, для анализа показателей себестоимости продукции (работ, услуг).

Калькуляция - исчисление себестоимости единицы продукции или выполненной работы.

Калькуляция - один из основных показателей плана и отчета по себестоимости, выражающей затраты предприятия на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции в денежной форме. Калькулирование себестоимости продукции предопределяется особенностями технологии и организации производства, характером выпускаемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг.

Проектные калькуляции - разновидность перспективных плановых калькуляций, необходимых для определения эффективности капитальных вложений и новой техники. Плановые калькуляции составляются на планируемый период на основе прогрессивных норм затрат труда и средств производства, отражающий дальнейший технический прогресс и улучшение организации производства и труда. Разновидностью плановых являются сметные калькуляции, которых составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и других целей.

Нормативные калькуляции - разновидность текущих плановых калькуляций. В основе которых лежат текущие, действующие нормы, характеризующие в основном достигнутый уровень затрат, применяются при нормативном методе учета затрат. Текущие нормы затрат соответствуют производственным возможностям предприятия на данном этапе работы. Текущие нормы затрат в начале года как правило выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже.

Отчетные калькуляции - исчисляются на основе данных учета и характеризуют фактический уровень затрат (фактическую себестоимость произведенной продукции или выполненных работ).

При составлении плановых и фактических калькуляций себестоимости продукции и свода затрат на производство по предприятию в целом используется группировка затрат по технологическим процессам (производствам), пределам или цехам и т.д.

В зависимости от объема затрат, включаемых в калькуляцию, различают калькуляции цеховой, производственной и полной себестоимости.

В зависимости от охватываемого периода калькуляции делятся на месячные, квартальные и годовые.

Калькулирование себестоимости продукции осуществляется различными методами. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции (работ) определяется типом производства, его сложностью, наличием незавершенного строительства, длительностью производственного цикла, номенклатурой вырабатываемой продукции.

Необходимость составления точных, достоверных калькуляций была обусловлена в бухгалтерском учете системой государственного централизованного ценообразования. С развитием рыночных отношений расширяется самостоятельность предприятий, в том числе и в вопросах установления цен на свою продукцию с учетом складывающихся на рынке спроса и предложений, что является одной из характеристик этих отношений, в результате чего изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом и его подсистемой - калькулированием. В этих условиях задача калькулирования - не просто обеспечить фактическую себестоимость изделия, а рассчитать такую себестоимость, которая в сегодняшних условиях работы предприятия на рынке могла бы обеспечить ему определенную прибыль. Исходя из этого рассчитанного уровня себестоимости нужно организовать производство таким образом, чтобы обеспечить этот приемлемый уровень себестоимости и возможность её постоянного снижения. Поэтому в настоящее время центр тяжести в калькуляционной работе постепенно должен переносится с трудоемких расчетов по распределению косвенных расходов и определению точной фактической себестоимости на прогнозные расчеты себестоимости, составление обоснованных нормативных калькуляций, организацию контроля за их соблюдением в процессе производства. Кроме того, калькуляция себестоимости на уровне прямых (переменных) расходов в условиях рынка связанна с установлением нижнего предела цены, т.е. предела, до которого предприятие еще может снизить цену в случае падения спроса на его продукцию или с целью завоевать определенный рынок.

На предприятиях для принятия управленческих решений используется разнообразная информация о себестоимости. Иногда себестоимость продукции калькулируется двумя методами: на основе распределения всех косвенных затрат и по системе "директ-костинг".

До настоящего времени в отечественных организациях применяются только учет по полной себестоимости с разделением накладных расходов между изделиями, который был оправдан в условиях централизованного государственного ценообразования. По мере обособления организаций с различной формой собственности, развития процессов приватизации государственных предприятий, включения механизмом свободного ценообразования и самостоятельного планирования ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики постепенно будет возрастать потребность в управленческом учете.

Управленческий учет - подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, изменение, сбор, анализ, подготовку, интеграцию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.

В процессе повседневной деятельности в организации возникает значительное количество оперативной информации. Это исходный материал для итоговой информации, отражаемой в финансовом и управленческом учете. Для менеджера важна любая информация, независимо от того, является она объектом учета или нет, поддается количественной оценке или не поддается. Слух о том, что крупный заказчик не удовлетворен качеством продукции организации и готов искать другого поставщика, - информация, которая не представляет собой объект учета и контроля, но это определенно важная информация. Нужно выявить основные отличия информации необходимой для управленческого учета, от других типов информации, используемой в финансовом учете.

В западной практике внешние потребители информации об организации пользуются для принятия решений тремя основными финансовыми документами: балансом, отчетом о прибылях и убытках, отчетом о движении активов. Эти документы, предназначенные для держателей акций, кредиторов и других заинтересованных лиц вне организации, полезны для менеджеров организации. Однако для управленческого учета нужна и гораздо более детализированная информация, чем та, которая содержится в перечисленных финансовых документах.

Речь идет об оперативной информации, которая обеспечивает исходные данные для формирования информации управленческого учета. Большая часть оперативной информации при нормальном ходе дел не представляет непосредственного интереса для руководителей организации. Их не занимает, сколько деталей произвел за один рабочий день токарь, и какая конкретно сумма денег поступила вчера на счет организации. Данные факты должны быть задокументированны, но этими документами будут оперировать скорее в первичных звеньях управления, чем на уровне управляющих организацией. Руководители заинтересованы не в «выхваченных» деталях, а в обобщенной информации, полученной из первичных учетных документов.

В зарубежных странах обычно различают финансовый и управленческий учет.

Финансовый учет охватывает информацию, которая не только используется для внутреннего управления, но и сообщается сторонним пользователям. Правила ведения финансового учета, и составления внешней финансовой отчетности регламентируется государством.

Предметом моей дипломной работы является система управленческого учета.

Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах самой организации. Организация управленческого учета - внутреннее дело данного предприятия, поэтому бессмысленно говорить о какой-то единой системе. Частью общей сферы управленческого учета является производственный учет издержек производства и анализ данных об экономии или перерасходе по сравнению с данными за предыдущие периоды, прогнозами стандартами. Администрация сама решает, в каких разрезах классифицировать затраты; насколько детализировать места возникновения затрат и как увязывать с центрами ответственности; вести учет фактических либо стандартных, полных либо частичных затрат. Основная цель управленческого учета - обеспечение информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных показателей. Процесс подготовки такой информации может существенно отличаться от того, что используется в финансовом учете.

Системы управленческого учета характеризуются многими признаками, которые можно положить в основу их квалификации. Один из признаков полнота включения затрат в себестоимость производства. Тут можно сказать о двух системах управленческого учета: системе полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), т.е. традиционном учете по полной себестоимости, и системе неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку, например по признаку зависимости расходов от объема производства, т.е. системе "директ-костинг".

Поскольку такой признак организации управленческой бухгалтерии, как учет полных затрат, или директ-костинг, является существенным и влияет на организацию практически всех элементов подсистемы управленческого учета, то можно назвать систему директ-костинг системой управленческого учета, несмотря на то, что реальные системы управленческого учета многообразны и определяются многими факторами. Эти факторы и система учета представлены на рисунке 1.1.

Система учета на предприятии разделена на тесно взаимосвязанные финансовую (внешнюю) и управленческую (внутреннюю) подсистемы, на рисунке 1.2 показана взаимосвязь между названными видами учета.

Изучение особенностей управленческого учета позволяет сделать вывод о том, что он служит для:

1. Предоставление необходимой информации администрации для управления производством и принятия решений на перспективу;

2. Исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, смет;

3. Определение финансовых результатов по реализованным изделиям или их группам, новым технологическим решениям, центрам ответственности и другим позициям.



7

Рисунок 1.1 Схема факторов и систем учета

Рисунок 1.2. Взаимосвязь управленческого и финансового учетов:

А - управленческий учет

Б - финансовый учет (для внутреннего управления)

В - финансовый учет (для внешних пользователей)

Г - налоговые расчеты на базе финансового учета (для налоговых органов)

В отечественной практике пока не используется понятие управленческого учета. Многие его элементы входят в наш бухгалтерский учет (учет затрат на производство и калькулирование продукции), оперативный учет (оперативную отчетность), экономический анализ (анализ себестоимости продукции, обоснование принимаемых решений, оценка выполнения плановых заданий и др.), например, существует хорошо разработанная система нормативного учета, который во многом схож с западной системой «стандарт-кост». Система нормативного учета включает в себя методы разработки и установления норм расхода производственных ресурсов, расчет нормативной себестоимости продукции, систематический учет изменения норм и оперативный учет, и документирование отклонений от норм с указанием их причин и виновников.

Проблема до сих пор заключалась в том, что в условиях жесткого планирования и централизованно управляемой экономики затратного и государственного ценообразования у предприятий не было реальных стимулов к снижению издержек через управление ими, эффективным средством которого является нормативный учет.

При рассмотрении учетных систем по признаку полноты включения затрат в себестоимость и их распределение на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства, то в нашей системе до сих пор не было практики применения директ-костинга, т.е. раздельного учета переменных и постоянных затрат, а применялся и применяется до сих пор учет полной себестоимости.

Классификация затрат на условно-переменные и условно-постоянные принята в отечественном экономическом анализе для решения некоторых задач.

1.2 "Директ-костинг" и система управленческого учета

Теперь охарактеризуем систему "директ-костинг" и раскроем ее сущность. "Директ-костинг" должен быть определен как разделение производственной себестоимости на затраты, являющиеся постоянными, и затраты, которые изменяются пропорционально изменению объема. Только основные расходы и переменные накладные расходы используются для оценки запасов и реализованной продукции. Остальные затраты относятся прямо на прибыли и убытки. Однако необходимо подчеркнуть, что сущность системы "директ-костинг" заключается в первую очередь в подразделении затрат и только вторичной целью является оценка запасов. Исходя из этого основное внимание уделяется тому влиянию, которое "директ-костинг" оказывает на отчет о прибылях и убытках и дополнительные оперативные расшифровки.

Западногерманский экономист Д. Бернер писал о методе учета условно-переменных расходов, что "директ-костинг" - это система учета себестоимости, базирующаяся на разделении общих издержек на постоянные, т.е. не зависящие от количества продукции, произведенной за единицу времени, и переменные, т.е. изменяющиеся расходы, прямо связанные с количеством продукции, произведенной за единицу времени. Только последняя группа издержек - прямые расходы и переменные косвенные расходы вовлекаются в исчисление себестоимости изделий. Это в основном касается оценки запасов полуфабрикатов и готовых изделий при составлении заключительного годового баланса и оценки затрат, относящихся к реализованным за отчетный период изделиям. Постоянные расходы списываются на счета прибылей и убытков.

Основной характеристикой "директ-костинг" является подразделение затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства в целях повышения эффективности управления.

Название "директ-костинг" появилось не случайно. На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисленную по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что и нашло свое отражение в названии системы.

В настоящее время "директ-костинг" предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат.

Неоднозначность понятия "директ-костинг" заключается в том, что: с одной стороны, это характеристика подсистемы управленческого учета с точки зрения полноты включаемых в себестоимость затрат, с другой, и это очень важно, - "директ-костинг" сам является системой управленческого учета, основанной на классификации затрат на постоянные и переменные в зависимости от объема производства, деятельности или загрузки мощностей и включает в себя учет и анализ затрат и результатов, а также принятие управленческих решений.

Главной особенностью "директ-костинг" является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на дебет счета финансовых результатов.

Постоянные расходы не включают в себестоимость изделий, а как расходы данного периода списываются с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года, и незавершенное производство.

ПО системе "директ-костинг" схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержится, по крайней мере, два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль. Схема отчета о доходах и расходах по системе "директ-костинг" представлена в таблице 1.1.

Таблица 1.1. Схема отчета о доходах и расходах по системе "директ-костинг"

Наименование показателей	Значение
Выручка от реализации продукции (В)	В
Переменные затраты (ПЗ)	ПЗ
Маржинальный доход (М)	М = В - ПЗ
Постоянные расходы (ПР)	ПР
Прибыль (П)	П = М - ПР

Величину М, т.е. сумму постоянных затрат и прибыли, в литературе называют по разному: валовым доходом, валовой прибылью, брутто-прибылью, суммой покрытия, добавленной стоимостью. Сумму прибыли и постоянных затрат целесообразно именовать «маржинальным доходом».

Отчет о доходах не обязательно должен быть двухступенчатым. Если переменные затраты подразделяются на производственные и непроизводственные, то данный отчет о доходах будет трехступенчатым. В этом случае на первом этапе определяется производственный маржинальный доход как разность между объемом реализованной продукции и переменными производственными затратами. На втором этапе как разность между производственными маржинальными и непроизводственными переменными затратами определяется маржинальный доход в целом по фирме. А на третьем этапе - прибыль фирмы путем вычитания из общей суммы маржинального дохода суммы постоянных расходов. Отчеты о доходах можно изменять подразделением общей суммы постоянных затрат на два мелких блока.

Важной особенностью "директ-костинг" является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами (себестоимостью) и прибылью.

Взаимосвязь «затраты - объем - прибыль» легко выразить графически или формулами. Схематично этот график представлен на рисунке 1.3. График показывает взаимосвязь выручки (доходов), затрат, объема продукции, прибыли (убытков). Здесь это фиксированные взаимосвязи. Если единицы продукции, затраты, производительность или другие условия изменятся, то модель следует пересмотреть.



7

Рисунок 1.3. Взаимосвязь «затраты - объем - прибыль»

Три главные линии показывают зависимость переменных затрат и выручки от объема производства. Рассматриваемая взаимосвязь может быть выражена формулой:

Выручка от реализации (В) = переменные затраты (ПЗ) + постоянные затраты (ПР) + прибыль (П)

Анализ величин в критической точке основан на взаимосвязи «затраты - объем - прибыль», и очень часто такой анализ называют анализом величин в критической точке. Как показано на графике, критическая точка - это точка, в которой суммарный объем выручки от реализации продукции равен суммарным затратам. Таким образом, критической является точка, с которой организация начинает зарабатывать прибыль.

Цель анализа величин в критической точке состоит в нахождении уровня деятельности (объема производства), когда выручка от реализации становится равной сумме всех переменных и постоянных затрат, причем прибыль организации равна нулю. Величина в критической точке может быть выражена единицей продажи. Основное уравнение нахождения критической точки:

В = ПЗ + ПР

Более простой метод определения критической точки построен на концепции маржинальной прибыли. Маржинальная прибыль - превышение выручки от реализации над всеми переменными затратами, связанными с данным объемом продаж. Другими словами, маржинальная прибыль - это разница между выручкой от реализации и переменными затратами:

МА = В - ПЗ

Если из маржинальной прибыли вычесть постоянные затраты, то получим величину прибыли:

П = МП - ПР

1.2.1 Возникновение и развитие системы "директ-костинг"

Система управленческого учета "директ-костинг" возникла на базе классификации затрат на постоянные и переменные по отношению к объему производства. Данная классификация имела бы только теоретическое значение, пока не сложились объективные экономические предпосылки для реализации преимуществ этой классификации: рост конкуренции между обособленными товаропроизводителями, борьба за рынки сбыта и поиск новых сегментов рынка, рост затрат на разработку, освоение и выпуск продукции, рекламу, исследование рынка и как следствие, усложнение ориентации отдельного товаропроизводителя в условиях развитого рынка.

Сложные рыночные процессы с одной стороны, воздействующие на колебания объемов производства и реализации продукции, увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме, с другой стороны значительно влияют на поведение себестоимости изделий, а значит, и на прибыль. По мере нарастания этих тенденций увеличивается вероятность и потребность товаропроизводителей в использовании информации о затратах на производство изделий и их реализацию, не искаженных в результате распределения косвенных расходов и относительно не измененных на единицу выпускаемой продукции при любом объеме производства. Такую информацию в виде показателей себестоимости в части переменных затрат и маржинального дохода дает директ-костинг.

До сих пор на предприятиях применялся только учет полной себестоимости с распределением накладных расходов между изделиями. По мере обособления предприятий с различной формой собственности, развития процессов приватизации государственных предприятий, включения механизма свободного ценообразования и самостоятельного планирования ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики появится, и постепенно будет возрастать потребность в директ-костинге, от этого будет зависеть дальнейший рост эффективности предприятия.

Таким образом, важнейшим объективным условием применения директ-костинга станет формирование рыночной экономики, что влечет за собой изменение требований к бухгалтерскому учету, прежде всего в направлении повышения его оперативности, гибкости и аналитичности поставляемой информации. Изменение задач стоящих перед учетом в целом, приводит к изменениям в задачах и содержании управленческого учета, следствием чего является объективная возможность его организации по системе «директ-костинг».

1.2.2 Проблематика классификации затрат на постоянные и переменные

Обычно под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары или услуги. Большое значение для правильной организации учета затрат имеет научно обоснованная их классификация.

Таблица № 1.2. Классификация затрат в зависимости от группировочных признаков

Признаки классификации	Виды затрат
По экономической роли в процессе производства	Основные и накладные
По способу включения в себестоимость продукции	Прямые и косвенные
По отношению к объему производства	Переменные и постоянные

Основными называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства.

Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им.

Переменные затраты в сумме изменяются в прямой пропорции по отношению к изменению объема производства (уровня деловой активности), но рассчитанные на единицу продукции, являются постоянными. Примеры таких затрат - затраты сырья и основных материалов, заработная плата основных производственных рабочих. Так, чем больше произведено на швейной фабрике костюмов, тем больше количество затраченных материалов и заработная плата швей - мотористок, а расход материалов на один костюм, тарифные ставки и нормы затрат времени на данный момент - величины постоянные.

Постоянные затраты в сумме не изменяются при изменении уровня деловой активности, относительно постоянны, но рассчитанные на единицу, зависят от уровня производства. Если швейная фабрика для реализации своей продукции арендует небольшой магазин, то ежемесячная арендная плата за него - величина постоянная, а сумма арендной платы, приходящейся на один проданный костюм, есть величина переменная, которая будет тем меньше, чем больше продано костюмов.

Изменения переменных и постоянных затрат в зависимости от изменения объемов производства (количества единиц выпускаемой продукции, рассчитанных на весь объем производства (суммарные затраты) и на единицу продукции) представленных в таблице 1.3 и на графиках представленных в рисунке 1.4.

Таблица 1.3. Зависимость уровня затрат от уровня объема производства

Тип затрат	При увеличении (уменьшении) объема
	Совокупные затраты	Затраты на единицу продукции
Постоянные затраты	Без изменений	Увеличиваются (уменьшаются)
Переменные затраты	Увеличиваются (уменьшаются)	Без изменений

Рисунок 1.4. Графики зависимости переменных и постоянных затрат от объема производства

Полупеременные затраты

Некоторые затраты нельзя квалифицировать ни как переменные, ни как постоянные.

Полупеременные затраты имеют одновременно переменные и постоянные компоненты. Часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течение периода. Например, месячная плата за телефон включает постоянную сумму абонентской платы и переменную часть, которая зависит от количества и длительности междугородних и международных телефонных разговоров.

Примеры переменных, постоянных и полупеременных затрат представлены в таблице 1.4.

Таблица 1.4. Примеры переменных, постоянных и полупеременных затрат

Затраты	Производственная компания	Банк
Переменные	Прямые материальные затраты Прямые трудовые затраты Косвенные (непрямые) трудовые затраты Затраты инструментов	Затраты на аренду компьютеров (лизинг) Заработная плата операторов на компьютерах Затраты на дискеты и другие накопители
Постоянные	Амортизация оборудования, зданий Заработная плата управленческого персонала Налог на имущество	Амортизация офисного оборудования зданий Заработная плата программистов, администрации Аренда зданий
Полупеременные	Затраты на электроэнергию Затраты на телефон Затраты на отопление	Затраты на электроэнергию Затраты на телефон Затраты на отопление

1.3 Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли

При планировании производственной деятельности часто используют анализ «Затраты - объем - прибыль». Если определен объем производства, то в соответствии с портфелем заказов благодаря этому анализу можно рассчитать величину затрат и продажную цену, чтобы организация могла получить определенную величину прибыли, как балансовую, так и чистую. При помощи данных анализа легко подсчитать различные варианты производственных программ, когда изменяются, например, затраты на рекламу, цены на продукцию и поставляемые материалы, структура производства. Иначе говоря, анализ «затраты - объем - прибыль» позволяет получить ответ на вопрос: что мы будем иметь, если изменится один параметр производственного процесса или несколько таких параметров.

Анализ «затраты - объем - прибыль» - анализ поведения затрат, в основе которого лежит взаимосвязь затрат, выручки (дохода), объема производства и прибыли. Это инструмент управленческого планирования и контроля. Указанные взаимосвязи формируют основную модель финансовой деятельности, что позволяет менеджеру использовать результаты анализа по данной модели для краткосрочного планирования и оценки альтернативных решений.

Анализ взаимосвязи «затраты - объем - прибыль» и анализ величин в критической точке могут быть полезны и дать точные сведения, если выполняются предположения (допущения), лежащие в их основе:

1. Поведение постоянных и переменных затрат можно измерить точно.

2. Затраты и выручка от реализации имеют линейную зависимость от уровня производства.

3. Производительность внутри релевантного уровня активности не меняется. Это те уровни деловой активности (объема производства), с которыми организация скорее всего предполагает работать, обычно это нормальная производительная мощность, т.е. среднегодовой уровень производительной мощности, необходимый для удовлетворения ожидаемых продаж.

4. Переменные затраты и цены не меняются в течение периода планирования.

5. Структура продукции не меняется в течение планового периода.

6. Объем продаж и объем производства приблизительно равны.

Если одно (или более) из данных допущений отсутствует, применение анализа «затраты - объем - прибыль» может привести к ошибкам.

На исследовании зависимости затрат и объема производства базируется анализ «затраты - объем - прибыль», который оказывает существенную помощь в принятии управленческих решений в области ценообразования, планирования прибыли. Такой анализ позволяет устанавливать критическую точку объема производства, при превышении которой организация начинает зарабатывать прибыль. Следует помнить, что в основе анализа лежат определенные допущения, и нужно непременно выяснить, соответствует ли им реальная ситуация. Если меняются условия, то изменится и поведение затрат. Игнорирование допущений анализа «затраты - объем - прибыль» может привести к необоснованным решениям и прочим негативным влияниям.

1.4 Возможности применения системы «директ-костинг» учета затрат и результатов

Большое значение имеет установление связей и пропорций между затратами объема производства. С их помощью можно определить формы зависимости затрат от объема производства или загрузки производственных мощностей; строить сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от объема; рассчитывать критическую точку объема производства; прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объема или мощности, т.е. решать стратегическое задачи.

Директ-костинг позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального объема как по предприятию в целом, так и по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов на себестоимость конкретных изделий. Система обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка.

В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинг, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.

Информация, получаемая в системе, позволяет находить наиболее выгодные комбинации цены и объема. Проводить эффективную политику цен. В условиях рыночной экономики директ-костинг дает также информацию о возможности демпинговых цен - продажа товара по заниженным ценам, что связанно с установлением нижнего предела цены. Этот прием применяется в периоды временного сокращения спроса на продукцию для завоевания рынков сбыта.

Все изложенное выше свидетельствует о том, что директ-костинг является важным элементом маркетинга - системы управления предприятием в условиях рынка и свободной конкуренции.

Ограничение себестоимости продукции лишь переменными расходами позволяет упростить нормирование, планирование, учет и контроль затрат: себестоимость становится «более обозримой», а отдельные затраты - лучше контролируемыми. Ведь чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.

В последнее время наблюдается устойчивая тенденция роста удельного веса постоянных (накладных) расходов. Поэтому повышаются требования к обоснованности планирования и нормирования величин этих расходов. Директ-костинг позволяет заострить внимание на решении этих вопросов. Поскольку сумма постоянных расходов за данный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, и, таким образом, их влияние на величину прибыли особенно хорошо видно.

Кроме того, директ-костинг дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные затраты (т.е. директ-костинг организуется в сочетании со стандарт-костом) или гибкие сметы. Применяя стандарт-кост в системе директ-костинг, устанавливают нормы на постоянные затраты; в основе же контроля гибких смет лежит разделение затрат на постоянные и переменные. При системе учета полной себестоимости часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит из одного периода в другой, поэтому контроль за ними ослабевает. Директ-костинг помогает снизить трудоемкость распределения накладных расходов.

Благодаря директ-костингу расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа. Не случайно директ-костинг называют еще «управлением себестоимостью» или «управлением предприятием», подчеркивая тем самым единство учета, анализа и принятия управленческих решений в этой системе. На её основе строится система контролинга. Ведь именно анализируя поведение переменных и постоянных расходов в зависимости от изменения объемов производства, можно гибко и оперативно принимать решения по управлению, например, экономически грамотно, используя ставки маржинального дохода, оптимизировать ассортимент выпускаемой продукции, получить ответы на вопросы:

ь установление цен на новую продукцию, которую по определенной цене продает конкурент;

ь выбора и замены оборудования;

ь производства у себя либо покупки на стороне того или иного полуфабриката;

ь поиска вариантов изменения производственной мощности предприятия;

ь целесообразности принятия дополнительного заказа и т.д.

Однако организация управленческого учета по системе директ-костинг связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей присущих этой системе.

1. Возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные, поскольку чисто переменных расходов не так уж много. В основном расходы полупеременные, а значит, возникают трудности их классификации. Кроме того, в различных условиях одни и те же расходы могут вести себя по-разному.

2. Противники директ-костинга считают, что постоянные расходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно, должны быть включены в себестоимость. Директ-костинг не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства.

3. Введение учета себестоимости по сокращенной номенклатуре статей не отвечает требованиям отечественного учета, одной из главных задач которого до последнего времени являлось составление точных калькуляций.

4. Необходимо в ценах, устанавливаемых на продукцию предприятия обеспечить покрытие всех издержек предприятия.

Идеальных систем или идеальных методов не бывает. У каждой системы и у каждого метода - свои достоинства и свои недостатки. Главная задача - понять особенности систем и методов с тем, чтобы, нивелируя их негативные стороны, максимально эффективно использовать положительные, реализовать заложенные в них преимущества.

2. АНАЛИЗ СЕБЕСТОИМОСТИ И ОСНОВНЫХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОАО «ВКДП»

Акционерное общество, участники которого могут отчуждать принадлежащие им акции без согласия других акционеров, признается открытым акционерным обществом. Такое акционерное общество вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции и их свободную продажу на условиях, устанавливаемых законом и иными правовыми актами.

Открытое акционерное общество обязано ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков.

Фирменное название Общества «Открытое акционерное общество «Волгодонский комбинат древесных плит». Сокращенное наименование Общества - «ОАО ВКДП».

Местонахождение Общества: 347360, Ростовская область, город Волгодонск, улица М.Кошевого 5.

Общество является юридическим лицом. Общество имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, исполняет обязанности, выступает истцом и ответчиком в суде общей юрисдикции, арбитражном суде, третейском суде. Общество имеет расчетный и иные счета в банках, в том числе и валютные. Общество имеет круглую печать со своим наименованием, штампы, бланки. Общество вправе иметь зарегистрированный товарный знак.