Налогообложение банковской деятельности

Содержание

Введение

Глава 1. История развития налогообложения коммерческих банков

1.1 Развитие налогообложения коммерческих банков в период реформ

1.2 Порядок налогообложения прибыли банка

Глава 2. Динамика налоговых платежей

2.1 Динамика налоговых платежей на примере банка «Условный»

2.2 Анализ налоговой нагрузки коммерческого банка «Условный»

Глава 3.Пути реформирования налогообложения коммерческих банков

3.1 Необходимость дальнейшего проведения реформ в сфере налогообложения коммерческих банков

3.2 Зарубежный опыт налогообложения коммерческих банков

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

Введение

Актуальность вопросов налогообложения банков не вызывает сомнения. Эта тема логично вписывается в общероссийскую дискуссию о проблемах совершенствования налоговой политики в России, разработки и принятия Налогового кодекса и, наконец, формирования национальной налоговой системы как таковой. Не случайно в специальной литературе последних лет прослеживается четкая идея: налоговая реформа в России без опоры на банки не возможна, как и интеграция страны в мировое хозяйство. Однако возникает большое количество вопросов в связи с тем, на какие именно банки может опираться государственный и частный секторы экономики. В настоящее время мы являемся очевидцами процесса трансформации некоторых крупных банков в банки-банкроты, появления на рынке банковских услуг новых крупных банков, вырастающих из числа средних банков, прекращения деятельности целого ряда средних и мелких банков, особенно в регионах. Современная банковская система оказалась системой неустойчивой, а целый ряд ее основных элементов - неэффективными с точки зрения управления и достижения финансовых результатов. Государство не смогло найти в банковской системе достойной опоры ни в вопросах собираемости налогов непосредственно от банковской деятельности, ни в вопросах обеспечения банками своевременных налоговых перечислений предприятий-клиентов в бюджеты различных уровней. Частное решение вопроса о погашении задолженности перед бюджетом вследствие нарушения платежной системы страны было найдено при проведении Банком России специальных мер по “расшивке неплатежей”. Но это лишь частичное решение вопроса. Первый десятилетний опыт развития банковской системы страны свидетельствует о необходимости ее реструктуризации.

Вместе с тем налогообложение банков представляет собой одну из наиболее интересных тем в контексте развития интеграционных процессов в банковском бизнесе. Актуальность вопросов реформирования национальной банковской системы, ее интеграции в мировое банковское сообщество обусловлена переходом России к принципиально новым экономическим отношениям. Формирование рыночных отношений и развитие адекватных мер государственного регулирования затрагивает не отдельные стороны финансовой деятельности экономических агентов, а весь комплекс финансово-кредитных отношений в национальном хозяйстве. В этих условиях необходимо последовательно реформировать банковскую систему страны, обеспечивая эффективную работу ее отдельных элементов.

Теоретические основы данной темы российские экономисты стали разрабатывать только с 1990 года, так как до этого времени налоговая система нашей страны была развита очень слабо - практически все предприятия и организации принадлежали государству, а, следовательно, весь доход поступал в государственный бюджет. Налоги, правда, существовали в то время, главным из которых был налог по обороту, однако в формировании доходов государства они играли незначительную роль.

Также, сама банковская система играла очень незначительную роль в кредитовании промышленности (что на сегодняшний день является главным источником доходов банка), а существовала главным образом для привлечения денежных средств от населения, которые тоже шли в доход государства, осуществления денежных расчетов между предприятиями, и для осуществления стабильности работы во внешнеэкономическом секторе.

Все это, говорит о том, что банковская система, созданная в начале 90-х годов, для России была практически новым сектором экономики. Поэтому законодательная база, в том числе по налогообложению кредитных учреждений, была очень неустойчива и неподготовлена к тем условиям, при которых существовали банки. В добавок к тем условиям, налоговое законодательство, прежде всего, строилось на основе производственного сектора, и с целью как можно быстрее наполнить бюджет деньгами; налоговому законодательству в сфере кредитных учреждений, было отдано очень мало места, поэтому нормальных налоговых платежей в бюджет от этого сектора экономики не поступало.

На сегодняшний день, в литературе уделяется довольно незначительное место налогообложению кредитных организаций, которое главным образом направлено на освещение существующего законодательства, нежели на анализ проблем, и нахождения путей выхода из них.

Практически полностью отсутствует информация, о доли налоговых платежей собранных с коммерческих банков в общей сумме доходов Государственного бюджета, что довольно-таки затрудняет анализ состояния банковского сектора, а он в настоящее время находится на стадии подъема, и занимает существенную область в экономики нашей страны.

Только, с конца 90-х годов начинает выходить в свет специализированный журнал «Налогообложение, учет и отчетность коммерческих банков», который стал более глубоко освещать проблемы налогового законодательства. Однако, главной проблемой, которая затрагивается в этом издании - налог на прибыль организаций, что, в принципе, обоснованно, так как этот налог является главным налогом, уплачиваемый банками. Но все-таки слабо здесь слабо затронуты другие налоги уплачиваемые банками. Обосновывается это в первую очередь тем, что эти платежи производятся практически также как и в других секторах экономки, но все-таки и здесь есть свои особенности.

Целью работы является анализ эффективности налогообложения кредитных организаций на примере коммерческого банка «Условный».

Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:

· изучается история развития налогообложения коммерческих банков в Российской Федерации в период реформ;

· дается характеристика налогов, уплачиваемых банками в современных условиях;

· анализируется эффективность налогообложения банковской сферы на примере отчетных данных конкретного коммерческого банка;

· выявляются проблемы налогообложения в банковской сфере и выделяются перспективы их решения с учетом опыта развитых зарубежных стран.

Предметом анализа в первую очередь будут налоговые изменения произошедшие за период 2000 - 2002 года.

Информационную базу работы главным образом будут составлять нормативно-правовые акты, инструктивные материалы Министерства по налогу и сборам, Центрального банка Российской Федерации, отчетные материалы банка «Условный» за 2000 - 2002 года. Также, весь анализ налоговых платежей будет проводится на основе бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках организации.

Глава 1. История развития налогообложения коммерческих банков

1.1. Развитие налогообложения коммерческих банков в период реформ

Налоги в банковской системе занимают важное место как инструмент проведения централизованной финансово-кредитной политики государства и призваны наилучшим образом обеспечить:

Фискальную политику, накопление централизованных финансовых ресурсов в банках на разных уровнях управления (федеральном, республиканском, краевом, областном, местном), необходимых для финансирования различных мероприятий. осуществляемых за счет государственного и местного бюджетов;

Взаимоотношения предприятий с бюджетом. Переход к налоговым методам регулирования финансовых взаимоотношений государства с предприятиями предполагает единство калькулирования затрат на производство и реализацию продукции и исчисления прибыли;

Защиту хозрасчетных, коммерческих интересов предпринимателя (предприятия) и покупателей в условиях рыночной экономики;

Создание мотивации в связи со стремлением получить прибыль для внедрения достижений научно-технического прогресса и новых технологий, обеспечивающих выпуск высококачественной, конкурентоспособной продукции;

Формирование косвенных методов регулирования перераспределения финансовых ресурсов для обеспечения приоритетного развития отдельных отраслей, народнохозяйственных комплексов и регионов, важнейших научно-технических программ, экспорта и импорта товаров и других стратегических направлений, реализации экономической политики государства. Это достигается при помощи различных льгот и пониженных ставок налогообложения;

Проведение (через ставки, льготы) антимонопольной политики, ограничение экономически необоснованного роста прибыли монопольных производителей на рынке товаров и услуг, включенных в государственный реестр России;

Приближение методов распределения доходов к системе налогообложения стран с развитой рыночной экономикой, что является одной из экономических предпосылок участия в мирохозяйственных связях. Однако это в полной мере может быть решено лишь при сопоставимости других показателей и, в первую очередь, уровня оплаты труда.

Банковская деятельность имеет свою специфику, которая учитывается при разработке порядка исчисления налога на прибыль, например, при определении налогооблагаемой базы, при предоставлении льгот по налогу на прибыль и т.д.

До 1991 года большинство банков, действовавших в Российской Федерации, принадлежало государству. Появившиеся к этому времени коммерческие и кооперативные банки были немногочисленны и не играли большой роли в экономике.

Начатое в конце 1990 года акционирование государственных специализированных банков и превращение их в коммерческие, завершенное в 1991 году, практически совпало со становлением российской налоговой системы.

В 1991 году был принят действующий и в настоящее время Закон "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", с последующими изменениями и дополнениями определяющий общие принципы построения налоговой системы и не претерпевший (за редким исключением) кардинальных изменений. Действующее в настоящее время налоговое законодательство не предусматривает каких-либо специальных налогов на банки, рассматривая их в плане налогообложения как обычные предприятия, но с учетом тех или иных особенностей. Таким образом, банки, как и любые другие предприятия, должны платить все федеральные налоги, налоги субъектов Федерации и местные налоги. Фактически некоторые налоги банки не платят, поскольку Законом "О банках и банковской деятельности" банкам запрещены любые операции по производству и торговле материальными ценностями.

В 1992 - 1993 годах налогообложение результатов деятельности банков осуществлялось в соответствии с Законом РСФСР " О налогообложении доходов банков", который был введен в действие с 1 января 1992 году, и Инструкцией Государственной налоговой службы Российской Федерации от 7 апреля 1992 г. № 7 "О порядке налогообложения доходов банков".

Принятие данного закона свидетельствовало, во-первых, о том, что в России произошло становление двухуровневой банковской системы, на первом уровне которой находился Центральный банк РФ, а на втором - все остальные кредитные учреждения, получившие лицензии Банка России на совершение соответствующих банковских операций. Действие закона распространялось только на второй уровень банковской системы.

Во-вторых, принятием закона законодатель отделил банки и другие кредитные учреждения, с точки зрения налогообложения, от других субъектов предпринимательства.

Налогообложение дохода (а не прибыли) объяснялось прежде всего тем, что данный закон носил явно временный характер и отражал период становления налоговой системы в целом. Как известно налогообложение прибыли является более гибким рычагом регулирования деятельности субъекта предпринимательства, так как прибыль представляет собой определенный результат его деятельности, и то время, как размер дохода может не учитывать произведенные затраты для прибыли.

Налог на доходы банков платился в 1992-93 гг. по ставке 30 % от доходов банка (прибыль плюс зарплата работников банка). В период действия этого налога в банках получили широчайшее распространение разнообразные методы "неофициальной" выплаты зарплаты с выводом ее из-под налога: беспроцентные ссуды на длительный или неопределенный срок, вклады под 1000000 % годовых, льготная продажа валюты по курсу в 100000 раз ниже рыночного и тому подобные. Некоторые из этих методов в настоящее время фактически легализованы и облагаются только подоходным налогом с физического лица, а некоторые формально запрещены, но продолжают использоваться благодаря нечетким формулировкам законодательства. Такие методы сохраняют эффективность и в условиях налога на прибыль, в связи с высоким уровнем начислений на зарплату (Пенсионный фонд, соцстрах и т. п.).

C 1 января 1994 года Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 года № 2270 "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней был отменен действующий порядок налогообложения доходов банков, кредитных учреждений и страховых организаций. Установлено, что налогообложение этих организаций производится в порядке и на условиях, определенных Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Этот Указ с учетом изменений и дополнений, внесенных Указом Президента РФ № 2292 от 24 декабря 1993 года, применяется, начиная с результатов финансово-хозяйственной деятельности за первый квартал 1994 года предприятий, организаций, банков, кредитных учреждений и страховщиков.

Таким образом, объектом обложения налогом становится валовая прибыль, при этом следует учитывать особенности определения валовой прибыли, расходов, включаемых в себестоимость, и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли банков. Эти особенности были учтены в Положении об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994 г. № 490.

Положением в соответствии с пунктом 1 Указа Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. № 2270 "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней" устанавливаются особенности определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, а также порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении банков и других кредитных учреждений в порядке и на условиях, предусмотренных Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Таким образом, правовые нормы, содержащиеся в Законе РФ "О налоге на прибыль с предприятий и организаций" и касающиеся порядка определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, толкуются Положением с учетом специфики деятельности банков.

Все банки, получившие лицензию Центрального банка Российской Федерации на проведение банковских операций, исчисляют налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль путем уменьшения определяемой в соответствии с Положением общей суммы доходов (без учета налога на добавленную стоимость) на сумму расходов, включаемых в соответствии с Положением в себестоимость оказываемых услуг, и уточнению полученной разницы на суммы доходов и расходов, относимых непосредственно на финансовые результаты их деятельности.

Положение, учитывая специфику предоставляемых банками услуг, фактически определяет какие расходы и затраты относятся на себестоимость при исчислении прибыли банка.

В Положении отдельным разделом выделены доходы и расходы, непосредственно относимые на финансовые результаты деятельности банка и расходы, не подлежащие отнесению к расходам, включаемых в себестоимость оказываемых услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль.

Если состав доходов банков, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы, не претерпел существенных изменений, то расходы банка, относимые на себестоимость оказываемых услуг значительно пополнились.

Перечень расходов довольно широкий, в частности были отнесены:

· суммы, причитающиеся к уплате банком в соответствующий бюджет в виде налога на имущество банка, земельного налога, транспортного налога, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на приобретение транспортных средств и налога на владельцев транспортных средств, сбора на нужды образовательных учреждений, таможенных пошлин, а также других налогов, сборов и платежей, включаемых в соответствии с законодательством в себестоимость продукции (работ, услуг) или относимых на издержки.

· обязательные отчисления банка в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд обязательного медицинского страхования, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации. производимые в соответствии с законодательством.

· платежи по обязательному страхованию имущества банка и отдельных категорий работников банка в соответствии с законодательством.

· другие.

Кроме того, при уплате налога на прибыль за 1998 год банки, как и другие предприятия, были освобождены от уплаты налога на прибыль, полученную от превышения положительных курсовых разниц от переоценки валюты над отрицательными.

Предоставление банкам такой льготы (в какой-то мере оправданной для предприятий-производителей) повлекло за собой дальнейшее повышение курса валюты, так же как предоставление льгот по государственным ценным бумагам способствовало строительству пирамиды ГКО. Тем самым банки вновь отвлекаются от реального сектора экономики.

Наличие значительных льгот, а также полулегальных возможностей для уклонения от уплаты налога на прибыль привело к тому, что, например, в Нижегородской области среди филиалов московских банков платили налог на прибыль только некоторые из малых учреждений, а ни средние, ни крупные налог не платили.

Специфической проблемой стало неисполнение банками платежных поручений клиентов на перечисления налоговых платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. В соответствии с действующим законодательством обязанности налогоплательщика при этом считаются исполненными, а деньги в бюджет не поступают. Такое положение может длиться достаточно долгое время, пока у банка не будет отозвана лицензия. Необходимо отметить, что в последнее время наметилась тенденция к ускорению процесса отзыва банковской лицензии, но и сейчас сроки продолжают оставаться неоправданно большими (до одного года)¹¹ В. Слепов. Налогообложение банков// информационный портал еженедельника Закон. Финансы. Налоги.: www.zfn.nizhny.ru

.

Анализ показывает, что наиболее устойчивые банки являются одновременно наиболее крупными плательщиками налога на прибыль, а кандидаты в банкроты либо вообще не платят этот налог, либо платят в минимальных суммах.

Таким образом, к концу девяностых годов назрела такая ситуация, когда изменения в системе налогообложения банков стало просто необходимым.

С 1 января 2001 г. Законом РФ № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» введена в действие специальная (вторая) часть Налогового кодекса.

Изменения в системе налогообложения коммерческих банков необходимо рассматривать через призму целей налоговой реформы, отраженных в программных заявлениях Президента, Федерального собрания и Правительства РФ. Таких целей можно выделить четыре:

· снижение налогового бремени,

· упрощение налоговой системы,

· равномерное распределение налогового бремени,

· повышение эффективности системы сбора налогов.

Теперь перейдем непосредственно к рассмотрению вопроса.

Какие же изменения были внесены в систему налогообложения коммерческих банков введением в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и как эти изменения способствовали достижению указанных целей?

Из четырех налогов, введенных в действие Законом № 118-ФЗ, непосредственное влияние на деятельность коммерческих банков оказывают только два: НДС и единый социальный налог.

Глава 21 части второй Кодекса, посвященная НДС, сохранила в общих чертах действовавший в прошлом порядок налогообложения банковской деятельности. Операции, определяемые в главе 21 как "банковские", не являются объектом налогообложения. Список таких операции, за отдельными исключениями, соответствует перечню банковских операций и сделок, приведенному в Законе РФ от 2 декабря 1990 г. № 395-1 "О банках и банковской деятельности". В числе таких операций глава 21 называет: привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады и их размещение от имени банков и за их счет; расчетно-кассовое обслуживание (за исключением инкассации); купля-продажа иностранной валюты (в том числе посреднические услуги); выдача банковских гарантий и поручительств.

Банковские операции, не попавшие в данный список, подлежат обложению НДС на общих основаниях. Среди таких операций можно выделить реализацию услуг в интересах другого лица по договору комиссии или поручения, доходы от которой составляют, в среднем, основную часть налогооблагаемой базы у коммерческих банков. Доходы, полученные банками по таким договорам, не освобождаются от НДС, даже если реализуемые услуги относятся к банковским операциям, не облагаемым налогом.

Среди операций коммерческих банков, облагаемых НДС, также наиболее часто встречаются: предоставление имущества в аренду, осуществление валютного контроля, лизинг, консультации, реализация имущества банков. Штрафы, полученные за нарушение обязательств по операциям, облагаемым НДС, также подлежат налогообложению.

Изменения, внесенные главой 21 Кодекса в порядок определения налогооблагаемой базы по НДС, у коммерческих банков выражаются в некотором расширении списка "банковских" операций. С 2001 г. в разряд необлагаемых переведены операции по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме. Кроме того, к необлагаемым операциям отнесено оказание услуг по установке и эксплуатации системы "клиент-банк" (включая консультационные услуги).

Еще более значительные изменения, касающиеся коммерческих банков, состоят во введении нового порядка уплаты НДС. Статья 145 главы 21 предусматривает, что организация может быть полностью освобождена от обязанностей плательщика НДС, если размер ее налоговой базы за три месяца подряд не превысил 1 млн. руб. В этом случае налогоплательщик может быть освобожден от уплаты налога на год вперед. Данное нововведение позволяет большинству средних и мелких банков, у которых из-за освобождения большей части банковских операций от налогообложения, объем облагаемой выручки от реализации услуг за квартал обычно не превышает 1 млн. руб., вообще не платить НДС. Таким образом можно экономить не только на суммах налога, но и на затратах труда и времени, необходимых для его расчета.

Кроме того, полностью отменены авансовые платежи по налогу, а те банки, у которых ежемесячные в течение квартала суммы выручки от реализации услуг не превышают I млн. руб., вправе перейти на ежеквартальную уплату налога и предоставление налоговых деклараций.

Таким образом, изменения, внесенные в порядок исчисления и уплаты НДС частью второй Налогового кодекса, можно охарактеризовать как реально способствующие достижению следующих целей:

· снижению налогового бремени на коммерческие банки путем сужения налогооблагаемой базы;

· упрощению системы налогообложения путём сокращения трудовых и материальных затрат налогоплательщиков по расчету и уплате налога;

· усовершенствованию системы сбора налога путем освобождения налоговых органов от функций взимания незначительных сумм налога, издержки по сбору которых зачастую перекрывают получаемые доходы; высвобожденные же ресурсы послужат усилению контроля за поступлением действительно значимых сумм.

Определенное влияние на налоговое бремя коммерческих банков оказывают платежи, зачисляемые во внебюджетные фонды. До этого года таких фондов было четыре: Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный Фонд занятости населения Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования.

Базой для расчета взносов в фонды служили выплаты, начисляемые банками-работодателями в пользу работников по всем основаниям и формам. Поэтому величина сумм, уплачиваемой банками во внебюджетные фонды, зависела от двух основных условий: числа работников и размера начисляемой им заработной платы (и других доходов). На последнюю величину значительное влияние оказывало распространение практики уплаты некоторыми банками части зарплаты сотрудников неофициальными путями без отражения этих сумм в учете. По этой причине (наряду с прочими), суммы, уплачиваемые разными банками во внебюджетные фонды, могли значительно различаться.

С 1 января 2001 г. платежи во внебюджетные фонды (исключая Государственный Фонд занятости населения Российской Федерации) объединены в единый социальный налог. Глава 24 части второй Налогового Кодекса, посвященная этому налогу, устанавливает регрессивную шкалу обложения, чего не было ранее. Верхняя граница общей ставки составляет 35,6 %. Это на 2,9% меньше, чем действовавшая до этого совокупная ставка отчислений во все внебюджетные фонды. Максимальная ставка применяется к банкам, выплатившим каждому сотруднику нарастающим итогом с начала года в среднем до 100 тыс. руб. (8333 руб. в месяц). По мере возрастания налогооблагаемой базы по каждому работнику ставка налога уменьшается.

В контексте обозначенных целей налоговой реформы, достижению которых должен способствовать Налоговый кодекс, перечисленные нововведения должны служить средством снижения налогового бремени (за счет уменьшения налоговых ставок) и стимулирования легальных выплат заработной платы (за счет введения регрессивной шкалы). Последнее, по мысли законодателей, приведет к расширению налоговой базы и увеличению доходов бюджета.

Однако достижение именно этой цели представляется сомнительным по двум причинам.

Во-первых, ставка налога снижена совершено незначительно и поэтому не вызовет сколько-нибудь заметных положительных сдвигов. Во-вторых, нижний уровень налогооблагаемой базы, начиная с которого применяется регрессивная шкала, слишком высока 8333 руб. в месяц (если средний уровень зарплаты по России, который согласно данным Госкомстата, составляет 2900 руб. отражает истинную картину) для того, чтобы побудить работодателей легализовать все выплаты своим сотрудникам.

Помимо этого, вызовет затруднения усложненный порядок расчета конкретной ставки налога, применяемой в определенном налоговом периоде. Для этого определяется средняя величина налоговой базы на каждого работающего путем сложного расчета, устраняющего влияние доходов наиболее высокооплачиваемых работников на средний уровень доходов по организации.

Однако единый социальный налог имеет ряд положительных сторон, которые позволяют оценивать его введение как благотворно влияющее на деятельность коммерческих банков России.

Во-первых, уменьшение налоговой ставки хотя и невелико, но все-таки послужит достижению цели снижения налогового бремени.

Во-вторых, положительно повлияет введение единого по всем фондам и более четкого перечня льгот и выплат, на которые налог не начисляется. Это позволяет избегать ошибок, возникавших при исчислении взносов в фонды по причине чрезмерного количества нормативных документов. Конечно, оба фактора способствуют упрощению налоговой системы.

Закон РФ № 118-ФЗ отменил два налога, которые из-за однородности налогооблагаемой базы (у предприятий - выручка от реализации, а у банков валовой доход) принято объединять в понятие "оборотные налоги". К их числу относятся налог на пользователей автомобильных дорог (федерального уровня) и налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы (местного уровня). Первый налог отменяется постепенно: с 1 января 2001 г, его ставка снижена с 2,5% до 1%, а с 1 января 2003 г. -- отменяется полностью. Второй, взимавшийся по ставке 1,5%, отменен сразу с 1 января 2001 г.

Однако, в 2001 году, как мы можем видеть, не был затронут самый важный налог - налог на прибыль. Но с продолжением налоговой реформы с 01 января 2002 года действует новая редакция налога на прибыль, введенная Федеральным законом от 06. Августа 2001 года №110-ФЗ.

1.2 Порядок налогообложения прибыли банка

Итак, с 01 января 2002 года для банков действует новая редакция закона о налоге на прибыль, которая, на наш взгляд, практически полностью соответствует духу времени.

Первое, и очевидно самое важное, что изменилось в этом налоге - это снижение ставки с 43% до 24%. Это является самым большим плюсом, который, произошел на протяжении реформ в налоговом законодательстве за последнее время, что позволило большинству кредитных, да и не только, учреждений улучшить свое положение.

Теперь, следует, подробнее остановится на налоговой базе налога на прибыль для банков. С введением в действие 25 главы НК РФ, определение налоговой базы для кредитных учреждений практически не изменилось, статьи доходов и расходов, участвующих в расчете налога остались почти такими же, и поэтому их можно сгруппировать в один перечень.

Итак, к доходам банка относят:

в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов;

в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков - корреспондентов (включая иностранные банки - корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению.

от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;

от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты;

по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;

в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;

от депозитарного обслуживания клиентов;

от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов и ценностей;

в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);

в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;

в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;

по операциям купли - продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;

в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам (ссудам), убытки, от списания которых были ранее учтены в составе расходов, уменьшивших налоговую базу;

в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юридических лиц;

от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;

от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент - банк";

в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении операций с валютными ценностями;

в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки драгоценных металлов над отрицательной переоценкой;

в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам;

в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг;

другие доходы, связанные с банковской и не банковской еятельностью¹¹ Статья 290, глава 25 НК РФ

² Статья 290, глава 25 НК РФ.

Говоря об изменениях произошедших в определении доходов банка, следует заметить, что была введена новая статья доходов, здесь она представлена как пункт 17, и была убрана статья доходов «в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над отрицательной переоценкой¹».

Следует заметить, что эти изменения введены с 2003 года, поэтому они не будут отражаться в расчете этого налога, который будет приведен далее.

Статьи расходов также не претерпели существенного изменения, итак к расходам банка, учитываемых при расчете налога на прибыль, относят:

проценты по договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц, собственным долговым обязательствам, межбанковским кредитам, включая овердрафт, приобретенным кредитам рефинансирования, займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах, иным обязательствам банков перед клиентами.

суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном статьей 292 настоящего Кодекса;

комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов,

расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты;

убытки по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете;

расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;

расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);

суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам ценностей;

расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег;

расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;

расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей;

расходы по аренде брокерских мест;

расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров;

расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций;

расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями;

комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;

положительная разница от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой;

суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов;

суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг;

другие расходы, связанные с банковской и не банковской деятельностью¹¹ Статья 292, глава 25 НК РФ

.

Следует заметить, что в 2003 году был отмен пункт расходов «Превышение отрицательной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над положительной»²² Там же

Следует заметить, что введение нового пункта доходов, отмены статей доходов и расходов существенно не скажутся на работе отдельно взятого банка.

Теперь перейдем к рассмотрению других изменений произведенных в этом налоге.

К числу наиболее значительных изменений порядка исчисления налога на прибыль относится практически полная ликвидация налоговых льгот, значительное снижение ставки налога (про нее говорилось выше), а также введение системы налогового учета.

Под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. В этих целях будут применяться регистры налогового учета, систематизирующие доходы и расходы, учитываемые для целей налогообложения.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом, распоряжением руководителя.

Главой 25 НК РФ предусмотрены концептуально новые правила исчисления и уплаты налога на прибыль, например обязательное применение налогоплательщиками метода начисления при определении момента признания доходов и расходов в случае, если сумма выручки от реализации товаров, работ и услуг в среднем за предыдущие 4 квартала превысила 1 млн. руб. за каждый квартал. Вероятно, это относится ко всем кредитным организациям.

Предусмотрены открытые перечни доходов и расходов, учитываемых при определении налоговой базы. При этом к доходам относятся доходы от реализации товаров, имущества, включая ценные бумаги, имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Расходами признаются обоснованные, документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Предусмотрена отмена целого ряда ограничений по видам расходов, отнесение на себестоимость которых в настоящее время регулируется действующей системой лимитов, норм и нормативов, в частности, по расходам на добровольное страхование, по командировочным расходам, за исключением суточных.

Устанавливается новый механизм амортизации имущества, который предоставляет возможность организациям, в том числе и банкам, быстрее, чем в прошедшее время, списывать затраты по приобретению основных средств в уменьшение налоговой базы.

Для налогоплательщиков, получивших убыток в предыдущем налоговом периоде, предусматривается возможность переноса убытков в течение 10 лет (вместо 5 по действующему порядку), а также право переноса на текущий налоговый период всей суммы полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом сумма перенесенного убытка не может превышать 30% налоговой базы.

Существенные изменения предусматриваются в налогообложении операций с ценными бумагами. В соответствии со ст. 280 НК РФ ценные бумаги подразделяются теперь на ценные бумаги, обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. По сравнению с ранее действовавшим порядком отсутствуют категории ценных бумаг, которые применялись в 2001 г., то есть акции, облигации, векселя, ценные государственные бумаги и т.д.

Изменился учет для целей налогообложения результатов переоценки ценных бумаг. В соответствии со ст. 251 и 270 НК РФ, если организация производит переоценку ценных бумаг по рыночной стоимости, результаты переоценки не увеличивают и не уменьшают налоговую базу. Ранее этот вид дохода являлся внереализационным видом дохода и облагался по общеустановленной ставке налога на прибыль.

Внесены изменения в порядок учета для целей налогообложения создания резервов под обесценение ценных бумаг. На наш взгляд, это достаточно важный вопрос для кредитных организаций в сегодняшней ситуации. Согласно ст. 300 НК РФ разрешается учитывать в составе расходов, признаваемых для целей налогообложения, отчисления в резервы под обесценение ценных бумаг только профессиональным участникам рынка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность. В 2001 г. для кредитных организаций и прочих предприятий порядок учета резервов был различен. На себестоимость относились отчисления в резервы только у банков при условии, что ценные бумаги, по которым создавался указанный резерв, отвечали определенным критериям. У остальных налогоплательщиков отчисления в указанные резервы в 2001 г. не уменьшали налоговую базу по налогу на прибыль.

С 1 января 2002 г. обязательным условием для отнесения расходов по созданию резервов под обесценение ценных бумаг на уменьшение налоговой базы будет наличие лицензии на осуществление дилерской деятельности. Это условие должно соблюдаться и для кредитных организаций.

Изменен порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. НК РФ устанавливаются особенности определения налоговой базы профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность. По таким организациям налоговая база по обращающимся и необращающимся ценным бумагам исчисляется по совокупности. Что касается непрофессиональных участников рынка ценных бумаг, то они исчисляют налоговые базы раздельно по обращающимся и не обращающимся на рынке ценным бумагам.

Впервые определен порядок переноса убытков по операциям с ценными бумагами. В соответствии со ст. 280 и 283 НК РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос признаваемых убытков от операций с ценными бумагами на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. При этом совокупная сумма переносимого убытка, также ни в каком отчетном периоде не может превышать 30% налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ.

В 2001 г. действовал порядок, по которому убытки, полученные от операций с ценными бумагами, не переносились на уменьшение налоговой базы в последующих периодах.

В гл. 25 НК РФ дано определение налоговой базы по доходам от долевого участия и определено, что если источником дохода от долевого участия является российская организация, то данная организация признается налоговым агентом.

Облагаемый налогом доход определяется как разница между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, уменьшенной на сумму дивидендов, подлежащих выплате нерезидентам, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом, осуществляющим выплату дивидендов.

Глава 2. Динамика налоговых платежей

2.1 Динамика налоговых платежей на примере банка «Условный»

Рассматривая динамику основных налоговых платежей, следует обратить внимание на тот факт, что в 1998 году нашу страну потряс августовский кризис, который в первую очередь затронул финансово-кредитную сферу экономики. Таким образом, можно говорить, что банки пострадали в первую очередь, вплоть до того, что многие из них, при этом не самые мелкие, были признаны банкротами. Поэтому, проводить анализ, на наш взгляд, следует за период 2000 - 2002 годов, так как данные за более ранние периоды будут не совместимы с последними, благодаря тому, что все кредитные организации бросили большую часть своих свободных ресурсов на выход из кризисного состояния, при этом в стране наблюдались высокие инфляционные показатели, что опять таки мешает провести качественный анализ сравнения данных. И лишь в 2000 году экономика России постепенно встала на более-менее стабильную дорогу проводимых экономических реформ, и главная задача кредитных организаций стал уже не выход из крайнего состояния, а нормальное функционирование, с целью получения прибыли и расширения сфер влияния. Таким образом, в этой работе анализ динамики налоговых платежей будет проведен за период 2000 - 2002 годов.

Все расчеты приведенные в этой главе будут проводится на примере банка «Условный». Следует сразу обратить внимание, что основные налоги, которые уплачивает этот банк, являются:

· Налог на прибыль организаций;

· Платежи во внебюджетные фонды (на данный момент они объединены в единый социальный налог;

· Налог на добавленную стоимость;

· Налог на имущество предприятий;

· Налог на пользователей автомобильных дорог.

Также организация уплачивает следующие налоги:

· Налог на доходы физических лиц;

· Налог на покупку иностранной валюты (отменен с 1 января 2003 года);

· Налог с владельцев автотранспортных средств (отменен с 1 января 2003 года);

· Налог на загрязнение окружающей среды;

· Налог на рекламу;

· Взносы на содержание муниципальной милиции.

Следует отметить, что тяжесть налогового бремени подоходного налога ложится на работников организации, а налога на покупку иностранной валюты, на лица, которые приобретают или продают валюту кредитной организации. Поэтому, при рассмотрении динамики налоговых платежей и тяжести налогового бремени эти налоги рассмотрены не будут.

Главным же налогом, как уже говорилось выше, является налог на прибыль организации, ранее именованный как налог на доходы кредитных организаций, как в количественном выражении, так и в том, что он на прямую снижает финансовый результат (прибыль) организации (все остальные налоги относятся на расходы банка). Помимо вышеперечисленных налогов, организация уплачивает еще ряд налогов и платежей, однако они занимают незначительную часть в сумме всех налоговых платежей.

Итак, теперь перейдем непосредственно к рассмотрению налоговых платежей, и первый налог, который мы подвергнем анализу, будет налог на прибыль организаций.

Налоговая база для расчета налога на прибыль определяется, как разница между полученными доходами организации и произведенными расходами. И, как уже говорилось выше, в 2002 году произошли изменения в этом налоге, однако в определении налогооблагаемой базы кредитных организаций они существенно не коснулись, а для банка «Условный» суммы доходов, также как и суммы расходов, участвующих в определении налогооблагаемой прибыли, можно объединить в одну таблицу. Таким образом, доходы банка за период 2000 - 2002 годов представлены в приложении 1.

Расходы банка за тот же период соответственно приведены в приложении 2.

Можно заметить, что в за 2002 год по сравнению с 2000 годом наблюдается рост как доходов банка (практически по всем статьям примерно на 38%) так и расходов (примерно на 32%).

Теперь можно перейти непосредственно к расчету налогооблагаемой базы, и расчету самого налога.

Итак, в 2000 году налогооблагаемая база будет равна 6653529,81 , соответственно сумма уплаченного налога в рублях будет:

6653529,81 * 43% = 2861017,82

В 2001 году налоговая база равна 9718288,79 , сумма уплаченного налога:

9718288,79 * 43% = 4178864,18

В 2002 году налоговая база равна 13224754,00, сумма уплаченного налога:

13224754,00 * 24% = 3173940,96

Следует учесть, что эти данные не совсем полные. В распоряжении банка есть государственные ценные бумаги, по которым он получает доход в виде процентов, а ставка налога по такому виду доходов отличается от основной ставки, и она равна 15%, на протяжении всего рассматриваемого периода.

В течение 2000 года банк получил доход в виде процентов по государственным ценным бумагам в сумме 2184586,13, соответственно сумма налога равна

2184586,13* 15% = 327687,92

Таким образом, общая сумма налога уплаченного банком «Условный» в бюджет в 2000 году равна 3188705,74 рублей.

Соответственно, в 2001 году сумма процентного дохода по государственным ценным бумагам равна 2611617,98, сумма уплаченного налога будет равна

2611617,98 * 0,15% = 391742,70

Общая сумма налога на прибыль, уплаченная в 2001году равна 4570606,88 рублей.

В 2002 году процентный доход составил 6240621,24, сумма уплаченного налога в этом году равна

6240621,24 * 0,15% = 936093,19,

Общая сумма налога в 2002 году составила 4110034,15 рублей.

На основе вышеприведенных расчетов рассмотрим динамику платежей по налогу на прибыль за 2000 - 2002 года, которая приведена в таблице 2.1.

Таблица 2.1

Динамика платежей налога на прибыль за 2000 - 2002 года

Сумма налога за 2000 год В руб.	Сумма налога за 2001 год В руб.	Динамика налога за 2000 - 2001 года в %	Сумма налога за 2002 год В руб.	Динамика налога за 2001 - 2002 года в %	Динамика налога за 2000 - 2002 года в %
3188705,74	4570606,88	143,34	4110034,15	89,92	128,89

Приступая к анализу этих данных, следует сразу обратить внимание на резкое снижение сумм налога в 2002 году, которая объясняется снижением ставки налога. Однако на протяжении данного периода наблюдается рост налогооблагаемой прибыли банка, в связи с чем в 2001 году, еще при старом налоговом режиме наблюдался рост налога на доходы кредитных организаций, главным образом благодаря увеличению доходов по процентам от размещенных кредитов, та же динамика наблюдается и в 2002 году, что свидетельствует о нормализации работы банка после кризиса. И если данная политика в работе банка будет продолжаться и в последующих годах, то опять таки будет наблюдаться рост налога на прибыль.

Также, следует обратить внимание на существенный рост доходов от процентов по государственным ценным бумагам, в особенности резкий скачок этого вида доходов произошел в 2002 году, в связи с чем произошло резкое увеличение уплаты налога на прибыль по данному виду дохода. Этот показатель говорит о возросшем доверии банка к государству и, следовательно, существует тенденция к увеличению вложений средств в эту область, связи с динамика роста процентного дохода будет расти, соответственно будет расти и сумма налога на прибыль по данному источнику.

Таким образом, в целом по данному виду налога можно сказать, что есть тенденция к росту налоговых сумм, уплачиваемых банком в бюджет, в первую очередь благодаря постепенному росту доходности банка, но поскольку произошла налоговая реформа, платежи в бюджет резко упали. Конечно, с точки зрения банка, это положительный момент, поскольку теперь можно больше средств направлять на расширение деятельности организации, однако с точки зрения бюджета, дела обстоят иначе, так как произошло довольно резкое снижение доходов поступающих по этому налогу. Но здесь существует и положительная сторона, главным образом она заключается в том, что многие организации выйдут из тени, а, следовательно, увеличатся налоговые платежи. Также многие предприятия направят больше средств на расширения своей деятельности, что в будущем может привести к довольно значительному росту платежей по налогу на прибыль организаций.

Следующим налогом, который мы рассмотрим, будут платежи во внебюджетные фонды (которые с т2001 года объединены в Единый социальный налог). До 2001 года существовало четыре внебюджетных фонда, куда платились взносы:

· Пенсионный фонд;

· Государственный фонд социального страхования;

· Федеральный фонд обязательного медицинского образования;

· Фонд службы занятости.

После объединения этих платежей в единый налог, служба занятости была убрана, и осталось только три фонда. Также, с введением Единого социального налога, была снижена ставка: если до 2001 года суммарная ставка платежей во все внебюджетные фонды была равна 38,5%, то с введением ЕСН она снизилась до 35,6% (основная ставка). При этом была введена регрессивная шкала ставок, которая позволяла при определенных обстоятельствах снизить ставку налога до 2%, однако такой ставкой могут воспользоваться очень незначительное число предприятий и организаций работающих в Российской Федерации. Однако, больше изменений в расчете этого налога не было.