Стоит заметить, что по требованию ревизионной комиссии организации лица, которые занимают должности в органах управления, обязаны представлять документы о финансово-хозяйственной деятельности.

Однако, на предприятии работа ревизионной комиссии носит формальный характер и при этом ее работа документально не регламентирована, так как отсутствует документ, в котором были бы в полном объеме определены права и обязанности ревизионной комиссии. Порядок деятельности ревизионной комиссии должен определяться «Положением о ревизионной комиссии», которое утверждает общее собрание акционеров.

Таким образом, целесообразным является создание в организации службы внутреннего аудита, которая будет способствовать своевременному обнаружению слабых мест и недостатков в учете, а также выявлению внутренних резервов предприятия и определению мероприятий по их эффективному использованию.

2.2. Оценка системы внутреннего контроля и эффективности создания службы внутреннего аудита

При проведении внутреннего аудита в исследуемых организациях важная роль должна отводится оценке системы внутреннего контроля. В соответствии с нормативными актами, под системой внутреннего контроля понимают совокупность организационных методик и процедур, которые используются руководством организации для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности. Кроме того, эффективная система внутреннего контроля обеспечивает сохранность активов, способствует выявлению, устранению и предотвращению ошибок и искажений информации, а также своевременной подготовки достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности [10].

Следовательно, основными направлениями системы внутреннего контроля в организации являются:

§ выполнение требований федерального законодательства и нормативных актов;

§ определение в документах и соблюдение установленных процедур и полномочий при принятии решений, затрагивающих интересы организации, ее собственников и партнеров;

§ принятие своевременных и результативных решений, направленных на устранение выявленных недостатков и нарушений в финансово- хозяйственной деятельности организации;

§ выполнение требований по действенному управлению рисками предпринимательской деятельности;

§ обеспечение сохранности активов организации;

§ полное отражение фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и надлежащее состояние отчетности, позволяющее получать достоверную информацию о деятельности организации;

§ эффективное взаимодействие с внешними аудиторами и другими органами государственного контроля.

Поскольку, эффективность управленческих решений во многом зависит от достоверности бухгалтерской финансовой и управленческой отчетности, а искажение данных в отчетности может быть связано с ошибками обработки первичных, сводных документов, недобросовестным поведением персонала, то необходимо оценить насколько эффективно осуществляется внутренний контроль в организации, на который оказывают влияние внешние и внутренние факторы.

Процесс оценки состоит из нескольких этапов:

- общая оценка системы внутреннего контроля,

- первичная оценка надежности,

- доказательство достоверности сделанной оценки.

Для изучения систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля нами применялись аудиторские процедуры, поскольку требовалось определить, какая информация о состоянии внутренних дел предприятия может быть получена.

Наиболее простым и результативным действием получения предварительной (необходимой) информации о состоянии внутреннего контроля организации является тестирование, которое проводилось нами по вопросам представленным в таблице 3.

Таблица 3 - Вопросник оценки системы внутреннего контроля.

№ п/п	Вопросы	Вариант ответа	Результат проверки
1	2	3	4
Оценка системы внутреннего контроля
1.	Имеется ли в организации служба внутреннего аудита ?	Да Нет	Нет
2.	Создана ли ревизионная комиссия ?	Да Нет	Создана, но действует формально
3.	Имеется ли действующая инвентаризационная комиссия?	Да Нет	Утверждена руководителем и действует
4.	Имеется ли приказ о проведении плановых инвентаризаций активов и обязательств ?	Да Нет	Нет
5.	Имеется ли в организации комиссия по контролю за выполнением обязательств по заключенным договорам ?	Да Нет	Нет
6.	Осуществляется ли проведение сверок расчетов с поставщиками, покупателями ?	Да Нет	Да, по необходимости.
7.	Заключены ли договора с материально - ответственными лицами ?	Да Нет	Да, заключены
Оценка системы бухгалтерского учета
8.	Разработана ли в организации учетная политика ?	Да Нет	Да, с обобщенными данными
9.	Своевременно ли вносятся изменения в учетную политику ?	Да Нет	Нет
10.	Имеется ли график документооборота ?	Да Нет	Имеется
11.	Разработаны ли должностные инструкции на работников бухгалтерской службы ?	Да Нет	Не разработаны
12.	Разработан ли рабочий план счетов бухгалтерского учета ?	Да Нет	Да
13.	Как отражаются факты хозяйственной жизни в бухгалтерском и налоговом учете?	На основании первичных документов Без подтверждающих документов	На основании первичных документов
14.	Соответствуют ли данные аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета ?	Да Нет	Соответствуют
15.	Соответствуют ли данные остатков по счетам синтетического учета, данным бухгалтерской (финансовой) отчетности ?	Да Нет	Соответствуют
16.	Установлены ли в организации нормативные затраты и пересматриваются ли нормы?	Да Нет	Нормативные затраты установлены, но нормы не пересматриваются.
17.	Установлена ли классификация затрат по элементам и статьям ?	Да Нет	Установлена по элементам.
18.	Выбран ли метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) ?	Да Нет	Для учета затрат применяется пооперационный метод
19.	Определены ли объекты учета затрат ?	Да Нет	Объектом учета затрат на производство являются культуры в отрасли растениеводства, группы животных в животноводстве и виды продукции в других отраслях.
20.	Оценивается ли незавершенное производство ?	Да Нет	Да, оценивается по фактическим затратам.
21.	Разграничиваются ли затраты по отчетным периодам ?	Да Нет	Затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в учете как расходы будущих периодов и списываются в течение периода, к которому они относятся.
22.	Производится ли распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов ?	Да Нет	Общепроизводственные и общехозяйственные расходы включаются в себестоимость продукции отчетного периода путем распределения пропорционально затратам.

По результатам тестирования, которое было проведено в исследуемых организациях можно сделать вывод, что внутренний контроль за происходящими финансово - хозяйственными процессами осуществляет руководитель. Служба внутреннего аудита отсутствует, но имеется Ревизионная комиссия, которая работает формально и экономического эффекта от ее работы не наблюдается

В настоящее время в организациях контрольная деятельность сводится лишь к проведению инвентаризации в конце года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Для этого приказом руководителя создается инвентаризационная комиссия, которая проверяет в основном сохранность и правильное расходование материально - производственных запасов. Другие активы и обязательства как правило не проверяются, либо проверяются формально. Таким образом, в течение года контроль имущества организации и ее финансовых обязательств отсутствует.

По полученным данным можно оценить систему внутреннего контроля как соответствующую «среднему» уровню.

Кроме того, в результате оценки системы внутреннего контроля нами установлено, что в организации имеются отдельные нарушения в ведении учета, которые повлекли за собой наложение штрафных санкций.

По данным бухгалтерского учета за 2012 год ЗАО «Пламзавод Разуменский» уплатило штрафов в сумме 1372,69 тыс. руб., ЗАО «Скороднянское» 3872 тыс. руб. В связи с этим, встает вопрос о целесообразности создания на предприятии службы внутреннего аудита.

Одним из важнейших аспектов деятельности внутреннего аудита являются определение и анализ возможных внешних и внутренних рисков, которые возникают при разработке и внедрении новых проектов, а также выработка рекомендаций, позволяющих снизить уровень риска или минимизировать возможные утраты. Внутренние аудиторы также осуществляют контроль за расходованием фондов по разным проектам , программам (например, проект капитального строительства или программа продвижения товара на рынке), анализируют финансовую и управленческую отчетность фирмы, ее достоверность и своевременность. Кроме того, они дают оценку заключаемым договорам и выполнению сторонами своих контрактных обязательств [4].

Создание в организации службы внутреннего аудита потребует дополнительных затрат на ее создание, основными из которых является заработная плата сотрудников. Учитывая, что среднемесячная заработная плата служащих за 2012 год в ЗАО Племзавод «Разуменский» составила 17328 руб., в ЗАО «Скороднянское» 20899 руб., в ЗАО Агрофирма «Русь» - 18000 руб., то расходы на содержание службы внутреннего аудита, состоящей минимум из трех человек составят 623808 руб. и 752364 руб. и 648000 руб. соответственно. Следовательно, экономический эффект от результатов деятельности такой службы мог бы составить 748882 руб. и 3119636 руб. и 96200 руб. (таблица 4).

Таблица 4 - Эффективность создания службы внутреннего аудита

Наименование организаций	Сумма штрафных санкций, руб.	Затраты по созданию службы внутреннего аудита, руб.	Эффект от создания службы внутреннего аудита, руб.
ЗАО «Племзавод «Разуменский»	1372690	623808	748882
ЗАО «Скороднянское»	3872000	752364	3119636
ЗАО Агрофирма «Русь»	744200	648000	96200

Поэтому, целесообразно в организации создание отдельной службы внутреннего аудита, которая будет способствовать своевременному выявлению нарушений в учете, разработке мероприятий по их устранению и повышению эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации.

Служба внутреннего аудита может быть организована по следующим основным направлениям:

1) выявление и четкое определение круга вопросов, для решения которых создается отдел внутреннего аудита, а также построение системы целей его создания в соответствии с политикой предприятия;

2) определение основных функций, которые необходимы для достижения намеченных целей;

3) документальное закрепление функций в должностных инструкциях и положениях отдела внутреннего аудита;

4) взаимосвязь отдела внутреннего аудита с другими структурными подразделениями организации (рисунок 3);

5) разработка внутрифирменных стандартов внутреннего аудита и кодекса этики;

6) подготовка плана отдела внутреннего аудита и создание структуры внутренней отчетности;

Рисунок 3. Взаимосвязь службы внутреннего аудита с другими службами организации.

7) принятие положения о сотрудничестве с независимой аудиторской фирмой (в случае проведения обязательного или инициативного аудита).

Надежная система внутреннего контроля является ключевым элементом управления организацией, составной частью которого является внутренний аудит, позволяющий менеджменту принимать адекватные решения, направленные на:

ь совершенствование организации бизнеса;

ь оперативное выявление и предотвращение операционных, финансовых и других видов риска;

ь обеспечивать разумную уверенность в достижении стратегических целей организации;

ь оценивать качество информации, выдаваемой управленческой информационной системой;

ь эффективный внутренний аудит может снизить затраты организации на внешний аудит.

2.3. Организационные аспекты деятельности службы внутреннего аудита

Одним из условий эффективной деятельности внутреннего аудита организации является наличие стандартов, обеспечивающих качество работ и снижение затрат на проведение проверок.

Однако, исходя из требований нормативных актов, деятельность внутренних аудиторов внутри конкретной организации должна осуществляться на базе детального регламента, чтобы исключить необъективность и опасность узкого видения проблем на каждом из соподчиненных уровней объектов, которые подлежат аудиту.

Начальнику отдела службы внутреннего аудита необходимо разрабатывать (или руководить разработкой) базовых методик проверок различных объектов аудиторского контроля с приведением в них целей и задач аудита, источников информации, классификации возможных нарушений и типовых ошибок, последовательности работ, форм рабочих и отчетных документов. Рекомендуемая структура стандарта представлена на рисунке 4.

Рисунок 4. Рекомендуемая структура стандарта внутреннего аудита.

Таким образом, на основе Федеральных стандартов (правил) аудиторской деятельности, утвержденных Постановлением Правительства от 23.09.2002 года № 696, целесообразно разработать стандарты для службы внутреннего аудита организаций и внести отдельные рекомендации в виде приложений (например, разработанная форма программы аудита).

Стоит заметить, что составлением годовых планов деятельности отдела внутреннего аудита и аудиторских программ руководит начальник службы внутреннего аудита. Программа внутреннего аудита представляет собой документально оформленный план реализации определенных контрольных мероприятий, указывающий их цели и задачи, объекты контроля, источники информации, последовательность и сроки его осуществления, предусматривающий необходимые ресурсы, исполнителей, порядок их действий.

Кроме того, необходимо указать на важность планирования издержек на внутренний аудит, так как программа должна предусматривать минимум затрат и максимум эффекта. Таким образом, планирование внутреннего аудита можно осуществлять на основе стандарта № 3 «Планирование аудита», который включает требования к составлению планов и программ аудита.

Оптимальная схема планирования аудита представляет собой перечень действий, предназначенных для сбора информации, и помогает выявить существенные недостатки, способствует документальному оформлению процесса контроля и его результатов.

По нашему мнению, правильно составленная программа поможет внутреннему аудитору последовательно проверить различные участки учета, избегая повторов и пропусков, целенаправленно провести сбор необходимых доказательств и их документирование. Разработанная нами программа проверки представлена в таблице 5.

Таблица 5.- Годовая программа внутреннего аудита

№ п/п	Проверяемые участки учета	Аудиторские процедуры	Рабочие документы
1	Проверка учредительных документов организации: 1 .Проверка учредительных документов. 2.Проверка правильности формирования уставного капитала.	Проверка учетных записей, пересчет, подтверждение	Устав, протоколы собраний акционеров, бухгалтерская отчетность
2	Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля: 1. Оценка организации бухгалтерского учета. 2. Оценка системы внутреннего контроля. 3. Аудит учетной политики.	Проверка документации по существу, проверка соблюдения правил учета	Учетная политика; график документооборота, должностные инструкции, рабочий план счетов и т.д.
3	Аудит активов (имущества) организации: 1. Проверка учета основных средств и нематериальных активов. 2. Проверка учета материально - производственных запасов. 3. Проверка кассовых операций. 4. Проверка учета расчетных, валютных и специальных счетов в банке.	Проверка учетных записей, наблюдение, арифметический контроль сумм, выборочная инвентаризация	Договоры, накладные, счета -фактуры, акты приемки - передачи основных средств, инвентарные карточки, доверенность, кассовая книга, приходные и расходные кассовые ордера, регистры синтетического и аналитического учета и т.д.
Продолжение таблицы 5
4	Проверка расчетных операций: 1. Проверка учета расчетов с поставщиками и подрядчиками. 2. Проверка учета расчетов с покупателями и заказчиками. 3. Аудит учета расчетов с прочими дебиторами и кредиторами. 4. Аудит учета расчетов по кредитам и займам. 5. Проверка учета расчетов с подотчетными лицами. 6. Аудит учета расчетов с персоналом по оплате труда. 7. Проверка учета расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами.	Проверка договоров по формальным признакам и по существу отраженных положений, контроль учетных записей, пересчет, инспектирование документов	Договоры, счета-фактуры, книги покупок, книги продаж, авансовые отчеты, платежные и расчетные ведомости, налоговые декларации, регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская отчетность и т.д.
5	Аудиторская проверка затрат на производство: 1 . Аудит первичных документов по учету затрат и соблюдение графика документооборота. 2. Проверка выбранного метода учета затрат особенностям производства. 3. Аудит калькулирования себестоимости продукции. 4.Аудит распределения накладных расходов. 5. Аудит аналитического и синтетического учета затрат на производство продукции (работ, услуг).	Анализ положений учетной политики, инспектирование документов, аналитические процедуры, арифметический контроль сумм.	Первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета по счетам: 20, 23, 25, 26 , 28, 29; бухгалтерская отчетность
6	Аудит учета финансовых результатов и финансовой отчетности предприятия: 1 .Проверка учета финансовых результатов. 2. Проверка использования нераспределенной прибыли. 3.Аудит бухгалтерской отчетности.	Проверка учетных записей, пересчет, аналитические процедуры	Годовая бухгалтерская отчетность, оборотно-сальдовая ведомость
7	Аудит управления рисками.	Аналитические процедуры, пересчет.	Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность.
8	Составление отчета и оказание консультационных услуг	По результатам проверки

Заметим, что еще на стадии планирования внутреннего аудита необходимо разобраться в принятой системе бухгалтерского учета организации, которая включает в себя изучение, анализ и оценку сведений, касающихся:

ь учетной политики и основных принципов ведения бухгалтерского учета организаций;

ь организационной структуры подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;

ь распределения обязанностей между работниками, принимающими участие в ведении бухгалтерского учета и подготовке отчетности;

ь организации подготовки, оборота и хранения документов, отражающих факты хозяйственной жизни;

ь порядка отражения фактов хозяйственной жизни в регистрах бухгалтерского учета, форм и методов обобщения данных таких регистров;

ь порядка подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности на основе данных бухгалтерского учета.

Таким образом, по результатам проведения внутреннего аудита оценивается организация бухгалтерского учета на его соответствие действующим нормативным документам и отражаются случаи выявленных нарушений.

Важно отметить, что при планировании проверки аудиторы должны учитывать существенность каждой статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности в отдельности и в целом.

Тем более, что понятие существенности упоминается не только в нормативных документах по аудиту, но и в отдельных Положениях по бухгалтерскому учету, таких как: ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и др.

Поэтому, при составлении бухгалтерской отчетности на предприятии должен соблюдаться принцип существенности, позволяющий избавиться от излишне детализированных малозначительных данных и сконцентрировать внимание заинтересованных пользователей на наиболее важных показателях, которые характеризуют состояние и результаты деятельности организации.

Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите», определены действия проверяющего в отношении оценки уровня существенности и аудиторских рисков, возникающих в ходе проверки. Под уровнем существенности понимается наибольшее значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь может на ее основе принимать не правильные экономические решения [8].

На основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности ЗАО «Племзавод» Разуменский» и ЗАО «Скороднянское» определим единый показатель уровня существенности, при этом воспользуемся данными таблицы 6.

Таблица 6. Расчет уровня существенности

№п/п	Показатели	Значение показателей бухгалтерской отчетности принимаемых для расчета уровня существенности, тыс. руб.	Доля, %	Значение показателей для расчета уровня существенности, тыс. руб.
		ЗАО «Племзавод» Разуменский»	ЗАО «Скороднянское»		ЗАО «Племзавод» Разуменский»	ЗАО «Скороднянское»
1	Выручка	207105	561193	2	4142,1	11223,8
2	Общие затраты	189628	555269	2	3792,6	11105,4
3	Балансовая прибыль	1773	14115	5	88,6	705,7
4	Собственный капитал	143737	347259	10	14373,7	34725,9
5	Валюта баланса	1978379	600450	2	39567,6	12009
Уровень существенности	4000	4700

При проведении внутреннего аудита информация должна быть собрана по всем комплексам задач и ее объем должен быть достаточным и аналитичным для подготовки аудиторского отчета и рекомендаций.

Законодательные и нормативные акты по проведению аудита, в частности федеральные стандарты разрешают организациям самостоятельно разрабатывать стандарты внутреннего аудита на их основе с учетом их требований. Нами разработан такой стандарт, который включает введение, общие процедуры внутреннего аудитора и последовательность проведения проверки по участкам учета (Приложение 1).

Стандарт обеспечит достаточные гарантии того, что аудиторская проверка будет проведена качественно с применением контрольных процедур и отражением результатов проверки в рабочих документах аудитора.

Данный стандарт касается процедур общего характера и предусматривает порядок проведения проверки по конкретным участкам учета (основные средства, денежные средства, дебиторская задолженность, материальные запасы, кредиты и займы, затраты на производство и др.)

Кроме того, нами разработан ряд рабочих документов внутреннего аудита, применение которых позволяет сократить трудоемкость контрольных процедур, обработку и анализ полученной информации.

Например, методика аудита учета операций с основными средствами предполагает сверку данных регистров учета (Анализ счета) с данными бухгалтерской отчетности организации. В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости, а первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации приводятся в «Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах». Итоги сверки данных регистров синтетического учета по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств» и бухгалтерской отчетности рекомендуем оформлять рабочим документом, форма которого представлена в таблице 7.

Таблица 7. Сверка данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности по счету 01 «Основные средства»

По данным учетных регистров, руб.	По данным Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, тыс. руб.	По данным Бухгалтер- ского баланса, тыс. руб.	Расчет остаточной стоимости основных средств (по результатам аудитора), тыс. руб.	Откл. (+;-), тыс. руб.
Анализ счета 01	Анализ счета 02
421298	204955	421298	216343	216343	-

Таким образом, на основании представленной в рабочем документе информации аудитор сможет провести арифметический расчет остаточной стоимости основных средств, который подтверждает, что данные бухгалтерского баланса по строке 1150 «Основные средства» на 31.12.12 г. не имеют расхождений с результатами внутреннего аудитора.

Кроме того, значительный удельный вес на предприятии занимают расчеты с подотчетными лицами, так как в процессе финансово-хозяйственной деятельности возникает необходимость приобретения материальных ценностей, а также различных работ, услуг через подотчетное лицо. В таких случаях работнику выдаются наличные денежные средства под отчет для выполнения определенных действий по поручению организации. Но, деньги выдаются из кассы и на командировочные расходы, представительские цели, а также на другие хозяйственные цели.

Поэтому, для оформления результатов проверки своевременности предоставления авансовых отчетов нами разработан рабочий документ, представленный в виде таблицы 8.

Таблица 8. Проверка сроков представления авансовых отчетов

Подотчетное лицо	Расходный кассовый ордер	Авансовый отчет	Выявленные нарушения
	№	дата	сумма, руб.	№	дата	сумма, руб.
Пухов Н.С.	43	11.02.12	700,00	32	19.02.12	700,00	Выдача наличных денежных средств осуществлялась без отчета по ранее выданным авансам.
Пухов Н.С.	49	18.02.12	1200,00	33	19.02.12	1200,00

В процессе проверки, нами установлено, что на предприятии подотчетные лица не своевременно представляют отчеты об израсходованных суммах. Но, не смотря на это, допускается выдача наличных денежных средств данным сотрудникам, что находит свое отражение в рабочем документе аудитора. Заметим, что выявленные нарушения в учете являются следствием незнания требований нормативных актов по бухгалтерскому учету или небрежного отношения работников к своим обязанностям, что в свою очередь подтверждает необходимость осуществления внутреннего контроля за совершением фактов хозяйственной жизни в организации и документирование проверки.

Таким образом, важным элементом обеспечения качественного проведения внутреннего аудита в организации, является его стандартизация. Поэтому, основную роль должны сыграть аудиторские службы путем разработки и внедрения для собственных нужд внутренних стандартов аудита и рабочих документов. По нашему мнению это позволит:

обозначить общий подход к проведению аудита;

закрепить рабочие документы аудиторов;

урегулировать вопросы методологии;

сделать технологию и организацию проведения аудита более рациональной, уменьшить трудоемкость аудиторских работ по проверкам отдельных участков;

зафиксировать базовые принципы, которым должны следовать все внутренние аудиторы, независимо от условий, в которых проводится проверка;

обеспечить определенное качество проверки, связь отдельных элементов аудиторского процесса;

определить действия аудитора в конкретных ситуациях;

глубже понять процесс аудиторской проверки.

2.4. Регламентация деятельности службы внутреннего аудита

В современных условиях внутренний контроль как управленческая функция должен осуществляться на всех уровнях управления. Грамотно организованный контроль не только призван выявить недостатки и нарушения, но и предупреждать их, а также способствовать их своевременному устранению. Кроме того, создание службы внутреннего контроля в настоящее время является требованием ст. 19 ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г №402-ФЗ.

Следует отметить, что на сегодняшний день отсутствуют какие-либо нормативные акты, в которых бы были представлены требования, в какой форме и в каком объеме должна функционировать система внутреннего контроля. В связи с этим каждая организации самостоятельно определяют условия создания и работы системы внутреннего контроля, а также контроля качества результатов ее деятельности.

На начальном этапе создания службы внутреннего контроля, важное значение имеет грамотное определение функций, целей и задач службы внутреннего контроля. Для этого, считаем необходимым, разработать внутреннее нормативное регулирование данной службы.

К числу внутренних локальных нормативных документов, регламентирующих деятельность службы внутреннего контроля, относятся:

- положение о службе внутреннего аудита;

- кодекс профессиональной этики внутреннего аудитора;

- должностные инструкции сотрудников службы.

Для регламентации деятельности службы внутреннего аудита на предприятии в первую очередь необходимо определить основные аспекты создания и функционирования этой службы. На основании Типового положения о службе внутреннего аудита, принятого Институтом внутренних аудиторов и с учетом норм международных стандартов аудита нами разработано Положение «О службе внутреннего аудита» (Приложение 2). В нем определены общие положения, цели внутреннего аудита.

Также в данном локальном документе определено, что руководитель службы внутреннего аудита подчиняется функционально - общему собранию акционеров и административно - генеральному директору организации. Кроме того, отмечено, что общее собрание акционеров утверждает условия трудового договора с руководителем службы внутреннего аудита и утверждает решения об его поощрении или наказании. В функции общего собрания акционеров входит утверждение ежегодного плана деятельности службы внутреннего аудита, ее структуры и бюджета.

Согласно данного положения руководитель службы самостоятельно формирует персональный состав службы внутреннего аудита. В разделе 5 определены обязанности сотрудников службы внутреннего аудита. Согласно которого руководитель и сотрудники службы внутреннего аудита:

· на основании проведённого анализа рисков составляют план и программу аудита, где определяют основные направления внутреннего аудита;

· своевременно и на высоком профессиональном уровне выполняют план и программу аудита и предоставляют управляющему персоналу отчёты о результатах своей работы;

· Оказывают содействие управляющему персоналу в разработке мероприятий по результатам проведённых аудитов, а также отслеживают результаты выполнения принятых мероприятий

· Консультируют административно - управленческий персонал по моментам, связанным с управлением рисками, контроля и управления

· Находятся в постоянной взаимосвязи с другими подразделениями предприятия по вопросам ведения внутреннего аудита

· Осуществляют деятельность и взаимодействуют с другими службами контроля (юридическим отделом, службой безопасности).

Следует также отметить, что в предлагаемый локальный документ нами дополнительно включен раздел 8 «Профессиональные требования к сотрудникам службы внутреннего аудита». В нем определены основные требования к работникам службы внутреннего аудита в соответствии с нормами Международных стандартов аудита. Так работники службы внутреннего аудита должны:

1. Иметь высшее экономическое образование‚ знание законодательства, практический опыт работы не менее 3 лет, знание управленческого учета

2. Владеть знаниями английского языка

3. Повышать квалификацию:

- 40 часов в год для практикующих внутренних аудиторов

- 20 часов в год для не практикующих внутренних аудиторов

4. Не менее 25 % от количества часов повышения квалификации, должны быть получены в специализированной области знаний.

С целью обеспечения добросовестного исполнения своих обязанностей работниками службы внутреннего аудита нами разработаны и меры ответственности, которые определены в разделе 9 Положения «О службе внутреннего аудита»:

1. В случае ненадлежащего выполнения своих должностных обязанностей сотрудниками службы внутреннего аудита или несоблюдения норм настоящего Положения к внутренним аудиторам могут быть применены дисциплинарные взыскания.

2. В случае если работником службы внутреннего аудита, в ходе ненадлежащего выполнения своих должностных обязанностей или несоблюдения норм настоящего Положения нанесен материальный ущерб, то он полежит возмещению в полном объеме.

3. В случае неоднократного нарушения норм настоящего Положения и халатного отношения к выполнению своих должностных обязанностей сотрудниками службы внутреннего аудита к ним могут быть применены штрафные санкции в размере 1000 руб.

4. Если работником умышленно или в личных интересах не выполняются надлежащим образом должностные обязанности или не соблюдаются нормы настоящего Положения, то на работника может быть наложен штраф в размере 5000 руб.

5. Если работником умышленно или в личных интересах не выполняются надлежащим образом должностные обязанности или не соблюдаются нормы настоящего Положения, и в результате этого организации нанесен материальный ущерб, то на работника может быть наложен штраф в размере 7000 руб. с полным возмещением материального ущерба.

Таким образом, принятие и утверждение предложенного Положения «О службе внутреннего аудита» позволит дать официальный статус службе внутреннего аудита и регламентирует работу этой службы. Включение конкретных требований к профессиональным навыкам работников этой службы позволит организовать деятельность этой службы на высоком профессиональном уровне. При этом предложенная система материальной ответственности позволит свести к минимуму риск мошенничества и недобросовестного выполнения своих обязанностей со стороны работников службы внутреннего аудита, что в конечном итоге положительно скажется на функционировании организации в целом.

Как уже отмечалось ранее, к числу внутренних нормативных документов, регламентирующих деятельность службы внутреннего аудита, относится кодекс профессиональной этики внутреннего аудитора. Он устанавливает правила поведения и принципы этики, которыми должен руководствоваться внутренний аудитор. Таким образом, кодекс профессиональной этики внутреннего аудитора это свод моральных принципов, а также правил профессионального поведения аудитора, с целью обеспечения гарантии высокого качества работы внутренних аудиторов. Следует отметить, что, как правило, внутренний аудитор в ходе выполнения своих обязанностей, обсуждает с органами управления результаты проведенных проверок. Зачастую руководство предприятия может иметь другое мнения по предложенным рекомендациям, что может приводить к разногласиям. В связи с этим от того, на сколько внутренний аудитор наделен личными качествами и от его профессиональных умений, зависит его способность доказать верность своего мнения. Но, несмотря на это он всегда должен придерживаться принципов независимости и объективности в своих суждениях и руководствоваться Кодексом этики внутреннего аудитора.

На основании Кодекса профессиональной этики аудиторов одобренного Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г., протокол № 4 нами разработан кодекс профессиональной этики внутренних аудиторов (Приложение 3). Аудитор должен придерживаться моральных и нравственных правил и норм в своих поступках и решениях, жить и работать по совести. Внутренний аудитор должен действовать в интересах собственника организации, защищать их интересы в налоговых, судебных и иных органах власти. Также работники службы внутреннего аудита должны быть объективными и внимательными по отношению к руководству, специалистам и бухгалтерской службе организации. Объективность в выводах, рекомендациях внутреннего аудитора может быть достигнута только при получении достаточной информации. Изучая полученную информацию, внутренние аудиторы обязаны объективно рассмотреть и оценить все возникающие ситуации и реальные факты, не проявляя личную предвзятость и избегать давления со стороны руководства. Также внутренний аудитор должен повышать свои профессиональные знания в области бухгалтерского учета, налогообложения и финансовой деятельности. Дополнительно в данном документе оговорены обязательные условия повышения квалификации работников службы внутреннего аудита, определенные Положением «О службе внутреннего аудита».

Таким образом, принятие кодекса позволит повысить статус внутренних аудиторов и службы внутреннего аудита в целом на предприятии.

Однако в предлагаемых документах содержатся общие положения по работе внутренних аудиторов. Для более четкого определения прав и обязанностей каждого работника службы внутреннего аудита рекомендуем утвердить разработанную нами и представленную в приложении 4 должностную инструкцию внутреннего аудитора. В данном документе отражены общие положения, в которых определено, чем должен руководствоваться внутренний аудитор в своей деятельности, какие нормативные документы должен он знать. Отдельным пунктом определены должностные обязанности внутреннего аудитора, а также его права и ответственность. Для более точного определения уровня квалификации внутренних аудиторов в п.3 указаны требования к внутренним аудиторам по различным категориям. Дополнительно в данный документ внесены меры ответственности работников службы внутреннего аудита, которые определены в Положении «О службе внутреннего аудита». В конце документа предусмотрены реквизиты, в которых ставится подпись руководителя структурного подразделения, начальника отдела кадров. Отдельно предусмотрен реквизит для письменного ознакомления работника с его должностными инструкциями. Таким образом, внедрение предложенного документа позволит повысить ответственность работников службы внутреннего аудита и поднимет уровень системы внутреннего аудита на предприятии на должный уровень.

Таким образом, действенная система внутреннего аудита, позволит своевременно выявлять и устранять недостатки в деятельности предприятия, а также даст возможность избежать мошеннических действий со стороны ответственных лиц. Кроме того, надежная система внутреннего аудита в организации создаст здоровый климат в коллективе сотрудников организации, способствует улучшению их трудовой дисциплины, повышает качество выполняемых поручений, что благотворно скажется на качестве бухгалтерского учета и деятельности предприятия в целом.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

На основании проведенных исследований по организации внутреннего аудита в системе управления ЗАО «Племзавод «Разуменский» и ЗАО «Скороднянское» можно сделать следующие выводы и внести предложения.

В анализируемых предприятиях с целью получения полной и достоверной информации о финансово- хозяйственной деятельности и осуществления контроля за правильным использованием имеющихся ресурсов организована учетная работа. Она осуществляется в соответствии с учётной политикой и другими локальными документами бухгалтерии.

Согласно Устава, контроль за всей деятельностью организации осуществляется ревизионной комиссией в составе пяти человек. Однако, работа ревизионной комиссии носит формальный характер и при этом документально не регламентирована.

Оценив систему внутреннего контроля установили, что она находится на «среднем» уровне, так как в организациях имеются отдельные нарушения в ведении учета, которые повлекли за собой наложение штрафных санкций. Так, по данным бухгалтерского учета за 2012 год ЗАО «Пламзавод Разуменский» уплатило штрафов в сумме 1372,69 тыс. руб., ЗАО «Скороднянское» 3872 тыс. руб. В связи с этим, встает вопрос о целесообразности создания на предприятии службы внутреннего аудита. По проведенным расчетам, можно утверждать, что будет наблюдаться экономический эффект от результатов деятельности такой службы.

Таким образом, целесообразным является создание в организации службы внутреннего аудита, которая будет способствовать своевременному обнаружению слабых мест и недостатков в учете, а также выявлению внутренних резервов предприятия и определению мероприятий по их эффективному использованию.

Одним из условий эффективной деятельности внутреннего аудита организации является наличие стандартов, обеспечивающих качество работ и снижение затрат на проведение проверок. Нами разработан такой стандарт, который включает введение, общие процедуры внутреннего аудитора и последовательность проведения проверки по участкам учета. По нашему мнению он обеспечит достаточные гарантии того, что аудиторская проверка будет проведена качественно с применением контрольных процедур и отражением результатов проверки в рабочих документах аудитора. Кроме того, нами разработан ряд рабочих документов внутреннего аудита, применение которых позволяет сократить трудоемкость контрольных процедур, обработку и анализ полученной информации.

Для регламентации деятельности службы внутреннего аудита разработаны Положение «О службе внутреннего аудита», в котором определены общие положения, цели внутреннего аудита; Кодекс профессиональной этики внутреннего аудитора, который устанавливает правила поведения и принципы этики, которыми должен руководствоваться внутренний аудитор.

Для более четкого определения прав и обязанностей каждого работника службы внутреннего аудита рекомендуем утвердить разработанную должностную инструкцию внутреннего аудитора.

В данном локальном документе отражены общие положения, в которых определено, чем должен руководствоваться внутренний аудитор в своей деятельности, какие нормативные документы должен он знать.

Таким образом, отлаженная система внутреннего аудита, основанная на применении различных вариантов его проведения, позволит оперативно устранять недостатки в работе организации и предотвращать возможности совершения мошенничества и ошибок, а также повысит ответственность внутренних аудиторов за выполнение возложенной работы, что благотворно скажется на качестве бухгалтерского учета и деятельности предприятия в целом.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Российская Федерация. Законы. Об аудиторской деятельности: федеральный закон РФ № 307-Ф3 от 30.12.2008г. // Официальный текст. - М.: Омега-Л, 2009.

2. Российская Федерация. Законы. О бухгалтерском учете: федеральный закон РФ № 402-ФЗ от 06.12.2011г.

3. Российская Федерация. Законы. «О внесении изменений в Федеральный закон «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» и в Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях» № 308 - ФЗ от 08.11.2011г.

4. Российская Федерация. Постановление Правительства. «Об утверждении требований к правилам внутреннего контроля, разрабатываемым организациями, осуществляющими операции с денежными средствами или иным имуществом» № 667 от 30.06.12г. http://www.minfin.ru.

5. Российская Федерация. Постановление Правительства. Правило (стандарт) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» от 07.10.2004г. - http://www.minfin.ru.

6. Российская Федерация. Постановление Правительства. Правило (стандарт) № 2 «Документирование аудита» от 07.10.2004г. - http://www.minfin.ru.

7. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 3 « Планирование аудита» от 07.10.2004г. - http://www.minfin.ru.

8. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 4. «Существенность в аудите» от 07.10.2004г. - http://www.minfin.ru.

9. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту» от 19.11.2008г.- http://www.minfin.ru.

10. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» от 27.01.2011г. - http://www.minfin.ru.

11. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 16 «Аудиторская выборка» от 07.10.2004г. - http://www.minfin.ru.

12. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» от 25.08.2006г. - http://www.minfin.ru.

13. Российская Федерация. Постановление Правительства. Стандарты аудиторской деятельности. Правило (стандарт) № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» от 22.07.2008г. - http://www.minfin.ru.

14. Российская Федерация. Министерство финансов. ФСАД 5/ 2010 « Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита» № 90н от 17.08.2010г. - http://www.minfin.ru.

15. Министерство финансов. Методические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудиторских услуг. Протокол № 18 от 21.10.2003г.

16. Министерство финансов. Методические рекомендации по организации и осуществлению внутреннего контроля качества работы аудиторской организации. Протокол № 80 от 26.11.2009г.

17. Международный стандарт аудита (МСА) 260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями».

18. Аудит: учебник / под ред. В. И. Подольский / М.: Юнити-Дана, 2008. - 756 c. (Университетская библиотека ONLINE)

19. Белов Н.Г. Контроль и ревизия в сельском хозяйстве / Н.Г. Белов. - Учебник.-4-е изд.-М.: Финансы и статистика, 2005.-392с.

20. Берг О. Внутренний аудит /О. Берг// Российский бухгалтер.- 2011.- № 7-С. 11-16.

21. Бескоровайная С.А. Системы внутреннего контроля в управлении полиграфическим предприятием /С.А. Бескоровайная// Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии.- 2008. - № 9 - С. 29-33

22. Богатая И.Н. Аудит: учеб. пособие / И.Н. Богатая, Н.Т. Лабынцев, Н.Н. Хахонова. - 4-е изд., Ростов н /Д: Феникс, 2007. - 506с.

23. Бычкова С.М. Международные стандарты аудита : учеб. пособие / С.М. Бычкова, Е.Ю. Итыгилова ; [под ред. С.М. Бычковой]. - М. : ТК Велби ; Проспект, 2007. - 432 с.

24. Елина Л.А. Особенности учетной политики на 2013 год (изучаем, что нужно изменить в учетной политике на следующий год) /Л.А. Елина// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.consultant.ru. - 17.05.2013

25. Ерофеева В.А. «Аудит» / Ерофеева В.А, Пискунов В.А. - 2- е изд. М: Издательство Юрайт, 2010. - 638с.

26. Жминько С.И. Внутренний аудит / С.И. Жминько, О.И. Швырева, М.Ф. Сафонова. - Ростов н /Д: Феникс, 2008.-316с.

27. Кириченко М. Системы внутреннего контроля. Организационные аспекты построения /М. Кириченко// Финансовая газета.- 2013.- № 11.-С.12.

28. Когденко В.Г. Развитие концепции внутреннего контроля /В.Г. Когденко// Международный бухгалтерский учет.- 2013.- № 15.-С.11-16.

29. Кабашкин В.А., Мышов В.А. Повышение роли внутреннего аудита и контроля в условиях рыночной экономики /В.А. Кабашкин, В.А. Мышов// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.consultant.ru. - 17.05.2013

30. Коба Е.Е. Система внутреннего контроля в авторемонтных организациях малого бизнеса/Е.Е. Коба // [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.garant.ru - 16.05.2013

31. Коптелов А. Подходы к построению систем внутреннего контроля /А. Коптелов// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.consultant.ru. - 17.05.2013.

32. Контроль и ревизия : учебное пособие / Е. А. Федорова, О. Е. Ахалкаци, М. В. Вахорина, Н. Д. Эриашвили; под редакцией Е. А. Федоровой. - М. : Юнити-Дана, 2012. - 240 c. (Университетская библиотека онлайн)

33. Мартынович С.Н. Система внутреннего контроля хозяйствующего субъекта и ее оценка при проведении аудита/ С.Н. Мартынович // [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.afdana/yse.ru - 22.05.2013.

34. Макаренко С.А. Сущность и принципы организации внутреннего контроля в организациях оптово-розничной торговли/С.А. Макаренко// Международный бухгалтерский учет.- 2012.- № 46.-С.29-33.

35. Наседкина Т.И, Решетняк Л.А., Груздова Л.Н. Внутренний аудит как элемент управленческой деятельности организации. Проблемы экономики, организации и управления в России и мире: Материалы 2-й Международной научно - практической конференции (17.05.13г) г. Прага. Чешская Республика. - 2013. -328с.

36. Орлова О.Е. Внутренний контроль: организационный аспект /О.Е. Орлова//Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения.- 2012.- № 21.-С.36-40.

37. О необходимости совершенствования службы внутреннего аудита// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.gaap.ru- 22.05.2013.

38. Остаев Г.Я. Формирование и стандартизация внутреннего аудита в коммерческих организациях/ Г.Я. Остаев, С.Р. Концевая, Т.Р. Галлямова// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.consultant.ru. - 17.05.2013.

39. Панкратова Л.А Внутренний аудит в современной системе управления организацией/ Л.А. Панкратова// Аудитор.- 2012.- № 6.-С. 22-27.

40. Панкратова Л.А. Формирование системы внутреннего аудита в холдинговых структурах/ Л.А. Панкратова// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.consultant.ru. - 17.05.2013

41. Позднякова В. Самопроверка по принуждению/В. Позднякова// Расчет.- 2013.- № 3.-С.12-16.

42. Полисюк Г.Б., Чистопашина С.С. Место и роль внутреннего аудита в системе внутрифирменного контроля / Г.Б. Полисюк, С.С. Чистопалина // [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.clerk.ru - 17.05.2013

43. Сонин А.М. Внутренний аудит в новой реальности/А.М. Сонин// Аудитор.- 2012.- №7.-С.14-19.

44. Хромов В.Е., Пашковский Д.А. Оценка эффективности деятельности службы внутреннего аудита в финансовых организациях/ В.Е. Хромов, Д.А. Пашковский// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.consultant.ru. - 17.05.2013.

45. Шеремет А.Д. Аудит: Учебник./ Шеремет. А.Д., Суйц В.П. - 5-е изд. Перераб. И доп. -М.: ИНФРА. - М, 2006. -448с.

46. Шуклов Л.В. Постановка внутреннего контроля как основа для перехода на МСФО: типичные проблемы и пути их решения/ Л.В. Шуклов// [Электронный ресурс] // Режим доступа: http:// www.gaap.ru- 22.05.2013.

47. Юдина Г.А. Теоретические, организационно - правовые и методические основы аудита / Г.А. Юдина, М.Н. Черных , 2011. - 216с.

48. www.buhgalteria.ru (сайт о бухгалтерском учете)

49. www.minfin.ru (сайт Министерства финансов РФ)

50. www.ipbr.ru (сайт института профессиональных бухгалтеров и аудиторов)

ПРИЛОЖЕНИЕ 1

Стандарт внутреннего аудита «Выполнение аудиторских процедур и документирование проверки»

Введение

1. Внутренний стандарт аудиторской деятельности разработан с учетом федеральных правил (стандартов) аудита и устанавливает требования по выполнению процедур внутреннего аудита и документированию проверки.

2. Внутренний аудит - контрольная деятельность, осуществляемая внутри организации, отдельным подразделением - службой внутреннего аудита.

3. Цели и задачи внутреннего аудита определяются руководителем исходя из потребностей управления организацией.

Общие процедуры внутреннего аудитора:

1. Определить условия и объем проверки с руководством организации.

2. Ознакомиться с протоколами общих собраний акционеров, совета директоров и другими решениями с целью выявления вопросов, важных для проверки.

3. Ознакомиться с организацией бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

4. Получить информацию о разработанной и утвержденной учетной политике и установить:

а) соответствуют ли методы и способы ведения учета и составления бухгалтерской отчетности, применяемым в практической деятельности;