Гармонизация финансовой отчетности: теория и российская практика

Размещено на http://allbest.ru

На правах рукописи

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени

доктора экономических наук

Гармонизация финансовой отчетности: теория и российская практика

Специальность: 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика"

Дружиловская Татьяна Юрьевна

Нижний Новгород - 2009

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита Нижегородского государственного университета им. Н.И.Лобачевского.

Научный консультант - д-р экон. наук, профессор Мизиковский Ефим Абрамович

Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор Гетьман Виктор Григорьевич

- д-р экон. наук, профессор Каспина Роза Григорьевна

- д-р экон. наук, профессор Плотников Виктор Сергеевич

Ведущая организация - Мордовский государственный университет им. Н.П.Огарева

Защита состоится 23 апреля 2009 года в 13⁰⁰ час. на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410003, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан ___ марта 2009 года.

Ученый секретарь диссертационного С.М.Богомолов

совета, д-р экон. наук, профессор

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Рост экономических связей между организациями, давно перешедший за пределы внутригосударственных отношений под влиянием интернационализации их хозяйственной деятельности, усиливает необходимость адекватного понимания всеми возможными пользователями показателей финансовой отчетности и обостряет проблему ее гармонизации.

В целях решения указанной проблемы мировым сообществом предпринимаются достаточно активные действия по сближению принципов и конкретных правил ведения учета и формирования отчетности путем разработки региональных учетных стандартов, обязательных для некоторых групп стран, а также создания и распространения международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Несмотря на определенные достижения, международная стандартизация учетной деятельности пока еще не обеспечила полного единства в подходах к формированию отчетности, в результате чего показатели отчетностей различных организаций, особенно, если они действуют в рамках разного национального законодательства, остаются несопоставимыми и недостаточно информативными для внешних пользователей.

Последние годы демонстрируют усиление интенсивности работы по изменениям в системе МСФО, а также в направлениях деятельности по распространению международных стандартов. Вместе с тем последствия указанных изменений не являются достаточно изученными в настоящее время. Все это обусловливает необходимость осмысления и оценки итогов и перспектив международной стандартизации учетных принципов и правил, а также исследования возможности применения альтернативных способов обеспечения гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне.

Вынужденной мерой обеспечения пользователей необходимой им отчетной информацией в условиях отсутствия единства учетных стандартов является трансформация отчетности. Указанный способ получил достаточно широкое распространение в мировой и отечественной практике. По сути, трансформация представляет в настоящее время самостоятельное направление деятельности по обеспечению требуемой отчетной информации, которое характеризуется своими проблемами и требует как научных, так и практических разработок. Вместе с тем теоретические и методологические основы трансформации как альтернативного способа гармонизации финансовой отчетности пока еще не являются достаточно разработанными, что в значительной степени повышает затраты организаций на осуществление трансформации и в некоторых ситуациях снижает качество ее результатов. Это указывает на необходимость и значимость дополнительных исследований и разработок в данной области.

Переход России к рыночной экономике вызвал неизбежность включения ее в процесс гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне. Реально это выразилось в реформировании отечественного учета в соответствии с МСФО, официально провозглашенном в Постановлении Правительства РФ от 06.03.98 №283. Это же направление поддержано и Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.).

Вместе с тем Концепция, нацеливая на активизацию использования МСФО в процессе реформирования отечественного учета, не предусматривает их быстрого внедрения в отечественную практику и полную замену в среднесрочной перспективе отечественных стандартов по бухгалтерскому учету на международные.

Таким образом, вопрос о том, какая степень соответствия российских и международных стандартов ставится целью данным правительственным документом, остается открытым. Сохраняется неопределенность в трактовке отдельных положений международных стандартов, которая усугубляется сложностью обеспечения своевременного официального перевода на русский язык последних изменений в системе МСФО. Все это говорит об актуальности и значимости разработки научного обоснованных подходов к решению проблем развития бухгалтерского учета в России и ее участия в процессе международной гармонизации финансовой отчетности.

Степень разработанности проблемы. Проблемы гармонизации финансовой отчетности стали в последнее время объектом пристального внимания многих российских и зарубежных ученых.

Основы теории и методологии международного учета изложены в трудах М.А. Вахрушиной, В.Г. Гетьмана, Л.В. Горбатовой, Р.Г. Каспиной, М.И. Кутера, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, О.В. Соловьевой, С.А. Стукова, В.И. Ткача, Л.З. Шнейдмана и других. Систематизированное изложение проблем адаптации отечественного учета к требованиям МСФО представлено в работах А.С. Бакаева, Н.Д. Врублевского, А.П. Бархатова, Н.А. Бортника, Л.И. Куликовой, О.А. Мироновой, Д.А. Панкова, В.С. Плотникова, Т.М. Садыковой, А.А. Шапошникова и других. Проблемы развития бухгалтерского учета в России отражены в научных трудах Ю.А. Бабаева, В.И. Бариленко, П.С. Безруких, К.М. Гарифуллина, Л.Т. Гиляровской, В.Б. Ивашкевича, З.В. Кирьяновой, В.В. Ковалева, Н.П. Кондракова, Н.Т. Лабынцева, А.Д. Ларионова, Л.Г. Макаровой, О.М. Островского, В.И. Петровой, А.Н. Романова, А.Д. Шеремета и других. Методологические вопросы трансформации финансовой отчетности российских организаций в соответствии с МСФО рассмотрены в трудах и публикациях Т.Н. Бабченко, И.А. Бабченко, Н.В. Генераловой, С.Н. Поленовой, О.В. Рожновой, В.Т. Чая, Г.В. Чая и других отечественных ученых.

Среди зарубежных ученых большой вклад в исследование проблем гармонизации финансовой отчетности внесли Х. Андерсон, О. Амат, Д. Блейк, М. Ван Бреда, Х. Гернон, С. Грей, Х. Ван Грюнинг, К. Друри, Д. Колдуэлл, М. Коэн, М.Р. Метьюс, Г. Миик, Г. Мюллер, Б. Нидлз, К. Ноубс, М.Х.Б. Перера, Л.Х. Радебо, А. Франчек, Э. Хендриксен, Ф.Д.С. Чой и другие.

Научные труды перечисленных и многих других авторов содержат глубокие и многогранные результаты исследования проблем международной гармонизации финансовой отчетности. Вместе с тем теоретические и методологические разработки в области указанных проблем на сегодняшний день нельзя назвать исчерпывающими. До настоящего времени не сформирована целостная единообразная концепция гармонизации финансовой отчетности организаций, действующих в различных странах. Нет единого терминологического пространства в области указанных проблем, даже само понятие "гармонизация финансовой отчетности" не всеми понимается одинаково. Мнения различных авторов по многим теоретическим и методологическим вопросам обеспечения сопоставимости показателей отчетностей организаций неоднозначны и зачастую противоположны. Не одинаковы оценки итогов и перспектив сближения принципов и правил формирования финансовой отчетности в процессе международной стандартизации учетной деятельности.

Не достаточно разработаны теоретические и методологические основы трансформации как альтернативного способа гармонизации отчетной информации в условиях отсутствия единства принципов и правил формирования финансовой отчетности. Существенно отличаются применяемая в различных трудах терминология и предлагаемые способы осуществления трансформации, недостаточно исследованы ситуации, в которых возникает необходимость в трансформационных записях, отсутствует их полный перечень и исчерпывающие рекомендации по их формированию, недостаточно исследованы проблемы обеспечения требуемого качества результирующей информации.

Существенно различаются мнения о степени интенсивности участия России в процессе гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне, в оценке целесообразности применения отдельных регламентаций МСФО в российских организациях, дискуссионными остаются конкретные направления дальнейшего реформирования бухгалтерского учета в России.

Объективная необходимость и актуальность решения проблем, связанных с гармонизацией финансовой отчетности на мировом уровне и включением России в указанный процесс, сохраняющиеся проблемы адаптации отечественного учета к международным требованиям, дискуссионность и недостаточная разработанность методологических аспектов обеспечения сопоставимости отчетной информации российских и зарубежных организаций обусловили выбор темы диссертации и основные направления исследования. Соответственно этому определены цель, содержание и структура диссертации.

Цель и задачи исследования. Представленная диссертация ставит целью разработку теоретико-методологических и организационных положений по гармонизации финансовой отчетности организаций, действующих в разных странах, направленных на обеспечение адекватного понимания всеми возможными пользователями показателей финансовой отчетности, учитывающих особенности современного этапа развития национальных и международных систем бухгалтерского учета.

Для реализации указанной цели в диссертации сформулирован комплекс задач:

- уточнить базовые категории и разработать целостный понятийный аппарат в области вопросов гармонизации финансовой отчетности;

- выявить закономерности эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности в процессе развития бухгалтерского учета;

- проанализировать и оценить итоги деятельности мирового сообщества по сближению национальных и международных систем бухгалтерских стандартов на современном этапе;

- определить перспективы и ограничения обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет сближения учетных принципов и правил в национальных, региональных (для групп стран) и международных бухгалтерских системах;

- обобщить научные мнения по вопросам возможности глобальной гармонизации отчетности и классификации национальных учетных систем;

- обосновать правомерность трактовки трансформации отчетности в качестве альтернативного способа гармонизации отчетной информации в условиях отсутствия единства учетных принципов и правил в национальных и международных бухгалтерских системах;

- разработать теоретические основы трансформации финансовой отчетности: уточнить ее определение, базовые понятия, цель, объекты, способы осуществления, классифицировать виды трансформации;

- рекомендовать новую методологию осуществления трансформации финансовой отчетности, направленную на оптимизацию ее процедур и повышение точности результирующей отчетной информации;

- рекомендовать новые направления в реформировании бухгалтерского учета в России с целью сближения принципов, учетных правил и регламентаций по формированию отчетности в системах российских и международных стандартов.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертации является совокупность теоретико-методологических, организационных и практических проблем гармонизации финансовой отчетности на национальном и международном уровнях.

Объектом исследования является финансовая отчетность ряда крупных организаций Москвы, Нижнего Новгорода, Нижегородской области и других городов и регионов России, сформированная в соответствии с российскими и отличными от них стандартами.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования явились труды видных отечественных и зарубежных ученых в области теории, методологии и организации бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, а также ныне действующая нормативно-правовая база по учету и отчетности в России, нормативные акты по бухгалтерскому учету зарубежных стран, в частности US GAAP, директивы ЕС, международные стандарты финансовой отчетности.

Методологическую основу исследования составил диалектический метод познания предмета исследования, предполагающий изучение экономических явлений в их развитии и взаимосвязи, логический, комплексный, системный подход к оценке экономических явлений. В процессе исследования применялись общенаучные методы и приемы: научная абстракция, анализ, синтез, сравнение, группировки, балансовые обобщения, моделирование, методы индукции и дедукции и др.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в решении крупной научной проблемы по формированию целостной концепции гармонизации финансовой отчетности, учитывающей особенности современного этапа и тенденции развития национальных и международных систем бухгалтерского учета, включающей теоретические и методологические положения, направленные на обеспечение адекватного понимания всеми возможными пользователями показателей финансовой отчетности.

Основные результаты диссертационного исследования, определяющие его научную новизну, состоят в следующем.

1. Сформулированы и научно обоснованы новые теоретические положения по гармонизации финансовой отчетности с учетом особенностей современного этапа и перспектив развития национальных и международных систем бухгалтерского учета:

- сформировано терминологическое пространство в области вопросов гармонизации финансовой отчетности, включающее авторские определения базовых категорий: "гармонизация" - обеспечение общей сопоставимости отчетной информации, "стандартизация" - построение отчетности по единым учетным стандартам, "унификация" - построение отчетности по методике, исключающей альтернативные варианты учета; теоретически обоснован тезис об отсутствии тождественности данных категорий; аргументирована правомерность использования понятия "гармонизация" в контексте с понятиями "учетные принципы", "учетные стандарты", "отчетные формы" в значении сближения перечисленных учетных аспектов;

- предложена авторская концепция эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности как процесса, начинающегося со стихийного распространения общих принципов и правил учета и постепенно превращающегося в закрепленную законодательно деятельность на национальном и международном уровнях, выделены наиболее значимые этапы указанной деятельности, обоснована причинно - следственная связь, обусловливающая возникновение и развитие требований к гармонизации финансовой отчетности;

- сформулирована цель гармонизации финансовой отчетности на современном этапе как получение отчетной информации, обеспечивающей возможность адекватного понимания и сопоставления деятельности различных организаций, предложена классификация видов гармонизации финансовой отчетности;

- обоснованы перспективы и ограничения обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет дальнейшего сближения учетных принципов и правил на региональном (для групп стран) и международном уровнях, обусловленные тенденциями глобализации мирового хозяйства, с одной стороны, и уникальностью каждой отдельной общественной среды - с другой, аргументирован вывод о невозможности достижения в ближайшем будущем полного единства национальных и международных бухгалтерских систем;

- теоретически обоснована правомерность трактовки трансформации отчетности в качестве альтернативного способа гармонизации отчетной информации в условиях отсутствия единства учетных принципов и правил в национальных и международных бухгалтерских системах; представлена авторская трактовка механизма обеспечения гармонизации финансовой отчетности как совокупности двух качественно различных способов - сближения правил ее формирования и ее трансформации.

2. Сформирована новая целостная концепция трансформации финансовой отчетности как способа ее гармонизации в условиях отсутствия единства национальных и международных бухгалтерских систем:

- обосновано, что вопросы трансформации отчетности на современном этапе развития бухгалтерского учета формируют самостоятельное научное направление, определены теоретические проблемы указанной области научных знаний;

- сформулировано новое обобщенное определение трансформации, распространяющее ее характеристику в отношении преобразований отчетностей, сформированных в произвольных исходных бухгалтерских системах, в отчетности, соответствующие регламентациям произвольных итоговых бухгалтерских систем;

- предложена авторская модель трансформации финансовой отчетности, построенная на математически формализованном определении трансформации, отражающая механизм преобразования исходной финансовой отчетности в итоговую;

- представлена трактовка цели, объектов, этапов, методов трансформации финансовой отчетности в контексте ее обобщенного определения, предложена классификация ее видов;

- разработаны критерии надежности информации, полученной в результате трансформации отчетности, обосновано соотношение трансформации и параллельного учета.

3. Разработана новая методология гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах организаций в процессе трансформации их финансовой отчетности, направленная на оптимизацию трансформационных процедур и повышение качества результирующей информации:

- рекомендован новый порядок осуществления трансформации - последовательное выявление и устранение несоответствий, обусловленных различиями регламентаций исходных и итоговых бухгалтерских стандартов в отношении квалификации, признания и оценки объектов, входящих в состав базовых элементов отчетности: активов (основных средств, нематериальных активов, запасов, финансовых активов), обязательств (по оплате труда, пенсионному обеспечению, налогам, финансовых и прочих), капитала, доходов и расходов; данный порядок позволяет оптимизировать последовательность действий в процессе трансформации отчетности;

- сформулирован общий принцип составления трансформационных записей для преобразования отчетности, сформированной в произвольной бухгалтерской системе, заключающийся в том, что эти записи осуществляются как дополнительные надстроечные корректировки информации счетов, на основании которой была сформирована указанная отчетность; конкретно для отчетности российских организаций предложен новый подход к составлению трансформационных записей, отличающийся от традиционных использованием всех сальдовых счетов и счетов 90, 91 и 99, что обеспечивает отражение полного объема изменений по статьям отчетности и повышение точности результирующей отчетной информации;

- рекомендована новая методика гармонизации отчетной информации об активах, включающая обоснование необходимых преобразований, аргументацию величины требуемых корректировок и разработанную автором целостную, упорядоченную систему трансформационных записей для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий регламентациям МСФО (с учетом всех последних изменений в МСФО и РСБУ) в квалификации, признании, первоначальной и последующей оценке и отражении в отчетности объектов основных средств, нематериальных активов, запасов, финансовых активов; предложенная методика отличается от существующих комплексностью, полнотой охвата всех возможных ситуаций, обусловливающих указанные несоответствия, и учетом взаимосвязи показателей отчетности, что способствует повышению степени соответствия показателя активов требованиям международных стандартов;

- разработана авторская методика гармонизации отчетной информации об обязательствах, включающая обоснование требуемых преобразований, аргументацию величины необходимых корректировок и целостную, упорядоченную систему трансформационных записей для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий регламентациям МСФО (с учетом всех последних изменений в МСФО и РСБУ) в классификации, оценке и признании в отчетности трудовых, налоговых, финансовых и прочих обязательств; предложенная методика отличается от существующих комплексностью охвата всех возможных ситуаций, обусловливающих указанные несоответствия, и учетом взаимосвязи показателей отчетности, что обеспечивает полноту соответствия требованиям международных стандартов показателя обязательств;

- предложена новая методика гармонизации отчетной информации о капитале, доходах, расходах и финансовых результатах, включающая обоснование необходимых преобразований, аргументацию величины требуемых корректировок и целостную, упорядоченную систему трансформационных записей для устранения в процессе трансформации отчетности российских организаций несоответствий регламентациям МСФО (с учетом всех последних изменений в МСФО и РСБУ) в квалификации, признании, оценке и отражении в отчетности капитала, доходов и расходов; предложенная методика отличается от существующих полнотой учета взаимосвязи показателей отчетности и охватом всех возможных ситуаций, обусловливающих указанные несоответствия, что способствует обеспечению высокой степени соответствия результирующей информации требованиям международных стандартов;

- на основе авторских рекомендаций по гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах разработаны алгоритмы по выбору необходимых трансформационных записей в конкретных условиях деятельности организаций.

4. Представлены научно обоснованные авторские предложения по сближению российской и международной систем бухгалтерских стандартов в процессе дальнейшего реформирования бухгалтерского учета в России, направленные на активизацию процесса гармонизации финансовой отчетности российских организаций в соответствии с требованиями МСФО:

- представлено авторское обоснование соотношения регламентаций российских бухгалтерских стандартов и МСФО на современном этапе по цели, принципам составления финансовой отчетности, отражению в ней различных объектов учета и хозяйственных операций, выявлены факторы, способствующие и препятствующие процессу гармонизации российских и международных стандартов;

- определена степень влияния различий российских стандартов бухгалтерского учета и МСФО на показатели финансовой отчетности и оценку результатов деятельности организаций и обоснованы факторы, оказывающие наиболее существенное влияние на отличие показателей отчетностей, составленных по российским и международным стандартам;

- представлены авторские рекомендации по гармонизации концептуальных основ финансовой отчетности в системах российских и международных стандартов, включающие предложения по приведению в соответствие с МСФО определений категорий "актив", "обязательство" и "капитал", разграничению понятий "расходы" и "затраты", применению категорий "финансовые активы" и "финансовые обязательства", введению критериев признания элементов отчетности, расширению видов применяемых оценок с использованием оценок по справедливой и возмещаемой стоимости;

- предложены новые направления развития системы российских положений по бухгалтерскому учету с целью их дальнейшего сближения с требованиями международных стандартов: обоснована необходимость разработки новых положений по бухгалтерскому учету финансовых и прочих видов обязательств (на основе МСФО (IAS) 32, 39) и по учету обесценения активов (на основе МСФО (IAS) 36); разработаны рекомендации по внесению изменений в ПБУ 6/01 (упразднение стоимостного ограничения для квалификации незначительных объектов в качестве запасов, требование учета обесценения основных средств, допущение изменения срока их полезного использования и метода амортизации), в ПБУ 5/01 (введение прямой оценки запасов по наименьшей из себестоимости и возможной чистой стоимости реализации, недопущение включения в себестоимость запасов административных расходов, распространение действия ПБУ 5/01 на учет незавершенного производства), в ПБУ 14/2007 (упразднение временного критерия в определении нематериальных активов, введение обязательного учета их обесценения, признание результатов НИР в качестве расходов, учет деловой репутации по себестоимости за минусом убытков от обесценения), в ПБУ 19/02 (изменение классификации финансовых вложений и правил их последующей оценки, распространение действия ПБУ 19/02 на все финансовые активы), в ПБУ 18/02 (формирование отложенных налоговых обязательств (активов) в случае переоценки внеоборотных активов); предложено включение в ПБУ 6/01, ПБУ 5/01, ПБУ 19/02, ПБУ 14/2007 требования оценки по справедливой стоимости активов, внесенных в счет взносов в уставный капитал, и упразднение учета доходов и расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов; а также обоснована целесообразность формирования отдельных требований к учету в малых и средних организациях на основе соответствующих международных стандартов (после их утверждения и апробации);

- обоснованы предложения по изменению рекомендуемых форм отчетности, направленные на их приведение в соответствие с требованиями международных стандартов, а именно: исключение из формы бухгалтерского баланса статей "товары отгруженные", "НДС по приобретенным ценностям", "расходы будущих периодов", "доходы будущих периодов" и "резерв предстоящих расходов"; включение в состав внеоборотных активов баланса статьи "долгосрочная дебиторская задолженность", включение в формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках показателя "доля меньшинства"; разрешение использования для составления отчета о прибылях и убытках метода характера затрат; исключение из формы отчета об изменениях капитала статей "оценочные резервы" и "резервы предстоящих расходов"; отражение в форме отчета о движении денежных средств информации о потоке денежных средств с учетом денежных эквивалентов; разрешение использования для составления отчета о движении денежных средств косвенного метода;

- разработаны рекомендации по расширению сферы применения МСФО в отечественной практике (обязательное составление в соответствии с МСФО индивидуальной отчетности организаций - членов холдинговых групп, формирующих по МСФО консолидированную отчетность; распространение опыта формирования отчетности по МСФО в кредитных организациях на крупные организации других сфер экономики) и совершенствованию законодательного обеспечения внедрения МСФО в России (разработка методических указаний по составлению отчетности, соответствующей МСФО, для организаций, не являющихся кредитными; использование опыта Казахстана по созданию депозитария финансовой отчетности, обеспечению своевременного официального перевода МСФО и контролю за качеством составления отчетности по международным стандартам).

Практическая значимость диссертации состоит в том, что на основе изучения и обобщения научных трудов ученых - экономистов России, отечественного и зарубежного опыта учета, результатов финансового анализа деятельности отечественных организаций автором разработана комплексная методология гармонизации отчетной информации об активах, обязательствах, капитале, доходах, расходах и финансовых результатах, сформированных по различающимся учетным стандартам, обеспечивающая сопоставимость информации о состоянии и результатах деятельности организаций. Разработанные в диссертации методологические рекомендации позволяют в значительной степени оптимизировать процесс приведения отчетности российских организаций в соответствие с МСФО путем ее трансформации и повысить точность результирующей информации. Автором разработаны конкретные предложения по дальнейшему реформированию бухгалтерского учета в России, которые позволят существенно приблизить его к требованиям международных стандартов финансовой отчетности и обеспечить гармонизацию отчетностей российских и зарубежных организаций.

Методические рекомендации автора могут применяться в практической работе бухгалтерий организаций. Сформулированные в диссертации предложения могут использоваться при разработке соответствующих нормативных документов по бухгалтерскому учету и отчетности. Результаты диссертации могут быть использованы в учебном процессе высших учебных заведений.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований докладывались на международных и региональных научных и практических конференциях в 1998 - 2008 гг., обсуждались с ведущими специалистами ряда организаций Москвы, Нижнего Новгорода и Нижегородской области.

Отдельные результаты диссертации в форме методических разработок и рекомендаций приняты к внедрению в ряде крупных организаций Нижнего Новгорода и Нижегородской области (ОАО "Сибур-Нефтехим", ОАО "Волга Телеком", ФГУП ННИПИ "Кварц", ЗАО "Нижегородспецгидрострой", ФКП "Завод Я.М. Свердлова").

Рекомендации по реформированию национальной системы бухгалтерского учета в РФ в соответствии с требованиями МСФО были представлены на рассмотрение Президиума Нижегородского территориального института профессиональных бухгалтеров и получили официальное одобрение.

Результаты исследования диссертационной работы используются в учебном процессе Нижегородского коммерческого института при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсам "Международные стандарты финансовой отчетности", "Теория бухгалтерского учета", "Бухгалтерский финансовый учет" "История бухгалтерского учета", "Финансовая отчетность", по спецкурсу "Трансформация финансовой отчетности", а также для подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Многие положения диссертации вошли в 1-е и 2-е издания учебного пособия "Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России", рекомендованного УМО вузов для студентов высших учебных заведений, некоторые положения диссертации вошли отдельной главой в 1-е и 2-е издания учебного пособия "Теория бухгалтерского учета", рекомендованного Министерством образования для студентов высших учебных заведений, отдельные результаты диссертации использованы в учебном пособии "Аудит: Практикум", рекомендованном Министерством образования для студентов высших учебных заведений.

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертации отражены в опубликованных автором 66 научных работах общим объемом 198,9 п.л. (вклад автора 108 п.л.), в том числе в 3-х монографиях общим объемом 44,3 п.л. (вклад автора 44,3 п.л.), 10 статьях в изданиях, рекомендованных ВАК, общим объемом 7,8 п.л. (вклад автора 7,8 п.л.), в 5 учебных пособиях, рекомендованных Министерством образования и УМО вузов для студентов высших учебных заведений, обучающихся по экономическим специальностям, общим объемом 124,8 п.л. (вклад автора 35,8 п.л.).

Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, шести глав, заключения, списка литературы и приложений. Содержание диссертации раскрывается в следующей последовательности.

Введение
Глава 1. Исторические предпосылки и современные тенденции гармонизации финансовой отчетности
1.1 Понятие, цели и предпосылки гармонизации финансовой отчетности
1.2 Современное состояние, итоги и перспективы гармонизации финансовой отчетности путем стандартизации учетной деятельности
1.3 Теоретические концепции гармонизации финансовой отчетности и поиск альтернативных способов ее обеспечения
Глава 2. Теоретические основы трансформации как способа достижения гармонизации финансовой отчетности в условиях отсутствия единства национальных бухгалтерских стандартов
2.1 Понятие, объекты, цели трансформации финансовой отчетности
2.2 Методы, способы, этапы трансформации финансовой отчетности
2.3 Виды трансформации, соотношение трансформации и параллельного учета, проблема надежности полученной информации
Глава 3. Методология гармонизации отчетной информации об активах в процессе трансформации финансовой отчетности
3.1 Гармонизация отчетной информации об основных средствах при трансформации финансовой отчетности
3.2 Формирование отчетной информации о запасах в соответствии с требуемыми стандартами
3.3 Гармонизация отчетной информации о нематериальных активах
3.4 Обеспечение соответствия требуемым стандартам отчетной информации о финансовых активах
Глава 4. Методология гармонизации отчетной информации об обязательствах путем трансформации финансовой отчетности
4.1 Гармонизация отчетной информации о налоговых обязательствах при трансформации финансовой отчетности
4.2 Формирование отчетной информации об обязательствах по оплате труда в соответствии с требуемыми стандартами
4.3 Гармонизация отчетной информации о финансовых и прочих обязательствах
Глава 5. Методология гармонизации отчетной информации о капитале, доходах, расходах и финансовых результатах при трансформации финансовой отчетности
5.1 Формирование отчетной информации о капитале в соответствии с требуемыми стандартами
5.2 Гармонизация отчетной информации о доходах при трансформации финансовой отчетности
5.3 Обеспечение соответствия требуемым стандартам отчетной информации о расходах и финансовых результатах
Глава 6. Российская практика гармонизации финансовой отчетности и пути дальнейшего сближения российских и международных бухгалтерских стандартов
6.1 Проблемы гармонизации финансовой отчетности российских организаций на современном этапе и пути их решения
6.2 Показатели отчетности российских организаций в различных системах бухгалтерских стандартов
6.3 Учет отличий показателей отчетностей, составленных по российским и международным стандартам, в системе финансового анализа деятельности организаций
6.4 Перспективы сближения российских и международных стандартов финансовой отчетности и расширения сферы применения МСФО в российской практике
Заключение

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Научные результаты, основные положения и выводы диссертации можно условно сгруппировать в отношении ряда взаимосвязанных групп теоретических, методологических и организационно- методических проблем.

Результаты, относящиеся к первой группе проблем заключаются в обосновании новых теоретических положений по гармонизации финансовой отчетности с учетом особенностей современного этапа и перспектив развития национальных и международных систем бухгалтерского учета.

Несмотря на то, что проблемы гармонизации финансовой отчетности в последние годы находятся в центре внимания ученых и специалистов, подходы к их решению неоднозначны, и на сегодняшний день в этой области отсутствует даже четко очерченный категориальный аппарат. В диссертации сформировано целостное терминологическое пространство в области проблем гармонизации финансовой отчетности, включающее авторские определения и трактовки базовых понятий "унификация", "стандартизация" и "гармонизация", уточняющие их экономическое содержание и соотношение. Под гармонизацией финансовой отчетности, по мнению автора, следует понимать обеспечение общей сопоставимости содержащейся в ней финансовой информации; под стандартизацией - построение финансовой отчетности по единым учетным стандартам, предполагающим ограниченный набор способов учета; под унификацией - построение финансовой отчетности по методике, исключающей альтернативные варианты учета. Исходя из приведенных определений в диссертации сделан вывод о том, что указанные термины не являются синонимами.

В работе обосновано, что применение понятия "гармонизация" в отношении других аспектов учета, например в контексте с понятиями "учетные принципы", "учетные стандарты", "отчетные формы", означает сближение этих аспектов (принципов, стандартов, отчетных форм).

На основании исследования истории развития бухгалтерского учета в диссертации предложена авторская концепция эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности, включающая систематизацию этапов деятельности мирового сообщества по обеспечению гармонизации отчетной информации и обоснование причинно - следственной связи, обусловливающей возникновение и развитие указанных требований. В диссертации обоснован вывод о том, что тенденция к гармонизации финансовой отчетности представляет собой закономерное явление, которое начинается со стихийного распространения общих принципов и правил учета и постепенно становится все более осознанной, целенаправленной и закрепленной законодательно деятельностью на национальном и международном уровнях, охватывающей все большие учетные аспекты и географические сегменты. финансовый отчетность прибыль стандарт

Исследование эволюции требований к гармонизации финансовой отчетности в процессе развития бухгалтерского учета позволило классифицировать ее виды по ряду признаков (Таблица 1).

Таблица 1. Классификация видов гармонизации финансовой отчетности

Классификационный признак	Вид гармонизации финансовой отчетности
Масштабы охвата хозяйствующих субъектов процессом гармонизации	Гармонизация финансовой отчетности хозяйствующих субъектов на различных уровнях: национальном, региональном (для групп стран), международном
Аспекты хозяйственной деятельности	Гармонизация информации финансовой отчетности по отдельным объектам, хозяйственным операциям, сферам деятельности хозяйствующих субъектов
Степень осознанности деятельности по гармонизации	Гармонизация финансовой отчетности в процессах: стихийного распространения общих правил учетной деятельности; целенаправленной деятельности мирового сообщества по выработке единых правил формирования отчетности

В диссертации сформулирована цель гармонизации финансовой отчетности на современном этапе как получение отчетной информации, обеспечивающей возможность адекватного понимания и сопоставления деятельности различных организаций. В работе систематизированы причины необходимости такой сопоставимости, к которым отнесены: потребности пользователей финансовой отчетности для принятия экономических решений в отношении различных организаций; необходимость формирования сводной отчетности организаций, действующих совместно; выгоды от выработки единого бухгалтерского языка и совместного использования бухгалтерских знаний.

В диссертации исследована возможность обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет международной стандартизации правил учета и формирования отчетности, для чего проанализированы итоги и перспективы деятельности мирового сообщества по созданию региональных (для групп стран) и международных учетных стандартов. В результате обосновано, что такая деятельность в значительной степени сократила разброс в принципах и правилах учета и формирования отчетности в разных странах, однако не обеспечила полной гармонизации финансовой отчетности на мировом уровне, что подтверждается сохранением в подавляющем большинстве стран национальных бухгалтерских стандартов, значительного отличающихся от МСФО.

В диссертации доказано, что перспективы обеспечения гармонизации финансовой отчетности за счет дальнейшего сближения учетных принципов и правил на региональном (для групп стран) и международном уровнях обусловлены ростом интернациональных связей между организациями в процессе глобализации мирового хозяйства, которая способствует сближению экономик стран и подходов к бухгалтерскому учету.

В результате исследования современных классификаций национальных бухгалтерских систем в работе аргументирован вывод о возможности выделения групп стран с близкими подходами к бухгалтерскому учету, что говорит о наибольших перспективах гармонизации финансовой отчетности организаций стран, входящих в указанные группы. Вместе с тем в диссертации обосновано, что отнесение национальных бухгалтерских систем в одни и те же классификационные группы не означает полного единства между ними, а глобализация экономик стран мира не может устранить всех их отличий в ближайшем будущем.

Автором доказано, что сильнейшим фактором, ограничивающим возможность гармонизации отчетности за счет международной стандартизации учетных принципов и правил, является уникальность каждой отдельной общественной среды, формирование национальных бухгалтерских систем под влиянием разных теоретических концепций, расстановок политических сил, экономических ситуаций, информационных потребностей пользователей финансовой информации, национальных исторических традиций. Исходя из приведенных аргументов, в диссертации сделан вывод о невозможности достижения в ближайшем будущем полного единства всех национальных бухгалтерских систем, что, однако, не отменяет возможности гармонизации отчетности.

В диссертации показано, что сохраняющиеся различия в регламентациях национальных бухгалтерских систем и наличие объективных причин, затрудняющих немедленное их устранение в процессах региональной и международной стандартизации, заставляют применять альтернативный способ гармонизации финансовой отчетности. В работе обосновано, что в качестве такого способа следует трактовать трансформацию финансовой отчетности, позволяющую обеспечить сопоставимость отчетной информации посредством ее некоторого преобразования. Таким образом, механизм обеспечения гармонизации финансовой отчетности, по мнению автора, представляет собой совокупность двух качественно различных способов - сближения правил ее формирования и ее трансформации (Рис. 1).

Рис. 1. Механизм обеспечения гармонизации финансовой отчетности

В диссертации обоснован вывод о том, что гармонизация отчетности за счет сближения национальных бухгалтерских стандартов представляет собой достаточно длительный и тормозящийся существенными объективными препятствиями процесс, вследствие чего особенно важной на современном этапе является разработка методик ее трансформации.

Результаты, относящиеся ко второй группе проблем заключаются в формировании целостной концепции трансформации финансовой отчетности как способа ее гармонизации в условиях отсутствия единства национальных и международных бухгалтерских систем.

Соискателем обосновано, что на современном этапе развития бухгалтерского учета вопросы трансформации отчетности формируют самостоятельное научное направление. Вместе с тем теоретические вопросы в указанной области научных знаний недостаточно разработаны в настоящее время, что приводит к существенному различию в применяемой терминологии и методологических рекомендациях. В диссертации предложена авторская разработка концепции трансформации финансовой отчетности.

Автором сформулировано обобщенное определение трансформации как преобразования показателей финансовой отчетности, полученных в соответствии со стандартами произвольной исходной бухгалтерской системы "А", с целью формирования показателей финансовой отчетности, соответствующих стандартам произвольной итоговой бухгалтерской системы "В". В диссертации предложена математическая модель трансформации финансовой отчетности, отражающая механизм преобразования исходной финансовой отчетности в итоговую. В целях построения указанной модели автором сформулировано следующее математически формализованное определение трансформации финансовой отчетности. Пусть в соответствии с правилами бухгалтерских стандартов системы "А" сформированы показатели финансовой отчетности: Х1, Х2,....,Хn. Необходимо получить показатели финансовой отчетности той же организации: У1, У2,.....,Уn, сформированные в соответствии с правилами стандартов системы "В". Допустим, существуют такие функции F1, F2,.....,Fn, с помощью которых показатели У1, У2,.....,Уn можно выразить через переменные Х1, Х2,....,Хn: У1 = F1 (Х1, Х2,....,Хn); У2 = F2 (Х1, Х2,.....,Хn);…..Уn = Fn (Х1, Х2,.....,Хn). Тогда под трансформацией финансовой отчетности, имеющей показатели Х1, Х2,....,Хn, сформированные в соответствии со стандартами системы "А", в финансовую отчетность, соответствующую системе стандартов "В", следует понимать такое преобразование, при котором показатели финансовой отчетности У1, У2,.....,Уn, соответствующие стандартам системы "В", определяются как функции F1, F2,.....,Fn от переменных Х1, Х2,....,Хn (Рис. 2).



Рис. 2. Математическая модель трансформации отчетности

В диссертации уточнены цель, объекты, этапы, способы и методы трансформации финансовой отчетности.

Автором обосновано, что целью трансформации является достижение соответствия отчетных показателей, полученных в результате преобразования исходной финансовой отчетности, требованиям итоговых стандартов.

Если рассматривать математическую модель трансформации, то ее целью является определение и применение к исходным показателям финансовой отчетности Х1, Х2,....,Хn таких функций F1, F2,.....,Fn, которые обеспечили бы соответствие показателей У1, У2,.....,Уn, итоговой финансовой отчетности заданным бухгалтерским стандартам.

В диссертации доказано, что объектами трансформации можно считать показатели исходной финансовой отчетности Х1, Х2,....,Хn, в отношении которых осуществляется преобразование, то есть базовые экономические элементы, характеризующие финансовое положение и результаты деятельности организации: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.

В диссертации в обобщенном виде представлена процедура трансформации финансовой отчетности, сформированной в соответствии с произвольными исходными бухгалтерскими стандартами, в отчетность, соответствующую произвольным итоговым стандартам (Таблица 2).

Таблица 2. Процедура трансформации финансовой отчетности

Название этапа	Содержание этапа
Определение объектов трансформации	Формирование учетной политики организации в соответствии с итоговыми стандартами, выявление объектов, которые должны претерпеть изменение в ходе трансформации
Оценка величин требуемых изменений	Определение величины разницы в оценке объектов трансформации в исходной и итоговой системе стандартов
Корректировка объектов трансформации	Осуществление корректировки объектов трансформации с помощью трансформационных (корректирующих) записей (проводок)
Составление итоговых форм отчетности	Формирование показателей финансовой отчетности, включая все формы, необходимые в соответствии с требуемыми итоговыми стандартами

Автором показано, что процедура трансформации включает несколько достаточно укрупненных этапов, непосредственно обеспечивающих преобразование финансовой отчетности, каждый из которых может быть в свою очередь подразделен на ряд других операций.

В диссертации уточнен перечень методов трансформации, который неоднозначно отражен в специальной литературе. К методам трансформации финансовой отчетности, по мнения автора, следует отнести: общепринятые научные методы, такие как наблюдение, анализ, сравнение, моделирование и др.; общие методы бухгалтерского учета - документирование, инвентаризацию, оценку, калькулирование, систему счетов, двойную запись, отчетность; конкретные специфические методы, которые обеспечивают требуемое преобразование исходной информации в соответствии с заданными стандартами, например, методы преобразования отдельных показателей при осуществлении трансформационных записей. Перечисленные методы формируют методики, направленные на решение разного круга вопросов трансформации отчетности.

Среди них целесообразно выделить методики трансформации отдельных элементов отчетности, например, тех или иных активов, обязательств, капитала, доходов и расходов; методики осуществления отдельных этапов трансформации, например, подготовки исходной информации, составления трансформационных записей, формирования итоговой отчетности и т.д.

Автором предложена классификация видов трансформации (Таблица 3).

Таблица 3. Классификация видов трансформации финансовой отчетности

Классификационный признак	Виды трансформации	Особенности трансформации данных видов
Тип исходных и итоговых стандартов	РСБУ => МСФО, GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д.; МСФО, GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д. => РСБУ; GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д. => МСФО; МСФО => GAAP, стандарты Франции, Великобритании и т.д.; и т.п.	Особенности трансформации каждого вида обусловлены типами различий исходных и итоговых стандартов, в качестве которых могут быть национальные стандарты разных стран, региональные (для групп стран) и международные стандарты
Количество отчетных периодов, данные которых подвергаются преобразованию	Трансформация за один отчетный период; за несколько отчетных периодов	Особенности определяются количеством обрабатываемой информации для обеспечения сопоставимости показателей различных отчетных периодов
Наличие или отсутствие ситуации, при которой отчетность в соответствии с требуемыми итоговыми стандартами формируется впервые	Трансформация финансовой отчетности в соответствии с итоговыми стандартами, применяемыми впервые; трансформация отчетности в соответствии с итоговыми стандартами, применявшимися в предшествующие периоды	Особенности указанных видов трансформации могут быть связаны с наличием или отсутствием соответствующих допущений при применении итоговых стандартов впервые
Способы осуществления трансформации (силами организации, с привлечением сторонних исполнителей)

Страница:

•  1 
•  2 
•  3 

автореферат "Гармонизация финансовой отчетности: теория и российская практика" скачать

Подобные документы

• Международные стандарты финансовой отчетности в системе бухгалтерского учета. Составление отчета о прибылях и убытках

  Роль и значение международных стандартов финансовой отчетности в системе бухгалтерского учета. Переход к использованию МСУ, как фактор продолжения реформы бухгалтерского учета в РФ. Порядок составления бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках.
  
  контрольная работа [29,6 K], добавлен 18.02.2011
  

• Бухгалтерские стандарты

  История формирования Международных стандартов финансовой отчетности, их содержание, особенности развития в России. Реформирование и гармонизация бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности, проблемы перехода и их решение.
  
  курсовая работа [45,7 K], добавлен 10.03.2013
  

• Международные стандарты финансовой отчетности и гармонизация национальных систем бухгалтерского учета

  История возникновения и характеристика деятельности Комитета по международным стандартам финансовой отчетности. Принципы применения международных стандартов финансовой отчетности, а также особенности их адаптации к российским экономическим условиям.
  
  реферат [22,3 K], добавлен 06.12.2010
  

• Реформирование бухгалтерского учета в России

  Бухгалтерский учет в России: до и в период рыночных отношений. Сущность международных стандартов финансовой отчетности. Реформирование бухгалтерского учета в России. Гармонизация бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности.
  
  курсовая работа [82,7 K], добавлен 29.03.2009
  

• Порядок составления и анализ отчета о прибылях и убытках (на примере ООО "Цемент")

  Понятие, принципы и методическое содержание формирования показателей отчета о прибылях и убытках. Методы формирования бухгалтерской отчетности. Модели отчета о прибылях и убытках как образцы экономической реальности в системе бухгалтерского учета.
  
  дипломная работа [271,1 K], добавлен 18.05.2013
  

• Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности

  Международная гармонизация стандартов финансового учета и отчетности. Положения каждого стандарта, порядок и техника применения, взаимосвязь отдельных стандартов и наиболее сложные аспекты практики применения. Правовое регулирование бухгалтерского учета.
  
  методичка [56,3 K], добавлен 05.05.2009
  

• Исследование построения отчета о прибылях и убытках в России в соответствии с требованиями с МСФО и сравнение с РСБУ

  Международные стандарты финансовой отчетности как универсальный подход к формированию финансовой отчетности организаций. Отчеты о прибылях и убытках по российским и международным правилам. Новые регламентации по формированию отчета о прибылях и убытках.
  
  курсовая работа [116,0 K], добавлен 08.06.2014
  

• Реформирование бухгалтерского учета в России

  Сущность бухгалтерского учета. Необходимость его реформирования в России. Классификация систем учета. Суть международных стандартов. Изменение в структуре бухгалтерского учета. Его гармонизация с международными стандартами финансовой отчетности.
  
  курсовая работа [40,9 K], добавлен 14.02.2010
  

• Сравнительный анализ международных и отечественных стандартов финансовой отчетности

  Сущность международных стандартов бухгалтерского учета. Предпосылки разработки международных стандартов финансовой отчетности, принципы составления. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с международными финансовыми стандартами.
  
  курсовая работа [78,7 K], добавлен 07.12.2011
  

• Роль бухгалтерской отчетности в рыночной экономике на примере ООО «Виктория»

  Основные требования, предъявляемые к составлению бухгалтерской финансовой отчетности. Порядок составления бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках на примере ООО "Виктория". Пути совершенствования составления отчета о прибылях и убытках.
  
  курсовая работа [39,8 K], добавлен 25.02.2009
  

Другие документы, подобные "Гармонизация финансовой отчетности: теория и российская практика"

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам