2. Бухгалтерский учёт внешних расчётных операций на примере ООО «Гелиос»

2.1 Учёт расчетов с поставщиками и подрядчиками

К поставщикам и подрядчикам относят организации, поставляющие товары и другие ценности, а также оказывающие различные виды услуг (отпуск электроэнергии, воды, услуги по перевозкам, услуги связи, коммунальные и другие) и выполняющие различные работы (капитальный, текущий ремонт оборудования, здания).[23,с.452]

Расчёты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ или оказания услуг, либо одновременно с ними с согласия организации или по её поручению.

В ООО «Гелиос» с каждым поставщиком заключается договор (Приложение 22) на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, который является основным документом, регулирующим отношения сторон, определяет их права и обязанности по поставке товаров.

ГК РФ определяет понятие договора как соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении и прекращении гражданских прав и обязанностей. Договор может заключаться на 1,2,3,5 лет или иной период, а также на разовые поставки.[1,с.464]

Для облегчения и ускорения оформления договорных отношений применяется пролонгация, то есть продление сроков действия договоров. В ООО «Гелиос» большей частью пролонгируются договоры на оказание коммунальных услуг, а также услуги связи.

Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками предназначен счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

На этом счете учитываются расчеты:

1) за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк;

2) за товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили, т.е. так называемые неотфактурованные поставки;

3) за излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке, - когда фактическое количество поступивших ценностей превышает количество, указанное в расчетных документах поставщиков.

Излишки, выявляемые при приемке материальных ценностей, должны отражаться в первичных учетных документах. Так как появление излишков признается отклонением от нормального режима поставки, то применяются специальные формы первичных учетных документов, утвержденные Госкомстатом для предприятий и организаций различных видов деятельности;

4) за полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта);

5) за все виды услуг связи;

6) генерального подрядчика со своими субподрядчиками при выполнении договора строительного подряда;

Данный перечень не является исчерпывающим.

Учет на счете 60 ведется методом начисления, т.е. все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются независимо от времени оплаты.

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету товарно-материальных ценностей, работ, услуг в корреспонденции со счетами учета этих ценностей (либо счетом 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», если его использование предусмотрено учетной политикой) или счетами учета соответствующих затрат.

За услуги по доставке материальных ценностей (товаров), а также по переработке материалов на стороне записи по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» производятся в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, товаров, затрат на производство и т.п.

Документальное оформление расчетов с поставщиками и подрядчиками представлено в следующей таблице.

Таблица 3. Отражение хозяйственных операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета.

Отражение хозяйственной операции	Документ основание (документ)
Первичные документы	Договор на обслуживание Договор подряда Договор субподряда Договор аренды Договор купли-продажи Платежное поручение, выписка банка Расходный кассовый ордер Акт о приемке материалов Приходный ордер, накладная поставщика Счет-фактура Акт о выполненных работах Приказ (распоряжение) руководителя о списании невостребованной кредиторской задолженности
Регистры аналитического учета	Оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60,76, 62, 19, 10…
Регистры синтетического учета	Журналы- ордера и ведомости по счетам 60, 76, 62.
Отчетность	Баланс Приложение №5 к балансу

Многие предприятия приобретают материальные ценности, товары, работы и услуги, счета за которые выражены в условных денежных единицах, поэтому особенно указание счетного плана о том, что независимо от оценки товарно-материальных ценностей в аналитическом учете счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в синтетическом учете кредитуется согласно расчетным документам поставщика. Это означает, что по дебету стоимость товарно-материальных ценностей может быть «разнесена» по различным счетам, например, по счету 10 в нормативной оценке согласно номенклатуре-ценнику и счету 16 - отклонение фактической себестоимости ТМЦ от нормативной оценки, но по кредиту (на счете 60) стоимость должна быть указана в соответствии с документами поставщика.

Когда счет поставщика был акцептован и оплачен до поступления груза («товары в пути»), а при приемке на склад поступивших товарно-материальных ценностей обнаружилась их недостача сверх предусмотренных в договоре величин, счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на соответствующую сумму в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям».

Так же отражается в учете задолженность по акцептованному счету поставщика, когда при его последующей проверке обнаруживаются несоответствие цен, обусловленных договором, либо арифметические ошибки.

За неотфактурованные поставки счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредитуется на стоимость поступивших ценностей, определенную исходя из цены и условий, предусмотренных в договорах. При получении документов от поставщика на ТМЦ возможны два варианта:

- если поступившие документы соответствуют условиям договора, предприятие производит дополнительную запись только на сумму НДС (если он предусмотрен);

- если поступившие документы не соответствуют условиям договора, то предварительная бухгалтерская запись сторнируется и производятся записи на суммы, соответствующие отгрузочным документам.[38,с.23]

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» дебетуется на суммы исполнения обязательств, т.е. оплату счетов. Согласно Плану счетов по дебету этого счета отражаются также авансы и предварительная оплата по счетам поставщиков в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Суммы задолженности поставщикам и подрядчикам, обеспеченные выданными организацией векселями, не списываются со счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а учитываются обособленно в аналитическом учете.[28,с.14]

Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по:

- поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- поставщикам по неоплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам;

- авансам выданным;

- поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;

- поставщикам по просроченным оплатой векселям;

- поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.

В соответствии со ст.485 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи. При этом условия договора могут предусматривать, что цена товара подлежит изменению в зависимости от показателей, обусловливающих цену товара.[1,с.249]

Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за ТМЦ, на которые расчетные документы от поставщиков не поступили (неотфактурованные поставки), планом счетов предусмотрен счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». За неотфактурованные поставки счет 60 кредитуется на стоимость поступивших ценностей по ценам, предусмотренным в договорах. Построение аналитического учета по счету 60 должно обеспечить возможность получения необходимых данных по поставщикам по неотфактурованным поставкам.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ вычет НДС производится только при наличии соответствующих первичных документов, в противном случае выделение налога необоснованно. В соответствии с условиями договора оплата должна производиться с учетом НДС.

Оприходование материалов, поступивших на склад без первичных учетных документов, отражается в учете по дебету счета 10 «Материалы», субсчет 1 «Сырье и материалы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по договорной стоимости материалов с учетом уплаченного НДС.

Для оформления приемки материалов, поступивших без документов, используется акт о приемке материалов по ф. N М-7, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а (ред. от 11.11.99). Акт в двух экземплярах составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Один экземпляр акта предназначен для учета движения материалов, а другой - для извещения поставщика о неотфактурованной поставке.

Таблица 4. Документы-основания по хозяйственным операциям неотфактурованных поставок.

Хозяйственная операция	Документ-основание
Определена стоимость заготовления материалов по учетным ценам Оприходована партия материалов, поступивших без документов, по учетным ценам	Приходный ордер, акт
Отражена стоимость заготовления материалов по фактическим ценам	Накладная, счет-фактура
Определено отклонение фактической стоимости материалов от их стоимости в учетных ценах	Справка-расчет бухгалтерии

После поступления отгрузочных документов на материалы от поставщика в учете отражается сумма НДС, ранее учтенная на счете 10.

Претензия, предъявленная поставщику на разницу между уплаченной суммой за материалы и стоимостью, указанной в первичных документах, выявленная при проверке поступивших документов, отражается в учете согласно инструкции по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 76, субсчет «Расчеты по претензиям» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы». Сумма поступивших от поставщика платежей учитывается по кредиту счета 76, субсчет «Расчеты по претензиям» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Если первичные учетные и расчетные документы на сырье, принятое в порядке неотфактурованной поставки, поступили от поставщика до утверждения бухгалтерской отчетности за период, в котором оно поступило, то согласно п.3 указаний по ведению журналов-ордеров N 6 разд. IV инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденной письмом Минфина СССР от 08.03.60 N 63 (ред. от 12.01.83) и действующей в части, не противоречащей Плану счетов, ранее сделанная запись о поступлении сырья подлежит сторнированию по дате, указанной в поступивших документах. Одновременно в учете делаются положительные записи о поступлении сырья в суммах, указанных в первичных учетных документах, и соответствующих сумм НДС.[24,с.3]

Корректировке подлежат также операции по списанию сырья в производство; операции по закрытию счета 20 «Основное производство»; по учету на счете 90 «Продажи», если они были отражены до поступления первичных документов на сырье, принятое к учету в порядке неотфактурованной поставки.

Претензия, предъявленная поставщику на разницу между суммой, уплаченной по договору за сырье, и стоимостью, указанной в первичных документах, отражается в учете по дебету счета 76, субсчет «Расчеты по претензиям» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма поступивших от поставщика платежей отражается по кредиту счета 76, субсчет «Расчеты по претензиям» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Условиями договора может предусматриваться возврат товара в связи с несоответствием требованиям, установленным в договоре поставки. В таком случае составляется акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей. Этот документ подписывается членами комиссии покупателя с участием представителя поставщика.

Если деньги за полученный товар поставщику не перечислены, то в соответствии с п.3.1 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утв. письмом Роскомторга от 10.07.96 N 1-794/32-5) покупатель вправе уменьшить сумму платежа на стоимость возвращаемого товара.

Согласно п.12 ПБУ 5/01 приобретаемые для перепродажи товары оцениваются по стоимости приобретения. Они учитываются на счете 41 «Товары».[15,с.12]

При получении от поставщиков товарно-материальных ценностей, по которым предприятие на законных основаниях отказывается от акцепта счетов - платежных требований и их оплаты, предприятие-покупатель учитывает эти товары согласно Плану счетов на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Расходы, связанные с приобретением материально-производственных запасов, отражаются с учетом правил, установленных ПБУ 10/99. Так, в соответствии с п.5, 7 ПБУ 10/99 расходы, связанные с приобретением товаров, являются расходами по обычным видам деятельности, которые принимаются к учету согласно п.6 ПБУ 10/99 в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме и (или) величине кредиторской задолженности.

Величина оплаты определяется на основании п.6.6 ПБУ 10/99 с учетом суммовых разниц. Суммовые разницы корректируют (уменьшают или увеличивают) стоимость приобретения товаров.

Согласно п.2 ст.172 НК РФ НДС предъявляется к вычету на основании соответствующих первичных документов. Поэтому стоимость приобретенных материальных ресурсов включая предполагаемый НДС учитывается на балансовых бухгалтерских счетах на всю сумму, указанную в договоре.

Суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам по поступившим (принятым к учету) товарам, предназначенным для продажи, относятся на расчеты с бюджетом. Таким образом, сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, определяется с учетом возникающих суммовых разниц.

Для покупателей, являющихся плательщиками НДС обособленно следует сказать об учете сумм НДС при расчетах с поставщиками и подрядчиками.

Покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью.

Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом положений статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах»).

В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные:

при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы;

участником биржи (брокером) при осуществлении операций купли-продажи иностранной валюты, ценных бумаг;

комиссионером (агентом) от комитента (принципала) по переданным для реализации товарам (работам, услугам), имущественным правам, а также по полученной сумме оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

комиссионером (агентом) от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав, выписанные на имя комиссионера (агента) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав при безденежных формах расчетов;

на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, приобретаемых исключительно для осуществления операций, указанных в пунктах 2 и 5 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации;

на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, составленные и (или) полученные после получения (составления) счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав.

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

Счета-фактуры, заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, но соответствующие установленным нормам заполнения, могут регистрироваться в книге покупок.

Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью.

Контроль за правильностью ведения книги покупок осуществляется руководителем организации или уполномоченным им лицом.

Книга покупок хранится у покупателя в течение полных 5 лет с даты последней записи.

Форма книги покупок приведена в Приложении М к настоящей ВКР согласно Правилам ведения книг покупок и книг продаж, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914.

«Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (с изменениями от 15 марта 2001 г., 27 июля 2002 г., 16 февраля 2004 г., 11 мая 2006 г., 26 мая 2016 г.).[16,с.248].

Все операции, связанные с расчетами за приобретенные товарные ценности, выполненные работы и оказанные услуги отражаются на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» не зависимо от времени оплаты.

Предприятие само выбирает форму расчетов. Расчеты с поставщиками осуществляются в удобной обеим сторонам форме. Это, в основном, безналичные расчеты.

Поступление материальных ценностей от поставщиков, выполнение работ и услуг подрядчиками производятся на основании заключенных между ООО «Гелиос» и поставщиками договоров - поставки, где оговариваются вид поставляемых материальных ценностей, выполняемых работ, коммерческие условия поставки, количественные, качественные и стоимостные показатели поставок материальных ценностей (выполняемых работ, услуг), сроки отгрузки материальных ценностей, порядок расчетов, ответственность и срок действия договоров, указываются реквизиты поставщика и покупателя с оттисками печатей обоих сторон. Все товарно-материальные ценности, поступающие на ООО «Гелиос» от поставщиков должны сопровождаться товарными накладными или товарно-транспортными накладными и счет - фактурами, причем счет-фактуру поставщик мог послать сразу, либо в течение 5 - ти дней.

Схема документооборота с поставщиками и подрядчиками представлена на рисунке 5.



Рисунок 5 Схема документооборота с поставщиками и подрядчиками

Поступающие на ООО «Гелиос» товарно-материальные ценности кладовщик должен принять по количеству и качеству. После приемки товарно-материальных ценностей на склад, кладовщик составляет приходный ордер с присвоением номенклатурного номера, учет сырья ведут в разрезе наименований. Поступившее на предприятие сырье приходуют по фактическим ценам. Все накладные на приход сырья ежедневно сдаются на проверку в бухгалтерию.

После оплаты поступивших ТМЦ поставщикам, данные из счета - фактуры заносятся в книгу покупок для того, что бы в конце месяца вывести общую сумму НДС за месяц.

Основные бухгалтерские проводки по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками, которые применяются в ООО «Гелиос» представим с помощью таблицы.

Таблица 5. Журнал регистрации хозяйственных операций расчетов с поставщиками и подрядчиками

№ п/п	Основание хозяйственной операции	Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма	Регистры учета
			Дебет счета	Кредит счета		Аналитический	Синтетический
1.	Товарная накладная № 04 от 09.09.2016	Оприходованы материалы	10.1	60.1	2320,00	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.60.1
2.	Счет-фактура № 04 от 09.09.2016	Отражен НДС по оприходованным материалам	19.3	60.1	417,6	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.60.1,19
3.	Товарная накладная № 12 от 10.09.2016	Оприходованы материалы	10.1	60.1	245,00	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.60.1
4.	Счет-фактура № 12 от 10.09.2016	Отражен НДС по оприходованным материалам	19.3	60.1	44,10	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.60.
5.	Акт № ТОРГ-2 от 11.09.2016	Забракована партия товара	002		188,00	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 002

Таким образом, с помощью таблицы и приложений можно наглядно проследить операции по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Учет расчетов с поставщиками бухгалтерия ООО «Гелиос» ведет на пассивном синтетическом счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Все расчеты с поставщиками отражаются бухгалтерией предприятия в карточке поставщика, где указывается номер и дата документов, на основании которых будет производиться расчет, а также суммы по дебету и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Оплата поставщикам за поставленную продукцию (товары, работы, услуги) производится на ООО «Гелиос» через расчетный счет - платежными поручениями, наличными денежными средствами через кассу.

На предъявленные, на оплату счета поставщиков кредитуют счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и дебетуют соответствующие материальные счета (10, 11,15 и др.) или счета по учету расходов (20,26,97).

На счете 60 задолженность отражается в пределах сумм акцепта. При обнаружении недостач по поступившим ТМЦ, несоответствия цен, обусловленных договором, и арифметических ошибок кладовщик составляет Акт приемки, где указывается вид транспорта поставщика, результат недогруза или некачественного сырья. При этом в бухгалтерии составляется следующая проводка:

Дебет счета 76 субсчет 2 «Расчеты по претензиям»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками»

Сумма НДС включается поставщиками в счета на оплату и отражается бухгалтерией ООО «Гелиос» по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (по соответствующим субсчетам) и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Погашение задолженности перед поставщиками отражается: по дебету счета 60 и кредиту счетов денежных средств (51, 55, 52).

Учет расчетов с поставщиками ведется бухгалтерией ООО «Гелиос» при помощи программы 1-С «Бухгалтерия-7.0», которая действует и разработана по особенностям предприятия.

Синтетический и аналитический учет ведется в журнале - ордере и ведомости № 6 по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Все это служит основанием для разработки оборотных ведомостей по счету 60, по итоговым данным которых делаются данные записи в Главную книгу.[40,с.46]

2.2 Учёт расчётов с покупателями и заказчиками

Для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками в Плане счетов предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» дебетуется в корреспонденции со счетами 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» на суммы, на которые предъявлены покупателям расчетные документы.

Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. На счете 62 также отражаются суммы полученных авансов и предварительной оплаты. Их учет должен вестись обособленно на отдельном субсчете «Расчеты по полученным авансам» счета 62. Аналитический учет должен быть организован по каждому полученному авансу.[39,с.361]

Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется:

- по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету,

- при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику.

Построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по:

- покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- покупателям и заказчикам по неоплаченным в срок расчетным документам;

- векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил;

- векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;

- векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» обособленно.

Выручка от продажи продукции является согласно п.5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности.

Если договором предусмотрена обязанность организации по доставке продукции до станции отправления, расходы по такой доставке являются для организации расходами по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете такие расходы учитываются в соответствии с новым Планом счетов на счете 44 «Расходы на продажу» и затем включаются в себестоимость соответствующих видов продукции (списываются в дебет счета 90, субсчет «Расходы на продажу») прямым путем.

Схема документооборота по учету расчетов с покупателями и заказчиками, принятая на ООО « Гелиос «, представлена на рисунке 6.

бухгалтерский учет аудиторский инвентаризация



Рисунок 6 - Схема документооборота с покупателями и заказчиками, применяемая в ООО «Гелиос»

Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» обособленно.

Выручка от продажи продукции является согласно п.5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности.

Если договором предусмотрена обязанность организации по доставке продукции до станции отправления, расходы по такой доставке являются для организации расходами по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете такие расходы учитываются в соответствии с новым Планом счетов на счете 44 «Расходы на продажу» и затем включаются в себестоимость соответствующих видов продукции (списываются в дебет счета 90, субсчет «Расходы на продажу») прямым путем.

Для обобщения информации о расчетах по полученным авансам под поставку материальных ценностей либо под выполнение работ, а также по оплате продукции и работ, произведенных для заказчиков, по частичной готовности в Плане счетов предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Отдельный счет (в Плане счетов 1991 г. для этих целей служил счет 64 «Расчеты по авансам полученным») для учета авансов полученных не предусмотрен. Однако и в действующем Плане счетов указывается, что суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно от сумм поступающих платежей по предъявленным покупателям расчетным документам.

Суммы полученных авансов, а также полученной оплаты при частичной готовности продукции и работ отражаются по кредиту счета 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Средства полученных авансов и полученной оплаты по частичной готовности продукции и работ, зачтенные при предъявлении покупателям (заказчикам) счетов за поставленные изделия полной готовности, материалы и выполненные работы, отражаются по дебету счета 62, субсчет «Расчеты по авансам полученным» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Аналитический учет по субсчету «Расчеты по авансам полученным» счета 62 должен вестись по каждому кредитору.

Расчеты между покупателями и поставщиками, являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость ведутся с использованием счетов-фактур.

Отпуск товаров и услуг ООО «Гелиос» осуществляется складом на основании товарно-транспортных накладных и счетов - фактур, которые заносятся в книгу регистрации выданных счетов - фактур, а затем данные из счетов - фактур заносятся в книгу продаж.

Отгрузка (отпуск) продукции покупателям производится в соответствии с заключенными договорами - поставки или непосредственно в процессе свободной продажи.

Приемка поставляемой продукции по количеству и внешнему оформлению производится заказчиком на складе ООО «Гелиос». С этого момента заказчику переходит право собственности на продукцию. Поставляемая продукция ООО «Гелиос», в соответствии с договором на поставку, отпускается по отпускным ценам, действующим на момент отгрузки.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Гелиос» ведется на активном синтетическом счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». На дебете счета отражается начисление дебиторской задолженности при предъявлении счетов покупателям, на кредите - погашение задолженности при поступлении платежей от покупателей. В случае предоплаты может возникнуть кредиторская задолженность предприятия перед покупателями и тогда сальдо на счете 62- кредитовое.

На ООО «Гелиос» бухгалтерский учет ведется по отгрузке продукции, а исчисление всех налогов производится исходя из оплаченной покупателями продукции.

По мере предъявления покупателям (заказчикам) расчетных документов за отпущенную продукцию бухгалтерия ООО «Гелиос» отражает по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» сумму, на которую предъявлены расчетные документы. При погашении покупателями и заказчиками своей задолженности они списывают ее с кредита счета 62 в дебет счетов денежных средств.

При продаже основных средств, нематериальных активов, а также другого имущества по ценам продажи списывают в дебет счета 62 с кредита счета 91 « Прочие доходы и расходы».

Поступление платежей за проданное имущество отражают по дебету счетов по учету денежных средств (51 «Расчетные счета»,52 «Валютные счета» ,50 «Касса»,55 «Специальные счета в банках») и кредиту счета 62.

На счете 62 отражают суммы полученных авансов и предварительной оплаты за поставленную продукцию (работы, услуги), а также возникающие суммовые и курсовые разницы.

Суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитывают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитывают на счете 62 обособленно.

Невостребованная в срок задолженность покупателей и заказчиков списывается с кредита счета 62 в дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» или счета 91 «Прочие доходы и расходы»

Аналитический учет по счету 62 ведут по каждому предъявленному покупателем и заказчиком счету, а при расчетах в порядке плановых платежей - по каждому покупателю и заказчику. Построение аналитического учета должно обеспечить получение данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным.

Синтетический и аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками отражается в журнале-ордере и ведомости к сч.62. (Приложение Т). Основанием для начисления задолженности покупателей (дебетовые обороты) служат платежные документы, представленные ООО «Гелиос» за проданную продукцию - платежные требования, а также поступившие от покупателей аккредитивы, чеки. Списание дебиторской задолженности по Кт 62 производится на основании выписок банка из расчетного счета с прилагаемыми копиями расчетных документов.

Согласно правилам данного предприятия при расчетах с покупателями, как было указано выше, ведется журнал учета выставленных счетов-фактур. В книге продаж регистрируются счета-фактуры с указанием суммы НДС.

Основные бухгалтерские проводки по учету расчетов с покупателями и заказчиками, которые применяются в ООО «Гелиос» представим с помощью таблицы.

Таким образом, отражены основные операции по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «Гелиос». Таблица 6. Журнал регистрации хозяйственных операций расчетов с покупателями и заказчиками

№ п/п	Основание хозяйственной операции	Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма	Регистры учета
			Дебет счета	Кредит счета		Аналитический	Синтетический
1.	Товарная накладная ТОРГ-12 №1 от 12.09.2016	Отгружена продукция покупателю	62.1	90.1.1	325000	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62.1	Журнал-ордер по счету 90
2.	Счет-фактура №1 от12.09.2016 г.	Выделен НДС с суммы отгруженной продукции	90.3	68.2	29545,45	Книга продаж, Оборотно-сальдовая ведомость по счету 68.2, 90.1.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.68.2, 90.1.1
3.	Товарная накладная ТОРГ-12 №2 от 23.09.2016	Отгружена продукция покупателю	62.1	90.1.1	330000	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62.1	Журнал-ордер по счету 90
4.	Счет-фактура № 2 от 10.09.2016	Выделен НДС с суммы отгруженной продукции	90.3	68.2	300000	Книга продаж, Оборотно-сальдовая ведомость по счету 68.2, 90.1.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.68.2, 90.1.1
5.	Товарная накладная ТОРГ-12 №3 от 23.09.2016	Отгружена продукция покупателю	62.1	90.1.1	23600	Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62.1	Журнал-ордер по счету 90
6.	Счет-фактура №3 от23.09.2016 г.	Выделен НДС с суммы отгруженной продукции	90.3	68.2	3600	Книга продаж, Оборотно-сальдовая ведомость по счету 68.2, 90.1.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.68.2, 90.1.1
7.	Накладная М-15 на отпуск материалов на сторону №4 от 23.09.2016	Отгружена продукция покупателю	62.1	91.1	15104	Оборотно- Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62.1	Журнал-ордер по счету 90
8.	Счет-фактура № 4 от 23.09.2016 г.	Выделен НДС с суммы отгруженной продукции	90.3	68.2	2304	Книга продаж, Оборотно-сальдовая ведомость по счету 68.2, 91.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.68.2, 90.1.1
9.	Расходный кассовый ордер	Возвращен аванс покупателю (заказчику) из кассы предприятия	62.2	50	25000,00	Оборотно- сальдовая ведомость по сч. 62.3	Журнал-ордер и ведомость по сч.62.3
10.	Акт инвентаризации, приказ руководителя	Списана задолженность покупателей и заказчиков за реализованные им продукцию, товары, работы, услуги по истечении срока исковой давности	91	62.1	12000,00	Оборотно- сальдовая ведомость по сч. 62.1	Журнал-ордер и ведомость по сч.62.1

2.3 Учёт расчётов с разными дебиторами и кредиторами

Учет расчетов с прочими дебиторами и кредиторами ведётся на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Счет 76 используется при расчетах по страхованию, претензиям, исполнительным листам, депонированной заработной плате, причитающимся дивидендам и др. Для этого к счету 76 предусмотрены отдельные субсчета.[36,с.3]Рассмотрим некоторые из них.

76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»

На субсчете 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» отражаются расчеты по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному медицинскому страхованию) организации, когда организация выступает страхователем.

Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 76, субсчет 1 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или других источников страховых платежей.

Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76, субсчет 1 в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В дебет счета 76, субсчет 1 списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей и т.п.) с кредита счетов учета производственных запасов, основных средств и др. Кроме того, по дебету счета 76, субсчет 1 отражается сумма страхового возмещения, причитающаяся по договору страхования работника организации, в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Суммы страховых возмещений, полученных организацией от страховых организаций в соответствии с договорами страхования, отражаются по дебету счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» и кредиту счета 76, субсчет 1. Некомпенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются с кредита счета 76 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет по субсчету 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.

76-2 «Расчеты по претензиям»

На субсчете 76-2 «Расчеты по претензиям» отражаются расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным и признанным (или присужденным) штрафам, пеням и неустойкам.[32,с.36]

По дебету счета 76, субсчет 2 отражаются расчеты по претензиям:

к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов (после акцепта последних) несоответствиям цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок. Корреспондируется со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или со счетами учета производственных запасов, товаров и соответствующих затрат, когда завышение цен либо арифметические ошибки в предъявленных поставщиками и подрядчиками счетах обнаружились после того, как записи по счетам учета товарно-материальных ценностей или затрат были совершены (исходя из цен, предусмотренных договорами, и счетов на оплату, отфактурованных поставщиками и подрядчиками);

к поставщикам материалов, товаров, к предприятиям, перерабатывающим материалы данной организации, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу (в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками)»;

к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх предусмотренных в договоре величин (в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»);

за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных судом (в корреспонденции со счетами учета затрат на производство);

к кредитным организациям по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) по счетам организации (в корреспонденции со счетами учета денежных средств, кредитов);

по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков, покупателей, заказчиков, потребителей транспортных и других услуг за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом (суммы предъявленных претензий, не признанных плательщиками, на учет не принимаются) (в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»).

Счет 76, субсчет 2 кредитуется на суммы поступивших платежей в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы, которые, как выяснилось впоследствии, взысканию не подлежали, относятся, как правило, на те счета, с которых были приняты на учет по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Аналитический учет по субсчету 76-2 «Расчеты по претензиям» ведется по каждому дебитору и отдельным претензиям.

Дебиторская задолженность, которая списана за забаласовый 007 счет должна учитываться в бухгалтерском учете предприятия за балансом в течении пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.[1,с.532] По истечении указанного срока задолженность должна быть списана, на списание вышеуказанной задолженности издается приказ руководителя предприятия.

76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»

На субсчете 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» учитываются:

расчеты по причитающимся организации дивидендам;

расчеты по причитающимся организации другим доходам;

расчеты по прибыли, убыткам и другим результатам по договорам простого товарищества.

Приобретенные организацией акции учитываются по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции» в корреспонденции с кредитом счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений.

Полученные дивиденды по акциям как поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, являются для организации операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99).

Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76, субсчет 3 и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы». Активы, полученные организацией в счет доходов, приходуются по дебету счетов учета активов и кредиту счета 76, субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Согласно п.6 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» доходы в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих ценных бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента, облагаются налогом на доходы по ставке 15% и зачисляются в доход федерального бюджета. Ответственность за удержание и перечисление указанных налогов в бюджет несет предприятие, выплачивающее доход.

При этом в целях налогообложения валовая прибыль уменьшается на суммы полученных доходов в виде дивидендов (п.2.9 инструкции МНС России N 62). Сумма доходов, полученных в виде дивидендов по акциям, отражается по стр.2 «а» Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли» (приложение N 4 к инструкции МНС России N 62). Начисленные платежи по налогу на прибыль отражаются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

На счете 76-3 отражаются также доходы от участия в совместной деятельности.

Доходы, полученные организацией в результате совместной деятельности, являются операционными доходами согласно п.7 ПБУ 9/99.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору простого товарищества регламентирован Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденными приказом Минфина России от 24.12.98 N 68н. Однако Указания ориентированы на старый План счетов бухгалтерского учета. При отражении в учете операций по договору простого товарищества по новому Плану счетов следует учитывать положения инструкции по его применению.

Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76, субсчет 3 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Активы, полученные организацией в счет доходов, приходуются по дебету счетов учета активов (51 «Расчетные счета» и др.) и кредиту счета 76, субсчет 3.

76-4 «Расчеты по депонированным суммам

На субсчете 76-4 «Расчеты по депонированным суммам» учитываются расчеты с работниками организации по суммам, начисленным, но не выплаченным в установленный срок из-за неявки получателей. Депонированные суммы отражаются по кредиту счета 76, субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам» и дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». При выплате этих сумм получателю делается запись по дебету счета 76, субсчет 4 и кредиту счетов учета денежных средств.

Расчеты по депонированным суммам в ООО «Гелиос» можно представить в журнале операций следующей таблицей.

Учет расчетов с депонентами (работниками, чья заработная плата была депонирована) ведут в книге учета депонированной заработной платы или специальном реестре.

В книге учета депонированной заработной платы каждому депоненту отводят отдельную строку, в которой указывают его табельный номер, фамилию, имя и отчество, депонированную сумму.

При выдаче заработной платы в книге делают соответствующую отметку.

Книга депонентов открывается на год.

Таблица 7. Журнал регистрации хозяйственных операций расчетов по депонированным суммам

№ п/п	Первичный документ- основание	Содержание операции	Корреспондирующие счета	Суммы	Регистры учета
					Аналитический	Синтетический
			Дт	Кт
1	Расчетная ведомость №12 от 01.09.2016	Депонирована не выплаченная в срок заработная плата Николаеву Виктору Анатольевичу	70	76.4	12234,00	Расчетная ведомость по з/пл по сч.70. Книга учета депонированных сумм	Ж-о и ведомость по сч. 70, сч.76.4
2	Расчетная ведомость №12 от 01.09.2016	Депонирована не выплачен. в срок заработная плата Амелину Сергею Анатольевичу	70	76.4	8540,00	Расчетная ведомость по з/пл по сч.70. Книга учета депонированных сумм	Ж-о и ведомость по сч. 70, сч.76.4

Учет расчетов с депонентами (работниками, чья заработная плата была депонирована) ведут в книге учета депонированной заработной платы или специальном реестре.

В книге учета депонированной заработной платы каждому депоненту отводят отдельную строку, в которой указывают его табельный номер, фамилию, имя и отчество, депонированную сумму.

При выдаче заработной платы в книге делают соответствующую отметку.

Книга депонентов открывается на год. Порядок заполнения книги депонентов представлен в Приложении 20 .

Депонированные суммы сдают в банк и на сданные суммы составляют один общий расходный кассовый ордер.

После того как сотрудник выйдет на работу, сумму депонированной заработной платы снимают со счета и выдают по расходному кассовому ордеру.

Дату и номер этого расходного кассового ордера указывают в книге депонентов или реестре депонированной заработной платы.

В случае смерти работника неполученная ко дню его смерти заработная плата выдается совместно проживавшим с ним членам семьи, а также лицам, находившимся на его иждивении (ст. 141 Трудового кодекса РФ).

Учет депонированных сумм можно также вести в реестре депонированной заработной платы (Приложение 21).

2.4 Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности и отражение её результатов в учёте

Под дебиторской задолженностью понимают задолженность организаций, работников и физических лиц данной организации (задолженность покупателей за купленную продукцию, подотчётных лиц за выданные им под отчёт денежные суммы и др.). Организации и лица, которые являются должниками данной организации, называются дебиторами.

Кредиторской называют задолженность данной организации другим организациям, работникам и лицам, которые называются кредиторами. Кредиторов, задолженность которым возникла в связи с покупкой у них материальных ценностей, называют поставщиками.

В бухгалтерском балансе дебиторская и кредиторская задолженность отражается по их видам.

Дебиторская задолженность отражается в основном на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а кредиторская - на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

По истечении срока исковой давности дебиторская и кредиторская задолженности подлежат списанию. Общий срок исковой давности установлен в три года ст.196, ч.1 ГК РФ. Для отдельных видов требований законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.

Срок исковой давности начинает исчисляться по окончании срока исполнения обязательств, если он определен, или с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства.

Дебиторская задолженность по истечении срока исковой давности списывается на уменьшение прибыли или резерва сомнительных долгов.

Списание задолженности оформляется приказом руководителя и следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит счетов 62,76;

2) Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит счетов 62,76.

Списанная дебиторская задолженность не считается аннулированной. Она должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течении 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью её взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

При поступлении средств по ранее списанной дебиторской задолженности дебетуют счета учета денежных средств (50,51,52) и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно на указанные суммы кредитуют забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Кредиторская задолженность по истечении срока исковой давности списывается на финансовые результаты и оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счетов 60,76

Кредит счета 91.

Основными целями инвентаризации расчетов являются выявление наличия дебиторской задолженности организации для сопоставления с данными бухгалтерского учета и проверка полноты отражения в учете кредиторской задолженности (в том числе кредитов и займов). Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, другими дебиторами и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.

Наиболее целесообразным и рациональным представляется ежеквартальное проведение инвентаризации расчетов в первую очередь с покупателями и поставщиками. Сроки и периодичность проведения инвентаризации нужно отразить в учетной политике.

Следует обратить внимание, что для организаций, создавших резерв по сомнительным долгам, проведение инвентаризации дебиторской задолженности является обязательным каждый отчетный период.

При инвентаризации расчетов с покупателями и поставщиками комиссия путем документальной проверки должна установить правильность и обоснованность сумм дебиторской и кредиторской задолженности, включая суммы, по которым истекли сроки исковой давности. Для этого необходимо сверить учетные данные счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» с данными актов сверки взаиморасчетов с контрагентами (по согласованию сторон акт сверки составляется организацией или ее контрагентом: поставщиком, покупателем, арендодателем, арендатором и др.), т.е. с каждым дебитором и кредитором.

Форма акта сверки взаиморасчетов не является унифицированным первичным документом, поэтому организации должны их разрабатывать самостоятельно и утверждать в учетной политике. При разработке формы акта организация должна определить, будет ли каждый акт относиться к сверке взаимозачетов по одному договору или же в акте возможно объединить расчеты по нескольким договорам с контрагентом (дебитором или кредитором).