Незважаючи на зростання чистого доходу (виручки) у 2007 році від основної діяльності - сільськогосподарського виробництва на 39,6 %, інших операційних доходів та інших доходів, в цілому господарство знижує свою прибутковість. Причинами цього є значне зростання витрат. Так, собівартість реалізованої продукції збільшилась відносно 2005 року на 206,5 %. Зросли фінансові витрати і особливо збільшились адміністративні витрати. В динаміці по темпам зростання вони випереджають всі інші показники. У 2007 році відносно 2005 року вони збільшились на 379,5 %. Тому їх скорочення можливо розглядати, як один із шляхів зростання прибутку.

2.3 Аналіз фінансового стану фермерського господарства

Фінансовий стан підприємства - це економічна категорія, що відображає стан капіталу в процесі його кругообігу і здатність суб'єкта господарювання до розширення своєї діяльності.

Фінансовий стан підприємства є комплексним поняттям, що залежить від багатьох факторів і характеризується системою показників, що відображають наявність і розміщення коштів, реальні й потенційні фінансові можливості. Його можна представити як міру забезпеченості підприємства необхідними фінансовими ресурсами й ступінь раціональності їхнього розміщення для здійснення ефективної господарської діяльності й своєчасного здійснення розрахунків за своїми обов'язками.

Основною цільовою настановою діагностики фінансового стану є його оцінка й виявлення резервів його стабілізації й поліпшення. Засоби реалізації даної установки є організація раціональної фінансово-економічної політики.

Основними джерелами інформації для економічної діагностики фінансового стану підприємства є фінансові звіти аналізованого підприємства. Основний принцип аналітичного читання - дедуктивний, тобто рух від загального до частки. Наприклад, при оцінці змін підсумку балансу (валюти балансу) зростання його можна розцінювати як нарощування обсягів виробничо-господарської діяльності підприємства. Однак такий висновок повинен супроводжуватися оцінкою зміни товарно-матеріальних запасів і виторгу. Тут же необхідно проаналізувати й динаміку зміни дебіторської заборгованості й причинах, що її сформували. Тобто, реалізуючи принцип дедукції при вивченні фінансових звітів, ми відтворюємо історичну й логічну послідовність господарських операцій, даємо оцінку інтенсивності їхнього впливу на результати діяльності підприємства.

Попередня оцінка динаміки фінансового стану господарського суб'єкта проводиться шляхом аналізу збалансованості темпів зміни чистого прибутку, виручки від реалізації продукції, власного капіталу й сукупних активів (валюти балансу). Оптимальним є співвідношення, коли темпи зростання чистого прибутку випереджають всі інші (темпи зростання обсягу виручки від реалізації, власного капіталу та зростання сукупних активів).

Зіставлення темпів зростання прибутку з темпами зростання інших показників дозволяє охарактеризувати динаміку рентабельності продажів, власного капіталу й активів. Аналіз співвідношення темпів росту виручки, власного капіталу й сукупних активів дозволяє судити про зміну оборотності активів і капіталу підприємства.

Порівняння темпів зростання власного капіталу й сукупних активів дає можливість зробити висновок про збільшення або скорочення його питомої ваги у валюті балансу, тобто про зміцнення або ослаблення фінансової стабільності підприємства.

Аналізуючи стан поточних активів, необхідно приділити належну увагу робочому капіталу, оскільки саме цей показник характеризує не тільки ліквідність підприємства, але і наявність фінансових ресурсів для розширення діяльності та інвестування.

Проведемо оцінку темпів зростання доходу (виручки) від реалізації, прибутку, власного капіталу й сукупних активів фермерського господарства “Скорук А. В.” у 2005-2007 роках (табл. 2.4).

Оцінка темпів зростання доходу (виручки) від реалізації, прибутку, власного капіталу й сукупних активів фермерського господарства “Скорук А. В.” у 2005-2007 роках, наведена в табл. 2.4 показує певну розбалансованість показників. Так, при зростанні середньорічної вартості сукупних активів господарства на 63,5 % відносно 2005 року, середньорічної вартості власного капіталу на 63,0 %, сума чистого доходу (виручки) від реалізації збільшилась лише на 39,6 %. При цьому чистий прибуток збільшився лише на 16,8 %. Таким чином можна зробити висновок щодо зниження ефективності діяльності фермерського господарства у 2007 році відносно попередніх років. Зростання розміру активів і власного капіталу не призвело до аналогічних темпів зростання доходу (виручки) від реалізації і прибутку.

Також слід відмітити відставання темпів зростання робочого капіталу (на 10,5 %) і показника маневреності робочого капіталу (на 12,7 %) відносно доходу (виручки) від реалізації сільськогосподарської продукції.

Темпи зростання залученого (позикового) капіталу склали у 2007 році відносно 2005 року 64,6 %, що в цілому відповідає темпам зміни власного капіталу фермерського господарства і майже не вплинули на його фінансовий стан.

Таблиця 2.4

Оцінка динаміки змін економічних показників діяльності фермерського господарства “Скорук А. В.” у 2005 - 2007 роках для оцінки його фінансового стану

Згідно із Законом України „Про фермерське господарство” від 16.06.2003 р. № 973-ІУ, фермерське господарство від моменту реєстрації набуває статусу юридичної особи й визнається самостійним товаровиробником.

Кожне фермерське господарство повинно вести бухгалтерський облік для визначення фінансового результату, здійснення розрахунків з бюджетом та складання звітності.

Бухгалтерський облік у господарстві веде голова фермерського господарства (власник) або, за його дорученням, один із членів сім'ї чи, на договірних засадах, фахівець (спеціалізована фірма). Ведеться він в національній валюті.

Після реєстрації господарства фермер складає опис майна, яке становить його власність. В описі зазначають вартість об'єктів основних засобів, виходячи з кошторисних (розрахункових) чи фактичних витрат на їх будівництво та придбання (доставку, встановлення, реєстрацію тощо), а на підставі даних про рік введення об'єктів в експлуатацію та норм амортизації розраховують знос (за відсутності таких даних знос може визначатися, виходячи із стану об'єкта).

Оцінку товарно-матеріальних цінностей, сільськогосподарської продукції, молодняку тварин, птиці, тварин на відгодівлі, незавершеного виробництва тощо здійснюють згідно з П(С)БО 9 „Запаси” за меншою з оцінок: за фактичними (нормативними) витратами на їх виробництво або придбання чи за чистою вартістю реалізації (ціни продажу на аналогічні об'єкти, за вирахуванням очікуваних витрат на завершення виробництва і збут).

На підставі даних опису майна складають вступний баланс. У господарствах, які використовуватимуть просту форму обліку, вступний баланс складається за бажанням власника. В активі балансу відображають вартість основних засобів (первинна вартість за мінусом суми зносу), товарно-матеріальних цінностей і незавершеного виробництва; кошти, заборгованість господарству (дебіторська заборгованість) тощо; в пасиві - джерела створення засобів, зокрема власний капітал та заборгованість господарства (кредиторська заборгованість): банку, юридичним та фізичним особам тощо. Власний капітал - це різниця між наявністю засобів (підсумок активу) і заборгованістю господарства.

Господарські операції оформляють первинними документами, складеними відповідно до ст. 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”.

Порядок ведення обліку для фермерських господарств визначають Методичні рекомендації з організації та ведення бухгалтерського обліку в селянських (фермерських) господарствах, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 02.07.2001 р. № 190.

Бухгалтерський облік у фермерському господарстві можна вести за такими формами: простою, спрощеною, за спрощеним Планом рахунків, за повним Планом рахунків.

Просту форму обліку (без використання подвійного запису) застосовують господарства, у яких працюють власник (голова) та члени його родини (без залучення найманих працівників).

Спрощену форму обліку пропонується застосовувати господарствам із середньообліковою чисельністю працюючих за звітний період - до 10 осіб включно (крім членів сім'ї) і обсягом виручки за рік, що не перевищує 500 тис. грн.

Господарства, які відповідають статусу малих підприємств (з середньообліковою чисельністю працівників за звітний період від 10 до 50 осіб та обсягом виручки від реалізації від € 500 тис.), ведуть бухгалтерський облік за спрощеним Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 19.04.2001 р. № 186 і складають фінансову звітність відповідно до П(С)БО 25 „Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва”.

Усі інші господарства ведуть облік за Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291 та відповідно до Методичних рекомендацій з організації й ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 07.03.2001 р. № 49.

У бухгалтерському обліку селянські (фермерські) господарства можуть застосовувати спрощений План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 19.04.01 р. № 186. Регістри простої та спрощеної форм бухгалтерського обліку, які застосовуються в селянських (фермерських) господарствах наведено в табл. 3.1.

Бухгалтерський облік у фермерському господарстві ведеться безперервно від дня реєстрації (створення) господарства й аж до припинення його діяльності.

Відповідно до чинного законодавства господарство складає і подає статистичну, податкову та фінансову звітність. Голова господарства несе персональну відповідальність за організацію й достовірність ведення бухгалтерського обліку та складання звітності.

Таблиця 3.1

Регістри простої та спрощеної форм бухгалтерського обліку, які застосовуються в селянських (фермерських) господарствах

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає П(С)БО 16 „Витрати».

Згідно з вітчизняною нормативною базою з бухгалтерського обліку у плануванні та обліку поточні витрати господарської діяльності класифікують за видами діяльності, економічними елементами та галузями. В управлінні поточними витратами, крім зазначених класифікаційних ознак, можна застосовувати додаткові ознаки класифікації: за ступенем реагування на зміну обсягів діяльності, за періодами, за центрами відповідальності чи місцем виникнення, за ступенем однорідності, за можливістю контролю в конкретному структурному підрозділі, за принципами організації управління тощо.

Поточні витрати підприємств за видами діяльності класифікуються за такими групами: витрати операційної діяльності; витрати фінансової діяльності; витрати інвестиційної діяльності; інші витрати звичайної діяльності; надзвичайні витрати.

Витрати операційної діяльності поділяють на: витрати, які включають до собівартості реалізованої продукції; адміністративні витрати; витрати на збут; інші операційні витрати.

Витрати операційної діяльності за їх економічним змістом групують за економічними елементами та статтями витрат. Під економічними елементами розуміють сукупність економічно однорідних витрат у грошовому виразі за їх видами. Це групування дає змогу відповісти на запитання, що саме витрачено за конкретний звітний період.

Статті калькуляції характеризують склад використаних ресурсів залежно від напрямів діяльності та об'єкта витрат. Статті калькуляції показують, як формуються ці витрати, з метою їх аналізу та контролю - одні витрати показують за їх видами (елементами), інші - за комплексними статтями (включаючи декілька елементів). При цьому один економічний елемент витрат може бути присутнім у декількох статтях калькуляції.

За ступенем реагування на зміну обсягів діяльності витрати поділяють на умовно-постійні та змінні. До умовно-постійних відносять такі витрати, розмір яких не змінюється внаслідок зміни обсягів виробництва. До постійних належать витрати, пов'язані з управлінням діяльністю підприємства, витрати на утримання будівель, амортизація основних засобів і т. ін.

Змінні витрати включають у себе ті види витрат, величина яких змінюється зі зміною обсягів виробництва. До змінних витрат належать витрати підприємств на сировину, паливо та енергію, на оплату праці виробничого персоналу та відповідні суми відрахувань на соціальні заходи, а також інші витрати.

За періодами витрати поділять на витрати поточного періоду та витрати майбутніх періодів. Витрати поточного періоду - це витрати на управління, виробництво, збут продукції та інші операційні витрати, що належать до того періоду, у якому вони були здійснені. Витрати майбутніх періодів - це витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів. Віднесення витрат майбутніх періодів до витрат певного періоду здійснюється в повному обсязі або на основі їх розподілу між декількома звітними періодами.

За центрами відповідальності чи місцем виникнення витрати поділяють на витрати відділення, дільниці, ферми, іншого структурного підрозділу підприємства.

За ступенем однорідності витрати поділяють на прості (одноелементні) та комплексні. Прості витрати мають однорідний зміст, тобто складаються з одного елемента витрат, наприклад, заробітна плата або амортизаційні відрахування. До складу комплексних витрат включають елементи з різною економічною природою. Так, вартість послуг вантажного автотранспорту складається з вартості палива, запасних частин, амортизації, оплати праці тощо.

За принципами організації (управління) є заплановані та позапланові витрати. Заплановані - це витрати, які розраховуються на певний обсяг виробництва відповідно до норм, нормативів, лімітів. Вони включаються у планову собівартість продукції. Позапланові - це витрати, які відображаються тільки у фактичній собівартості продукції.

За ступенем регулювання в конкретному структурному підрозділі розрізняють регульовані й нерегульовані витрати в даному центрі відповідальності. Регульовані - це витрати певного центру відповідальності, сума яких залежить від дій керівника структурного підрозділу. В цілому по підприємству всі витрати є регульованими, але не на всі витрати може впливати керівник структурного підрозділу. Наприклад, адміністрація підприємства регулює придбання виробничих запасів, наймає людей на роботу і т. ін. Керівник виробничого підрозділу на такі витрати не впливає, й вони називаються нерегульованими з його боку.

За можливістю контролю в цілому по підприємству розрізняють контрольовані й неконтрольовані витрати. До контрольованих відносять витрати, що контролюються особами, які працюють на підприємстві (адміністративно-управлінським персоналом). За складом вони відрізняються від регульованих, бо мають цільовий характер. Наприклад, По підприємству необхідно проконтролювати витрачання насіння і садивного матеріалу, які знаходяться у декількох бригадах. Неконтрольовані - це витрати, які не залежать від осіб, які працюють на підприємстві. Наприклад, це переоцінка основних засобів (призводить до збільшення амортизаційних відрахувань), підвищення цін на паливно-енергетичні ресурси і т. ін.

Місце виникнення витрат - структурний підрозділ підприємства (цех, відділення, бригада, ферма), за яким організується планування та облік витрат виробництва для контролю й управління ними. Таке групування необхідне для організації обліку за центрами відповідальності й визначення виробничої собівартості продукції (робіт, послуг). Центр відповідальності може бути визначено як окремий сегмент підприємства, за результати діяльності якого несе відповідальність його керівник. Кожному місцю виникнення витрат має відповідати своя сфера відповідальності. Облік за центрами відповідальності організується, аби одержати дані про витрати й доходи за кожним центром відповідальності, інформацію про відхилення від запланованих параметрів. Центрами відповідальності можуть виступати внутрішньогосподарські підрозділи, що функціонують на засадах госпрозрахунку. їхній склад визначається з урахуванням виробничої та організаційної побудови підприємства, порядку закріплення засобів виробництва тощо.

Носіями витрат називають види продукції, виконані роботи або надані послуги. Носій витрат ототожнюється з об'єктом обліку витрат та калькулювання. Об'єкт обліку витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Залежно від конкретних умов виробництва, структури управління, системи оплати праці, визначення та розподілу госпрозрахункового доходу, підприємство може вести облік витрат в цілому за конкретними виробничими підрозділами, без деталізації за окремими об'єктами (видами і групами худоби та птиці, видами виробництв). Фактичні витрати підрозділу розподіляють між окремими культурами, видами і групами худоби та птиці пропорційно до планових витрат, а за їх відсутності - до нормативних витрат згідно з технологічними картами чи укрупненими нормативами.

Собівартість одержаної продукції (робіт, послуг) на сільськогосподарських підприємствах визначається у загальноприйнятому порядку.

У бухгалтерському обліку розрізняють витрати виробництва й витрати діяльності. Витрати виробництва підприємство має право відносити на собівартість виробленої продукції (робіт, послуг), витрати ж діяльності беруть безпосередню участь у формуванні фінансових результатів підприємства.

Облік витрат, залежно від видів діяльності підприємства, ведуть на таких рахунках:

– операційних витрат, що включаються у виробничу собівартість продукції (робіт, послуг): рахунки 23 „Виробництво”, 24 „Брак у виробництві”, 91 „Загально виробничі витрати”, 39 „Витрати майбутніх періодів”;

– операційних витрат, що не включаються у виробничу собівартість продукції: рахунки 92 „Адміністративні витрати”, 93 „Витрати на збут”, 94 „Інші операційні витрати”;

– фінансових витрат: рахунок 95 „Фінансові витрати”;

– втрат від участі в капіталі: рахунок 96 „Втрати від участі в капіталі”;

– інших витрат: рахунок 97 „Інші витрати”;

– надзвичайних витрат: рахунок 99 „Надзвичайні витрати”.

Для обліку витрат підприємств у плані рахунків передбачено рахунки класів 8 „Витрати за елементами” та 9 „Витрати діяльності”. На рахунках класу 9 групуються витрати за видами діяльності підприємств: звичайної (операційної, фінансової, інвестиційної) та надзвичайної. Рахунки класу 8 призначено для групування та класифікації витрат за економічними елементами.

Рахунки класів 8 і 9 можуть використовуватися по-різному. Рахунки класу 9 ведуться всіма підприємствами, крім суб'єктів малого підприємництва, а також інших організацій, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності, з відкриттям за власним рішенням рахунків класу 8. Малі підприємства та інші організації, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності, можуть вести бухгалтерський облік витрат з використанням тільки рахунків класу 8 „Витрати за елементами”, або в порядку, наведеному вище.

Отже, можна застосовувати три варіанти ведення обліку витрат: для всіх підприємств (крім малих) з використанням рахунків класів 8 і 9 або з використанням лише рахунків класу 9; для малих підприємств з використанням рахунків класів 8 і 9, з використанням лише рахунків класу 8, з використанням лише рахунків класу 9.

У фінансовому обліку витрати операційної діяльності обліковуються в розрізі елементів. Елемент витрат - сукупність економічно однорідних витрат, які не можуть бути розкладені на складові частини. Елемент витрат має зовнішнє походження, показує, що саме витрачено і скільки, не відображаючи цільового спрямування витрат. У підприємствах витрати операційної діяльності групуються за такими економічними елементами: матеріальні витрати; витрати на оплату праці; відрахування на соціальні заходи; амортизація; інші операційні витрати.

До складу елемента „Матеріальні затрати” включається вартість витрачених у виробництві (крім продукту власного виробництва): сировини й основних матеріалів; насіння; кормів; купованих напівфабрикатів та комплектуючих виробів; палива й енергії; будівельних матеріалів; запасних частин; тари й тарних матеріалів; допоміжних та інших матеріалів.

Вартість оборотних відходів, одержаних у процесі виробництва, не включається до елементу операційних витрат „Матеріальні затрати”.

До складу елементу „Витрати на оплату праці” включаються заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.

До складу елементу „Відрахування на соціальні заходи” входять: відрахування на пенсійне забезпечення, на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства. на інші соціальні заходи.

До складу елементу „Амортизація” включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів.

До складу елементу „Інші операційні витрати” входять витрати операційної діяльності, які не увійшли до складу вищезазначених елементів, зокрема витрати на відрядження, на послуги зв'язку, плата за розрахунково-касове обслуговування тощо.

Для обліку операційних витрат за економічними елементами передбачено транзитні рахунки: 80 „Матеріальні витрати”, 81 „Витрати на оплату праці”, 82 „Відрахування на соціальні заходи”, 83 „Амортизація”, 84 „Інші операційні витрати”. Їх призначення не обмежується лише тим, що за даними цих рахунків складають Звіт про фінансові результати. Застосування рахунків класу 8 поряд з рахунками класу 9 дає змогу реалізувати функції управління - розрахувати не лише загальну суму операційних витрат, а й їх складові. Так, розглядаючи загальну суму матеріальних витрат (рахунок 80 „Матеріальні витрати”), можна проаналізувати їх структуру: витрати сировини й матеріалів; витрати палива й електроенергії: витрати запасних частин тощо.

У складі облікових регістрів за журнально-ордерною формою, затверджених Міністерством аграрної політики України, не передбачено окремих журнал-ордерів та відомостей для відображення операцій за рахунками 80-84.

3.3 Синтетичний і аналітичний облік витрат виробництва

Виробництво є одним із основних процесів господарської діяльності підприємства. У процесі виробництва використовують природні ресурси, сировину, матеріали, паливо, енергію, трудові ресурси, основні засоби і одержують готову продукцію, яку потім реалізують. Характерною особливістю цього процесу є формування витрат на виробництво продукції, що становлять її виробничу собівартість. До витрат виробництва відносять витрати, обумовлені технологією виробництва, перебувають у залежності від обсягу випущеної продукції і складають її речову основу.

Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загально виробничих та наднормативних виробничих витрат

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці й інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, і вартість супутньої продукції, яка використовується на самому підприємстві, в оцінці можливого її використання.

Прямими вважаються витрати, які можна віднести безпосередньо на відповідний об'єкт витрат або які розподіляються між об'єктами витрат пропорційно до бази, з якою ці витрати перебувають у близькій залежності.

Загально виробничі - це витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням окремих галузей і виробництв. До складу загальновиробничих витрат включаються: оплата праці апарату управління цехами, дільницями, відділеннями, фермами тощо з відрахуваннями на соціальні заходи; амортизація необоротних активів загальновиробничого призначення; витрати на охорону праці, техніку безпеки й охорону навколишнього природного середовища; інші витрати.

Основна діяльність - це операції, пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства, і забезпечують основну частку його доходу.

Сільськогосподарські підприємства займаються виробництвом і реалізацією сільськогосподарської продукції. Розрізняють головні, допоміжні та підсобні галузі.

Головними є такі галузі, які мають найбільшу частку товарної продукції у загальному її обсязі в господарстві. До головних галузей належать рослинництво і тваринництво.

Допоміжні галузі мають менший обсяг виробництва порівняно з обсягом виробництва головних галузей. Як правило, продукцію (послуги) цих галузей повністю споживає підприємство. Лише незначна кількість продукції (послуг) має товарний характер. До таких виробництв належать ремонтно-механічні майстерні, вантажний автотранспорт, жива тяглова сила, машинно-тракторний парк, електро-, тепло-, водопостачання тощо.

Підсобні галузі включають промислові й обслуговуючі виробництва. Промислові призначені для переробки продукції основного виробництва. До них належать млини, сепараторні пункти, пилорами, виноробні, консервні, цегельні заводи тощо.