Использование аналитических процедур при проведении общего обзора на завершающей стадии аудита

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Министерство образования и науки РФ

ГОУ ВПО «Тверской государственный университет»

Экономический факультет

Специальность «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Кафедра бухгалтерского учета

«Аудит, ч. 1»: Использование аналитических процедур при проведении общего обзора на завершающей стадии аудита

Курсовая работа по дисциплине:

«Аудит»

Автор: Чернояров Никита Геннадьевич

Бухгалтерский учет анализ и аудит,

5 курс, 51 группа, дневная форма обучения

Научный руководитель:

Ястребова Е.Н., к.э.н,

доцент кафедры бухгалтерского учета

Тверь 2014



Введение

аналитический процедура аудит

Аудиторская проверка ограничена во времени. Поэтому для обеспечения высокого качества работы к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является всесторонне продуманное планирование, которое создавало бы уверенность у исполнителей в том, что используются наиболее эффективные и действенные процедуры аудита.

Четкое планирование необходимо также для выбора предполагаемых подходов к достижению целей аудита; выполнения и контроля работы; убежденности в том, что внимание привлечено к главным аспектам, что работа выполнена полностью.

Планирование аудита, таким образом, это совокупность действий по выбору варианта, позволяющего эту цель достигнуть, т. е. выбору стратегии и тактики проведения проверки, по выбору видов, объемов и последовательности проведения аудиторских процедур. Планирование является непрерывным процессом на протяжении всей аудиторской проверки.

Планирование аудита складывается из трех этапов:

предварительное планирование;

составление плана и программы аудиторской проверки;

последующее планирование.

Следует отметить, что характерной чертой второго этапа является то, что при разработке общего плана и программы аудиторская организация определяет масштаб аудиторских процедур и особенности внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности. Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта, и особенности системы внутреннего контроля могут способствовать формированию такой убежденности.

Для разработки общего плана и программы аудита, способных обеспечить проведение эффективного аудита необходимо установить уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Точность показателей объема, состояния и движения основных средств, а в известной мере и точность их качественной характеристики во многом зависит от того, на сколько правильно и достоверно проведена их оценка, имея в виду то, что неправильная оценка основных средств может не только исказить общую картину, но и вызвать ряд серьезных проблем.

Таким образом, данная тема актуальна, в силу того, что с основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной экономики, а также основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.

Предметом курсовой работы выступает планирование в процессе аудита основных средств.

Целью данной работы является разработка основных этапов планирования в процессе аудита основных средств.

В соответствии с поставленной целью, сформулированы следующие задачи:

обобщить теоретический материал по теме;

выделить особенности аудита основных средств;

рассмотреть основные аспекты планирования аудита основных средств на предварительном этапе;

выявить основные способы оценки системы внутреннего контроля в процессе планирования аудита;

составить общий план и программу аудита основных средств;

провести корректировку программы аудита.

В первой главе курсовой работы будут рассмотрены теоретические и нормативно-правовые аспекты исследуемых тем.

Во второй главе будут сформированы цель и задачи аудита основных средств, изучены документы, необходимые аудитору для проведения аудита, а также составлены общий план и программа аудита.

В третьей главе будет представлена методика проведения второго и третьего этапов аудита основных средств, включая формирование тестов для оценки системы внутреннего контроля основных средств.

В процессе написания курсовой работы были изучены такие источники, как нормативные документы, учебно-методическая литература, а также периодические издания с научными публикациями по исследуемым темам.



Глава 1. Теоретические и нормативно-правовые основы исследуемых тем

1.1.Теоритические аспекты исследуемых тем

1.1.1 Сущность аналитических процедур и их использование при проведении общего обзора на завершающей стадии аудита

Важнейшими целями аудита являются установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам; оценка системы внутрифирменного контроля предприятия, причем эта оценка имеет огромное значение для самой аудиторской организации при проведении аудиторской проверки на всех ее этапах, и своевременное выявление потенциального банкротства, то есть определение жизнеспособности предприятия, что важно для проверяемого субъекта, его контрагентов и общества в целом.

Конкуренция на рынке аудиторских услуг увеличивается с каждым днем, поэтому руководители аудиторских фирм должны постоянно следить за стоимостью этих услуг, чтобы не потерять имеющийся круг клиентов и иметь возможность приобретать новых. Для этого необходимо контролировать затраты на проведение аудиторских проверок и постоянно стремиться оптимизировать их, максимально снижая неоправданные расходы. В этой связи ключевую роль играет уровень затрат труда на проведение проверки. Оптимизация трудоемкости проведения аудиторской проверки очень важна, в этой связи большую роль играют аналитические процедуры, являющиеся одним из способов получения аудиторских доказательств. Проведение аналитических процедур дает аудитору значительный объем необходимой ему информации и при этом требует намного меньше затрат, нежели проведение детального тестирования.

Эти процедуры имеют особое значение для обоснования мнения аудитора о достоверности отчетности и соблюдении принципа непрерывности деятельности организации. Аналитические процедуры представляют собой методы получения аудиторских доказательств, которые состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта, что позволяет оценить достоверность и полноту представления информации в аудируемой отчетности.

Аналитические процедуры позволяют выбрать типы хозяйственных операций и те показатели отчетности, которые нуждаются в углубленном изучении и контроле. Выявление потенциальных критических областей аудита позволяет увеличивать при планировании проверки выделяемые на них ресурсы за счет уменьшения этих ресурсов для менее проблемных сегментов аудита.

Цель применения аналитических процедур при общей проверке финансовых отчетов состоит в оказании помощи аудитору в формировании его обоснованного компетентного мнения.

Целями аналитических процедур также являются:

а) изучение деятельности экономического субъекта (аналитические процедуры - один из распространенных способов приобретения таких знаний);

б) оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности (все сомнения относительно способности предприятия оставаться действующим должны быть включены в аудиторское заключение в качестве объяснительного абзаца);

в) выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности; выявление вероятности ошибок в финансовой отчетности.

г) сокращение числа детальных аудиторских процедур (когда аналитическая процедура не выявляет необычных колебаний, можно заключить, что вероятность существенной ошибки или неточности минимальна.

д) обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы.

При использовании аналитических процедур в качестве процедур поверки по существу аудитор должен рассматривать следующие факторы:

цели аналитических процедур и степень, в которой можно полагаться на их результаты;

тип и структуру предприятия;

наличие информации финансового и нефинансового характера;

достоверность имеющейся в наличии информации;

источник имеющейся информации;

сопоставимость имеющейся информации;

знания, полученные во время проведения предыдущих аудиторских проверок.

Поподробнее остановимся на завершающей стадии аудита.

Аудитор производит оценку и анализ полученной в ходе аудита информации. Автоматизация позволяет ему производить оценку существенности выявленных нарушений по проверяемой совокупности в любой момент времени. Модулем обработки и оценки должен быстро производиться расчет существенности выявленных нарушений на основе данных:

О принятом уровне существенности.

О проверенных операциях.

О сумме выявленных нарушений по счету.

О величине проверяемой совокупности (по данным Главной книги).

Одновременно с этим должна формироваться справка о количестве и характере так называемых качественных нарушений по проверенному разделу, т.е. нарушений, не влияющих на сальдо проверяемого счета или по которым невозможно определить величину искажения отчетности. Примером может служить отсутствие расшифровки подписей должностных лиц.

Кроме того, в любой момент может быть затребован и получен отчет о выявленных нарушениях по заданному разделу (счету). Такой отчет обычно содержит перечень хозяйственных операций, в которых были выявлены нарушения, структурированный по видам нарушений. Применительно к каждому виду нарушений рассчитываются сумма нарушений по каждой операции и общая величина нарушения. На основе полученных отчетов аудитор выражает свое мнение о достоверности раздела.

Итогом проверки раздела для аудитора является выражение мнения о достоверности проверенного раздела, документирование проведенной проверки и подготовка отчета руководителю.

Руководителю проверки также должны быть доступны отчеты аудиторов по всем разделам аудита, а кроме того, необходимо иметь и сводные отчеты о результатах проверки экономического субъекта в целом.

Стандартом «Документирование аудита» предусмотрены лишь общие правила документирования проверки. Конкретные формы отчетных документов о проведении аудита должны быть установлены внутренними стандартами аудиторской фирмы. Вот, например, некоторые возможные отчеты, которые могут быть приняты в качестве стандартных при документировании проверки:

План и программа аудита.

Сводная справка о финансовом положении экономического субъекта.

Главная книга с комментариями - выводит результаты анализа бухгалтерских записей в Главной книге с замечаниями и комментариями аудиторов.

4. Оценка существенности нарушений по счету - расчет существенности выявленных суммовых нарушений по проверенному разделу (счету).

5. Сводный отчет о достоверности проверенных разделов общего плана аудита.

6. Отчет о выявленных нарушениях по проверенным операциям.

7. Отчет о выявленных нарушениях по счету.

8. Отчет об использовании рабочего времени и др.

На завершающем этапе аудита сопоставлению с данными предыдущих периодов нередко подвергаются обобщающие показатели бухгалтерской отчетности экономического субъекта: прибыль, объем реализации, фонд заработной платы и т.д. Аналитические процедуры должны применяться также для оценки допущения непрерывности деятельности экономического субъекта (т.е. необходимо оценить, сможет ли он продолжать свою деятельность и выполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом), а это - типично аналитическая задача и по формулировке, и по методам решения. Кроме того, аналитические процедуры могут применять руководители аудиторской проверки и старшие аудиторы для выявления возможных погрешностей аудита.

Целесообразно на этапе завершения аудита провести следующие аналитические процедуры:

* расчет чистых активов,

* выявление признаков неплатежеспособности.

Расчеты чистых активов и основных финансовых коэффициентов являются аналитическими процедурами, позволяющими в частности установить, существует ли какое-либо серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности для подготовки бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Профессиональное суждение аудитора в данном вопросе основывается на его знании соответствующих условий и событий, имевших или имеющих место на момент завершения исследования и сбора аудиторских доказательств.

Результаты анализа необычных отклонений, а также результаты планирования и выполнения аналитических процедур аудитор должен отразить в рабочей документации по проведению проверки.

Помимо выбора необходимой аналитической процедуры, актуальных данных и правил принятия решения, существует ряд других факторов, которые могут способствовать эффективной разработке аналитических процедур. Если сравниваются данные, не подвергавшиеся аудиту, с данными за текущий год, то не заслуживают доверия ни эти данные, ни результаты их сравнений. Следовательно, аудитор должен принимать во внимание достоверность этих данных.

Аудитор должен рассмотреть влияние его оценки состояния аналитических процедур на прочие виды тестирования. При использовании процедуры выборки определяется влияние оценки аудитора на объем выборки.

Если углубленные аналитические процедуры уместны для получения мнения по каждому утверждению, подлежащему проверке в ходе аудита, аудитор должен дать краткое описание аналитических процедур в Программе аудиторских процедур по существу со ссылкой на рабочие документы, отражающие подробности выполненной работы и полученных выводов.

Одни и те же тесты аналитических процедур зачастую уместны для нескольких утверждений аудита, и в этом случае аудитор должен записать тесты по каждому утверждению аудита, ссылки могут быть проставлены на рабочие документы в другом разделе.

Общие аналитические процедуры, которые аудитор должен выполнить, должны быть записаны в соответствующем разделе рабочих документов.

Результаты выполнения аналитических процедур должны быть использованы для получения аудиторских доказательств, необходимых при составлении аудиторского заключения, а также для подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.

1.1.2 Теоретические аспекты аудита основных средств

Для разработки эффективного подхода к аудиту основных средств на стадии планирования проводится предварительная оценка системы внутреннего контроля, при оценке которой аудитор должен проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств; осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности; изучить утвержденные графики и схемы документооборота; провести экспертизу применяемой формы учета; проверить наличие регистров бухгалтерского и налогового учета; установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности; обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

Оценив систему внутреннего контроля, аудитор должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских процедур в отношении основных средств.

С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

Если аудитор осуществляет аудиторскую проверку организации впервые, то он должен получить доказательства того, что:

начальные сальдо по счетам учета основных средств не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого периода;

остатки по счетам учета основных средств на начало текущего периода правильно перенесены из предыдущего периода (за исключением случаев изменения начального сальдо в результате переоценки основных средств);

учетная политика организации в отношении оценки и амортизации основных средств применялась последовательно от периода к периоду.

Если это не первая аудиторская проверка организации данным аудитором, ему необходимо убедиться в том, что остатки по счетам учета основных средств на начало отчетного периода соответствуют остаткам, подтвержденным в составе финансовой отчетности на конец отчетного периода.

При аудите также необходимо проверить, застрахованы ли основные средства на случай стихийных бедствий, достаточна ли сумма страхового покрытия, проводится ли ее периодический пересмотр. На данный вопрос следует обращать внимание в организациях, имеющих дорогостоящие и специализированные основные средства в регионах и (или) на производствах с высокими рисками возникновения стихийных бедствий либо других чрезвычайных ситуаций. Наличие программы страхования ценных для организации активов, регулярная оценка достаточности страхового покрытия свидетельствуют о надежности внутреннего контроля в организации и о стремлении ее руководства избежать возможных убытков в связи с потерями производственных мощностей и соответствующим сокращением производства.

Для детальной проверки операций с основными средствами необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур.

1. Проверка применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств.

Вопросы проверки применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При проверке учетной политики организации необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 г. N 106н, а для целей налогообложения - положениями Налогового кодекса.

В процессе проведения аудита целесообразно провести анализ полноты применения декларированных способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, отраженных в учетной политике организации. Такой анализ следует производить с учетом специфики деятельности организации. Кроме того, на данном этапе необходимо сформировать мнение о достаточности элементов учетной политики для целей учета основных средств и их соответствие специфике и масштабам деятельности аудируемого лица. Также необходимо оценить адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности и влияние применяемых методов учета основных средств на достоверность показателей отчетности.

2. Проверка правильности организации учета основных средств.

При проведении аудита правильности организации учета основных средств необходимо сверить тождество данных аналитического учета основных средств оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. Данные инвентарных карточек суммарно сверяются с данными синтетического учета основных средств. Данные же аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам учета основных средств. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

*конечные сальдо по счетам синтетического учета основных средств предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

*показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета основных средств;

*в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.

При проведении проверки, аудитор должен исходить из предпосылок того, что на стадии планирования нельзя провести "изучение, анализ и оценку" заданных стандартом сторон деятельности организации применительно ко всему объему совершаемых хозяйственных операций с основными средствами. Поэтому выбираются самые существенные из них (критериями выбора служат максимальные суммы по оборотам и сальдо счетов бухгалтерского учета 01, 02, 03, 07, 08), и по тому, как осуществляется учет и контроль на этих самых больших и ответственных участках, аудитор формирует свое мнение о системе бухгалтерского учета в целом.

Существенная информация об основных средствах подлежит раскрытию в пояснительной записке и/или формах бухгалтерской отчетности. Аудиторам необходимо установить полноту раскрытия информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности. Информация, подлежащая раскрытию, приведена в п. 32 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" утвержденного приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

*о соответствии данных аналитического учета основных средств оборотам и остаткам по счетам синтетического учета: 01, 02, 03, 07, 08;

*о соответствии данных бухгалтерского учета основных средств соответствующим данным бухгалтерской отчетности;

*о правильности и полноте раскрытия информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности.

3. Проверка правильности проведения и учета результатов инвентаризации основных средств.

Основное внимание аудитор уделяет качеству проведения и оформлению результатов инвентаризаций основных средств, для чего проверяет соблюдение сроков подведения их итогов, оценивает качество подготовки инвентаризационных описей. Аудитор должен изучить решения, принятые по результатам инвентаризации, и проверить правильность отражения этих результатов в учете.

В ходе аудиторской проверки аудитор может провести выборочный контрольный осмотр основных средств, изучить имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество. Если инвентаризация основных средств в организации не проводилась в течение последних трех лет, аудитор может потребовать ее проведения с целью снижения аудиторского риска.

4. Проверка операций по поступлению основных средств.

Вопросы проверки операций по поступлению основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. В связи с этим получение достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, касающихся операций по поступлению основных средств и раскрытия информации о них, а также влияния этих операций на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности - от планирования до формирования заключения. При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении операций по поступлению основных средств в бухгалтерском и налоговом учете.

Порядок проведения аудита операций по поступлению основных средств включает ряд последовательных этапов.

Проверка договоров на приобретение основных средств

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор во многом зависит экономический результат сделки.

В зависимости от совершаемых операций при поступлении основных средств могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, поставки, комиссии, поручения, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления, лизинга, аренды и др.

При аудите договоров необходимо проверить их наличие и правильность оформления.

Проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли единовременные условия определенные нормативными актами необходимые для принятия к бухгалтерскому и налоговому учету имущества в составе основных средств (нормы п. 5 ПБУ 6/01; п. 1 ст. 256 НК РФ).

Проверка операций по приобретению основных средств за плату

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по приобретению основных средств за плату, а именно необходимо обратить внимание на порядок формирования первоначальной стоимости приобретенных объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета.

Согласно п. 8 ПБУ 6/01, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

По правилам налогового учета в первоначальную стоимость основного средства не включают:

*суммы, уплаченные за посреднические, информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой основного средства;

*стоимость услуг нотариуса, связанных с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на основное средство;

*проценты по кредитам, полученным для покупки основного средства;

*отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой основного средства;

*расходы по госрегистрации основных средств, которые относятся к недвижимому имуществу.

Вышеуказанные расходы для целей налогового учета, включаются в состав прочих расходов (ст. 264 НК РФ).

Для целей налогообложения, таможенные платежи можно включать в первоначальную стоимость приобретенных основных средств (ст. 257 НК РФ), либо в состав прочих расходов (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Следовательно, порядок отражения таможенных пошлин и сборов в налоговом учете является элементом учетной политики. В связи с этим выявленные в регистрах формирования первоначальной стоимости основного средства расхождения приводят к возникновению налогооблагаемых временных разниц, которые, в свою очередь, приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО), которые отражаются в текущем бухгалтерском учете.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Проверка операций по поступлению основных средств безвозмездно (по договору дарения)

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по поступлению основных средств безвозмездно по договору дарения (п. 10, 12 ПБУ 6/01; НК РФ).

Безвозмездно полученные активы отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих доходов. Амортизация по ним в бухгалтерском учете начисляется в общеустановленном порядке. Для целей налогообложения прибыли, доходы от безвозмездного получения основных средств (по рыночной стоимости) включаются в состав внереализационных доходов единовременно. В данном случае расхождения между налоговым и бухгалтерским учетом будут принципиальными.

НДС по основному средству, полученному безвозмездно, хотя и указывается в счете-фактуре, из бюджета не возмещается. Сумма налога включается в первоначальную стоимость полученного объекта основных средств.

Проверка операций по поступлению основных средств в качестве вклада в уставный капитал

При проверке правильности формирования первоначальной стоимости основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации не денежными средствами, необходимо обратить внимание на правильность их денежной оценки. В ходе проверки аудитор должен убедиться в правильности оформления документов, подтверждающих их денежную оценку (решение собрания учредителей о денежной оценке вкладов участников, производимых в неденежной форме, акт независимого оценщика) (п. 9 ПБУ 6/01). В установленных законодательством случаях денежную оценку вклада должен подтвердить независимый оценщик.

При проведении проверки необходимо также установить, выполняются ли требования нормативных актов при составлении корреспонденции счетов в операциях по поступлению основных средств.

При проверке необходимо обратить внимание на правильность зачета НДС в операциях по поступлению основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Сумма налога не включается в стоимость имущества, и подлежит налоговому вычету у принимающей организации. Если получающая сторона не является плательщиком НДС либо полученное имущество предполагается использовать при осуществлении операций, не облагаемых НДС, то "входной" НДС относится на увеличение стоимости основных средств (п. 2 ст. 170 НК РФ).

5. Проверка операций по строительству объектов основных средств.

Вопросы проверки операций по строительству объектов основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия строительства объектов, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. В зависимости от совершаемых операций при строительстве объектов основных средств могут применяться следующие виды договоров: подряда, долевого строительства, купли-продажи земельных участков, аренды земельных участков и др. При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок.

6. Проверка операций по начислению амортизации основных средств.

Вопросы проверки операций по амортизации основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке применения способов начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета.

Для целей бухгалтерского учета, согласно п. 18 ПБУ 6/01, начисление амортизации объектов основных средств в бухгалтерском учете производится одним из следующих способов:

*линейный способ;

*способ уменьшаемого остатка;

*способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

*способ списания стоимости пропорционально объему продукции.

При проверке необходимо установить соответствует ли фактический способ начисления амортизации для целей бухгалтерского учета, способу, утвержденному в учетной политике организации. Соответствует ли порядок начисления амортизации, порядку, утвержденному в нормативных актах. При проверке достоверности расчета сумм амортизации необходимо проверить правильность арифметических расчетов начисленных сумм амортизационных отчислений.

Для целей налогового учета согласно ст. 259 НК РФ, для целей налогообложения существует два метода начисления амортизации основных средств: линейный и нелинейный. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.

7. Проверка операций по переоценке основных средств

Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года должно быть оформлено соответствующим распорядительным документом (приказом), обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке. Периодичность переоценки необходимо закрепить в приказе об учетной политике организации.

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке проведения переоценки основных средств.

Переоценке могут быть подвергнуты находящиеся в собственности организации объекты основных средств как действующие, так и находящиеся в резерве, на консервации и так далее. Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат. Стоимость основных средств после переоценки изменяется только в бухгалтерском учете. Поэтому если после 1 января 2002 года в организации проводилась переоценка основных средств, то, рассчитывая налог на прибыль, организация не может пользоваться данными бухучета о начисленной амортизации. Следовательно, организация должна вести автономный налоговый учет основных средств. Результаты переоценки основных средств, отраженные в бухгалтерском учете, учитываются в целях исчисления налога на имущество.

8. Проверка операций по ремонту основных средств.

При проведении аудита операций по ремонту основных средств необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении операций в бухгалтерском и налоговом учете.

Ремонт основных средств рекомендуется проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении, исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин.

Перед тем как приступить к ремонту или модернизации назначается специальная комиссия, которая производит осмотр ОС, а также составляются график работ и соответствующая сметно-техническая документация. Ремонт подрядным способом осуществляется специализированными сторонними организациями, с которыми заключаются договора. Обязательным приложением к договору должна быть смета, в которой указываются перечень необходимых работ и стоимость услуг подрядчика. Наличие сметы обеспечивает выполнение требования документального оформления и обоснования затрат.

Согласно п. 5, 7 ПБУ 10/99, расходы, связанные с поддержанием в исправном состоянии основных средств, являются расходами по обычным видам деятельности. В соответствии с нормами ст. 260 НК РФ в налоговом учете затраты по проведению ремонта отражаются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Для оформления приемки объектов по окончании капитального ремонта используют акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по форме N ОС-3. Все изменения, произошедшие в результате ремонта и модернизации, необходимо отразить в инвентарной карточке объекта по форме N ОС-6.

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций связанных с созданием и использованием резерва на ремонт основных средств. Согласно Инструкции о порядке применения Плана счетов, утвержденной приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, в целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных).

При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в бухгалтерском учете в затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта.

По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика) списываются в дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с кредитом либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты, либо счетами учета расчетов. При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом красного сторно по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов.

Организации, принявшие решение о создании резервов на ремонт основных средств на начало налогового периода, формируют смету на ремонт основных средств (за исключением основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта), исходя из периодичности осуществления ремонта, приходящегося на текущий налоговый период. Указанная сумма сравнивается с показателем, определяемым как сумма фактически осуществленных расходов за предыдущие три года, деленная на три. Меньшая из сумм будет являться основной для определения отчислений в указанный резерв.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

*правильности документального оформления операций по ремонту основных средств;

*правильности отражения хозяйственных операций по отражению затрат, связных с ремонтом основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете;

*правильности отражения операций, связных с ремонтом основных средств, в бухгалтерской отчетности.

10.Проверка операций по модернизации, реконструкции и дооборудовании основных средств.

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор во многом зависит экономический результат сделки.

Особенности заключения договоров регламентируются ГК РФ, а также рядом иных нормативно-правовых актов, включая практику рассмотрения отдельных категорий хозяйственных споров, разрешаемых Президиумом Высшего арбитражного суда РФ. При аудите необходимо проверить наличие договоров, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок.

Для целей бухгалтерского учета, затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете 08. По завершении работ затраты, учтенные на счете 08, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат. Если по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта основных средств принимается решение об увеличении его первоначальной стоимости, то корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта. Если отражение корректировок в указанной инвентарной карточке затруднено, взамен открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного инвентарного номера) с отражением новых показателей, характеризующих достроенный, дооборудованный, реконструированный или модернизированный объект.

Если срок проведения работ по модернизации объекта основных средств, превышает год, соответствующие суммы амортизации нельзя учитывать в расходах по налогу на прибыль (п. 3 статьи 256 НК РФ).

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

*правильности документального оформления операций по реконструкции (модернизации) основных средств;

*правильности формирования стоимости реконструированных (модернизированных) основных средств;

*правильности отражения хозяйственных операций по отражению затрат, связных с реконструкцией (модернизацией) основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете;

*правильности отражения операций, связных с реконструкцией (модернизацией) основных средств, в бухгалтерской отчетности.

11.Проверка операций по выбытию основных средств.

Вопросы проверки операций по выбытию основных средств, относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. В связи с этим получение достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, касающихся операций по выбытию основных средств и раскрытия информации о них, а также влияния этих операций на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности - от планирования до формирования заключения.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях. Таким образом, перечень причин выбытия основных средств является открытым и может быть дополнен.

В зависимости от совершаемых операций при выбытии основных средств могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, комиссии, поручения, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления, аренды и др. При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок.

От результатов выполнения перечисленных процедур зависит порядок формирования стоимости выбывающих основных средств и отражения операций в бухгалтерском учете.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

*правильности документального оформления операций по выбытию основных средств;

*правильности формирования стоимости выбывающих основных средств;

*правильности отражения хозяйственных операций по выбытию основных средств в бухгалтерском и налоговом учете;

*правильности отражения операций по выбытию основных средств в бухгалтерской отчетности.

12.Анализ и обобщение результатов аудита.

Итоговым этапом аудита являются обобщение результатов аудита, анализ ошибок, выявленных в ходе аудита.

Необходимо проанализировать обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности "Существенность в аудите". Кроме того, при анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Ошибки, обнаруженные в процессе аудита по данной процедуре, могут оказывать влияние:

*на правильность начисления амортизации по приобретенным основным средствам;

*на правильность определения себестоимости продукции (товаров, работ, услуг);

*на правильность определения финансовых результатов;

*на правильность исчисления и уплаты налога на прибыль;

*на правильность исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость;

*на правильность исчисления и уплаты налога на имущество.

Как следствие, все это влияет на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. По результатам аудита аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете и совершенствованию системы бухгалтерского и налогового учета основных средств. Перечень проверенных документов, выявленные ошибки и нарушения, а также мнение аудитора по результатам проверки, фиксируются в рабочих документах.

1.2 Нормативно-правовые основы исследуемых тем

1.2.1 Основы нормативного регулирования аналитических процедур

Анализ является одним из направлений работы аудиторов в процессе аудита финансовой отчетности, а также оказания прочих аудиторских услуг контрольно-аналитического характера и регламентируется следующими стандартами:

а) в Российской Федерации - Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности (ФПСАД) № 20 «Аналитические процедуры»;

б) в международном аудите - МСА 520 «Аналитические процедуры».

Что касается нормативного регулирования данного вопроса в России и за рубежом, то можно сравнить структуру ФП(С)АД № 20 и МСА 520. Ниже приведено данное сравнение, позволяющее представить последовательность и логику применения анализа в аудите.

ФП(С)АД № 20 «Аналитические процедуры»	МСА 520 «Аналитические процедуры»
1. Введение (ссылка на МСА; этапы аудита, на которых применяются	1. Введение (этапы аудита, на которых применяются аналитические процедуры; определение аналитических
аналитические процедуры)	процедур)
2. Сущность и цели аналитических процедур	2. Характер (сущность) и цели аналитических процедур
3. Аналитические процедуры при планировании аудита	3. Аналитические процедуры как процедуры оценки риска
4. Аналитические процедуры как разновидность аудиторских процедур проверки по существу	4. Аналитические процедуры как аудиторские процедуры проверки по существу: - применимость использования аналитических процедур по существу в отношении утверждений; - надежность данных; - точность ожиданий; - сумма отклонений отраженных в учете сумм от допустимых ожидаемых величин
5. Аналитические процедуры как общая обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности	5. Аналитические процедуры в общем обзоре в конце аудита
6. Надежность аналитических процедур	---

1.2.2 Нормативно-правовое регулирование аудита основных средств

Система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета включает четыре уровня:

Законодательный

Нормативный

Методологический

Организационный

Первый уровень, законодательный, устанавливает единые правовые основы организации и ведения бухгалтерского учета. Основным законодательным актом, регулирующим бухгалтерский учет в РФ, является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ, принятый 06.12.2011г. На основе положений данного закона по вопросу учета основных средств можно сделать вывод, что бухгалтерский учет основных средств представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об объектах основных средств организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций по отражению в бухгалтерском учете данной информации.

Второй уровень регулирования бухгалтерского учета, нормативный, реализует общие принципы организации и ведения бухгалтерского учета, правила и порядок учета отдельных видов имущества и обязательств, представления бухгалтерской отчетности. К документам данного уровня, регулирующим учет готовой продукции, относится ПБУ 6/2001 «Учет основных средств». Данное положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. ПБУ 6/2001 рассматривает оценку, амортизацию, восстановление и выбытие основных средств, а так же правила раскрытия информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности.

К документам третьего уровня, регулирующим вопросы учета основных средств, относятся:

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 №91-н. Они определяют порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствие с ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Кроме того, в Методических указаниях раскрывается информация о первоначальной и последующей оценке основных средств, о содержании и восстановлении основных средств, а так же об их амортизации и выбытии.

Методические указания по бухгалтерскому учету специальных инструментов и специальной одежды, утвержденный 26.12.2002 №135н.Они определяют порядок ведения бухгалтерского учета специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды и распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений). Кроме того, настоящие Методические указания определяют особенности бухгалтерского учета активов, которые включены для целей бухгалтерского учета в состав оборотных активов и имеют особый порядок отнесения стоимости в затраты на производство и продажу продукции (работ, услуг).

Классификатор основных средств, включающий амортизационные группы, утв. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 №1. В нем представлена Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы.Указанная Классификация может использоваться для целей бухгалтерского учета.

Унифицированные формы первичной документации по учету основных средств, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 №7.

Приказ Минфина «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» от 31.10.2000г. №94н. Согласно данному документу для обобщения информации об объектах основных средств организациями используется счет 01 «Основные средства», а так же счет 02 «Амортизация основных средств».

Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 26.12.94 №359

К четвертому уровню регулирования бухгалтерского учета относят положения, приказы, инструкции и иные документы по ведению бухгалтерского учета, которые создаются непосредственно в конкретной организации и являются внутренними рабочими стандартами хозяйствующего субъекта. Среди них следует отметить приказ об учетной политике организации, где относительно рассматриваемого в данной курсовой работе вопроса, должны быть закреплены основные положения относительно учета основных средств, в том числе, выбранный способ начисления амортизации; а также рабочий план счетов бухгалтерского учета и др.



1.3 Международные и национальные (федеральные) стандарты учета и аудита - основа совершенствования аудиторской деятельности в России

Настоящие стандарты (МСФО 16) и (ПБУ 6/01) должны применяться для учета основных средств.

(см. текст в предыдущей редакции)

В соответствии с МСФО 16 основные средства - это материальные активы, которые:

(a) предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров и предоставления услуг, при сдаче в аренду или в административных целях;

(b) предполагаются к использованию в течение более чем одного отчетного периода.

Согласно ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: