Учет оборотных активов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство образования и науки Республики Казахстан

Костанайский социально технический университет

имени академика З. Алдамжар

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

Учет оборотных активов (ТМЗ)

специальность 050508 - «Учет и аудит»

Хижун Юлия Николаевна

Костанай 2010



Введение

В современных условиях все предприятия, осуществляя хозяйственную деятельность, вступают во взаимоотношения с другими предприятиями, организациями, учреждениями, работниками предприятия и отдельными лицами. Эти взаимоотношения основаны на различных денежных расчетах в процессе заготовления, производства и реализации продукции, товаров, работ или услуг. У предприятий возникают обязательства перед поставщиками за полученные от них товарно-материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги: перед государственным бюджетом по отчислениям от прибыли, платежам в фонды, налоговым и неналоговым платежам, перед своими рабочими и служащими по заработной плате и другие. С другой стороны, сами предприятия предъявляют требования к абонентам, покупателям, заказчикам об оплате отгруженной им продукции, оказанных услуг и выполненных работ для возмещения произведенных затрат, выполнения своих обязательств и получения прибыли. Основные задачи учета товаров и их реализации состоят в том, чтобы обеспечить контроль за состоянием товарных запасов и их сохранностью на складах. Для выполнения указанных задач необходимо в первую очередь использовать данные первичного учета, регистры синтетического и аналитического учета.

Экономическая стратегия должна исходить из реализации курса на ресурсные сбережения. Особое внимание надо уделить снижению материальных затрат и материальной емкости продукции путем принятия новых решений, внедрения новых технологий, норм переработки и т.д.

Данные учета должны содержать всю необходимую информацию для осуществления контроля за полезным движением и рациональным использованием производственных запасов. Отсутствие четкого учета приводит к срывам контроля за наличием и расходом производственных запасов. Они должны находится в сфере влияния руководства предприятия. Учет должен быть оперативным и точным, а объем информации достаточным для принятия управленческих решений. Эти основоположные требования конкретизируются в индивидуальных задачах:

- получение достоверных данных об остатках запасов, по их объему и структуре, необходимых для управления и обеспечения бесперебойной работы;

- контроль за сохранением запасов как в местах хранения так и в местах потребления;

- выявление и отражение фактической себестоимости приобретения материальных ценностей;

- контроль за использованием запасов в процессе производства и эксплуатация в соответствии с установленными нормами;

- своевременное и правильное начисление фактической себестоимости израсходованных материальных ресурсов и их отнесение на себестоимость продукции.

К основным способам ведения учета производственных запасов относятся:

- методы групп и оценки материальных ценностей;

- система документации и документооборота по оформлению оперативного движения производственных запасов;

- использование счетов БУ и системы учетных регистров для ведения синтетического и аналитического учета производственных запасов;

- порядок проведения инвентаризации и отражение ее результатов в регистрах БУ;

- порядок обработки учета информации.

Важное значение имеет организация системы снабжения предприятия материальными ценностями, наличие хорошего складского хозяйства, оснащение учебных подразделений и мест хранения материалов современной вычислительной техникой, средствами регистрации и передачи информации.

Основные задачи учета товаров и их реализации состоят в том, чтобы обеспечить контроль за состоянием товарных запасов и их сохранностью на складах. Для выполнения указанных задач необходимо в первую очередь использовать данные первичного учета, регистры синтетического и аналитического учета.

Целью дипломной работы является комплексное изучение ведения бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля за сохранностью товарно-материальных ценностей. Рассмотреть возможность применения данных учета в целях анализа и прогнозирования финансовых результатов, на примере ТОО «Норд-Холдинг» Костанайской области. Для решения этой цели поставлены следующие задачи:

-изучить теоретические основы учета и внутрихозяйственного контроля за сохранностью товаров на предприятиях занятых в торговле.

-рассмотреть организацию внутрихозяйственного контроля за сохранностью товарно-материальных ценностей.

-сделать анализ финансовой деятельности предприятия

-спрогнозировать возможные финансовые результаты, опираясь на данные бухгалтерского учета в краткосрочном периоде.



1. Теоретические основы учета товарно-материальных запасов

1.1 Понятия и виды товарно-материальных запасов

Товарно-материальные запасы (ТМЗ) являются наиболее важной и крупной статьей активов предприятия. Как актив ТМЗ оказывают большое влияние на окупаемость компании в бухгалтерском балансе. Как фактор в определении стоимости проданных (реализованных) товаров запасы ТМЗ влияют на доходность предприятия и ее отражение в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности. Уровень ТМЗ может быть различным и зависит от характера производства и вида деятельности. Производители, работающие на конкретного потребителя, поддерживают низкий уровень запасов; они обеспечивают доставку товаров потребителям по мере готовности. Если товар является быстропортящимся, то субъект будет стремиться уменьшить свои запасы.

Хозяйствующие субъекты с большим производственным циклом (строительство здания, кораблей) могут инвестировать большие суммы в незавершенное производство. Поддержание уровня запасов может быть делом дорогостоящим, так как включает стоимость хранения запасов, страховку, возможность кражи, так же как финансовые расходы по замораживанию средств.

Сырье и основные материалы - это предметы труда, которые вещественно входят в изготовляемую продукцию, образуя ее материальную основу (мука при выпечке хлеба). Сырьем является продукция сельского хозяйства (зерно, хлопок) и добывающей промышленности (уголь, руда, нефть). Материалы - это продукт обрабатывающей промышленности (ткань, сахар, мука, металл, цемент).

Вспомогательные материалы - это материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции, но в отличие от основных материалов не создают вещественной основы производимой продукции. Вспомогательные материалы применяют в качестве компонентов к основным материалам для придания продукции необходимых качеств (краски, лак, клей).

Запасы признаются в учете как актив при соблюдении следующих критериев:

1. вероятности получения экономических выгод в будущем, связанных с данным активом;

2. надежной оценки себестоимости запасов.

Получение выгод в будущем предполагает получение выручки от продажи активов как купленных для дальнейшей реализации, так и приобретенных дня дальнейшей переработки в готовую продукцию (работы, услуги).

Активы, отвечающие определению запасов, можно подразделить на

3 подгруппы:

1. сырье и материалы, которые учитываются на счете 1310 Плана счетом (далее - ПС) (в скобках приводится код счета по старому типовому плану счетов бухгалтерского учета (далее - ТПС) - 201-208) с открытием синтетических счетов по видам сырья и материалов, исходя из специфики деятельности компании;

2. незавершенное производство, учитываемое на счете 1340 ПС (211-213);

3. готовая продукция и товары, учитываемые на счетах 1320-1330,1350ПС (221-223).

Для учета операций с запасами компания должна отразить основные подходы и избранные методы оценки в учетной политике или в отдельном положении к ней, являющемся неотъемлемой частью учетной политики.

Учетная политика или положение должны содержать следующие аспекты:

1. метод оценки запасов, причем компания должна применять одинаковый метод оценки для всех запасов, сходных по характеру и их использованию. По КСБУ 7 для всех запасов должен применяться только один метод оценки. По МСБУ 2 (IAS) для запасов различного характера могут быть приемлемы различные методы оценки;

2. утвержденный руководителем круг лиц или специальный отдел закупок, которому предоставлены права заниматься выбором поставщика и контролем над поставками;

3. утвержденные на предприятии процедуры санкционирования закупок;

4. перечень первичных документов, на основании которых закупки будут регистрироваться в бухгалтерском учете;

5. утвержденная руководителем схема документооборота по учету запасов;

6. порядок списания запасов до возможной чистой стоимости реализации;

7. порядок и сроки проведения инвентаризации запасов (материалов, незавершенного производства, товаров);

8. учет затрат на производство и калькулирование себестоимости;

9. классификация запасов, регистры бухгалтерского учета и организация аналитического учета.

Особая роль в создании эффективной системы внутрихозяйственного контроля отводится схеме документооборота по учету ТМЗ. Данная схема предусматривает:

1. перечень документов, на основании которых регистрируются операции в учете, количество экземпляров и сроки представления;

2. перечень исполнителей, на которых возложена обязанность заполнения документов;

3. движение документов внутри компании;

4. соответствующие процедуры санкционирования операций, а именно, перечень лиц, на которых возложены функции одобрения (или разрешения) в рамках их полномочий на совершение операций.

Созданная схема документооборота должна быть доведена до всех служб компании для ознакомления и исполнения. Должностные лица, ознакомленные со схемой, несут ответственность за своевременное и достоверное заполнение документов.

В соответствии с Законом РК "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности" качественная система документирования и учета должна строиться на следующих основных аспектах:

1. бухгалтерские записи должны быть подкреплены оригиналами первичных документов;

2. документы и записи должны иметь непрерывную последовательную нумерацию;

3. все операции и события должны регистрироваться в хронологической последовательности в момент совершения операции;

4. данные синтетического (итогового) учета должны соответствовать данным аналитического (детального) учета.

Приказом Министерства финансов РК от 19.03.2005 г. № 128 утверждены типовые формы первичных документов, которые не отменены на сегодняшний день. После внесения изменений в Закон РК "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности", возможно, будут изменения по данному вопросу. По учету запасов предусмотрено 14 форм: от ТМЗ -1 до ТМЗ -11.

В зависимости от характера операции или события компании могут вносить дополнительные реквизиты в первичные документы. При внесении дополнительных реквизитов в утвержденные формы или разработки дополнительных документов субъектом самостоятельно необходимо учесть следующие рекомендации:

1. документы должны быть простыми и доступными для понимания;

2. документы должны быть унифицированы для многоцелевого использования;

3. документы должны иметь продуманную структуру для их правильного оформления.

4. Это достигается включением в документ определенных контрольных моментов;

5. указания на то, куда следует отправить документ;

6. предусмотренные графы для санкционирования операции и т.п.

1.2 Учет движение товарно-материальных запасов

Пребывание ТМЗ на предприятии предполагает 3 этапа: стадию приобретения; стадию ожидания переработки и (или) реализации; стадию формирования готового продукта и последующую реализацию или выбытие товаров, приобретенных для целей дальнейшей реализации (стадия переработки в данном случае отсутствует). Для каждой конкретной стадии характерен свой метод оценки или стоимостного измерения. Приобретенные ТМЗ (как по КСБУ, так и по МСФО) признаются в качестве актива по фактической себестоимости, включающей в себя все затраты, непосредственно связанные с их закупкой, а именно: цена покупки (по счету-фактуре поставщика и т.п.), таможенные пошлины, комиссионные вознаграждения снабженческим и посредническим организациям, транспортно-заготовительные расходы и прочие расходы, прямо связанные с приобретением запасов. Торговые скидки, предоставленные поставщиком, возмещения вычитаются при определении затрат на приобретение. Суммы НДС, предъявляемые поставщиками товаров (работ, услуг), относятся в зачет на основании ст. 235 Налогового кодекса РК (далее - НК РК).

Первичными документами при закупках ТМЗ являются:

· при приобретении ТМЗ у юридических лиц, работающих по общеустановленному режиму: накладная (товарный чек), счет-фактура, чек К КМ (при наличной форме оплаты), договор купли-продажи;

· при закупе запасов на рынках у субъектов, осуществляющих деятельность. на основе разового талона: закупочный акт (справка) со всеми необходимыми реквизитами, копия разового талона;

· при закупе запасов у индивидуальных предпринимателей: закупочный акт со всеми необходимыми реквизитами. Обязательно необходимо указать. номер и серию свидетельства о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Кроме того, в момент совершения сделки уполномоченные лица от компании-покупателя должны проверить наличие документа, подтверждающего соответствие вида и срока действия документа на осуществление торгово-закупочной деятельности (патент, упрощенная декларация, общеустановленный режим - копии желательно приложить).

Запасы отражаются в учете только в случае, если право собственности на них перешло к компании-покупателю, т.е. компания может осуществлять контроль над запасами. Переход права собственности на ТМЗ, как правило, регулируется договором. При условии получения запасов на переработку, на ответственное хранение, на консигнацию их учет осуществляется за балансом. Открытие забалансовых счетов производится компанией самостоятельно. Забалансовый учет осуществляется для тех активов и обязательств, на которые право собственности и контроль не перешли к компании. При закупе запасов по договорам купли-продажи и возникновении каких-либо непредвиденных обстоятельств следует руководствоваться нормами гражданского законодательства ст. 406 - 477 Гражданского кодекса.

Закупленные ТМЗ проверяют на соответствие качественным характеристикам, указанным в заказе на закупку. Количество товаров проверяют пересчетом, взвешиванием или измерением. Проверка приобретенных запасов является важной контрольной процедурой для руководства компании.

Получение запасов у поставщика осуществляется на основании доверенности, выдаваемой должностному лицу для подтверждения его права выступать в качестве доверенного лица компании. Доверенность (форма № ТМЗ-1) оформляется в бухгалтерии и выдается под расписку получателю. Если получение ТМЗ по доверенности носит массовый характер, то выдается доверенность формы № ТМЗ-1а, выдача которой регистрируется в заранее пронумерованном журнале учета выданных доверенностей (форма № ТМЗ-2). Для учета материалов, поступивших в компанию от поставщиков или из переработки, применяется приходный ордер (форма № ТМЗ-3). Приходный ордер составляется материально-ответственным лицом в день поступления запасов на склад. Если в результате приемки выявлены отклонения по количеству и (или) качеству закупленных ТМЗ, то в этом случае составляется акт для предъявления претензии поставщику (форма № ТМЗ-4). Акт формы

№ ТМЗ-4 также составляется и в случае приемки запасов, поступивших без документов. Акт в двух экземплярах составляет приемная комиссия с обязательным участием материально-ответственного лица покупателя и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. После приемки запасов акты с приложением документов (ТТН, счета-фактуры, накладные и т.д.) передают: один экземпляр - в бухгалтерскую службу компании для учета, другой - в отдел снабжения или бухгалтерию для оформления претензии.

Действия, которые необходимо предпринять покупателю в случае нарушения договора поставки, регламентируются гражданским законодательством.

Согласно ст. 422 ГК РК продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору. Если в договоре указаны условия о качестве товара, то продавец берет на себя обязательство предоставить покупателю товар требуемого качества или при отсутствии в договоре указанных условий - товар, пригодный для целей деятельности покупателя. По соглашению сторон покупателю может быть передан товар повышенного качества.

Согласно ст. 428 ГК РК если недостатки товара не были оговорены приданном, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца: соразмерного уменьшения покупной цены; безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок; возмещения своих расходов на устранение недостатков товара; замены товара ненадлежащего качества на товар, соответствующий договору; отказа от исполнения договора и возврата уплаченной за товар денежной суммы.

В случае ненадлежащего качества части товаров, входящей в комплект , покупатель вправе в отношении этой части товаров осуществить. права, предусмотренные выше.

В случае, когда продавец товара ненадлежащего качества не является его изготовителем, требования о замене или о безвозмездном устранении недостатков товара могут быть предъявлены по выбору покупателя к продавцу либо изготовителю.

В соответствии со ст. 436 ГК РК покупатель обязан известить продавца о нарушении условий договора о количестве, ассортименте, качестве, комплектности, таре и/или упаковке товара в срок, предусмотренный законодательными актами, иными нормативными правовыми актами или договором, а если срок не установлен - в разумный срок после того, как нарушение соответствующего условия договора должно было быть обнаружено, исходя из характера и назначения товара.

В случае невыполнения покупателем обязанности продавец вправе полностью или частично отказаться от удовлетворения требований покупателя, если докажет, что такое несвоевременное извещение повлекло невозможность удовлетворить требования покупателя или влечет для продавца несоразмерные расходы по сравнению с теми, которые он понес бы, если бы своевременно был извещен о нарушении условий договора. Если продавец знал или должен был знать о том, что переданные покупателю товары не соответствуют условиям договора, он не вправе ссылаться на неисполнение покупателем обязанности, предусмотренной п. 1 ст. 436 ГК РК.

Для урегулирования взаимоотношений, возникших ввиду нарушения договорных обязательств, покупатель должен соответствующим образом оформить претензию. Претензия должна содержать следующую информацию: доказательства, подтверждающие выявленные отклонения по количеству и качеству поступивших материалов, представленные в виде актов комиссии компании и (или) заключения третьей стороны; сумму претензии и ее расчет.

При необоснованном отказе в претензии покупатель может обратиться в суд для защиты своих имущественных прав и интересов.

Если же материалы были повреждены по вине покупателя при транспортировке запасов до места назначения, то эти затраты признаются расходами периода и отражаются на счете 7210 (821) "Административные расходы"- Кроме того, согласно ст. 237 НК РК НДС, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета в результате порчи данных материалов. Бухгалтерские проводки:

Д-г счета 7210 (821) - К-т 1310, 1330, 1350 (счета 2 раздела)

Д г счета 7210 (821) - К-т счета 1420 (331)

В соответствии с КСБУ 7 и МСБУ 2 "Запасы" материальные ресурсы на стадии ожидания переработки или реализации оцениваются по наименьшей оценке из себестоимости - ВЧСР. ВЧСР используется тогда, когда себестоимость. не может быть восстановлена по причине: данные ТМЗ были повреждены; они частично или полностью устарели; их продажная стоимость снизилась. Себестоимость запасов может также оказаться на возмещаемой, если увеличились предполагаемые затраты на завершение изготовления продукта или на его продажу. Практика списании запасов ниже их себестоимости до ВЧСР основывается на принципе осмотрительности согласно которому активы или доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы - занижены. Списание запасов до ВЧСР обычно производится постатейно. Иногда удобно сгруппировать похожие или связанные друг с другом статьи, относящиеся к одному и тому же ассортименту изделий, имеющих одно и то же предназначение или конечное пользование. Иными словами, в основе группировки должен быть выход на конкретную продукцию, по которой возможно определение ВЧСР.

Каждая компания, исходя из специфики своей деятельности, должна определиться, каким образом будет осуществляться тестирование запасов на предмет их возможного обесценивания. Данное решение является важным, т.к. в каждом последующем периоде производится новая оценка ВЧСР.

Расчет ВЧСР основывается на надежных доказательствах. При подготовке этих расчетов берут во внимание изменение текущих цен на запасы, имеющиеся в компании. Компания может использовать любые источники информации, при необходимости привлекая экспертов для заключения. Главным в выборе источника должна быть надежность доказательства.

При расчете ВЧСР учитывают предназначение запаса. Если запасы приобретены для выполнения конкретного заказа, цена за выполнение которого установлена в договоре, то ВЧСР основывается на контрактной цене. Объем продаж по таким договорам сравнивается с объемом имеющихся запасов. Если объем продаж:

ниже, чем объем имеющихся запасов, то ВЧСР остающейся части запасов (не задействованный для выполнения контракта) основывается на общем уровне цен реализации;

выше имеющегося объема запасов, то в этом случае могут появляться провизии (оценочные обязательства).

Материалы, имеющиеся в наличии для использования в производстве, не списываются ниже себестоимости, если ожидается, что готовая продукция, компонентом которой они будут являться, будет продана по цене равной или превышающей себестоимость. Если же снижение цены на материалы таково, что себестоимость готовой продукции будет выше ВЧСР, запасы списываются до ВЧСР. Снижение себестоимости в бухгалтерском учете признается как прочие расходы отчетного периода и отражается на счетах 7420 "Расходы по обесценению активов " (821) или 7470 "Прочие расходы" (845) путем кредитования счета 1360 "Резерв по списанию запасов" (отдельный субсчет на счетах 2 раздела):

Д-г 7420, 7470 (845) - К-т 1360 (субсчет счетов 2 раздела)

Тестирование ТМЗ на предмет возможного обесценивания не является разовой операцией. В каждом последующем периоде следует производить новую оценку ЧСР. В соответствии с МСБУ 2 "Запасы" в случае исчезновения обстоятельств, вызвавших списание запасов ниже себестоимости, сумма списания изменяется так, что новая учетная величина является меньшей из двух величин- себестоимости и пересмотренной ВЧСР. Это может происходить тогда, когда статья запаса, учтенного по ВЧСР (ввиду снижения его продажной цены), все еще остается в запасе в следующем периоде, а его продажная цена возросла.

Величина любого обратного доначисления запасов будет признаваться как доход в отчете о прибылях и убытках за отчетный период в пределах суммы предыдущего списания до ВЧСР в качестве расхода (убытка).

При использовании компанией:

¦ постатейного подхода, В бухгалтерском учете будет произведено списание

Д-т К-т

7420(845) 1360(222)-

¦ подхода по моделям (группам)В бухгалтерском учете произведено списание:

Д-т К-т

7420 (845) 1360 (222) -

¦ подхода на основе общих запасов, Бухгалтерская проводка:

Д-т К-т

7420(845) 1360(222)-

Снижение себестоимости в бухгалтерском учете признается как расходы отчетного периода и отражаются следующим образом:

Д-т 821 (7420) - К-т 201-208, 221-223 (1310-1330, 1350)

МСБУ 2 "Запасы" предусматривает оценку себестоимости запасов тремя методами:

метод средневзвешенной стоимости;

метод ФИФ О;

метод специфической идентификации.

По КСБУ 7 дополнительно к упомянутым методам может применяться метод ЛИФО. Использование каждого из методов оказывает непосредственное влияние на финансовую отчетность, приводя к различной величине чистого дохода (прибыли) компании. Каждый из методов имеет свои преимущества и недостатки. Компания, избрав метод оценки, должна отразить это в учетной политике. При изменении метода оценки запасов компания должна раскрыть информацию в примечаниях в финансовой отчетности. Планом счетов предусмотрен счет 5420 "Корректировка прибыли (убытка) в результате изменения учетной политики". В соответствии КСБУ 31 и МСБУ 8 изменение метода оценки запасов классифицируется как изменение учетной политики.

В соответствии с п. 2 ст. 91 НК РК при переходе на иной метод оценки товарно-материальных запасов, чем тот, который применялся налогоплательщиком в предыдущем налоговом периоде, совокупный годовой доход налогоплательщика подлежит увеличению на сумму положительной разницы и уменьшению на сумму отрицательной разницы, полученной в результате применения нового метода оценки. Переход на иной метод оценки товарно-материальных запасов производится налогоплательщиком с начала налогового периода с извещением органа. Дня начала компании необходимо определить для применения один из методов оценки ТМЗ. Затем, в соответствии с выбранным методом скорректировать стоимость реализованных ТМЗ и конечных остатков. Здесь также необходимо коснуться вопросов относительно налогообложения. Если данная практика (применение двух методов учета) имело место и прошедших налоговых периодах, то следует скорректировать налоговую отчетность за эти периоды, а именно, декларации по корпоративному подоходному налогу, т.к. неправильное отражение остатков и приложении № 12 декларации приводит к завышению или занижению вычетов. Также необходимо откорректировать величину облагаемого оборота в декларациях по НДС за прошедшие периоды.

1.3 Методические оценки исследования товарно-материальных запасов

Особое значение в организации учета товарно-материальных запасов имеет правильно выбранный метод оценки, так как оценка непосредственно влияет на размер валового дохода через себестоимость реализованной продукции, работ, услуг и, естественно, на величину подоходного налога с юридических лиц и на конечные финансовые результаты деятельности предприятия[17, c.53]

Данный стандарт допускает применение одного из следующих методов оценки себестоимости товарно-материальных запасов:

- средневзвешенной стоимости;

- ФИФО;

- ЛИФО;

- специфической идентификации затрат.

Метод средневзвешенной оценки - рассчитывается средняя стоимость товаров, пригодных для реализации. Средняя стоимость определяется путем деления стоимости всего товара на количество его единиц. В результате получаем средневзвешенную стоимость единицы материальных запасов на конец отчетного периода.

Стоимость изделий на конец периода, определенная по методу средней стоимости, учитывает все цены, по которым приобретались изделия в течение отчетного периода. И где большая номенклатура товарно-материальных запасов лучше применить этот метод, так как - он позволяет облегчить их текущий учет.

Следующим методом определения стоимости товарно-материальных запасов является метод «ФИФО». На языке бухгалтерского учета эта аббревиатура означает «Первым поступил - первым продал»; или товарно-материальные запасы, поступившие ранее, будут реализованы ранее.

Другими словами, можно сказать, что себестоимость товаров, приобретенных в первую очередь, должна быть отнесена к товарам, проданным в первую очередь. Этот называют методом оценки запасов по ценам первых покупок. Оценка запасов на конец периода производится по ценам последних покупок. Этот метод соответствует лучшему управлению запасами. Метод «ФИФО» может быть использован предприятиями и не зависит от физического Движения запасов, так как он учитывает движение стоимости, а не товаров.

Следует отметить, что метод «ФИФО» в международной практике ориентирован на бухгалтерский баланс и в основном предназначен для составления ежемесячного отчета о прибыли.

Метод «ЛИФО». Этот метод оценки запасов по ценам первых покупок и ориентирован на противоположное утверждение. «ЛИФО» исходит из того, что реализованные запасы были закуплены последними, значит, остаток запасов при этом представляет собой сумму наличных запасов и ранее приобретенных активов.

Цель этого метода - максимально приблизить себестоимость

реализованной продукции к последним издержкам на их приобретение. Однако, трудность заключается в нестабильности цен. Если были бы стабильные цены на запасы и на другие товары, то результаты по методам «ФИФО» и «ЛИФО» стали бы одинаковыми. Поскольку в условиях рыночных отношений цены меняются, то результаты использования этих методов сильно различаются. Также следует учесть, что часть запасов, приобретенных в один день или же из одной партии, реализуется в разные периоды. Потому физическое движение запасов искажает реальные оценки запасов. Это связано преимущественно с затратами, на основе которых формируется себестоимость реализованных запасов, а не физических единиц, и затраты определяются не потому, что она параллельна движению физических товаров, а потому, что дает оценку запасов в денежном выражении. При применении метода «ЛИФО» учитывается соотношение текущей выручки, получаемой в результате реализации товарно-материальных запасов, и текущих затрат, сложившихся в процессе инфляции. Таким образом, отчет о прибылях и убытках будет представлен более реально с точки зрения текущих затрат и текущей выручки, в финансовом отчете также будет отражен инфляционный процесс.

Если учесть темпы инфляции, а также частые закупки и продажи, то метод «ЛИФО» отражает временную корректировку влияния инфляции. Однако метод «ЛИФО» многовариантен, что позволяет получать различные результаты[23, c.21]

Следует отметить, что чем больше величина себестоимости реализованной продукции, тем меньше величина налогооблагаемого дохода и, соответственно, тем меньше сумма подоходного налога с юридических лиц. Предприятия, особенно, частные, стараются, как можно меньше платить подоходный налог. Разумеется, при соблюдении законодательства. По этой причине большинство предприятий применяет тот метод оценки товарно-материальных запасов, который дают большую величину себестоимости реализованной продукции. В условиях повышения цен и инфляции, как правило, предприятия предпочитают метод «ЛИФО». Выбрав тот или иной метод, предприятия должны пользоваться из года в год. Следовательно, утверждение учетной политики, в целом означает сложный и очень серьезный процесс. Предприятие может изменить тот или иной метод только в случае, если для этого имеются серьезные основания, причем и причины и последствия перехода на другие методы должны объясняться в соответствующих методах и отражаться в годовом отчете[13, c.34]

Метод специфической идентификации затрат предполагает расчет себестоимости единиц товарно-материальных запасов, которые не являются взаимозаменяемыми, и товаров и услуг, произведенных и предназначенных для специальных проектов и заказов. Метод специфической идентификации затрат можно применить тогда, когда единицы продукции в составе товарно-материальных запасов на конец периода четко обозначены как приобретенные в результате тех или иных операций.

Метод специфической идентификации затрат может быть использован для товаров, обладающих значительной стоимостью, как ювелирные изделия, дорогостоящие, редкие, дефицитные группы товарно-материальных запасов. Хотя до реформирования бухгалтерского учета в отечественной практике учета этот метод являлся преобладающим и, действительно, в некоторых случаях удобным для пользования, но из-за двух существенных недостатков, в настоящее время не получил особого распространения. Во-первых, сложно и непрактично прослеживать приобретение и реализацию конкретных единиц. Во-вторых, если хозяйствующий субъект занимается приобретением или реализацией однородных товаров, определить, какие товары уже реализованы, какие нет, можно со значительной долей условности. То есть этот способ оценки товарно-материальных запасов обычно применяется в организациях с небольшой номенклатурой товарно-материальных запасов, которые выполняют специальные заказы.

В бухгалтерском учете оценка выполняется в денежном выражении. Например, материальные запасы в момент поступления учитываются по цене приобретения. При продаже товарно-материальные запасы обмениваются на деньги, и соответствующие записи производятся на счетах бухгалтерского учета. Однако, проблема заключается в том, когда следует переоценивать запасы или товары. Мы знаем, что первоначальная оценка производится в момент приобретения, а окончательная при выбытии товарно-материальных ценностей.

Стоимость приобретения оценивается по себестоимости, которая отражает затраты на приобретение ресурсов на момент их получения или использования в процессе производства. Проблема учета затрат в составе себестоимости решается в рамках бухгалтерского учета согласно принципам оценки по себестоимости и соответствия, то есть имеется взаимосвязь между затратами и будущими доходами.

Наиболее важным фактором, который влияет на методы оценки запасов, является их нацеленность на достижение наилучшего соотношения затрат и выручки.

Согласно МСФО № 2 «Запасы» товарно-материальные запасы оцениваются по наименьшему значению их себестоимости и чистой стоимости реализации[8, c.5]

Себестоимость товарно-материальных запасов состоит из:

a) затрат на приобретение товарно-материальных запасов, включая стоимость покупки, таможенные пошлины на ввоз и другие налоги, стоимость фрахта, прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением;

б) затрат по переработке, затрат, непосредственно, связанных с производством готовой продукции, включая:

1) затраты на оплату труда и отчисления в фонд оплаты труда рабочих, непосредственно занятых при переработке сырья и материалов в готовую продукцию;

2) постоянных и переменных производственных накладных расходов, понесенных при переработке сырья и материалов в готовую продукцию;

3) прочих затрат, понесенных при транспортировке к месту расположения товарно-материальных запасов в настоящее время или в процессе приведения их в надлежащее состояние.

Каждый вышеназванный метод оценки себестоимости товарно-материальных запасов имеет свой определенный механизм ее исчисления. При выборе одного метода для включения его в учетную политику особое внимание следует обратить на тот факт, что конкретные цифры расчетов по этим методам зависят от способа учета товарно-материальных запасов (кроме метода специфической идентификации затрат)[12, c.158]

С развитием рыночных отношений постепенно расширяется самостоятельность предприятий, в том числе и в вопросах установления цен на свой товар с учетом складывающихся на рынке спроса и предложения и удовлетворения интересов всех участников рыночного процесса.

Реализация товаров является одной из важных стадий кругооборота средств предприятия. Реализация товаров и поступлением выручки завершается кругооборот хозяйственных средств предприятия, что позволяет ему выполнять обязательства перед бюджетом, банками по ссудам, рабочими и служащими, поставщиками и возмещать производственные затраты. Колгин А.И. считает, что реализация товаров необходима для поступления денежных средств в предприятия и является важным источником получения прибыли при правильном использовании средств на стадии во многом обеспечивается нормальное функционирование предприятия. В связи с этим, операции по реализации товаров, и также выполнении работ и оказании услуг сторонним организациям и лицам должно правильно отражаться в бухгалтерском учете.

По мнению Козловой Е.П., невыполнение плана реализации вызывает замедление оборачиваемости оборотных средств, и следующие за тем последствия: штрафы за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживаются платежи, ухудшается финансовое состояние предприятия[15, c.20]

Американские авторы А. Аренс и Дж. К. Лоббек считают, что общая цель при анализе цикла реализации товаров и получении выручки заключается в оценке того, представлены ли достаточно объективно, в соответствии с общепринятыми принципами остатки по счетам, которые имеют отношения к данному циклу.

Основными источниками для анализа учета реализации товаров и финансовых результатов служат: первичные документы, регистры бухгалтерского учета, главная книга, бухгалтерская отчетность.

При реализации товаров обычно заключаются договора и, как считает Корнеев А.А., что подлежащее выполнение заключенного договора обычно характеризует выполнение производственно-финансового плана предприятия[14, c.158]

Основными задачами при учете реализации товаров является: определение объема и качество реализованных товаров, контроль за выполнением планов и взятых обязательств по продаже товаров, исчисление полной себестоимости реализованных товаров, определение выручки и выявления финансовых результатов.

Денежные средства за реализованные товары, выполненные работы и оказанные услуги образуют выручку. Она возмещает затраты на приобретение товара и дальнейшую реализацию и содержат прибыль.

Выручка от реализации товаров зависит, как от объема, так и от цен, устанавливаемых с учетом качественных показателей и сроков продажи.

1.4 Учет товарно-материальных запасов на складе

Материально-ответственным лицом (кладовщиком, заведующим складом) для учета запасов на складе применяется карточка учета товарно-материальных запасов (форма № ТМЗ-5), которая предусматривает информацию по каждому сорту, виду, размеру и заполняется на каждый номенклатурный номер материала. Записи в карточке учета производятся на основании первичных приходных документов в день совершения операции.

Места хранения материалов должны соответствовать предполагаемым нормам запаса с учетом операции цикла и специфики деятельности компании. Работник складского хозяйства должен контролировать размеры запасов и сообщать информацию о любых отклонениях отделу снабжения или другому уполномоченному лицу, предусмотренному в схеме документооборота.

Материально-ответственным лицом складского хозяйства составляется реестр приема-сдачи документов (форма № ТМЗ-6), который сдается в бухгалтерию вместе с первичными документами.

В конце месяца материально-ответственным лицом на основании карточек складского учета составляется Ведомость учета остатков товарно-материальных запасов на складе (форма № ТМЗ-7), которая проверяется работником бухгалтерии. Правильность перенесения остатков в ведомость подтверждается подписью проверяющего.

В бухгалтерии учет приобретенных материалов от поставщиков осуществляется в журнале-ордере № 6. Регистры бухгалтерского учета утверждены Приказом МФ РК от 11.03.2005 г. № 117, зарегистрированы в Министерстве РК 02.01.2005 г. № 2791.

Согласно СБУ 5 "Доход" доход от реализации товаров признается при соблюдении определенных условий, одним из которых является осуществление передачи права собственности покупателю. Если продавец сохраняет права и обязанности собственника, сделка не является реализацией и доход не признается.

Для определения момента перехода права собственности покупателю обратимся к Гражданскому кодексу. В соответствии со ст. 239 ГК РК передачей признается вручение вещей приобретателю, а равно сдача транспортной организации для отправки приобретателю и сдача на почту для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки, если иное не предусмотрено законодательством или договором. К передаче вещей приравнивается передача коносамента или иного распорядительного документа, т.к. в этом случае приобретаются все правомочия по распоряжению вещами.

Таким образом, считаю, что сам факт заключения договора не является подтверждением передачи товара реализатору, а значит право собственности остается за несостоявшимся продавцом. Данная сделка не является реализацией, доход не признается, и у компании нет права требовать от реализатора оплаты за данный товар.

В случае, если товар был передан реализатору по накладной, право собственности на товар перешло к нему, несмотря на то, что цемент оставался на складе (территории) продавца. Продавец в данном случае признает доход на дату оформления накладной, а покупатель обязан оплатить товар, несмотря на его порчу, т.к. он являлся фактическим собственником и должен был обеспечить сохранность товара.

По учету движения материальных запасов разработаны типовые межведомственные документы, своевременная выписка и правильное оформление которых позволяет организовать надлежащий учет и контроль за сохранностью и правильным использованием этих запасов. Главный бухгалтер субъекта обязан организовать правильный документооборот, применение типовых документов, разработать и довести до всех исполнителей графики их составления, проверки и приема. В деле рациональной организации учета большое значение имеют разработка и доведение до всех лиц, связанных с хранением и учетом запасов, номенклатуры-ценника. В нем сгруппированы в определенной последовательности все материальные запасы, находящиеся у субъекта. В зависимости от их физических свойств и экономического назначения группировка проводится по группам, подгруппам, видам и размерам материальных запасов. Все операции, связанные с движением материальных запасов, оформляют документами, которые выписываются в минимальном количестве экземпляров. Поступающие документы (счета-фактуры, платежные требования-поручения, товарно-транспортные накладные), связанные с получением материальных запасов, передают в отдел снабжения или в бухгалтерию (на небольших предприятиях) для проверки и акцепта (приема к оплате). Здесь их регистрируют в Журнале учета поступающих грузов (ф. № М-1), который предназначен для контроля за поступлением и приходованием запасов, а также для оперативного контроля за сроками оплаты счетов или отказа от акцепта.

По учету движения материалов применяются следующие типовые документы.

Доверенность (ф. № М-2 или ф. № М-2а). Применяется для оформления права должностного лица выступать в качестве доверенного субъекта при получении материальных запасов. Доверенность оформляет бухгалтерия и выдает под расписку получателю. Форму № М-2а применяют субъекты, у которых получение материальных ценностей регистрируют в заранее пронумерованном и прошнурованном Журнале учета выданных доверенностей (ф. № М-З).

Журнал учета выданных доверенностей (ф. № М-3). Применяется для регистрации выданных доверенностей и расписки о их получении. При использовании доверенности (ф. № М-2) данные о их выдаче и получении фиксируют в корешке доверенности. В этом случае Журнал учета выданных доверенностей не ведется. Приходный ордер (ф. № М-4). Применяется для учета запасов, поступающих на субъекты от поставщиков или из переработки. Приходный ордер в одном экземпляре составляет материально ответственное лицо в день поступления запасов на склад.

Акт о приемке материалов (ф. № М-7). Применяется для оформления

приемки запасов, имеющих количественное и качественное расхождение с данными сопроводительных документов поставщиков; составляется также при приемке материалов, поступающих без документов.

Акт о приемке материалов в двух экземплярах составляет приемная

комиссия с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. После приемки ценностей акты с приложением документов (товарно- транспортных накладных, спецификаций и т.д.) передают: один экземпляр в бухгалтерию для учета движения материальных запасов, другой - отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику.

Акт о недостачах и потерях материальных ценностей в процессе заготовления, хранения в производстве (ф. № М-7а). Применяется в случае выявления потерь материальных запасов, находящихся в процессе заготовления, хранения или производства, по которым нормы естественной убыли не установлены. Оформленный документ является основанием для списания с подразделений, ответственных за сохранность запасов, и возмещения их стоимости за счет виновных лиц. Документ прилагается к Акту о приемке материалов (ф. № М-7). Заполняется в двух экземплярах и подписывается комиссией и виновными лицами: первый экземпляр направляется в бухгалтерию, второй - остается в подразделении.

Акт о потерях материалов в пределах норм естественной убыли (ф. № М-7б). Применяется для оформления выявленных потерь запасов в пределах норм естественной убыли при их поступлении на склады субъекта от поставщиков или из переработки, на которые установлены нормы естественной убыли. Оформленный акт служит приложением к приходному ордеру (ф. № М-4) при оформлении приемки запасов. Составляется и подписывается комиссией в двух экземплярах: первый экземпляр направляется в бухгалтерию и является основанием для списания с материально ответственных лиц потерь запасов. Второй экземпляр остается на складе.

Акт о порче, бое, ломе материалов (товаров) (ф. № М-7в). Применяется для учета запасов (товаров), подлежащих уценке или списанию вследствие допущенной на предприятии порче, боя, лома. Составляется и подписывается комиссией в двух экземплярах. Первый экземпляр налравляется в бухгалтерию и является основанием для списания с материально ответственных лиц потерь запасов. Второй экземпляр остается в подразделении.

Лимитно-заборная карта (ф. № М-8). Применяется для оформления отпуска запасов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска запасов на производственные нужды и является оправдательным документом для списания материальных запасов со склада. Лимитно-заборные карты выписываются отделом снабжения или плановым отделом на одно наименование материалов (номенклатурных номеров) в двух экземплярах. Один экземпляр до начала месяца передается цеху (участку) - потребителю запасов, второй - складу или кладовой цеха (участка). Отпуск запасов в производство осуществляется складом при предъявлении представителем цеха своего экземпляра лимитно-заборной карты. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных запасов, после чего выводит остаток лимита. В лимитно-заборной карте цеха (участка) расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карте склада - представитель цеха (участка). Для сокращения количества первичных документов, где это целесообразно, рекомендуется оформлять отпуск материалов, непосредственно в карточках учета материалов (ф. № М-17). В этом случае расходные документы на отпуск запасов не оформляются, а сама операция производится на основании лимитных карт, выписываемых в одном экземпляре и не имеющих значения бухгалтерских документов. Лимит отпуска можно указать и в самой карточке. Представитель цеха при получении запасов расписывается непосредственно в карточках учета материалов, а в лимитно-заборной карте расписывается кладовщик. По лимитно-заборной карте ведется также учет запасов, не использованных в производстве (возврат). При этом никаких дополнительных документов не составляется.

Сверхлимитный отпуск и замена одних видов запасов другими допускается только по разрешению руководителя субъекта или лиц на то уполномоченных. Сверхлимитный отпуск на производство и замену запасов следует оформлять выпиской специального Акта-требования (ф. № М-10). Изменение лимита производится теми же лицами, которым предоставлено право его установления. Отпуск материальных запасов производится с тех складов, которые обозначены в лимитно-заборной карте. Кладовщик отмечает в лимитно-заборной карте дату и количество отпущенных запасов, после чего выводится остаток лимита по каждому номенклатурному номеру. Сдача складом лимитно-заборных карт в бухгалтерию производится после использования лимита. Бланк лимитно-заборной карты с частично заполненными реквизитами может быть оформлен с помощью средств компьютерной техники.

Акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материала (ф. № М- 10). Применяется для учета отпуска запасов сверх установленного лимита или при их замене; является основанием для списания запасов со склада.

Выписывается в двух экземплярах: один экземпляр для получателя (цеха, участка), второй - для склада. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах акта дату и количество отпущенных запасов, после чего выводит остаток. В акте получателя (цеха, участка) расписывается заведующий складом (кладовщик); в акте склада - представитель получателя (цеха, участка).

Сдача актов-требований в бухгалтерию или на обработку средствами компьютерной техники производится после выдачи всего количества требуемых запасов. Сверхлимитный отпуск запасов и замена их другими допускается только по разрешению руководителя субъекта или лиц, на то им уполномоченных, и после согласования с соответствующими отделами субъекта.

Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (ф. № М-!5а). Применяется для учета движения запасов внутри субъекта и их отпуска хозяйствам своего предприятия, расположенным за пределами его территории, а также сторонним организациям. Выписывается в двух экземплярах. В случае отпуска материалов хозяйствам своего предприятия один экземпляр передается получателю (цеху, участку), второй - складу, который затем сдается в бухгалтерию. При внутреннем перемещении накладную-требование составляет материально ответственное лицо склада (цеха), сдающего ценности. Один экземпляр служит сдающему складу (цеху) основанием для списания ценностей, а второй - принимающему складу (цеху) для оприходования ценностей. В случае отпуска материальных ценностей хозяйствам своего предприятия, расположенным за пределами его территории, или сторонним организациям накладную-требование выписывают на основании договоров, нарядов и других соответствующих документов. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй - получателю материалов. При отпуске материалов самовывозом накладную-требование, подписанную получателем, кладовщик передает в бухгалтерию для выписки расчетно-платежных документов, если запасы отпускались с последующей оплатой.

Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разработке и демонтаже зданий и сооружений (ф. № М-35) - применяется для оформления оприхода материальных запасов, полученных при разработке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ. Акт составляется в трех экземплярах комиссией, состоящей из представителей заказчика и подрядчика. Первый и второй экземпляры остаются у заказчика, третий - у подрядчика. Заказчик, в свою очередь, первый экземпляр акта прилагает к предъявленному счету-фактуре для оплаты подрядчику.

Учет материальных запасов на складах ведут материально ответственные лица либо, с их согласия, учетчики (операторы) в карточках учета материалов (ф. № М-17). На каждый номенклатурный номер запаса открывается отдельная карточка, которая из бухгалтерии на склад передается в полузаполненном виде.