Аудит затрат, включаемых в себестоимость продукции

Размещено на http://allbest.ru

Содержание

Введение

1. Теоретические основы организации учета, анализа и аудита при позаказном методе учета затрат

1.1 Сущность, характеристика и особенности применения позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости

1.2 Организация анализа позаказного метода учета затрат

1.3 Аудит при позаказном методе учета затрат

2. Учет расходов и калькулирование себестоимости

2.1 Организационная характеристика ОАО «НПК «Уралвагонзавод»

2.2 Учет и калькулирование себестоимости при позаказном методе учета затрат

2.3 Учет накладных расходов

3. Действующая практика построения анализа затрат на предприятии ОАО «НПК «Уралвагонзавод»

3.1 Анализ финансового состояния и результатов хозяйственной деятельности ОАО «НПК «Уралвагонзавод»

3.2 Анализ и аудит затрат по элементам и калькуляционным статьям

3.3 Анализ и аудит затрат и прибыли по отклонениям

3.4 Анализ и аудит затрат на рубль товарной продукции

Список нормативно-правовых актов и использованной литературы



Введение

Каждая организация (предприятие), прежде чем начать производство продукции, определяет, какую прибыль, какой доход оно сможет получить. Организация имеет возможность выбрать вариант учетной политики в части учета затрат. План счетов предлагает не одну, а несколько схем (методов) учета затрат на производстве. Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции. В разных организациях могут применяться различные схемы. Выбор того или иного варианта зависит от множества факторов, главными из которых считаются специфика деятельности предприятия, организационное построение, технологическая структура, организация управления. Немаловажное значение при этом имеет также целевая установка системы управления, способность и возможность служб организации обработать и эффективно использовать (сделать необходимые и полезные выводы, принять оперативные и стратегические решения), информацию, систематизируемую и накапливаемую бухгалтерским учетом.

Общепринятой классификации методов учета затрат и калькулирования пока не существует. Тем не менее их можно сгруппировать по трем признакам: по объектам учета затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперативности учета и контроля затратами. По объектам учета затрат выделяются попроцессный, попередельный и позаказный методы учета затрат. С точки зрения полноты учитываемых издержек возможно калькулирование полной или неполной себестоимости. В зависимости от оперативности учета и контроля затрат различают метод учета фактических и нормативных затрат.

Актуальность выбранной мною темы обусловлена тем, что прибыль организации (предприятия) зависит от двух показателей: цены продукции и затрат на ее производство. Цена продукции на рынке есть следствие взаимодействия спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования в условиях свободной конкуренции цена продукта не может брать выше или ниже по желанию производителя или покупателя, она выравнивается автоматически. Другое дело - затраты на производство продукции - издержки производства. В общем виде издержки производства и реализации (себестоимость продукции, работ, услуг) представляют собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива и энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Затраты могут вырастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых или материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом руководстве, но для того чтобы оперативно выявлять непроизводительные расходы труда и материалов и устранять причины перерасходов путем принятия оперативных управленческих решений, необходимо создание эффективной системы учета затрат.

Объектом исследования данной выпускной квалификационной работы выступает ОАО «Научно - производственная корпорация «Уралвагонзавод».

Предметом исследования является учет, анализ и аудит при по заказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости.

Цель данной ВКР: организация учета, анализа и аудита при по заказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости на примере ОАО НПК «Уралвагонзавод.»

Исходя из цели сформированы следующие задачи ВКР:

1. Раскрыть теоретические основы организация учета, анализа и аудита при по заказном методе учета затрат;

2. Проанализировать учет расходов и калькулирование себестоимости на примере ОАО «НПК «Уралвагонзавод»

3. Исследовать действующую практику построения анализа затрат на предприятии ОАО «НПК «Уралвагонзавод»

4. Разработать направления совершенствования учета расходов и калькулирования себестоимости для предприятия.

В первой главе данной ВКР раскрывается теоретический аспект позаказного метода калькулирования себестоимости продукции. Система позаказного учета и калькуляции себестоимости затрат применяется в тех производствах, где затраты материалов на технологические цели, основную заработную плату производственных рабочих и общепроизводственные расходы легко соотнести с выпуском конкретной продукции или выполнением каких-либо услуг.

Во второй главе представлен учет расходов и калькулирование себестоимости, организационная характеристика ОАО «НПК Уралвагонзавод» и калькулирование себестоимости при по заказном методе учета затрат.

В третьей главе рассмотрена действующая практика построения анализа затрат на предприятии ОАО «НПК «Уралвагонзавод»:

- анализ и аудит затрат по элементам и калькуляционным статьям;

- анализ и аудит затрат и прибыли по отклонениям;

- анализ и аудит затрат на рубль товарной продукции.

Глава четвертая посвящена направлениям совершенствования учета расходов и калькулирования себестоимости:

- предложения по совершенствованию бухгалтерского учета расходов и калькулирования себестоимости

- предложения по совершенствованию контроля над учетом расходов

аудит бухгалтерский затраты себестоимость



1. Теоретические основы организации учета, анализа и аудита при позаказном методе учета затрат

1.1 Сущность, характеристика и особенности применения позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости (job order cost accounting system) используется при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия. В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации производства. Такие предприятия организуются для изготовления изделий ограниченного потребления. Наиболее типичные заводы тяжелого машиностроения, создающие прокатные станы, экскаваторы больших мощностей, а также военно-промышленного комплекса, где преобладают механические процессы обработки, и производится не повторяющаяся или редко повторяющаяся продукция. Подобные предприятия характеризуются также: технологической специализацией рабочих мест и невозможностью постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами; применением универсального оборудования; большим удельным весом ручных сборочных и доводочных операций.

Важнейшими отличительными особенностями единичного типа производства являются:

- большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам

- технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами

- применение универсального оборудования и приспособлений

- большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций

- преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации.

Выпуск крупного заказа требует серьезных материальных, трудовых и иных затрат, но им, как правило, нельзя полностью загрузить производственные мощности предприятия. Поэтому оно одновременно может выполнять и другие заказы, изготавливать десятки различных по конструкции изделий, но каждое - в весьма ограниченном количестве.

Сферой применения позаказного метода учета являются также мелкосерийные промышленные предприятия. Серия - это некоторое количество одинаковых по конструкции изделий, запускаемых в производство одновременно или последовательно. Мелкосерийные предприятий загружают относительно большой и довольно разнообразной номенклатурой изделий (судо- и авиастроение, а также полиграфические предприятия, выпускающие продукцию сериями, количество которой определяется заказанным тиражом). В последние годы в нашей стране хорошо развиваются сферы услуг. При изготовлении мебели, ковров, пошиве одежды по индивидуальным заказам, ремонте автомобилей, часов, телевизоров и оказании прочих услуг мастерские, химчистки, ателье также используют позаказное калькулирование.

Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.

Объектом учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ, открываемый на индивидуально или мелкосерийно изготовляемо изделие, на отдельную работу, отдельную услугу. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество изделий.

До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. Себестоимость каждого заказа определяется после завершения работ по этому заказу. Другими словами, при этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих, общезаводские накладные расходы относят на каждый индивидуальный заказ или же на производственную партию продукции. Если заказ представлен единичным изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство нескольких изделий или их партии, то путем суммирования затрат получают себестоимость изготовления всей партии. Для определения себестоимости одного изделия общие производственные запасы делят на количество единиц продукции в партии.

Документооборот позаказного метода учета затрат.

Учет издержек по каждому заказу начинается с открытия заказа. Заказ открывается соответствующим бланком заказа или наряда на выполнение заказа. Этот документ хранится в бухгалтерии.

Форма наряд-заказа в зависимости от потребностей предприятия имеет различный вид. Базовой информацией, которая обычно содержится в заказе-наряде, является:

- дата начала заказа;

- тип заказа: для собственного потребления или привлекаемый со стороны, разовый или сводный;

- номер заказа - индивидуальный код, который отличает данный заказ от других, которые находятся в производстве;

- характеристика заказа - краткое описание работ по изготовлению заказа;

- количество производимой продукции;

- исполнитель - участок или цех, выполняющий работы;

- срок исполнения заказа;

- месяц, в котором учитываются (распределяются) издержки по заказу.

После того как заказ-наряд составлен, в бухгалтерию начинают поступать первичные документы на расход материалов, заработной платы, о потерях от брака, износе специальных приспособлений и инструментов, непосредственно связанных с производством данного заказа, т.е. о прямых издержках. В каждом документе проставляется код заказа.

В целях регистрации различных производственных затрат для учета незавершенного производства используют ведомость калькуляции затрат по заказу и видам работ. Для каждого заказа заводится отдельная ведомость (карточка), в которой группируется информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, относимым на этот заказ по мере его прохождения через процесс производства. В зависимости от потребностей компании форма ведомости может быть различной. Эта карточка может также включать сравнительные данные любой предварительной оценки, сделанной перед началом работы над заказом. Карточка заказа является ключевым учетным регистром в случае применения позаказного метода калькулирования себестоимости. Калькуляцию заказа производят по мере его окончания. До завершения всех работ по заказу затраты представляют собой незавершенное производство. Себестоимость законченного заказа определяют суммированием затрат.

Налоговым кодексом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиками. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Документально подтвержденными считаются расходы, подтвержденные документами, оформленными в установленном законодательством порядке.

В индивидуальном или мелкосерийном производстве калькулировать себестоимость удобнее всего позаказным методом. Об особенностях данного способа - в статье.

Определяем оптимальный способ калькулирования

Действительно, выбор метода калькулирования себестоимости зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры продукции.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют в индивидуальном и мелкосерийном производстве. Его использование возможно, если единица продукции (работ, услуг) обладает характерными свойствами, изготавливается в рамках одного небольшого заказа или отдельных партий, количество которых можно четко определить. Как правило, данный способ выбирают в случае, если материалы, полуфабрикаты, заработная плата производственных рабочих и прочие прямые затраты относительно легко могут быть распределены на выпуск конкретных изделий, выполнение работ или оказание услуг.

Чаще всего позаказный метод применяют в тяжелом машиностроении, судостроении, самолетостроении, строительстве, опытных (вспомогательных) производствах, НИОКР, в типографском и издательском деле, мебельной промышленности и др.

Объект калькулирования при данном методе - отдельный производственный заказ. Он выдается (открывается) на заранее известное количество изделий (продукции) и предназначен, как правило, для конкретного заказчика, потребителя, получателя. Непременное условие применения позаказного варианта - заведение на каждый заказ карточки регистрации. В ней отражают прямые и косвенные расходы, связанные с исполнением заказа (договора). По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывают и составляют отчетную калькуляцию. По выполненным заказам оформляют документы на приемку произведенной продукции (ведомости). Фактическая себестоимость изделий, изготавливаемых по заказу, определяется после его выполнения. До этого все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. То есть готовую продукцию выпускает только последний в цепочке цех. А затраты при позаказном методе формируют по каждому завершенному заказу, а не за промежуток времени. Себестоимость единицы продукции рассчитывают так: сумму затрат, накопленную по отдельному заказу, делят на количество продукции (работ, услуг), изготовленной в рамках данного заказа. Учет и анализ себестоимости промышленного предприятия наглядно представлен на рисунке 1.

Рисунок 1 - Учет и анализ себестоимости промышленного предприятия

Учет затрат. Затраты, которые собирают по каждому заказу, подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые расходы. Прямые затраты относятся непосредственно на изготавливаемую продукцию, выполняемые заказы, договоры, услуги и т. д. Состав сформированных на счете 20 прямых расходов зависит от вида деятельности, вида производства, его структуры и других факторов. При использовании данного метода на счете 20, как правило, открывают субсчета под определенные заказы, которым присваивают свой шифр. И на аналитических счетах последовательно нарастающим итогом собирают все фактические затраты. Внутри заказа расходы группируют по элементам затрат.

Обычно к основным статьям прямых расходов относят:

- сырье и материалы за минусом возвратных отходов;

- зарплату производственных рабочих или исполнителей проектов, а также страховые взносы, начисленные на нее;

- стоимость спецоборудования;

- услуги соисполнителей и субподрядчиков.

Прямые затраты по отдельным заказам бухгалтер учитывает на основании первичных документов, в которых также обязательно должен быть указан соответствующий шифр (заказ).

Данные по материальным затратам для калькулирования себестоимости берут из требований на отпуск материалов. Иногда для того, чтобы выделить материалы, которые используются при выполнении конкретного заказа (или же для определения заказа внутри завода), используют идентификационные бирки.

Для учета сумм по трудовым затратам можно использовать рабочие талоны, табели учета рабочего времени и ведомости начисления зарплаты. Эти формы должны содержать следующие показатели: дату совершения работы, описание производимой операции, количество отработанных часов и расценки за труд.

Косвенные расходы. Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на конкретный заказ, при данном методе учета относят к косвенным накладным затратам. Они составляют значительную часть расходов и подразделяются, как правило, на две группы: общепроизводственные (учитывают на счете 25) и общехозяйственные (отражают на счете 26). Их распределяют по заказам согласно принятой базе.

Таким образом, необходимо сначала выбрать базу для распределения (это может быть оплата труда производственного персонала, основные материалы при изготовлении этой партии продукции и т. д.). Затем рассчитать ставку распределения путем деления суммы косвенных затрат на величину базы распределения. И наконец, определить сумму косвенных затрат.

В бухгалтерском учете возможно два варианта калькулирования себестоимости продукции: по полной и неполной производственной себестоимости. В первом случае накладные расходы распределяют по заказам и списывают в конце месяца:

Дебет счета 20 Кредит счета 25 (26) - списаны общепроизводственные и общехозяйственные расходы на стоимость заказа.

При расчете неполной производственной себестоимости общехозяйственные расходы в конце месяца включают в себестоимость продаж:

Дебет счета 90 Кредит счета 26 - отражено списание общехозяйственных расходов.

Если же реализации в данном месяце не было, то общехозяйственные расходы относят на расходы будущих периодов:

Дебет счета 97 Кредит счета 26 - списаны общехозяйственные расходы. Второй вариант сближает бухгалтерский и налоговый учет.

В бухгалтерской учетной политике необходимо утвердить способ распределения накладных расходов. При его выборе лучше руководствоваться отраслевыми положениями (если они утверждены). Также там должен быть прописан порядок списания общехозяйственных расходов.

Достоинства и недостатки метода. Среди достоинств метода можно выделить то, что он предоставляет возможность сопоставления затрат между заказами. А это позволяет выявлять наиболее рентабельные. Среди недостатков - низкий уровень оперативного контроля над затратами. Ведь отдельные виды расходов не распределяются четко между заказами.

Пример. ООО «Дизайн» в сентябре месяце выпустило 20 комплектов штор и 30 покрывал. Прямые затраты на выпуск 20 комплектов штор составили 10 000 руб., а 30 покрывал - 7 500 руб. Косвенные расходы, сформированные по счету 26, за этот месяц составили 26 000 руб. Для удобства расчета предположим, что общество больше ничего в этом месяце не выпускало и «незавершенки» у него в работе нет. Определим полную производственную себестоимость продукции и распределим косвенные расходы двумя способами.

Вариант 1. За базу распределения примем прямые расходы. Тогда сумма косвенных затрат, учитываемая в себестоимости:

- штор - 14 857,14 руб. (26 000 Ч 10 000 : (10 000 + 7500));

- покрывал - 11 142,86 руб. (26 000 Ч 7500 / (10 000 + 7500)).

Себестоимость единицы продукции по видам равна:

- комплекта штор - 1242, 86 руб. ((10 000 руб. + 14 857,14 руб.) : 20 шт.);

- покрывала - 621,43 руб. ((7500 руб. + 11 142,86 руб.) : 30 шт.).

Вариант 2. Распределим косвенные расходы равномерно на единицу продукции.

Косвенные расходы, учитываемые в себестоимости:

- штор - 10 400 руб. (26 000 руб. Ч 20 шт. / (20 шт. + 30 шт.));

- покрывал - 15 600 руб. (26 000 руб. Ч 30 шт. / (20 шт. + 30 шт.)).

Себестоимость единицы продукции по видам составила:

- комплекта штор - 1020 руб. ((10 000 руб. + 10 400 руб.): 20 шт.);

- покрывала - 770 руб. ((7500 руб.+15 600 руб.) / 30 шт.).



1.2 Организация анализа позаказного метода учета затрат

Анализ - это оценка учетной и другой экономической информации путем изучения реально существующих связей и взаимосвязей между показателями.

Планируемые и фактически складывающиеся затраты на выполнение заказа никогда не совпадут, поэтому плановая и фактическая калькуляция также никогда не будут равны.

При улучшении качества используемого сырья, изменении технологии и технической оснащенности производства, совершенствовании объемов производства, превышении запланированного уровня объема производства продукции фактическая себестоимость будет ниже плановой.

При росте цен, перерасходе материальных ресурсов, невыполнении плановых показателей объема производства и увеличении доли накладных расходов в совокупных фактическая себестоимость превысит плановую.

Анализ себестоимости заказа является инструментом для разработки действенных мер по снижению затрат на производство продукции, основой принятия управленческих решений. Он должен содержать обобщенную информацию о плановых и фактических затратах для выполнения заказа (как в общей сумме, так и в разрезе элементов затрат), отклонениях и причинах, их вызвавших.

Преимущества позаказного метода калькулирования в том, что он позволяет:

- более точно определить затраты на конкретный заказ и, соответственно, его цену;

- оценить эффективность отдельных заказов, выявить наиболее прибыльные заказы, как в целом, так и по отдельным операциям в аналогичных заказах;

- осуществлять действенный контроль затрат по заказам путем расчета отклонений между плановыми (нормативными) и фактическими данными;

- сформировать базу для планирования производственных затрат и отпускных цен по будущим заказам.

Недостаток позаказного метода калькулирования заключается в том, что учет и исчисление себестоимости, контроль затрат ведутся по отдельным заказам, что требует значительной детализации и, следовательно, большой счетной работы.

Прямые затраты непосредственно относятся к конкретному объекту калькуляции (видам изделий или группам однородных изделий, работам, услугам) - это затраты сырья и материалов, заработной платы производственных рабочих, занятых изготовлением продукции, вместе с отчислениями на социальные нужды и другие затраты, которые можно отнести на себестоимость продукции на основании первичных документов.

На счете 20 «Основное производство» организуется аналитический учет по каждому заказу. Прямые материалы и прямой труд относятся непосредственно на конкретный вид работ, списываются и отражаются по дебету счета 20 «Основное производство», затраты, прямо не прослеживаемые, такие как заводские накладные расходы, относят на отдельные работы с использованием заданной ставки (распределения) накладных расходов.

Общепроизводственные расходы могут быть распределены по видам продукции только с помощью специальных искусственных методов. При их списании часто прибегают к использованию нормативных коэффициентов распределения общепроизводственных расходов (predetermined overhead rate), устанавливаемых для каждого подразделения или функционирующего объекта обычно на год.

Коэффициент рассчитывается в три этапа:

1. Составление годового бюджета, плана общепроизводственных расходов. Расчет прогнозируемой величины общепроизводственных расходов осуществляется на основе динамики затрат и предполагаемого объема производства. Эту операцию необходимо выполнить для каждого производственного подразделения на предстоящий отчетный период.

2. Выбор базы распределения общепроизводственных расходов. Для этого определяется связь между общепроизводственными расходами и объемом готовой продукции, используя какой-либо из измерителей производственной деятельности, например, число отработанных человеко-часов, сумма начисленной заработной платы производственных рабочих, количество машино-часов. Выбранная база должна наиболее тесно формализованным путем связывать общепроизводственные расходы с объемом выпущенной продукции.

3. Деление прогнозируемой на предстоящий период величины общепроизводственных расходов на прогнозируемый объем производства, выраженный в показателе выбранной базы распределения (часы, рубли). В результате этой операции получают нормативный коэффициент общепроизводственных расходов.

Затем общепроизводственные расходы относят на каждый вид продукции с использованием этого коэффициента, для чего фактическое значение показателя базы распределения умножают на нормативный коэффициент. Эта сумма добавляется к затратам материалов и начисленной оплаты труда производственных рабочих. В результате получают расчетную производственную себестоимость продукции, в которой только два элемента фактические - прямые материальные и прямые трудовые затраты, а общепроизводственные расходы списаны на основе нормативного коэффициента. Именно по этой расчетной производственной себестоимости отражают движение продукции по всем счетам бухгалтерского учета.

Организация учета накладных расходов при позаказном методе учета затрат следующая: накладные расходы связаны с организацией производства и управлением и включают в себя общехозяйственные затраты, а также затраты на управление производством, например заработную плату руководителей, специалистов и служащих, вместе с отчислениями на социальные нужды, расходы на перемещение, содержание вычислительного центра (ВЦ), пожарно-сторожевую охрану, отопление помещений и др.

По отношению к объему производства затраты делятся на переменные, условно-переменные и условно-постоянные.

Применение отнесенной ставки накладных расходов необходимо при сезонных колебаниях деловой активности, тогда можно вывести баллы, близкие по значениям показателям удельной себестоимости. Если же применить фактические величины накладных расходов, то в силу сезонного характера деловой активности месячные показатели удельной себестоимости могут получиться искаженными.

То, что один и тот же продукт в один месяц учитывается по одной ставке заводских накладных расходов, а во второй - по другой, не является логичным. Эта разница в ставках накладных расходов не отражает месячные, нормальные условия производства. Средняя месячная норма, определяемая расходами, исходя из годового объема производства, более точно, чем фактические месячные показатели, отражает типичный характер отношений между полными заводскими накладными расходами и объемом производства.

Степень готовности изделия, используемая для определения ставки заводских накладных расходов, в разных функциональных подразделениях разная. Это зависит от того, какой вид затрат наиболее соответствует действительности на данном производстве и какова, связанная с этим динамика затрат. В одном подразделении для определения коэффициента использования, целесообразно исходить из прямых трудозатрат в человеко-часах, в другом имеет смысл опираться на показатель в машино-часах как наиболее характерный для данного производства. Сравнение отнесенных накладных расходов с фактическими позволяет определить, в каких случаях в течение года на производственную себестоимость было отнесено слишком мало накладных расходов (недопоглощенные накладные расходы), а в каких слишком много (избыточно поглощенные заводские расходы).

Формулы недопоглощенных и избыточно поглощенных заводских накладных расходов выглядят следующим образом:

Недопоглощенные расходы = Отнесенные накладные расходы - Фактические накладные расходы.

Избыточно поглощенные расходы = Отнесенные накладные расходы - Фактические накладные расходы.

В конце года разница между фактически отнесенными накладными расходами и отнесенными накладными расходами, если она существует и несущественна, исчерпывается в себестоимости реализованной продукции. Если же эта разница существенна, то тогда затраты на незавершенное производство, себестоимость готовой и реализованной продукции на конец года корректируются, соответственно в единицах продукции или денежных единицах, пропорционально величине отклонения фактических накладных расходов от распределенных.

Пример. В цехах основного производства в организации выпускаются два изделия - А и Б. В качестве базы распределения выбрана заработная плата основных производственных рабочих. Сумма начисленной заработной платы за месяц основных производственных рабочих, выпускающих изделие А составила 200 тыс. руб., рабочих, выпускающих изделие Б, - 300 тыс. руб. Величина накладных расходов составила 400 тыс. руб. Требуется распределить накладные расходы пропорционально выбранной базе распределения.

Решение:

Рассчитывается коэффициент распределения накладных расходов (К)

К = 400/(200 + 300) = 0.8.

Величина накладных расходов, отнесенных на изделие А, составит:

Ка = 200 х 0,8 = 160 тыс. руб.

Величина накладных расходов, отнесенных на изделие Б, составит;

Кб = 300 х 0,8 = 240 тыс. руб.

Калькулирование затрат при позаказном методе учета затрат

Типичные записи в журнале при учете операций позаказной калькуляции затрат имеют следующий вид:

- отнести прямые затраты и прямой труд на продукт-заказ;

- отнести заводские накладные расходы на незавершенное производство по продукту-заказу;

- занести в учет фактические накладные расходы по заказу;

- переместить обработанные изделия по заказу;

- занести в учет продажу готовой продукции по заказу;

Можно также использовать калькуляцию по нормативным затратам в сочетании с позаказной калькуляцией. Калькуляция нормативных затрат является тем инструментом, который может дополнить позаказную калькуляцию. Позаказная калькуляция применяется тогда, когда определенными затратами предусматривается одной составной единицы продукции, или небольшой партии самостоятельных изделий. Единицы продукции индивидуализируются сообразно специфическим требованиям покупателей. Установление нормативных затрат может быть полезным при предварительном производстве расчетов по прямым материалам, нормативным заводским накладным расходам, прямому труду необходимым для выполнения каждого заказа. Это сочетание позволяет реально оценить степень риска при производстве, упростить работу менеджера и бухгалтера, сократить затраты времени при анализе конечных результатов деятельности предприятия на определенном отрезке времени.

При позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуляции не совпадает со временем составления периодической бухгалтерской отчетности.

При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам частичный выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства, т. е. допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства. К недостаткам данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции следует отнести также отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.

1.3 Аудит при заказном методе учета затрат

Цель аудита учета затрат на производство - установление обоснованности формирования и правильности учета издержек производства.

Задачами проверки учета затрат на производство являются:

- оценка обоснованности применяемого метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, методов распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов;

- подтверждение достоверности оформления и отражения в учете прямых и накладных (косвенных) расходов;

- подтверждение правильности включения в себестоимость отдельных видов затрат, в том числе нормируемых;

- оценка качества инвентаризаций незавершенного производства;

- арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета.

Источниками информации для проведения аудита учета затрат на производство продукции являются учетные регистры аналитического и синтетического учета: карточки (ведомости) по заказам; разработочные таблицы (по распределению заработной платы, отчислений ни социальные нужды, услуг вспомогательных производств, расчета амортизации основных средств); ведомости распределения общепроизводственных, общехозяйственных расходов, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования; листки-расшифровки, справки-расчеты о распределении расходов будущих периодов; акты (ведомости) по инвентаризации незавершенного производства; ведомость сводного учета затрат на производство; журналы-ордера, машинограммы по счетам 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 96, 97 и т. д., Главная книга и др.

Аудиторская проверка производственных затрат является трудоемким процессом, требующим от аудитора знания множества нормативных и инструктивных материалов, а также особенностей исчисления себестоимости продукции в отдельных отраслях и видах хозяйственной деятельности. Поэтому до начала документальной проверки аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его производственной деятельности.

Следует также проанализировать сильные и слабые стороны внутреннего контроля производства и затрат. Для этого целесообразно использовать специальные вопросы для проверки состояния системы внутреннего контроля:

- проверяются ли требования на материалы и табели учета рабочего времени после их подготовки специалистами подразделений;

- проводится ли предварительная нумерация накладных, лимитно-заборных карт, нарядов и др. и используется ли для выявления отсутствующих или фиктивных документов;

- проверяется ли соответствие данных первичных документов на отпуск материалов учету труда и производственных отчетов;

- установлены ли нормативные затраты и как регулярно осуществляется их пересмотр;

- соблюдается ли график документооборота по учету затрат на производство;

- проводится ли инвентаризация незавершенного производства;

- составляются ли и как контролируются сметы общепроизводственных, общехозяйственных расходов.

Вопросы для оценки системы бухгалтерского учета:

- правильно ли классифицируются затраты на производство по элементам и по статьям калькуляции;

- соответствует ли выбранный метод учета затрат на производство особенностям производства и как он соблюдается на практике;

- обеспечивает ли применяемая методика учета нормируемых расходов их правильное налогообложение;

- организован ли учет потерь от брака;

- установлены ли и как соблюдаются методы общепроизводственных и общехозяйственных расходов;

- разработана ли схема сводного учета затрат на производство;

- проверяются ли данные по сегментам затрат и данные сводного учета;

- отвечает ли учет затрат принципу «временной определенности фактов»;

- с какой периодичностью сверяются данные аналитического учета затрат на производство и т.д.

По результатам тестирования формируется программа проверки затрат на производство (таблица 1).



Таблица 1- Программа аудиторской проверки затрат на производство

На основе изучения учетной политики и особенностей производства на предприятии аудитор выясняет обоснованность применяемого на практике метода учета производственных затрат и варианта калькулирования продукции. При этом он должен помнить, что используемые методы учета затрат с точки зрения способа предварительного контроля делятся на нормативные и ненормативные.

К ненормативным методам учета затрат можно отнести:

- попередельный метод, применяемый в производствах, в которых сырье последовательно проходит несколько отдельных самостоятельных фаз обработки - переделов (металлургия, текстильная промышленность и др.). Затраты на изготовление продукции учитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам. В зависимости от особенностей предприятия используется полуфабрикатный или бесполуфабрикатный вариант метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;

- позаказный (пообъектный) метод, применяемый в индивидуальных и мелкосерийных производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом. Объектом учета и калькулирования является отдельный заказ, открываемый на определенное количество продукции. В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции;

- попроцессный метод, используемый на предприятиях отраслей, имеющих сравнительно непродолжительный технологический процесс выпуска однородной продукции, остатки незавершенного производства которой отсутствуют или незначительны (угольная, железорудная, нефтяная промышленность, электроэнергетика и др.). Себестоимость единицы продукции определяется, как правило, прямым методом, т.е. делением всех производственных затрат на количество произведенной продукции за период.

Нормативный метод учета затрат базируется на технически обоснованных нормах расхода рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции. Периодически плановые нормы должны пересматриваться с учетом эффективности от внедрения организационно-технических мероприятий. Используются плановые, нормативные и отчетные калькуляции. При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами выявляются внутрихозяйственные резервы, намечаются пути их рационального использования. Тем самым появляется возможность текущего и предварительного контроля, за издержками. Это способствует рациональному расходованию различных ресурсов, повышению эффективности работы предприятия.

Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактически использование элементов этого метода не осуществляется, аудитор фиксирует данное отклонение в рабочих документах и определяет его влияние на формирование себестоимости продукции. Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных документов.

При изучении затрат аудитору важно документально установить правильность исчисления себестоимости продукции. Первичные документы, подтверждающие учет каждого вида затрат, должны быть правильно оформлены и содержать все обязательные реквизиты.

Проверяя, обоснованно ли отнесены затраты на себестоимость продукции, аудитору необходимо знать, что они группируются по следующим элементам:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация основных средств;

- прочие затраты.

Порядок отнесения затрат на себестоимость продукции определен Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99), в котором подробно рассмотрено, какие затраты могут быть отнесены к себестоимости продукции.

Для целей налогообложения структура затрат установлена в главе 25 Налогового кодекса и несколько отлична от расходов, предусмотренных ПБУ.

В настоящее время Министерство финансов и Федеральная налоговая служба России ведут работу по гармонизации этого учета. В этой связи аудитор проводит проверку правильности учета затрат с позиции как бухгалтерского учета, так и налоговых требований.

Особую проблему составляет учет расходов, нормируемых для целей налогообложения. Например, суточные, выплачиваемые за дни нахождения работника в командировке, в состав бухгалтерских расходов включаются полностью, а в состав налоговых расходов - только по утвержденным нормативам. Некоторые бухгалтеры пытаются максимально сблизить данные бухгалтерского и налогового учета для упрощения своей работы, поэтому в нарушение правил бухгалтерского учета в состав бухгалтерских расходов относят только ту же сумму, что принимается для целей налогообложения, а сумму сверх норматива относят за счет чистой прибыли организации. Такой подход является типичной ошибкой ведения бухгалтерского учета, так как искажает данные о реальной величине и структуре затрат.

Аудитор должен выяснить правильность разграничения производственных затрат по отчетным периодам; соблюдение выбранного метода и точность оценки материальных ресурсов, списываемых на затраты производства; правильность включения в себестоимость амортизации основных средств и других видов расходов, в том числе связанных с управлением производством; обоснованность распределения общепроизводственных расходов по объектам калькуляции; организацию учета возвратных отходов и брака; правильность применяемой корреспонденции счетов и др.

В ходе аудита проверяется также состояние учета незавершенного производства, своевременность и правильность его инвентаризации и оценки, безошибочность отражения результатов инвентаризации в учете. Прежде всего, аудитор анализирует периодичность и порядок проведения инвентаризаций незавершенного производства, изучает представленные инвентаризационные и сличительные ведомости. Если в представленных документах не выявлены отклонения, то возможен вывод о формальном характере инвентаризаций или о хорошей организации оперативного и бухгалтерского учета полуфабрикатов собственного производства.

Для подтверждения своего мнения аудитор может провести выборочную инвентаризацию незавершенного производства. Однако использование такой процедуры контроля возможно, если на предприятии применяется полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство. Только в рамках этого варианта учета формируются показатели, отражающие движение незавершенного производства на всех этапах изготовления продукции. Номенклатура проверяемых полуфабрикатов определяется с учетом технологических особенностей производства. Как правило, проверяются наиболее дорогостоящие полуфабрикаты. Если в ходе выборочной проверки выявлены значительные отклонения (например, свыше 10% от проверяемой номенклатуры), то можно сделать вывод о формальном характере проводимых инвентаризаций. Если же выборочная инвентаризация незавершенного производства не выявит отклонений, то подтверждаются объемы незавершенного производства, указанные в данных оперативного учета движения полуфабрикатов собственного производства или аналитического учета.

Подтверждая достоверность оценки незавершенного производства, аудитор проверяет правильность применяемых норм (если такие установлены на предприятии) и осуществляет арифметический контроль рассчитываемых показателей. При этом следует учитывать, что на предприятиях с индивидуальным и мелкосерийным производством, применяющих позаказный метод учета затрат, стоимость незавершенного производства определяется затратами на незаконченные заказы. В крупносерийных и массовых производствах стоимость незавершенного производства складывается из суммы прямых затрат (материалы и основная заработная плата), исчисляемых по нормам по каждому калькуляционному объекту (изделию, детали и т.д.), и суммы прочих (косвенных) затрат, определяемых в процентах к прямым затратам.

Аудитору следует внимательно проанализировать состав и распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов, которые учитываются соответственно на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Накопленные на данных счетах суммы могут списываться непосредственно в дебет счета 90 «Продажи» (метод формирования частичной себестоимости продукции) либо включаться в себестоимость продукции (метод формирования полной себестоимости продукции). В последнем случае, как правило, используются следующие базы для распределения накладных расходов:

- сумма прямых расходов материалов;

- сумма расходов на заработную плату;

- сумма прямых расходов материалов и на заработную плату;

- сумма всех прямых расходов.

Реже в качестве базы распределения используется показатель выручки от реализации (реализация каждого продукта должна быть стабильной), торговая площадь и т.д. Ограничений на выбор базы распределения нет, главное, она должна быть экономически обоснованной.

Аудитор подтверждает также правильность распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов в соответствии с положениями учетной политики.

В первую очередь на основании первичных документов нужно проверить правильность распределения по конкретным счетам расходов на отопление, освещение, содержание и аренду помещений, заработную плату административно-управленческого персонала подразделений и предприятия в целом и начислений на нее, расходов на оплату информационных, консультативных и аудиторских услуг, компенсации за использование личных автомобилей в служебных целях и т.п.

Значительная доля перечисленных расходов приходится на оплату коммунальных услуг. Изучая первичные документы и знакомясь с организацией на предприятии учета расхода тепловой, электрической энергии, аудитор должен установить обоснованность списания таких затрат на производственные и непроизводственные нужды. Оправданность включения расходов на оплату услуг консультантов и аудиторов, на участие работников предприятия в различных учебных семинарах в издержки устанавливается аудитором путем изучения содержания заключенных договоров, актов сдачи-приемки выполненных работ и др.

Оценка правильности исчисления себестоимости продукции выполняется путем арифметического контроля данных ведомости сводного учета затрат. Причем при нормативном методе учета затрат себестоимость продукции определяется как алгебраическая сумма нормативной себестоимости, учтенных изменений норм и учтенных отклонений от норм. При ненормативных методах себестоимость исчисляется как сумма остатка незавершенного производства на начало месяца и затрат за месяц минус остаток незавершенного производства на конец месяца.

Выявленные в ходе проверки отклонения фиксируются в рабочих документах аудитора.

Типичные ошибки, выявляемые при аудите учета затрат на производство:

- неправильное отражение в учете нормируемых расходов;

- неправильная оценка остатков незавершенного производства;

- неправильное разграничение расходов по отчетным периодам;

- несоответствие применяемого метода учета затрат методу, зафиксированному в учетной политике;

- необоснованное включение в себестоимость отдельных видов затрат.

Главная задача при использовании позаказного метода - повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат по всем операциям и работам осуществляемым при выполнении заказов.

В данной главе были изучены вопросы, касающиеся позаказного метода учета затрат и калькуляции себестоимости продукции. Рассмотрены теоретические основы позаказного метода учета затрат. Указана нормативная база, регламентирующая порядок учета затрат.

Рассмотрена действующая практика организации позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Раскрыты вопросы организации учета прямых затрат при позаказном методе учета затрат.



2. Учет расходов и калькулирование себестоимости

2.1 Организационная характеристика ОАО «НПК «Уралвагонзавод»

Уралвагонзавод ведет свою историю с 1931 года, когда началось его строительство в системе Урало-Кузбасского военно-промышленного центра. 11 октября 1936 года с конвейера сошли первые большегрузные вагоны. Только за предвоенный период Уралвагонзавод изготовил 35 400 платформ, полувагонов (гондол), крытых вагонов. Это в два раза больше, чем выпустили все вагоностроительные предприятия СССР за годы первой и второй пятилеток. В августе 1941 г. по решению Государственного комитета обороны на базе Уралвагонзавода и 12 эвакуированных предприятий был создан Уральский танковый завод № 183 им. Коминтерна. Всего за 2 месяца производство было перестроено на выпуск военной продукции. Практически каждый третий танк, принявший участие в боевых действиях, сошел с конвейера Уральского танкового завода. Всего за годы войны на площадях УТЗ было собрано 25 тысяч боевых машин. Это больше, чем на всех заводах Германии (23 тыс. танков), вместе взятых.

За вклад в победу коллектив УТЗ № 183 им. Коминтерна был награждён орденами Трудового Красного Знамени (1942), Красного Знамени (1943), Отечественной войны 1 степени (1945). В 1944 г. танковое КБ награждено орденом Ленина.

ОАО «НПК «Уралвагонзавод» расположен в Дзержинском районе города Нижний Тагил, адрес предприятия: Восточное шоссе, 28. По занимаемой площади завод является самым крупным в мире, поэтому занесен в «Книгу рекордов Гиннеса». Общая площадь зданий завода составляет 1,36 млн. кв. м., а количество оборудования более 30 тыс. ед. Среднесписочная численность работающих в ОАО «НПК «Уралвагонзавод» составила в 2011 году - 29 041 человек, в 2012 году - 30 968 человек.

Устав предприятия гласит, что оно создано в целях удовлетворения общественных потребностей в результатах его деятельности и с целью получения прибыли. Для достижения целей ОАО «НПК «Уралвагонзавод» осуществляет в установленном законодательством РФ порядке следующие виды деятельности:

- производство грузовых вагонов и полувагонов для МПС РФ, СНГ и др. стран ближнего и дальнего зарубежья;

- производство бронетанковой техники;