Бухгалтерский учет и аудит кредиторской задолженности

Казахстанский ученый Дюсембаев К. Ш. в своей работе «Аудит и анализ в системе управления финансами» отмечает, что общими вопросами, подлежащими проверке при проведении аудита расчетов с бюджетом, являются:

полнота и правильность определения налогооблагаемой базы;

правильность применения ставок налогов и других платежей, а также арифметических подсчетов при начислении платежей;

-законность и обоснованность произведенных вычет и применения льгот при уплате налогов;

-полнота и своевременность уплаты платежей в бюджет;

-правильность составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате платежей;

-правильность составления и своевременность представления в налоговую инспекцию форм отчетности по видам платежей;

-правильность ведения аналитического и синтетического учета записям в Главной книге и балансе субъекта;

-состояние внутреннего контроля расчетов с бюджетом.

В разделе «Текущие обязательства» баланса на ТОО «ВИЗИТ» выделена самостоятельная статья «Задолженность по налогам». Чтобы установить ее достоверность, необходимо данные этой статьи сопоставить с данными Главной книги по счетам 631 «Корпоративный подоходный налог к выплате», 633 «Налог на добавленную стоимость» и 634-639 «Прочие», которые предназначены для обобщения информации о текущей кредиторской задолженности субъекта бюджету по выплачиваемым налогам.

При проведении аудиторской проверки на ТОО «ВИЗИТ» необходимо проверить правильность определения налогооблагаемой базы и применения ставок налогов.

В ходе аудиторской проверки выявляются ошибки, связанные с формированием величины налогооблагаемого дохода. Применение принципа начисления при определении дохода от реализации товаров, работ или услуг нередко создает необходимость в корректировках начисленного дохода. Такая корректировка необходима в случае, если отгруженные товары были возвращены покупателем по причине несоответствия качества товаров.

В этом случае корректировке будет подлежать не только сумма дебиторской задолженности, но и сумма дохода, определенная по методу начисления в соответствии с Кодексом РК «О налогах…».

В ходе аудита по расчетам с бюджетом на ТОО «ВИЗИТ» аудитор не выявил особых нарушений при формировании налогооблагаемой базы. Несмотря на то, что в регистрах бухгалтерского учета безвозмездная передача ТМЗ, списание или ликвидация не полностью амортизированных основных средств отражается на счетах 8 раздела ТПС, без отражения такой операции на счетах 7 раздела, при исчислении налогооблагаемого дохода такую операцию следует отразить как доход.

На практике имеют место случаи неверного исчисления амортизации в налоговых целях.

Так, начисление амортизации по бухгалтерскому учету производится от первоначальной стоимости основных средств в то время, когда базой начисления амортизации в налоговых целях является остаточная стоимость основных средств, исчисленная на конец предыдущего года.

Кроме того, при формировании базы исчисления амортизационных отчислений нередко забывают об отражении сумм от реализации основных средств в то время, когда такие операции находят отражение, как при формировании дохода, так и вычетов.

Все выше перечисленные ошибки, связанные с формированием величины налогооблагаемого дохода, приводят к искажению величины налогооблагаемого дохода, что в свою очередь приводит к изменению корпоративного подоходного налога. Поэтому, рекомендуем бухгалтерам при совершении этих ошибок своевременно их находить, т. к. согласно п. 1 ст. 71 Кодекса РК «О налогах…» налогоплательщик вправе самостоятельно исправить ошибки, допущенные им при учете объекта налогообложения, исчислении и уплате налога, и в установленном законодательством порядке внести изменения и дополнения в налоговую отчетность.

На ТОО «ВИЗИТ» начисление амортизации в налоговых целях проводится правильно, база для исчисления амортизационных отчислений производится в соответствии с законодательством.

Аудитору также необходимо проверить правильность начисления и уплаты налогов, исчисляемых от фонда оплаты труда. Согласно Кодекса РК «О налогах…» из заработной платы могут бать произведены следующие удержания:

индивидуальный подоходный налог;

отчисления в накопительный пенсионный фонд;

погашения задолженности по выданным авансам и переплатам;

погашение задолженности по подотчетным суммам;

оплата коммунальных услуг и оплата за детские учреждения;

возмещение материального ущерба;

по исполнительным листам и другие удержания, которые могут быть удержаны только с согласия работника.

Наиболее часто встречающимися ошибками при исчислении индивидуального подоходного налога с физических лиц являются:

неверное отражение в бухгалтерском учете операций при выплате заработной платы в натуральном выражении, что ведет к занижению дохода и налога на добавленную стоимость;

неправомерное включение в налогооблагаемую базу материальной помощи, компенсаций, полученных за счет средств профсоюзного бюджета, т. к. профсоюзный бюджет формируется из отчислений от заработной платы, с которой уже был удержан подоходный налог с физических лиц;

начисление заработной платы по трудовым договорам производится позже даты ее выдачи, а также не производятся отчисления в пенсионные фонды и не начисляется социальный налог.

Пенсионные взносы в накопительные пенсионные фонды производятся в соответствии с постановлением Правительства Республики Казахстан от 15 марта 1999 года № 245 «Об утверждении Правил начисления, удержания и перечисления обязательных пенсионных взносов в накопительные пенсионные фонды» с изменениями и дополнениями.

Юридические лица обязаны ежемесячно удерживать из доходов работников обязательные пенсионные взносы в размере, установленном постановлением Правительства РК от 15 марта 2009 года № 245 и перечислять их в накопительные пенсионные фонды одновременно с выплатой доходов.

Несвоевременное перечисление пенсионных взносов в накопительные пенсионные фонды приводит к начислению пени в пользу вкладчиков, перечисляемого также, как и пенсионные взносы, в электронном виде формата МТ - 1О2. Основной причиной несвоевременного перечисления отчислений является отсутствие у работников Социальных индивидуальных кодов (СИК), которые должны оформляться бухгалтером в отделении ГЦВП на основании удостоверения личности и присвоенного РНН. [18]

Проверив расчеты с бюджетом по подоходному налогу, он проверяет правильность и своевременность уплаты платежей в бюджет по другим общегосударственным налогам: налогу на добавленную стоимость, акцизам и др. платежи. Особое внимание уделяется проверке правильности налогообложения хозяйствующих субъектов такими основными местными налогами, как земельный налог, налог на имущество и налог на транспортные средства.

Практика показала, что при исчислении налога на имущество работниками финансовых служб предприятий допускаются ошибки:

включение в облагаемую базу стоимости транспортных средств. Основанием для включения остаточной стоимости транспортных средств налогоплательщиком служит то, что при сдаче Декларации по налогу на имущество работники налоговой службы сверяют остаточную стоимость амортизируемых активов с данными баланса;

несмотря на то, что законодательством определена база для исчисления налога на имущество как остаточная стоимость амортизируемых активов, в ряде случаев налог на имущество предприятием исчисляется от первоначальной стоимости, т. е. по стоимости фактически произведенных затрат по возведению или приобретению

В ходе проведенного аудита расчетов с бюджетом на ТОО «ВИЗИТ» аудитор вынес свое мнение, что состояние расчетов с бюджетом удовлетворительной. Общая сумма налогов, подлежащих перечислению в бюджет по состоянию на 1 января 2013 года составляет 1257067 тенге, вместе с тем имеет место переплата по отдельным налогам на эту дату в сумме 207156 тенге. Состояние расчетов с бюджетом по видам налогов приведена ниже:



Таблица 1.Состояние расчетов с бюджетом по видам налогов на ТОО «ВИЗИТ»

Балансовые счета	Состояние счетов на 1 января 2012 года
Код	Наименование	Дт	Кт
639	Расчеты по охране окружающей среды		20361
631	Подоходный налог с юридических лиц		475000
634	Подоходный налог с физических лиц		37309
633	Налог на добавленную стоимость		240429
637	Налог на имущество	45156
636	Земельный налог	9210
639	Оплата за воду	43491
639	Оплата за роялти	30933
639	Оплата за бонус	10763
686	Обязательные пенсионные взносы		352297
635	Социальный налог		331670
686	Социальное страхование 1,5 %	67602

Как видно из приведенных данных на указанную выше дату имеется переплата по фонду социального страхования в сумме 67602 тенге, числящихся на балансе организации с прошлых лет.

На основании выше изложенного аудитор порекомендовал произвести зачет переплат по фонду Государственного социального страхования в счет социального налога.

Особого внимания при аудите обязательств заслуживает статья «Прочая кредиторская задолженность». В первую очередь необходимо сопоставить остатки по счетам 681 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 683 «Арендные обязательства», 684 «Вознаграждение к оплате», 687 «Прочие» подраздела 68 «Прочая кредиторская задолженность» с данными, показанными в Главной книге, а также с данными журнала-ордера № 9 по кредиту счетов 683 «Арендные обязательства», 684 «Вознаграждение к оплате» и 687 «Прочие» подраздела 68, журнала-ордера № 10 по кредиту счетов подраздела 68 «Прочая кредиторская задолженность и начисления» и счета 681 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Особо тщательно аудитор должен проверять расчеты с персоналом по оплате труда. При проверке расчетов с персоналом по оплате труда на ТОО «ВИЗИТ» аудитор должен установить: какие формы и системы оплаты труда используются в данной организации (повременная, сдельная, аккордная), имеются ли внутренне положение об оплате труда работников и коллективный трудовой договор; списочный и среднесписочный состав работников, принятых на работу со дня зачисления; кто ведет учет расчетов с персоналом по оплате труда (должность, образование, бухгалтерский стаж); какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка, кому он подчиняется, кто проверяет качество работы.

Далее необходимо проверить: подлинность первичных документов, их соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы, наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, нет ли в документах не оговоренных исправлений и подчисток.

Учет личного состава работников на ТОО «ВИЗИТ» ведет отдел кадров или специально назначенное лицо. На каждого принятого на работу на ТОО «ВИЗИТ» (постоянно, временно, сезонно) заполняется личная карточка и ему присваивается табельный номер. На основании приказов или распоряжений руководителя субъекта бухгалтер открывает на каждого работника лицевой счет. В нем указываются справочные данные работника и накапливаются все сведения о начисленных суммах и удержаниях.

Данные о начисленных суммах и удержаниях из лицевых счетов переносятся в расчетно-платежную ведомость, где они суммируются по всем работникам. На основании этой ведомости производится запись на счете 681 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аудитор должен проверить соответствие остатков по счету 681 журналу-ордеру № 10 и Главной книги. Проверке подвергаются табеля учета рабочего времени по месту работы; учетные листы целодневных и внутрисменных простоев; наряды на сдельную работу; путевые листы грузового автомобиля; расчеты по заработной плате; ведомости прочих доплат и удержаний и другие - при различных формах организации труда и его оплаты.

Необходимо также установить, нет ли повторного начисления сумм по ранее оплачиваемым первичным документам (табелям, нарядам, накопительным учетным листам и разовым документам). При проверке данного объекта следует обратить особое внимание на расчеты по оплате труда с работниками, которые приняты на работу по договорам подряда, трудовым договорам и др. Часто такие договоры оформляются задним числом (носят фиктивный характер), а поэтому необходимо установить, за что и за какую работу или объем выполненной работы начислена заработная плата. Какими документами подтверждается объем выполненной работы, размеры начисленной оплаты труда. Путем пересчета и прослеживания определить: нет ли в первичных документах и расчетно-платежных ведомостях (лицевых счетах) арифметических ошибок; начисляется ли заработная плата административно-управленческому персоналу и ИТР согласно штатному расписанию и контрактам, заключенными с ними; правильность применения тарифных ставок, расценок, разрядов и других параметров при начислении заработной платы; имеются ли факты включения в издержки производства (обращения) расходов по оплате труда работников, занятых в других видах деятельности (в обслуживающей и социально-культурной сфере); размер расходов организации по оплате труда, отраженных в составе производственных затрат или издержек обращения и правильность отнесения этих расходов к фонду оплаты труда.

Как отмечает в своей работе Подольский В. И. «Аудит» (Москва2007, стр 240), следует проверить также правильность обобщения и группировки данных по учету труда. Так, суммы начисленной заработной платы, отраженные в первичных документах, в дальнейшем учетном процессе должны быть накоплены и сгруппированы по двум направлениям: во-первых, по каждому работнику хозяйства для расчетов по оплате труда и, во-вторых, по объектам учета затрат для удержания в затратах производства.

Источниками информации для такой проверки являются: табель учета рабочего времени; расчет начисления заработной платы; наряд на сдельную работу; расчет по заработной плате (оплате труда) и др.

При проверке необходимо выяснить правильность удержаний из заработной платы, прежде всего подоходного налога, взносов в Пенсионный фонд, алиментов, а также обоснованность расчетов с депонентами. Удержания по исполнительным листам производятся только при наличии этих листов на основании личного заявления работников.

Особо следует проверить начисление оплаты труда по трудодням и выдачу работникам натуроплаты. Здесь часто допускаются ошибки и злоупотребления, т. е. зачастую в счет «оплаты труда» выдают неучтенную продукцию, чтобы уйти от обязательных взносов в пенсионные фонды. Следует помнить, что трудодни не освобождают от обязательных отчислений во внебюджетные фонды, трудодни также в конечном счете должны быть отражены в денежном исчислении.

Проверке подвергается выдача средств работникам из кассы, с расчетного счета, в виде натуроплаты, при необходимости по фамилиям, так как здесь часто встречаются начисления и выдачи, минуя счета отчисления от заработной платы с целью уклонения от обязательных взносов в пенсионные фонды и налогообложения.

Рекомендуется составлять реестр всех выданных выплат сторонним работникам и проверить: наличие трудовых соглашений, договоров подряда или других договоров гражданско-правового характера. Следующим этапом проверки является контроль обоснованности и правильности начисления премий, надбавок, доплат и т. д.

Особое внимание аудитора требует проверка: своевременности погашения сумм ранее выданных работнику авансов и переплат; правильность удержания из заработной платы задолженности по подотчетным суммам и по возмещению материального ущерба, а также за товары, купленные в кредит, за полученный заем и т. д.

Следует помнить, что общая сумма всех удержаний из заработной платы работника не должна превышать 50 % месячного заработка. Необходимо также убедиться в правильности организации и ведения аналитического и синтетического учета, заполнения форм бухгалтерской отчетности по фонду оплаты труда.

В ходе аудита фонда оплаты труда аудитор установил, что общая сумма начислений фонда оплаты труда за 2003 год на ТОО «ВИЗИТ» составляет 17435657 тенге, в том числе заработная плата работников административно-управленческого персонала - 6056020 и остальных работников 11379636 тенге, составляющих соответственно 35 и 65 % от общей суммы начислений за год.

Общая сумма расхода этого фонда за год составляла 17544273 тенге, в том числе выплата заработной платы работникам - 13606753 тенге или 77,5 % от общей суммы расходов и удержаний за год. Остаток фонда оплаты труда, подлежащий выплате работникам по состоянию на 1-е января 2012 года составляет 634852 тенге.

Налогооблагаемый фонд оплаты труда на ТОО «ВИЗИТ», от которого произведены начисления социального налога составил за год - 15419731 тенге или 88 % от общего фонда оплаты труда. Отчисления указанного налога в установленном размере за 2008 год - 26 %, что составил за год 4009128 тенге, фактически было начислено 4016408 тенге, причем в первом квартале года недоначислено - 2080 тенге, а в четвертом излишне было начислено - 9360 тенге, то есть в целом за год излишне начислено (9360-2080) = 7280 тенге.

Также аудитором на ТОО «ВИЗИТ» был произведен анализ фонда оплаты труда. По результатам анализа за год установлено следующее: средняя численность работников по состоянию на 1-е января 2008 года составляет 112 человек, в том числе работники административно-управленческого персонала 25 и остальные работники 87 единиц, составляющих 22 и 78 %. Среднемесячная зарплата одного работника в целом по предприятию в 2008 году составила 12963тн, а в 2008 году - 12973тн, то есть возросла только на 10 тенге. Среднемесячная заработная плата одного работника административно-управленческого персонала в 2008 году по сравнению с прошлым 2002-м годом снижена на 4061 тенге и составила 20187 тенге. Этот показатель по остальным работникам за этот период возрос на 862 тенге и составил 10900 тенге. Как видно из приведенных данных среднемесячная заработная плата одного работника в целом по предприятию в 2008 году по сравнению с соответствующим периодом прошлого 2008 года осталась прежней, причем средняя численность работников как в целом по предприятию, так и в разрезе категорий снизилась на 10 единиц. [19]

В ходе аудита аудитор установил, что на ТОО «ВИЗИТ» штатного расписания работников общества на 2011 и 2012 годы с подразделением работников на категории нет, имеется так называемый «Расстановочный штат», данные которого не позволяют произвести анализ фонда оплаты труда за определенный период. Поэтому мы рекомендуем ТОО «ВИЗИТ» составить штатное расписание работников.

Проверив учет оплаты труда на ТОО «ВИЗИТ» аудитор установил, что:

все первичные документы по оплате труда соответствуют требованиям законодательства;

начисление и выплату зарплаты производят в документах, строго установленных законодательством;

с каждым работником заключен трудовой договор;

во всех документах отсутствуют неоговоренные исправления и подчистки.

3.2 Анализ кредиторской задолженности

Как отмечает в своей работе Шеремет А.Д. „Методика финансового анализа“ (Москва 1992), в финансовом анализе важное место занимает анализ дебиторской и кредиторской задолженности, под которой подразумевается не только задолженность поставщикам, но и кредиты, займы, расчеты с бюждетом и прочие пассивы. Зеркальным отражением работы с дебиторскими счетами является работа с кредиторскими счетами, по которым следует своевременно и в необходимом размере осуществлять денежные выплаты другим предприятиям.

С одной стороны бухгалтер компании часто показывает задержки и „размазывания во времени“ денежных выплат, демонстрируя сохранение или даже увеличение доходов. Но в действительсти эти невыплаченные суммы должны отражаться на счетах „к выплате“, то есть как накопление кредиторских долгов. Это, конечно, создает проблемы с предприятиями - поставщиками, банками и с другими кредиторами.

Значительные суммы кредиторской задолжености крайне отрицательно сказываются на платежеспособности предприятия и ликвидности баланса. Применение методов финансового анализа позволяет достаточно полно раскрыть влияние кредиторской задолженности на финансовое состояние предприятия.

Одним из важнейших показателей, характеризирующих эффективность управления кредиторской задолженностью, является коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности (Кокз). Он определяется отношением выручки от реализации продукции (В) к среднему размеру за рассматриваемый период кредиторской задолженности (Кз): Кокз = В : Кз. Длительность оборота кредиторской задолженности (Дкз) расчитывается делением количества дней в периоде, обычно за год, (Кдп) на коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности (Кокз):

Дкз = Кдп : Кокз.

При планировании кредиторской задолженности необходимо рассчитывать длительность оборота кредиторской задолженности по месяцам. Рассмотрим эти действия по данным первого квартала 2008 года (табл. 1)

Таблица 2 Оборачиваемость кредиторской задолженности на предприятии ТОО «ВИЗИТ» за 2012г.

Показатели	январь	Февраль	март	за год
Выручка тыс. тенге (В)	400	850	1100	199080
Кредиторская задолженность тыс. тенге (Кз)	350	400	380	15110
Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности Кокз = В/Кз	1,14	2,12	2,89	13,1
Число дней от начала планового периода (Чд)	31	59=31+28	90=31+28+31	360
Период оборота кредиторской задолженности Дкз =Чд/Кокз	27	28	31	27

По этой таблице, бухгалтер-аналитик осуществляет непрерывный мониторинг кредиторских счетов по месяцам или за более короткие периоды времени. Сравнивая месячные данные со среднегодовыми показателями кредиторской задолженности, можно быстро и оперативно принимать решения по улучшению позиций с кредиторскими долгами внутри года, квартала или месяца.

Выручка от реализации составила за январь 400 тыс. тенге, в феврале - 850 тыс. тенге, в марте - 1100 тыс. тенге.

По нашим данным оборачиваемость кредиторской задолженности очень маленькая и за три месяца составила 1,14; 2,12; 2,89 раз, такое состояние характеризуется большим сроком погашения задолженности за три месяца соответственно 27, 28 и 31 день. Причиной этого является недостаток денежных средств для своевременного и полного погашения задолженности.

Для эффективного управления кредиторскими долгами полезно проводить их анализ по временным диапазонам. Также важно проанализировать размер кредиторской задолженности за несколько лет. Это можно сделать из представленной ниже диаграммы (диаграмма 1).

Состав кредиторской задолженности на ТОО «ВИЗИТ» за 20012 г. (в тенге)

Диаграмма 1

Таблица 3 Расчеты ТОО «Визит»

	2008 год	2008 год
Займы от внебанковских учреждений	17857331	7149893
Расчеты с поставщиками и подрядчиками	7269453,1	12273365
Авансы, полученные под выполнение работ	102000	67700
Прочие начисленные расходы	28491	14469
Прочая кредиторская задолженность	540510,01	90557
Проценты к оплате	1644508	14469
Расчеты персоналом по оплате труда	670015	792966

Из диаграммы видно, что наибольший размер в кредиторской задолженности за 2012 г. занимает задолженность по ссудам. ТОО «ВИЗИТ» получило ссуду от ТОО «Интеграция» в сумме 15473340 тенге и от работников ТОО «ВИЗИТ» в сумме 2383991 тенге, всего 17857331 тенге. На втором месте стоят расчеты с поставщиками и подрядчиками в размере 7269453,1 тенге. Отсюда можно сделать вывод о том, что на ТОО «ВИЗИТ» не хватает собственных средств и используется большое количество заемных средств в виде ссуд от внебанковских учреждений.

Также по диаграмме можно сделать вывод о том, что в 2008г. по сравнению с 2003 годом задолженность по кредитам от внебанковских учреждений снизилась с 17857331 тенге до 7149893 тенге соответственно, что видно по нашей диаграмме и сопутствующей ей сравнительной таблице. Но задолженность перед поставщиками наоборот возросла с 7269453 тенге в 2008 г. до 12273365 тенге в 2008 г. Это говорит о том, что ТОО «ВИЗИТ» приобретает большое количество сырья без своевременной оплаты.

В целом же можно сказать, что кредиторская задолженность на ТОО «ВИЗИТ» снизилась и имеет понижающую тенденцию.

В составе кредиторской задолженности ТОО «ВИЗИТ» числятся долги со дня возникновения, которых прошло 2,3 и более года. В соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан задолженность со дня возникновения, которой прошло 3 года признается сомнительной, а сроки давности установлены в три года. Состояние кредиторской задолженности по срокам давности приведено ниже в таблице 4.

Таблица 4 Состояние просроченной кредиторской задолженности на ТОО «ВИЗИТ» за 2012 г.

Кредиты
Показатели	До года	2 года	3 года	Более 3-х лет	ВСЕГО
1	2	3	4	5	6
СУММА %	11034477,28 37,54	477946,06 1,62	- -	17876846,95 60,84	29389270,29 100

Из этой таблицы видно, что кредиторская задолженность со сроками давности 2 и более 3-х лет составляет 17876846,95 тенге или 60,84 % от общей суммы этой задолженности. Как было отмечено выше большую часть задолженности занимает задолженность по ссудам.

В таблице 3 дан анализ состояния кредиторской задолженности ТОО «ВИЗИТ» за 2004 г.

Таблица 5 Анализ состояния кредиторской задолженности на ТОО «ВИЗИТ» за 2008 г.

показатели	Состояние на 1 января 2011 г.	В том числе по срокам давности
		До года	2 года	Более 3-х лет	Удельный вес в %
1. Займы внебанковских учреждений	7149893			7149893	33,8
2. Кредиторская задолженность в т.ч.
- авансы, полученные под выполненных работ	67700	67700			0,32
- по оплате труда	792966	792966			3,75
- расчеты с поставщиками и подрядчиками	12273365	12273365			58,0
- проценты к оплате	14469	14469			0,07
- прочие начисленные расходы	14469	14469			0,07
- прочая кредиторская задолженность	90557	80452,56	10104,44		0,43
- по платежам в бюджет	753099,67	753099,67			3,56
ИТОГО	21156518,7	13996521,2	10104,44	7149893	100

Из данной таблицы видно, что в основном задолженность на ТОО «ВИЗИТ» по срокам возникновения не превышает 1 года, хотя имеется задолженность сроком 2 года и более 3-х лет.

Наибольший размер занимает задолженность поставщикам 12273365 или 58,0 % от общего размера задолженности. Также большой размер задолженности занимает задолженность по кредиту 7149893 или 33,8 %. Наименьший размер занимают прочие начисленные расходы и проценты к оплате или по 0,07 %

Отсюда можно сделать вывод, что ТОО «ВИЗИТ» не спешит рассчитываться по своим займам и долгам с поставщиками.

Для изучения места кредиторской задолженности в составе пассива имущества рассмотрим таблицу 4, составленную на основе данных баланса ТОО «ВИЗИТ» за 2008 и 2008 гг.



Таблица 6 Доля кредиторской задолженности в структуре пассива предприятия ТОО «ВИЗИТ», (в %)

Показатели	2011 г.	2012 г.
	На начало года	На конец года	На начало года	На конец года
1. Собственный капитал	81,2	83,5	83,5	86,8
2. Долгосрочные обязательства	14,6	10,02	10,02	4,1
3. Текущие обязательства
- краткосрочные кредиты	0,04	0,08	0,08	0,02
- кредиторская задолженность	3,5	6,01	6,01	8,8
- задолженность по налогам	0,6	0,4	0,4	0,2

Следовательно, можно сделать вывод, что с начала 2011 года до конца 2012 года для долгосрочных обязательств уменьшилась с 14,6 % до 4,1 % соответственно.

Это говорит о том, что ТОО «ВИЗИТ» за два года погасила основную часть долга. Но за эти два года объем кредиторской задолженности увеличился с 3,5 % в начале 2008 г. до 8,8 % в конце 2008 г. Также изменения прежде всего связаны с экономической ситуацией в области, в частности кризис неплатежей и как следствие недостаток денежных средств для стабильной финансовой деятельности предприятия.

Для более же точного и наглядного понимания выше изложенного материала, мы решили, рассчитав средние величины показателей таблицы 4, представить их в виде диаграммы.

По этой диаграмме видно, что в общем объеме размер обязательств уменьшился, хотя размер кредиторской задолженности, весьма актуален вопрос об их сопоставимости и управления кредиторской задолженности.



Диаграмма 2 Доля кредиторской задолженности в структуре пассива ТОО «ВИЗИТ», (%)

3.3 Соотношение дебиторской и кредиторской задолженностей и управление кредиторской задолженностью

При рассмотрении этого вопроса важно отметить, что дебиторская и кредиторская задолженности имеют общие и различные черты.

Общее между дебиторской и кредиторской задолженностями заключается в том, что они основаны на разрыве во времени между товарной сделкой и ее оплатой и, следовательно, на функции денег как средства платежа.

В общем смысле слова дебиторская задолженность охватывает все расчеты предприятий поставщиков с предприятиями-покупателями и является предпосылкой кредиторской задолженности. Дебиторская задолженность - это идеальная кредиторская задолженность, которая не всегда превращается в реальность. [20]

Дебиторская и кредиторская задолженности часто не совпадают по длительности существования. На практике поставщик, передав товар покупателю, немедленно относит сумму платежа на дебиторскую задолженность. Покупатель воспринимает стоимость поставленных товаров в качестве кредиторской задолженности лишь после получения их или денежно-расчетных документов.

В целом функция дебиторско-кредиторской задолженности состоит в добровольном (при срочных расчетах) и в насильственном (при просроченных расчетах) перераспределении оборотных средств в хозяйстве.

В целом из вышеизложенного следует, что объемы задолженностей никогда не остаются постоянными, поэтому никакого равновесного баланса кредиторской и дебиторской задолженности не существует ни в масштабе экономики в целом, ни в рамках отдельного предприятия. Поэтому рекомендуется соотношение дебиторской и кредиторской задолженности, как 2:1.

По Южно-Казахстанской области с начала 2008 г. отмечается тенденция уменьшения дебиторской и кредиторской задолженностей (диаграмма 4). На конец марта, по сравнению с январем 2008 г., объем дебиторской задолженности уменьшился на 2,5 %, кредиторской - на 7,2 %. Один из индикаторов финансовой устойчивости предприятий является обеспеченность кредиторской задолженности дебиторской задолженностью. По области отмечается положительная тенденция: превышение дебиторской задолженности к кредиторской составило 1,1:1 против 1:1,1 в январе 2008 г.

Возникновение неплатежей связано, прежде всего, с возникновением просроченных задолженностей. По области наметились позитивные сдвиги в динамике просроченных платежей. Тенденция опережающего уменьшения объема просроченных задолженностей по сравнению со срочными привела к заметному уменьшению их удельного веса и общем объеме. На конец марта 2008 г. удельный вес просроченной кредиторской задолженности в общем объеме составил 19,9 % против 31,5 % в конце января этого года.

Таким образом, отмечается улучшение состояния взаиморасчетов хозяйствующих объектов, которое приводит к оздоровлению их финансового положения, тем самым обеспечивается стабилизация экономики области.

Диаграмма 3.Динамика обеспечения кредиторской задолженности дебиторской задолженностью (на конец месяца)

Аналогичная ситуация возникает при рассмотрении соотношения задолженности на уровне предприятия ТОО «Визит».

Проведя анализ задолженностей, следует сказать, что существуют некоторые рекомендации, позволяющие управлять дебиторской и кредиторской задолженностью, улучшая при этом финансовое положение предприятия.Для построения системы управления дебиторской и кредиторской задолженностью на предприятии необходимы следующие условия:

1. Следить за соотношением дебиторской и кредиторской задолженности. Значительное превышение дебиторской задолженности создает угрозу финансовой устойчивости предприятия и делает необходимым привлечение дополнительных источников финансирования;

2. По возможности ориентироваться на увеличение количества заказчиков с целью уменьшения масштабов риска неуплаты, который значителен при наличии монопольного заказчика;

3. Контролировать состояние расчетов по просроченным задолженностям. В условиях инфляции всякая отсрочка платежа приводит к тому, что предприятие реально получает лишь часть стоимости выполненных работ. Поэтому необходимо расширить систему авансовых платежей.

4. Своевременно выявлять недопустимые виды дебиторской и кредиторской задолженности, к которым в первую очередь относятся: просроченная задолженность поставщикам, и покупателей, просроченная задолженность по оплате труда и по платежам а бюджет, внебюджетные фонды;

5. Инвентаризация расчетов и обязательств;

6. Организация внутреннего контроля за управлением задолженностью.

Из приведенного перечня важнейшим условием правильного управления задолженностью является инвентаризация расчетов и обязательств.Специфика инвентаризации обязательств в том, что наряду с бухгалтерской информацией проверяется соответствие совершенных операций нормам гражданского законодательства.

Необходимо установить причины возникновения кредиторской задолженности, учитывая задолженность, являющуюся следствием существующих правил расчета. Если кредиторская задолженность значительна и движения по счетам расчетов не наблюдается, очевидно, что на предприятии нарушается финансовая и расчетная дисциплина.

В ходе инвентаризации расчетов выясняются следующие обстоятельства:

- сроки исковой давности по каждой задолженности;

- меры, принимаемые для взыскания задолженности;

- составление актов сверок расчетов;

- составление графиков погашения задолженности

- состояние претензионно - исковой работы;

- осуществление контроля за исполнением договорных обязательств.

В зарубежной литературе вопросам управления кредиторской задолженностью уделяется значительное внимание. Отмечается, что на предприятии необходимо создание подразделении внутреннего контроля с функциями инвентаризационной комиссии по расчетам, специализирующейся на урегулировании споров по задолженностям.

На наших предприятиях такие функции, как правило, возлагаются на бухгалтерии и юридические службы хозяйствующих субъектов. Практика свидетельствует, что инвентаризация расчетов почти на всех предприятиях исправно проводится, а бухгалтериями осуществляется лишь беспристрастная регистрация совершившихся операции, в результате которых наращивается сумма кредиторской задолженности.

Технология реструктуризации кредиторской задолженности в целом предусмотрена в различных положениях гражданского законодательства, уже достаточно давно и активно применяется предприятиями на практике и состоит из использования таких способов и методов, как:

- отсрочка выплаты долга (с согласия кредитора или без такового);

- прощение и сокращение долга;

- взаимозачет долгов и требований;

- новации в обязательствах.

Данные методы необходимо на любом предприятии применять на плановой основе и комплексно, исходя из анализа и оценки сложившейся ситуации. Руководитель организации должен четко определить основные цели данного проекта: какой экономический эффект для предприятия должна принести данная реструктуризация, то есть насколько реально будет снижена совокупная стоимость пассивов. Также следует четко составить план конкретных действий и их сроки. Необходимо, кроме этого, определить своих союзников, которыми могут быть не только собственные акционеры, но и дебиторы, а также и кредиторы, для которых зачастую более важно сохранить своего партнера, а не получить нового банкрота, и потерять свои требования к нему.

Реструктуризации может подвергаться только та часть кредиторской задолженности, которая возникла из обязательств. Долги перед государственным бюджетом по обязательным платежам и по платежам в Пенсионный фонд регулируются государством в принудительном порядке, и от воли самого налогоплательщика здесь ничего не зависит. Следовательно, реструктуризации они не подвергаются. [25]

Перед тем как начинать реструктуризацию, безусловно, необходимо провести ревизию всей кредиторской задолженности и тщательно проанализировать: какие требования кредиторов являются действительными и обеспечены решениями суда или арбитража, исполнительным листом, какие требования вы признаете, а какие требования считаете незаконными и необоснованными и платить по которым вы добровольно не собираетесь. Признанные долги необходимо подтвердить перед кредиторами документально. Подать сообщение об этом в письменном виде. Потом необходимо решить, какие конкретные требования сократить, а по каким отсрочить исполнение, потому что ряд кредиторов будет для вас представлять деловой интерес в будущем, и желательно сохранить их собственные интересы по отношению к вам, именно сотрудничество с ними позволит получить новые возможности для восстановления своего положения.

Теперь перейдем к тем самым конкретным способам и методам реструктуризации кредиторской задолженности.

1. Отсрочка выплаты долга (с согласия кредитора или без такового)

Отсрочить срок предъявления требования может, конечно же, сам кредитор, это следует из самого смысла Обязательственного права, в самом Гражданском кодексе вы не найдете конкретного пункта об отсрочке исполнения обязательства. Предоставление отсрочки исполнения обязательства - это установление кредитором должнику нового срока исполнения обязательства, что регулируется в общем порядке ст. 277 ГК РК.

От должника в этой процедуре зависит подача кредитору предложения об этом и его убедительная аргументация. Такое предложение в письменном виде является частью первоначального соглашения между этими сторонами и порождает определенные юридические последствия по существенным пунктам договора. Такое предложение не является офертой, так как между сторонами уже ранее заключен договор и имеются обязательства должника перед кредитором. Поэтому молчание кредитора на такое приложение никак не является его согласием об отсрочке, а скорее - наоборот.

Сама отсрочка не дает сама по себе снижения кредиторской задолженности, но в конкретный период времени это дает общее снижение по всей сумме долгов. Наиболее эффективным аргументом в предложении об отсрочке является то, что в противном случае должнику вследствие несостоятельности остается только процедура добровольного банкротства, и кредитор не получит от него в результате этого полного исполнения по обязательству. Поэтому в его интересах предоставить должнику отсрочку.

Предоставление должнику отсрочки - рискованный шаг со стороны кредитора, поэтому логически он требует в обмен предоставление ему более серьезных по своему характеру гарантии и обеспечения исполнения обязательства, в сравнении с теми, которые предоставлялись должником и его гарантами ранее. При предоставлении отсрочки кредитор не вправе требовать досрочного исполнения обязательства, если иное не будет внесено в дополнительное соглашение, например, на случай существенного изменения обстоятельств или положения должника.

2. Прощение и сокращение долга

Данный способ должен применяться к тем кредиторам, к которым обычно должник утрачивает интерес по сотрудничеству в будущем и кто заинтересован в получении реального исполнения обязательства, - может и в меньшем объеме и как можно скорее. Письменное предложение так же подается кредитору, который, как и в случае с отсрочкой, определяет дальнейшую судьбу действующего обязательства: простить его или снизить. В случае, согласия на снижение или прощение обязательства кредитор утрачивает право на требование с должника обязательства в прежнем объеме.

3. Взаимозачет долгов и требований

Процедура по замене лиц в обязательстве в виде уступки права требования долга (цессия) не получила до сих пор широкого распространения в нашей предпринимательской и юридической практике, хотя технически -эта довольно просто. Вашему кредитору предоставляется право требования вашего долга с должника, при этом согласия последнего совершенно не требуется, но и вы теряете при этом право требовать с него исполнения первоначального обязательства в полном объеме, или полностью. Например, ваш должник получает в результате цессии нового кредитора и его помощника, то есть вас, и это ставит его в объективно более тяжелое положение. Обычная деловая этика вынудит вас оказать вашему прежнему кредитору всестороннюю помощь, причем, скорее всего, деловую, моральную и бесплатную, по истребованию долга с вашего прежнего должника, так как вы полностью заинтересованы и несете ответственность за практическое подтверждение действительности ваших требований к должнику, поскольку на это вас обязывает ст. 347 ГК РК, причем новый кредитор может такую вашу обязанность внести даже и в само соглашение о цессии.

Соглашение об уступке кредитором (цедент) новому кредитору (цессионеру) права требования долга с должника - это письменное соглашение между ними, к которому применяются все законодательные требования о договоре. Новый кредитор подтверждает перед должником свои права на исполнение обязательства в его пользу в том объеме, который к нему перешел по договору, то есть требование может быть разделено между вами. В соглашении о цессии новый кредитор должен всегда указывать об обязанности прежнего кредитора, известить должника о переходе права требования к другому лицу в целях снижения наступления риска неблагоприятных последствий для цессионера.

Применение на одном предприятии процедуры уступки требования долгов в массовом порядке как раз и совершается для решения проблемы реструктуризации задолженности. Когда вы своим кредиторам предлагаете по списку своих должников, а затем подписываете на этот счет соответствующие соглашения, то объем кредиторской задолженности может быть снижен до вполне разумных размеров, не грозящих признанием предприятия несостоятельным.

4. Новации в обязательствах

Замена одного первоначального обязательства, существовавшего у должника по отношению к кредитору другим обязательством, предусматривающим иной предмет или способ исполнения, как об этом сказано в ст. 372 ГК РК, называется новацией, и этот способ может активно использоваться при реструктуризации и снижении долгов. Здесь опять же согласие на замену одного обязательства другим зависит от кредитора.

В ходе процедуры реструктуризации задолженности этот способ также может быть удачно применим. Должник может предложить своему кредитору заменить прежнее обязательство каким-либо иным видом своих имущественных активов, которые, естественно, не представляют интереса в хозяйственной деятельности для самого должника.

Есть мнение, согласно которому передача доли или акций в уставном имуществе должника в обмен первоначального требования также является формой реструктуризации задолженности. Но в данном случае стороной, передающей кредитору часть акций в счет погашения его требований, является уже не сам должник, а собрание его акционеров. То есть под должником здесь понимаются также и сами акционеры. Если кредитор получает, таким образом акции должника, то его собственные активы будут увеличивать активы должника, что улучшает конечные результаты реструктуризации задолженности. Поэтому акционеры (участники) должника должны принимать самое активное участие в спасении принадлежащего им несостоятельного предприятия.

Отсрочка, прощение или снижение долга, а также новация, могут применяться, в том числе и по одному обязательству между одними сторонами. То есть по одному предмету обязательства, например, по выплате денег за выполненную работу могут быть применены и отсрочка, и снижение, и новация одновременно. Так, в одном деле кредитор согласился получить с горно-обогатительного комбината вместо денег, которых у этого комбината не было, за выполненную работу по ремонту автомобилей один из отремонтированных автомобилей, по своей цене ниже стоимости первоначального долга на 20 %. Передача имущества должна была состояться после совершения этим автомобилем поездки, то есть примерно через два месяца. Кредитор согласился с новацией, простил часть долга и предоставил должнику отсрочку и поэтому выиграл, так как успел удовлетворить свое требование до начала процедуры банкротства этого комбината, где другие кредиторы получили от ликвидационной комиссии только по 3% от своих подтвержденных требований. То есть он принял рискованное решение и выиграл в конечном счете.

Эти вышеназванные способы могут также применяться между должником и при требовании, основанном на вступившем в законную силу решении суда, по которому выдан исполнительный лист. При исполнении обязательства в виде новации должник должен иметь у себя на руках достаточные доказательства о принятии кредитором исполнения данного обязательства полностью или частично.

Осуществление реструктуризации кредиторской задолженности задача сложная для любого предприятия как с юридической стороны, так и с технической. Но очевидно, что это полезная и позитивная процедура для самого предприятия, но также эти технологии, применяемые на организованной основе, решают проблему оптимизации экономики в целом. На ТОО «Визит» для улучшения своего финансового положения использует такие условия управления кредиторской задолженностью как система авансовых платежей, своевременно выявляет просроченную задолженность, ведет претензионно-исковую работу, а также старается увеличить количество покупателей и заказчиков.

Заключение

Проведя исследование по изучению кредиторской задолженности и осуществив поставленные цели на ТОО «Визит» я определила следующее:

- ведение учета осуществляется по Казахстанским Стандартам бухгалтерского учета;

- обновленное программное обеспечение позволяет полностью компьютеризировать ведение бухгалтерского учета;

- ежегодно проводятся независимые аудиторские проверки по ведению учета, а также осуществляются проверки различными финансовыми и налоговыми органами. По их результатам незаконных нарушений в области кредиторской задолженности не обнаружено;

- задолженности по оплате труда нет;

- аналитическая работа в области кредиторской задолженности не осуществляется по причине отсутствия соответствующей должности;

- отсутствует система внутреннего аудита, что свидетельствует о неполном контроле расчетно-платежных операций;

- состояние расчетов с бюджетом удовлетворительное;

- учет неотфактурованных поставок, товаров в пути, отсроченного подоходного налога не ведется по причине их отсутствия.

В результате реализации поставленной цели, изучения организации учета и аудита, то есть проведения финансового анализа я установил что:

- бухгалтерский учет кредиторской задолженности организован в соответствии с действующими Казахстанскими Стандартами бухгалтерского учета;

- по сравнению с 2011 годом, в 2012 году наблюдается рост кредиторской задолженности, в результате происходит увеличение и доли задолженностей в структуре имущества. На мой взгляд причины возникновения этих изменений связаны с экономической ситуацией. В частности, кризис неплатежей и как следствие недостаток денежных средств для стабильной финансовой деятельности предприятия;

- состояние оборачиваемости кредиторской задолженности значительно ухудшилось, хотя происходит ее увеличение, и средний срок погашения также уменьшился. Причиной сложившегося положения является недостаток денежных средств для своевременного и полного погашения задолженности.

Сопоставляя величины дебиторской и кредиторской задолженности, я пришел к выводу, что на данный момент соотношение дебиторской задолженности к кредиторской задолженности составляет 1:0,2. Такое соотношение сложилось в результате проведения более эффективных мероприятий по снижению кредиторской задолженности, в частности это использование предоплаты за полученную продукцию, а также сокращение задолженности по кредитам от внебанковских учреждений.

Большое преобладание дебиторской задолженности над кредиторской в рассматриваемый период связано с тем, что ТОО «Визит» реализует свою продукцию под консигнацию, и продавцы не спешат расплачиваться с предприятием.

В результате исследования состояния кредиторской задолженности, я разработал следующие рекомендации по дальнейшему улучшению финансового состояния ТОО «Визит»:

Создать отдел внутреннего аудита с целью контроля за состоянием расчетно-платежной дисциплины;

Более эффективно применять систему взаиморасчетов, с тем чтобы уменьшить размеры как дебиторской, так и кредиторской задолженности;

Проводить инвентаризацию расчетов с кредиторами раз в квартал, чтобы не допускать появления просроченных платежей;

Организовать аналитическую работу, то есть ввести дополнительную нагрузку на заместителя главного бухгалтера в целях дальнейшего прогнозирования финансового состояния данного предприятия;

Правильно определить момент признания в бухгалтерском учете операций по погашению взаимозачетов;

Установить порядок проведения оценки дебиторской задолженности.

ТОО «Визит» для улучшения финансового положения использует такие условия управления кредиторской задолженностью как, система авансовых платежей, своевременно выявляет просроченную задолженность, ведет претензионно-исковую работу, а также старается увеличивать количество покупателей и заказчиков.

Проведение всех этих мероприятий свидетельствует о том, что данный субъект не бездействует в отношении управления кредиторской задолженностью.

Но для снижения кредиторской задолженности я рекомендую данному предприятию осуществлять по мере возможности реструктуризацию кредиторской задолженности путем отсрочки выплаты долга или взаимозачетом долгов, требований. А также для общего управления кредиторской задолженностью организовать аналитический учет по срокам образования задолженности; предусмотреть в своей учетной политике сроки проведения инвентаризации расчетов и обязательств.

Я считаю, что данные рекомендации помогут улучшить работу в области учета.

Список использованной литературы

Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 26 декабря 2011г. № 2732 с дополнениями и изменениями.

О государственной программе развития и совершенствования бухгалтерского учета и аудита в Республике Казахстан на 1998 - 2000 гг. Указ Президента Республики Казахстан от 28 января 2008г. № 3838.

Концептуальная основа для подготовки и представления Национальной комиссии Республики Казахстан по бухгалтерскому учету от 12 ноября 2008г. №2. Стандарты бухгалтерского учета Республики Казахстан. -Алматы, 2012.

Стандарты бухгалтерского учета. Национальная комиссия Республики Казахстан. - Алматы, 2011.

Методические рекомендации и стандарты и бухгалтерского учета Республики Казахстан. - 2011.

О мерах по организации погашения кредитной задолженности: Постановление Правительства Республики Казахстан от 4.03.2000 №337 //Казахстанская правда - 2000 -10 марта

Гражданский кодекс Республики Казахстан

Финансовый анализ деятельности фирмы. - М.: Ист-Сервис. 2010.

Абрютина А. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия: Учебное пособие. - М.: Изд-во "Дело и Сервис", 2010

Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли, АПК: Учебное пособие. 2011.

Анализ платежеспособности предприятий и организаций. Практическое руководство для государственных, совместных и малых предприятий.

Арене Э.А. Аудит: Учебное пособие

Артеменко В.Г. Финансовый анализ: Учебное пособие. - Издательство "Дис". 2007

Байдибекова Б. Взаиморасчеты хозяйствующих субъектов: реалии и перспективы // Южный Казахстан. - 2012. - 23 мая

БезрученкоГ. Горбатова Л. Отражение неденежных расчетов в бухгалтерском учете: российская практика // Вопросы экономики 2009 №10

Булакбай Ж.М. Развитие производственной деятельности предприятия за счет рационального формирования и использования оборотных средств и умелого регулирования расчетной политики в области кредиторской и дебиторской задолженности// Каржы-каражат (финансы Казахстана) -2010 - №5-6