Теоретические аспекты оценки аудиторских рисков

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВВЕДЕНИЕ

Одной из основных задач аудитора является получение достаточных доказательств для выражения мнения о том, что бухгалтерская отчетность, по которой пишется аудиторское заключение, составлена в соответствии с общепринятой практикой и принципами и не содержит каких-либо существенных недостатков или неточностей.

Принимая во внимание тот факт, что аудитор не подтверждает каждую заключенную клиентом сделку, он может только выразить мнение с определенным уровнем уверенности в ее правомерности. Всегда есть определенный риск, так как существует вероятность того, что какая-либо существенная неточность не была обнаружена.

В системе регулирования аудиторской деятельности данный вопрос рассмотрен в ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка аудиторских рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»

Аудиторский риск - это риск, заключающийся в том, что аудитор выразит несоответствующее мнение в случаях, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Он также означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таковых в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск является критерием качества работы аудиторов, в основе его оценки лежит их профессиональное мнение. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Цель данной курсовой работы оценить аудиторский риск при проведении аудита материалов.

Поставленная цель обуславливает необходимость решения следующих задач:

1. изучить теоретические аспекты оценки аудиторских рисков;

2. рассмотреть подходы к определению аудиторских рисков;

3. раскрыть теоретико-методические основы аудита материалов;

4. рассмотреть организационные подходы к проведению аудита материалов, состав и порядок выполнения аудиторских процедур при осуществлении аудита материалов, а также рабочие документы;

5. рассчитать аудиторские риски при проведении аудита материалов.

Предметом исследования является комплекс теоретических и методических вопросов оценки аудиторских рисков.

Объектом исследования является материалы.

Курсовая работа была написана на основании федеральных стандартов аудиторской деятельности, книг, журналов и интернет источников.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОЦЕНКИ АУДИТОРСКОГО РИСКА

процедура аудиторский риск существенность

1.1 АУДИТОРСКИЙ РИСК: ПОНЯТИЕ, ВИДЫ. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ, РЕГУЛИРУЮЩИЙ ОЦЕНКУ АУДИТОРСКИХ РИСКОВ

Аудитор по результатам проверки не всегда способен выявить все существенные нарушения. Это связано с объективными причинами: выборочностью проверки, сложностью исследуемых процессов, множеством факторов, оказывающих влияние на достоверность данных. В то же время здесь существуют и субъективные причины: уровень квалификации, компетентность аудиторов и т. д. Аудитор при проведении аудита должен предпринимать необходимые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумного минимального уровня.

Аудиторский риск - это риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.[17, c.130]

Данный вопрос регулируется ФПСАД № 8.

Стандарт № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка аудиторских рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» устанавливает единые требования к пониманию деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля и оценку рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Первоначальной задачей аудитора является выяснение того, достаточно ли достигнутое понимание деятельности для оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Аудитор должен выполнить следующие процедуры оценки рисков в целях ознакомления с деятельностью аудируемого лица и со средой, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля:

1. запросы в адрес руководства или других сотрудников аудируемого лица;

2. аналитические процедуры;

3. наблюдение и инспектирование.

Ответы на запросы помогают аудитору выявить риски существенного искажения информации.

Аналитические процедуры могут помочь выявить необычные операции или события, а также показатели, коэффициенты и тенденции, которые могут свидетельствовать о возможных проблемах, имеющих значение для финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При выполнении аналитических процедур в качестве процедур оценки рисков аудитор приблизительно оценивает показатели ожидаемых результатов деятельности и вероятностные соотношения. В случае если сопоставление этих показателей ожидаемых результатов деятельности с учтенными суммами или коэффициентами, рассчитанными на основе учтенных сумм, приводит к необычным или неожиданным соотношениям, аудитор учитывает эти результаты при выявлении рисков существенного искажения информации.

Наблюдение и инспектирование включают в себя:

1. наблюдение за различными областями деятельности и операциями аудируемого лица;

2. инспектирование документов, учетных записей и регламентов системы внутреннего контроля;

3. изучение отчетов, подготовленных руководством (квартальные отчеты и промежуточная финансовая (бухгалтерская) отчетность) и отчетов представителей собственника (например, протоколы заседаний совета директоров);

4. посещение административных зданий и производственных помещений аудируемого лица;

5. прослеживание отражения хозяйственных операций в информационных системах, формирующих данные для финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитору необходимо получить понимание контрольной среды, достаточное для оценки отношения к средствам внутреннего контроля руководства аудируемого лица, его осведомленности и предпринимаемых относительно указанных средств действий, а также их значимости для аудируемого лица.

Для разработки плана аудиторской проверки аудитору необходимо получить достаточное понимание процедур (средств) контроля. При этом аудитору следует учитывать информацию о наличии или отсутствии процедур контроля, полученную в ходе изучения контрольной среды и системы бухгалтерского учета, для определения необходимости дополнительного изучения этих процедур.

После того как получено понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитору необходимо провести предварительную оценку риска средств контроля на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждому существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций.

Тесты средств контроля выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности:

1) структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений;

2) средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода.

Тесты средств контроля включают: проверку документов, подтверждающих операции и другие события, с целью получения аудиторских доказательств относительно надлежащего применения средств внутреннего контроля на практике, например проверку наличия разрешения на проведение операции; направление запросов и наблюдение за применением средств внутреннего контроля, которые не оформляются документально, например определение действительного исполнителя какой-либо функции, а не того, кому положено ее выполнять; повторное применение средств внутреннего контроля, например сверка банковских счетов, с тем чтобы удостовериться, что данные действия были правильно выполнены аудируемым лицом.

Аудитору необходимо проанализировать, применялись ли средства внутреннего контроля в течение всего проверяемого периода.

Для того чтобы оценить аудиторский риск аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.

Аудиторский риск базируется на оценке риска неэффективности системы учета клиента, риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, риска невыявления ошибок клиента аудиторами.[23, с.142]

Аудиторский риск включает в себя три составные части:

1. риск хозяйственной деятельности (неотъемлемый риск),

2. риск средств внутреннего контроля

3. риск необнаружения.

Таблица 1 - Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска

	Аудиторская организация оценивает риск средств контроля как:
	Высокий	Средний	Низкий
	При этом уровень риска необнаружения, который можно допустить, будет:
Аудиторская организация оценивает внутрихозяйственный риск как:	Высокий	Наинизший	Ниже	Средний
	Средний	Ниже	Средний	Выше
	Низкий	Средний	Выше	Наивысший

Из данной таблицы видно, что неотъемлемый риск, риск средств внутреннего контроля, риск необнаружения тесно взаимосвязаны.

1.1.1 ПОНЯТИЕ И МЕТОДИКА РАСЧЕТА НЕОТЪЕМЛЕМОГО РИСКА

Под термином «неотъемлемый риск» понимают подверженность остатка на счетах бухгалтерского учета или группы однородных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.[17, c.131]

Внутрихозяйственный риск характеризует качество работы бухгалтерской службы. Расчет его ведется как по каждому показателю существенности, так и в целом по отчетности. Перечень характеристик, влияющих на оценку работы бухгалтерии, может быть изменен.

При оценке внутрихозяйственного риска аудитор может использовать данные аудита прошлых лет, однако при этом он обязан убедиться в том, что оценки величины этого риска, сделанные в предыдущем году, справедливы и для проверяемого года.

Величина внутрихозяйственного риска может быть выражена соотношением: 0?ВХР?1.

Если принимать во внимание зависимость между внутрихозяйственным риском и риском необнаружения, а также планируемым количеством свидетельств, то внутрихозяйственный риск обратно пропорционален риску необнаружения и прямо пропорционален количеству свидетельств. Например, если аудитор заключает, что при аудите материалов внутрихозяйственный риск высок, то риск необнаружения низкий. В самом начале аудита можно лишь приблизительно оценить уровень внутрихозяйственного риска.

Большинство аудиторов и при самых благоприятных обстоятельствах устанавливают уровень внутрихозяйственного риска значительно выше 50%, а при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок - даже на уровне 100%.[19, c.44]

При оценке неотъемлемого риска аудитор кроме профессионального суждения должен учесть ряд факторов, влияющих на него. К таким факторам относятся:

1) опыт и знания руководства, а также изменения в его составе за определенный период;

2) необычное давление на руководство (например, обстоятельства, вследствие которых руководство может склониться к искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности):

2.1 большое число банкротств организации в данной отрасли;

2.2 нехватка капитала, необходимого для деятельности аудируемого лица;

2.3 банкротство головной организации (если аудируемое лицо является дочерней организацией) или банкротство дочерней организации (если аудируемое лицо является головной организацией);

2.4 банкротство крупных акционеров (участников) аудируемого лица;

3) характер деятельности аудируемого лица (например, потенциальная возможность технического устаревания его продукции и услуг, сложность структуры капитала, значимость аффилированных лиц, а также количество производственных площадей и их территориальное расположение);

4) факторы, влияющие на отрасль, к которой относится аудируемое лицо (например, состояние экономики и условия конкуренции, отражением которых являются финансовые тенденции и показатели, а также изменения в области технологии, потребительского спроса и учетной политики, характерные для данной отрасли);

5) счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям (например, статьи, требовавшие корректировки в предыдущие периоды или связанные с большой ролью субъективной оценки);

6) сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которые могут потребовать привлечения экспертов;

7) роль субъективного суждения, необходимого для определения остатков на счетах бухгалтерского учета;

8) подверженность активов потерям или незаконному присвоению (например, наиболее привлекательных или ликвидных активов, таких как денежные средства;

9) завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода;

10) операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.[23, с.143]

Неотъемлемый риск можно рассчитать с помощью таблицы представленной ниже.

Таблица 2 - Расчет неотъемлемого риска

Наименование характеристики	Базовый показатель
	Оценка по балльной шкале	Соответствие уровня неотъемлемого риска данному баллу
Наличие специалистов, закрепленных за объектом учета
Квалификация
Опыт работы
Обеспеченность специальной литературой
Независимость при применении установленных правил учета
Наличие методической поддержки
Постановка системы документооборота
Объем обрабатываемой информации
Обеспеченность средствами автоматизации с учетом их качества
Неотъемлемый риск	? гр.2*гр.3 / ? гр.3

Перечень приведенных характеристик приблизительный, он может включать в себя иные характеристики, определяющие работу бухгалтерии.

Оценка по каждой характеристики ставится по четырех бальной шкале: 0-отлично, 1-хорошо, 2-посредственно, 3-плохо.

Неотъемлемый риск определяется по шкале от 0 до 1. Неотъемлемый риск, который равен 0, соответствует максимальной оценке работы бухгалтерии. Неотъемлемый риск, равный единице, может говорить о высоком аудиторском риске. [19, c.45]

1.1.2 ПОНЯТИЕ И МЕТОДИКА РАСЧЕТА РИСКА СРЕДСТВ КОНТРОЛЯ

Термин «риск средств контроля» означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций), не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.[17, c.131]

Величина риска контроля может быть выражена соотношением: 0?КР?1. Как и в случае внутрихозяйственного риска, риск контроля обратно пропорционален риску необнаружения, тогда как между риском контроля и количеством подлежащих сбору свидетельств существует прямая зависимость.

Прежде чем установить уровень риска контроля ниже максимального уровня, т.е. менее 100%, аудиторы должны выполнить следующие действия:

1) ознакомиться с системой внутрихозяйственного контроля клиента;

2) на основе этого оценить, насколько хорошо она работает;

3) протестировать на эффективность контрольные моменты, структура которых образует систему внутрихозяйственного контроля.

Первое действие относится к любому аудитору, а второе и третье - обязательны если он устанавливает риск ниже максимального уровня.

Однако, если аудитор решает не оценивать риск контроля ниже максимального уровня, то он должен установить риск контроля на уровне 100% независимо от фактической эффективности системы контроля, определяющей уровень риска. При этом аудитор, используя модель аудиторского риска, должен учитывать достаточно низкий уровень риска необнаружения подразумевая высокий уровень внутрихозяйственного риска.

Таблица 3 - Расчет риска средств контроля

Наименование характеристики	Базовый показатель
	Оценка по балльной шкале	Соответствие уровня неотъемлемого риска данному баллу
Наличие специализированной службы или отдельных специалистов
Объем информации перепроверяемой по объекту учета
Квалификация
Обеспеченность нормативной базой
Независимость ревизионной службы
Риск средств контроля по каждому из базовых показателей (КРi)	? гр.2*гр.3 / ? гр.3
Общий риск средств контроля	? КРi*СтВi / ? СтВi

Риск средств контроля характеризует качество работы службы внутреннего аудита или иного аналогичного по назначению подразделения предприятия. При отсутствии такой службы значение риска средств контроля равно единице, а потому никак не влияет на снижение аудиторского риска.

1.1.3 ПОНЯТИЕ И МЕТОДИКА РАСЧЕТА РИСКА НЕОБНАРУЖЕНИЯ

Термин «риск необнаружения» означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.[17, c.131]

Таблица 4 - Расчет риска необнаружения

Наименование характеристики	Базовый показатель
	Оценка по балльной шкале	Соответствие уровня риска средств контроля данному баллу
Наличие отдельного специалиста, исследующего объекты учета, связанные с показателями существенности
Наличие системы контроля в ходе проверки за работой рядовых сотрудников и руководителя проверки
Квалификация специалистов
Наличие у специалистов, ответственных за объект учета, технических исполнителей
Объем выборки
Наличие опыта работы по одной и той же фирме в течение ряда проверок
Обеспеченность проверяющих нормативной базой
Наличие непосредственного контакта с бухгалтерской службой
Осуществление фактических действий (осмотр, инвентаризация)
Опыт работы специалистов на фирмах аналогичного профиля
Риск необнаружения по каждому из базовых показателей (РНi) Общий риск необнаружения	? гр.2*гр.3 / ? гр.3 ? PHi*СтВi / ? СтВi

Чтобы избежать ситуаций, связанных с неотъемлемым риском, руководство аудируемого лица, как правило, разрабатывает системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, направленные на предотвращение или обнаружение и исправление искажений, поэтому в большинстве случаев неотъемлемый риск и риск средств контроля тесно взаимосвязаны. Если аудитор пытается оценить неотъемлемый риск и риск средств контроля по отдельности, возникает вероятность ненадлежащей оценки риска.[4, c.145]

Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. Оценка риска средств контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.[17, c.132]

Существует обратная зависимость между риском необнаружения, с одной стороны, и совокупным уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля, с другой стороны. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля высоки, то необходимо, чтобы приемлемый риск необнаружения был низким, что позволит снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Если же, напротив, неотъемлемый риск и риск средств контроля находятся на низком уровне, аудитор может принять более высокий риск необнаружения и снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Чем выше оценка неотъемлемого риска и риска средств контроля, тем больше аудиторских доказательств аудитору необходимо получить в ходе процедур проверки по существу. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля оцениваются как высокие, то аудитору необходимо определить, смогут ли процедуры проверки по существу предоставить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы снизить риск необнаружения и, следовательно, аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. В том случае, когда аудитор устанавливает, что риск необнаружения в отношении предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности применительно к существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций не может быть снижен до приемлемо низкого уровня, ему следует выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

1.2 МЕТОДЫ ОЦЕНКИ ОБЩЕГО ПРИЕМЛЕМОГО РИСКА В ПРОЦЕССЕ АУДИТА

Риск аудита - оценка риска неэффективности проверки, основывающейся на установлении ненадежности систем учета клиента, неэффективности системы внутреннего контроля клиента, невыявления ошибок аудируемой организации.[19, c.45]

Различают два основных метода оценка аудиторского риска:

1. оценочный;

2. количественный.

Оценочный метод наиболее широко применяется российскими аудиторскими фирмами.

Сущность его заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания работы клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита.

При оценочной оценке аудитор пользуется градацией: высокий, средний, низкий уровень аудиторского риска.

Количественный метод предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.[19, c.65]

Одна из наиболее простых:

ПАР=ВХР?РК?РН (1)

где ПАР - приемлемый аудиторский риск, который отражает суждение аудитора о приемлемой вероятности содержания в бухгалтерской отчетности невыявленных материальных ошибок после проведения аудита;

ВХР - внутрихозяйственный риск (неотъемлемый риск), связанный со спецификой организации, отраслевых особенностей организации, содержания в отчетности (до рассмотрения эффективности системы внутреннего контроля) ошибок, превосходящих допустимую величину;

РК - контрольный риск, т.е. вероятность пропуска ошибок, после проверки системы бухгалтерского учета системой внутреннего контроля;

РН - риск необнаружения, показывающий вероятность необнаружения аудитором ошибок.

Представленная выше модель является основой планирования аудита, так как позволяет понять взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем тестирования.

С помощью этой модели можно оценить аудиторский риск при аудите материалов.

1.3 СВЯЗЬ СТАНДАРТА ФПСАД № 8 С ДРУГИМИ СТАНДАРТАМИ

В ходе аудиторской проверки аудитор руководствуется несколькими стандартами. При оценке риска аудитор помимо стандарта № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка аудиторских рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» чаще всего пользуется также следующими стандартами:

1. ФПСАД № 1 «Цели и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;

2. ФПСАД № 2 «Документирование аудита»;

3. ФПСАД № 3 «Планирование аудита»;

4. ФПСАД № 4 «Существенность в аудите»;

5. стандарты, регламентирующие аудиторское заключение: ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010;

Независимо от того, с какой целью проводится аудит аудитор обязан всегда в первую очередь руководствоваться ФПСАД № 1, ФПСАД № 2, ФПСАД № 3, ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010.

Рассмотрим более подробно связь ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка аудиторских рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» с ФПСАД № 4 «Существенность в аудите».

ФПСАД № 4 устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском.

Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот, чем ниже уровень существенности, тем выше уровень аудиторского риска. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур.

Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается, аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска контроля там, где это возможно и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств внутреннего контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков и объема запланированных процедур по существу.

На начальной стадии планирования оценка существенности и аудиторского риска может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только прогнозировать результаты финансовой деятельности аудируемого лица. Если фактические результаты окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может изменится.

Аудитор может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных а процессе аудита.

Требования стандартов ФПСАД № 8 и ФПСАД № 4 тесно взаимосвязаны, поэтому аудитор в ходе оценки аудиторского риска должен руководствоваться обоими положениями. Данный стандарт устанавливает единые требования к аудитору по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор обязан рассмотреть риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий или ошибок. Аудитор не может получить абсолютную уверенность в том, что все существенные искажения в финансовой (бухгалтерской) отчетности будут обнаружены. При оценке неотъемлемого риска и риск средств внутреннего контроля аудитор должен рассмотреть, в какой мере может быть существенно искажена финансовая (бухгалтерская) отчетность в результате недобросовестных действий и ошибок. Возможность сокрытия недобросовестных действий намного усложняет процесс их обнаружения. Тем не менее, используя знания о деятельности аудируемого лица, аудитор может определить события или условия, дающие возможность или мотивацию совершения недобросовестных действий, либо установить факт уже свершившегося недобросовестного действия. Применение выше перечисленных стандартов помогает аудитору провести аудит оценки риска конкретного объекта.

2. ПРАКТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА МАТЕРИАЛОВ

2.1 ЦЕЛЬ, ЗАДАЧИ АУДИТА МАТЕРИАЛОВ. ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ ДЛЯ ПРОВЕРКИ МАТЕРИАЛОВ.

Цель аудита материалов - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о материалах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Основными задачами учета материалов являются: контроль за сохранностью материальных ресурсов; контроль за выполнением планов снабжения материалами; выявление фактических затрат, связанных с заготовкой материалов; контроль за соблюдением норм производственного потребления; правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материалов по объектам калькуляции; рациональная оценка материалов.

Материалы, являясь предметами труда, обеспечивают вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс организации. Их себестоимость полностью переносится на вновь созданный продукт, составляя при этом довольно высокий удельный вес.

Наличие материальных запасов - обязательное условие обеспечения нормального функционирования производственного предприятия.

Аудиторская проверка учета материалов состоит в подтверждении достоверности данных по наличию и движению производственных запасов, в установлении правильности оформления операций по производственным запасам в соответствии с действующими нормативными актами Российской Федерации.

При аудите материалов необходимо в первую очередь проверить как ведется учет на синтетическом счете 10 «Материалы». Данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).

Основными источниками информации являются первичные документы по учету производственных запасов и различные аналитические и синтетические регистры. В качестве первичных документов по учету материалов используются преимущественно унифицированные учетные документы, к числу которых относятся следующие формы:

1) доверенность по форме № М-2 и по форме № М-2а - применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению;

2) приходный ордер по форме № М-4 - используется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки;

3) акт о приемке материалов по форме № М-7 - для оформления приемки материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика;

4) лимитно-заборная карта по форме № М-8 - применяется для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции в течение месяца;

5) требование-накладная по форме № М-11 - используется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами;

6) накладная на отпуск материалов на сторону по форме № М-15 - применяется для учета отпуска материальных ценностейхозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям;

7) карточка учета материалов по форме № М-17 - предназначена для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду, размеру или другому признаку материала;

8) акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений по форме № М-35,- применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.

Аудитору необходимо проверить:

1) правильность оценки материалов в учете, применения первичных документов по учету материалов, организации складского хозяйства;

2) имеется ли приказ об установлении круга лиц, которым дано право затребовать материалы, разрешить их отпуск со склада (образцы подписей этих лиц должны находиться на складе); разработана ли в организации номенклатура-ценник; назначены ли приказом материально ответственные лица, заключены ли с ними договоры о полной материальной ответственности;

3) производится ли приемка продукции производственно-технического назначения по количеству и качеству, соответствует ли она требованиям инструкции о порядке приемки продукции по количеству и качеству;

4) правильно ли оформлены документы по приходу и расходу материалов, их внутреннему перемещению; правильно ли осуществляется бухгалтерский учет материалов в бухгалтерии предприятия;

5) правильно ли осуществляется учет заготовления материалов;

6) правильно ли отражены в учете неотфактурованные поставки и материальные ценности, находящиеся в пути; правильно ли отражен учет операций по реализации материалов;

7) выделяется ли в платежных документах и в первичных учетных документах НДС;

8) правильно ли произведено списание материалов в случае их порчи или недостач; проводилась ли инвентаризация материальных ценностей, оформлены ли ее результаты; правильно ли отражены в учете результаты инвентаризации;

9) правильно ли осуществляется учет товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, учет строительных материалов открытого хранения, учет материалов, принятых в переработку, и др.

При учете и аудите материалов необходимо руководствоваться следующими законодательно-нормативными документами:

1) Гражданский Кодекс Российской Федерации;

2) Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01);

3) Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных затрат в бухгалтерской отчетности (утверждены Минфином России 23 апреля 2004 г.);

4) Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

2.2 ПРОЦЕДУРЫ, ВЫПОЛНЯЕМЫЕ В ХОДЕ АУДИТА МАТЕРИАЛОВ

В ходе аудита материалов аудитор применяет процедуры подготовки и планирования аудита и процедуры по существу.

Процедуры подготовки и планирования аудита.

Аудитор, осуществляющий проверку организации не в первый раз, должен убедиться в том, что остатки по счетам учета МПЗ на начало проверяемого периода соответствуют их остаткам, подтвержденным в составе финансовой отчетности на конец предшествовавшего отчетного периода.

Если аудиторскую проверку организации аудитор осуществляет впервые, то он должен получить доказательства того, что:

1) начальные сальдо по МПЗ не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого периода;

2) остатки по счетам учета МПЗ на начало текущего периода правильно перенесены из предыдущего периода.

Процедура №1: проверка начальных остатков.

Источники информации: бухгалтерский баланс (форма № 1); сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.); регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период.

Порядок выполнения: путем сопоставления данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, убедиться в том, что сальдо по счету № 10 корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений. Результаты сверки оформить в таблице рабочий документ РД-0.1. Рабочий документ РД-0.1 представлен в приложении А.

Процедура №2: проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности.

Источники информации: бухгалтерский баланс (форма № 1); сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.); регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Порядок выполнения: составить таблицу остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам счету № 10. Сверить сальдо на начало и конец проверяемого периода по бухгалтерскому балансу (форма № 1) с Главной книгой. Результаты сверки оформить в таблице РД-0.2. Рабочий документ РД-0.2 представлен в приложении Б.

Процедура №3: проверка соответствия учетной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета материалов, действующему законодательству и иным нормативным актам.

Источник информации: приказ об учетной политике предприятия.

Порядок выполнения: заполнить в соответствии с приказом об учетной политике рабочий документ РД-0.3.

Данные рабочего документа РД-3 в дальнейшем используются при проведении процедур по проверке правильности и последовательности применения выбранной учетной политики.

Выявленные расхождения фиксируются в отчетном документе ОД-1, и оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности. Применение методов учета, противоречащих действующим нормативным документам, может являться основанием для выдачи аудиторского заключения, отличного от безоговорочно положительного. Рабочий документ РД-0.3 представлен в приложении В. Отчетный документ ОД-1 представлен в приложении Г.

Процедура №4: тестирование системы внутреннего контроля.

Источники информации: учетная политика организации; приказы о назначении состава инвентаризационной комиссии и проведении инвентаризации; должностные инструкции; договоры о материальной ответственности; первичные документы, журналы регистрации; результаты осмотра складских помещений; результаты опроса сотрудников организации.

Порядок выполнения: перечень исследуемых вопросов приведен в рабочем документе РД-0.4. В ходе тестирования аудитор проставляет напротив каждого вопроса соответствующий ответ (да, нет, нет ответа), при необходимости сопровождая каждый ответ краткими комментариями. Рабочий документ РД-0.4 представлен в приложении Д

Процедура №5: анализ применяемого порядка приобретения материалов.

Источники информации: договоры поставки, спецификации, накладные поставщиков; акты приемки материалов; первичные документы складского учета.

Порядок выполнения: на основании представленных документов ответить на приведенные вопросы рабочего документа № 5. При положительном ответе на некоторые вопросы необходимо проведение дополнительных процедур. Рабочий документ РД-0.5 представлен в приложении Е.

Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.

Процедура №1: проверка правильности проведения инвентаризации МПЗ и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.

Источники информации: приказы о порядке и сроках проведения инвентаризации; приказы о назначении состава постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий; инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости; протоколы заседания инвентаризационной комиссии; решения руководства по утверждению результатов инвентаризации; бухгалтерские регистры аналитического и синтетического учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации; контрольные подсчеты аудитора. Порядок выполнения: перечень представленных документов, отметки о правильности их оформления и замечания аудитора фиксируются в рабочем документе РД-2.1. Выявленные ошибки обобщаются в отчетном документе ОД-2. Данные документы представлены в приложении Ж.

Процедура №2: проверка документального подтверждения прав собственности на материалы.

Источники информации: договоры, спецификации, накладные поставщиков; акты оприходования материалов, созданных самой организацией.

Порядок выполнения: путем анализа полученных документов убедиться, что организация имеет право собственности на проверяемые материалы и все условия договоров, обуславливающих переход права собственности, соблюдены. По материальным запасам, созданным в процессе деятельности организации, убедиться, что их происхождение подтверждено документально. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-2.2, нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе ОД-3. Рабочий документ РД-2.2 представлен в приложении К.

Процедура №3: анализ движения материалов.

Источники информации: регистры синтетического учета.

Порядок выполнения: на основании регистров бухгалтерского учета выявить периоды осуществления хозяйственных операций с ТМЦ, подлежащие обязательной проверке. Результаты процедуры отражаются в рабочем документе РД-2.3 и РД-2.3.1 используются в дальнейшем для выявления тенденций в движении материалов. Анализ выявленных особенностей движения материалов позволяет сделать предварительные выводы о том, действительно ли имели место операции, отраженные в бухгалтерском учете. Рабочий документ РД-2.3 и РД-2.3.1 представлен в приложении Л.

Процедура №4: проверка правильности оформления первичных документов по учету материалов.

Источники информации: формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике; график документооборота; первичные документы по учету материалов (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.); регистры аналитического учета.

Порядок выполнения: проводится просмотр и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов, отражаются в рабочем документе РД-2.4. РД-2.4 представлен в приложении М.

Все операции по движению материалов должны оформляться первичными учетными документами. Первичные учетные документы должны включать в себя обязательные реквизиты, установленные Федеральным законом "О бухгалтерском учете".

Процедура №5: проверка полноты документального подтверждения хозяйственных операций по движению материалов в бухгалтерском учете.

Источники информации: первичные документы по учету материалов (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.); регистры аналитического учета.

Порядок выполнения: производится проверка наличия первичных документов, служащих основанием для бухгалтерских записей. Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации запасов и системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.). Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-2.5, нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе ОД-4. РД-2.5 представлен в приложении Н.

Процедура №6: проверка полноты отражения хозяйственных операций по движению МПЗ в бухгалтерском учете.

Источники информации: первичные документы по учету материалов (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.); регистры аналитического учета.

Порядок выполнения: по документам, попавшим в выборку, отследить полноту отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации запасов и системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.). Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-2.6, нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе ОД-5. Документ в приложении П.

Процедура №7: проверка правильности списания материалов в соответствии с учетной политикой.

Источники информации: первичные документы на списание материалов (требования, накладные, лимитно-заборные карты, акты на списание и т.д.); регистры аналитического и синтетического учета.

Порядок выполнения: сопоставить данные представленных документов с данными бухгалтерского учета. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-2.7, нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе ОД-6.

Процедура №8: проверка правильности отражения операций с материалами в бухгалтерском учете.

Источники информации: регистры аналитического и синтетического учета.

Порядок выполнения: по данным регистров синтетического учета проверить правильность отражения операций с МПЗ на счетах бухгалтерского учета.

Рабочие документы представлены в приложении Р

Процедура №9: анализ применяемого порядка приобретения материалов.

Источники информации: хозяйственные договоры по материалам, принятым на ответственное хранение; договоры на переработку давальческого сырья; договоры комиссии; приходные ордера; накладные; акты приемки МПЗ; первичные документы складского учета.

Порядок выполнения: на основании представленных документов ответить на приведенные ниже вопросы. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-2.9. Рабочий документ в приложении С.

Процедура №10: анализ ошибок, выявленных в ходе проверки, и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

Порядок выполнения: на основании данных отчетных документов сгруппировать по категориям выявленные нарушения, оказывающие влияние на формирование бухгалтерской отчетности. Полученную информацию занести в РД-2.10. Рабочий документ в приложении Т.

2.3 ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ АУДИТА МАТЕРИАЛОВ

К наиболее характерным ошибкам по учету материалов можно отнести следующее:

1) Не заключены договора о материальной ответственности с материально-ответственными лицами;

2) Неправильно оформляются документы по приходу и расходу материалов;

3) Не ведется аналитический учет материалов в бухгалтерии;

4) Нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия;

5) Не проводится фактический пересчет поступивших материально-производственных запасов для сопоставления с данными сопроводительных документов;

6) Не проводится ежегодная инвентаризация производственных запасов;

7) На складах хранится большое количество неиспользуемых материалов;

8) Неправильно производится списание материальных ценностей по видам расходов ( на основное производство, косвенные расходы и т.д.);

9) Отсутствие договоров купли-продажи материально-производственных запасов с поставщиками, покупателями;

10) Отсутствие утвержденных приказом руководителя лиц, имеющих право подписи документов;

11) Неверно ведется учет НДС по поступившим материалам;

12) Не соблюдаются требования по оборудованию складских помещений;

13) Отсутствие утвержденных норм запаса, расхода материалов;

14) Несоблюдение норм, применительно к материально-производственным запасам.

2.4 РАСЧЕТ УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ И АУДИТОРСКИХ РИСКОВ ПРИ АУДИТЕ МАТЕРИАЛОВ

На основании приведенных методик расчета аудиторских рисков, рассчитаем аудиторский риск при аудите материалов условной организации «Альфа», занимающейся изготовлением железобетонных конструкций.

Таблица 5 - Расчет уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности	Доля (%)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности гр.2*гр.3	Степень важности базового показателя	Оценка уровня существенности
1	2	3	4	5	6
Материалы	58400	5	2920	5	3
Уровень существенности ?(4*5) / ?5	2920

Расчет уровня существенности показал, что по четырех бальной шкале уровень существенности принимает значение 3. Значение 3 характеризует очень низкий уровень существенности, что предполагает установление очень высоких требований к проведению проверки. Аудитор может предположить, что аудиторский риск очень высок.

Произведем расчет компонентов аудиторского риска, а также на основании произведенных расчетов, рассчитаем общий приемлемый аудиторский риск.

Таблица 6 - Расчет неотъемлемого риска при аудите материалов

Наименование характеристик	Материалы
	Оценка по балльной шкале	Соответствие уровня неотъемлемого риска данному баллу
Наличие специалистов, закрепленных за объектом учета	0	0
Квалификация	0	0
Опыт работы	0	0
Обеспеченность специальной литературой	1	0,33
Независимость при применении установленных правил учета	2	0,66
Наличие методической поддержки	1	0,33
Постановка системы документооборота	0	0
Объем обрабатываемой информации	0	0
Обеспеченность средствами автоматизации с учетом их качества	0	0
Неотъемлемый риск	0,66

Высокий неотъемлемый риск 66% говорит, о том что аудитору будет необходимо получить больше аудиторских доказательств в ходе проверки по существу.

Таблица 7 - Расчет риска средств контроля

Наименование характеристик	Материалы
	Оценка по балльной шкале	Соответствие уровня неотъемлемого риска данному баллу
Наличие специализированной службы или отдельных специалистов	0
Объем информации перепроверяемой по объекту учета	0
Квалификация	0
Обеспеченность нормативной базой	2	0,66
Независимость ревизионной службы	1	0,33
Общий риск средств контроля	1,66

Неотъемлемый риск и риск средств контроля оцениваются как высокие на основании расчетов представленных выше, аудитору необходимо определить, смогут ли процедуры проверки по существу предоставить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы снизить риск необнаружения и, следовательно, аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Таблица 8 - Расчет риска необнаружения

Наименование характеристики	Материалы
	Оценка по балльной шкале	Соответствие уровня риска средств контроля данному баллу
Наличие отдельного специалиста, исследующего объекты учета, связанные с показателями существенности	1	0,33
Наличие системы контроля в ходе проверки за работой рядовых сотрудников и руководителя проверки	2	0,66
Квалификация специалистов	0	0
Наличие у специалистов, ответственных за объект учета, технических исполнителей	0	0
Объем выборки	1	0,33
Наличие опыта работы по одной и той же фирме в течение ряда проверок	1	0,33
Обеспеченность проверяющих нормативной базой	2	0,66
Наличие непосредственного контакта с бухгалтерской службой	0	0
Осуществление фактических действий (осмотр, инвентаризация)	0	0
Опыт работы специалистов на фирмах аналогичного профиля	1	0,33
Общий риск необнаружения	0,66

На основании таблицы можно сделать вывод, что риск необнаружения составил 66%. В основном такой высокий риск связан с плохой обеспеченностью проверяющих нормативной базой. Также высокий уровень риска из-за недостаточного объема выборки, недостачи опыта работы на данной фирме в течении нескольких проверок одного специалиста или группы специалистов.

Сведем полученные значения в таблицу.

Таблица 9 - Характеристика компонентов аудиторского риска

	Надежность систем учета	Надежность систем контроля	Надежность аудиторских процедур
Степень надежности систем	Низкая	Низкая	Низкая
Характеристика уровня компонентов аудиторского риска	Высокая	Высокая	Высокая
Значение уровня компонента аудиторского риска в долях	0,66	1,66	0,66
	Неотъемлемый риск	Риск систем контроля	Риск необнаружения

Степень надежности данной систем учета материалов в организации низкая, поэтому аудиторский риск достаточно высокий.

На основании произведенных расчетов, рассчитаем приемлемый аудиторский риск при аудите материалов:

ПАР= 0,072.

Приемлемый аудиторский риск равен 7,2 %. Считается, что общий аудиторский риск не должен превышать 5 %. Должны быть предприняты меру по снижению аудиторского риска, в частности за счет снижения риска средств контроля. Обеспечение нормативной базой на отличном уровне снизит общий аудиторский риск.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В данной курсовой работе была рассмотрена проблема аудиторских рисков. Цель и поставленные задачи были выполнены. В теоретической части было раскрыто понятие «аудиторского риска», основные компоненты аудиторского риска и методика их расчета. Нами были раскрыты основные положения ФПСАД № 8 и связь его с другими стандартами, которые регулируют вопросы касательно аудиторских рисков.

В практической части мы рассмотрели процедуры, выполняемые при аудите материалов, рассчитали уровень существенности и аудиторский риск.

Риск сопровождает любую деятельность. Для хозяйствующего предприятия риск - это изменение конъюнктуры рынка, нарушения со стороны контрагентов, действия внешних сил. Аудиторский риск заключается в формировании неправильного мнения относительно финансовой отчетности компании.

Аудитор стремится, чтобы риск неправильного мнения был незначителен, или, другими словами, к высокой степени уверенности, что финансовые отчеты свободны от существенных ошибок.