Учет и оценка инвестиций

Размещено на http://www.allbest.ru/

1

АВТОНОМНАЯ НЕКОММЕРЧЕСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ

ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

ЦЕНТРОСОЮЗА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

«РОССИЙСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ КООПЕРАЦИИ»

КАЗАНСКИЙ КООПЕРАТИВНЫЙ ИНСТИТУТ (ФИЛИАЛ)

Кафедра бухгалтерского учета

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине «Бухгалтерский финансовый учет»

на тему: Оценка и учет инвестиций

Выполнила студентка

«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Хайрутдинова Р.Р.

Казань 2014

Содержание

Введение

1. Понятие и оценка инвестиций

1.1 Понятие и состав инвестиций предприятия

1.2 Оценка инвестиций предприятия в виде финансовых вложений

2. Бухгалтерский учет инвестиций

2.1 Бухгалтерский учет инвестиций в ценные бумаги

2.2 Практические особенности бухгалтерского учета инвестиций в виде финансовых вложений

Заключение

Список использованных источников

Приложение

Введение

Организация приобрела ценные бумаги, предоставила заем другой организации или внесла свои активы в счет вклада в простое товарищество. Все эти непохожие на первый взгляд объекты учета являются финансовыми вложениями. В статье рассмотрены порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений и отражение их на счетах бухгалтерского учета.

При появлении в организации нового объекта бухгалтерского учета бухгалтер решает ряд стандартных задач. Прежде всего объект нужно правильно квалифицировать. Иначе говоря, отнести к тому или иному виду объектов учета. Затем следует уточнить, есть ли у организации право принять к учету новый объект, и определить, в какой момент его следует оприходовать. Далее необходимо провести первоначальную оценку объекта, по которой он будет принят к учету. Кроме того, надо правильно отразить его на счетах бухучета и в аналитических регистрах. Помимо этого в обязанности бухгалтера может входить оформление различных карточек учета, определение материально ответственных лиц и т. д.

Если объектом учета являются финансовые вложения, то при решении всех этих задач следует руководствоваться ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». В то же время надо обратиться и к другим стандартам бухучета.

Финансовые вложения помогают предприятию координировать денежные потоки, так как являются одними из самых ликвидных статей имущества, поэтому правильная организация их бухгалтерского учета приобретает особую актуальность.

Цель курсовой работы - изучение бухгалтерского учета финансовых вложений.

Задачами курсовой работы являются:

- изучить сущность и состав финансовых вложений;

- рассмотреть оценки готовой финансовых вложений;

- рассмотреть документального оформления финансовых вложений, синтетической и аналитического их учета;

- рассмотреть учет финансовых вложений по отдельным их видам;

- проанализировать особенности отражения финансовых вложений в бухгалтерской отчетности.

объект исследования: финансовые вложения.

Предмет исследования: процесс учета и анализа финансовых вложений.

Методы исследования: теоретический анализ и синтез, конкретизация, аналогия, классификация, обобщение.

1. Понятие и оценка инвестиций

1.1 Понятие и состав инвестиций предприятия

В современных рыночных экономиках значительная часть инвестиций приходится на финансовые инвестиции. Выбор такой формы инвестиций может предопределяться необходимостью эффективного использования инвестиционных ресурсов, которые формируются к началу реального инвестирования за избранными инвестиционными проектами; в случае если конъюнктура финансового рынка позволяет значительно высший уровень доходности на вложенный капитал, чем операционная деятельность на «затухающих» товарных рынках; за целесообразности использования временно свободных денежных активов вследствие сезонной деятельности предприятия; в случаях возможного «увлечение» других предприятий для отраслевой, товарной или региональной диверсификации своей деятельности путем вложения капитала в их уставные фонды (или приобретение решающего пакета акций) и др.

Финансовые инвестиции ориентированы в основном на получение дохода, на упрочение места предприятия на рынке, на участие предприятия в управлении деятельностью других предприятий.

В зарубежной и отечественной литературе приводится множество разнообразных определений финансовых инвестиций.

Кузнецов Б.Т. дает следующее определение: «Финансовые инвестиции представляют собой контракты, записанные на бумаге, это обыкновенные акции и облигации» [15, с.35].

«Финансовые инвестиции - это вложения капитала в ценные бумаги предприятий сферы материального производства, а также помещение капитала в банковские учреждения» - считает Боровкова В.А [7, с.95].

По мнению Валдайцева С.В., финансовые инвестиции являются непрямыми инвестициями, характеризующимися наличием посредника (инвестиционного фонда или финансового посредника) [12, с.21].

Лялин В.А. считает, что финансовые инвестиции представляют собой инвестиции в финансовые активы [16, с.24]. К финансовым активам относятся наличные деньги, вклады на текущих и срочных счетах в банках, иностранная валюта, ценные бумаги.

Дадим обобщенное определение финансовых инвестиций. Финансовые вложения - это активы, которые представляют собой право получения определенного количества денежных средств или иных финансовых активов в определенный срок в соответствии с документом, удостоверяющим это право, при этом они не являются денежными средствами и дебиторской задолженностью.

Как правило, для финансовых вложений используются временно свободные денежные средства либо имущество, которое нецелесообразно (невыгодно) применять в организации или на предприятии.

Финансовые вложения являются частью инвестиций организаций, операции с ними занимают исключительное место в их инвестиционной деятельности. Капитальные и финансовые вложения взаимно дополняют друг друга и формируют общую величину инвестиций организации. Задачи, которые ставятся инвесторами при инвестировании денежных средств, различаются в зависимости от вида финансовых вложений. Это может быть увеличение дохода, вложение капиталов, чтобы избежать либо снизить последствия инфляции, уменьшить влияние негативных факторов на основные виды деятельности (как сторонних - конкуренции, потери рынков сбыта, роста цен на потребляемые материалы и энергоносители и т.д., так и внутренних - увеличения себестоимости продукции (работ, услуг), затоваривания продукции и т.д.).

Финансовые вложения могут быть осуществлены организацией в виде вложений [15, с.36]:

1) в ценные бумаги (акции, государственные облигации, корпоративные облигации, депозиты, финансовые и товарные векселя, чеки и другие производные ценные бумаги). Эта форма финансовых инвестиций является наиболее массовой и перспективной. Она характеризуется вложением капитала в различные виды ценных бумаг, свободно обращающихся на фондовом рынке (так называемые «рыночные ценные бумаги»);

2) вклады в уставные (складочные) капиталы. Эта форма финансового инвестирования имеет наиболее тесную связь с операционной деятельностью предприятия. Она обеспечивает упрочение стратегических хозяйственных связей с поставщиками сырья и материалов (при участии в их уставном капитале); развитие своей производственной инфраструктуры (при вложении капитала в транспортные и другие аналогичные предприятия); расширение возможностей сбыта продукции или проникновение на другие региональные рынки (путем вложения капитала в уставные фонды предприятий торговли); различные формы отраслевой и товарной диверсификации операционной деятельности и другие стратегические направления развития предприятия;

3) предоставленные займы (долгосрочного и краткосрочного характера);

4) Вложение капитала в доходные виды денежных инструментов. Эта форма финансового инвестирования направлена, прежде всего, на эффективное использование временно свободных денежных активов предприятия. Основным видом денежных инструментов инвестирования является депозитный вклад в коммерческих банках.

Финансовые вложения второй и третьей групп могут быть осуществлены в денежной и вещественных формах. Финансовые вложения являются высоколиквидным активом организации [7, с.245].

В настоящее время единой классификации финансовых вложений не существует, однако выделяют несколько классификационных признаков:

1) по экономической сущности:

- долевые (акции, вклады в уставный (складочный) капитал);

- долговые (облигации, депозитные сертификаты, чеки, предоставленные займы, товарные и финансовые векселя);

- производные (опционы, варранты, коносаменты, фьючерсы, форварды);

Под долевыми финансовыми вложениями понимаются вложения сторонних организаций в акции с целью участия в управлении организацией или получения спекулятивного дохода, а также приобретение доли в уставном капитале сторонних организаций (паи) с целью участия в управлении организацией. Они подтверждает долю собственника этих финансовых вложений в уставном капитале сторонней организации.

Долевые финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение за плату. Вложения в виде акций могут быть оплачены денежными средствами, в том числе и валютными, а также имуществом, передаваемым в оплату акций по согласованной стоимости.

Приобретение долей в уставном (складочном) капитале оформляется учредительным договором. Доли в уставном (складочном) капитале оплачиваются денежными средствами или имуществом организации по согласованной стоимости, определенной в учредительном договоре. особенностью приобретения долей в уставном (складочном) капитале (паи) является отсутствие «на руках» инвестора ценной бумаги [2о, с.43].

Под долговыми финансовыми вложениями понимают финансовые вложения в долговые ценные бумаги или предоставленные займы. Долговые финансовые вложения в виде ценных бумаг (государственных облигаций, облигаций организаций, чеков, депозитов, финансовых векселей и товарных переводных векселей) подтверждают обусловленное требование по возврату долга, указанного в тексте ценной бумаги, ее владельцу.

Предоставленные займы - это долговые обязательства по предоставлению денежных средств или иного имущества, минуя учреждения банка, одним юридическим или физическим лицом другому юридическому (физическому лицу).

В хозяйственной практике российских организаций широкое распространение получили финансовые вложения в виде векселей.

Вексель - это разновидность долгового обязательства, составленного в строго определенной форме, дающее бесспорное право требовать уплаты обозначенной в векселе суммы по истечении срока, на который он выписан.

Производные ценные бумаги используются для достижения специфических целей, не связанных прямо с куплей-продажей активов или со сменой форм собственности на них.

Производные инструменты - это срочные контракты и особые условия их заключения и исполнения, и это любые инструменты рынка, которые основаны на первичных активах, таких, как товары, деньги, ценные бумаги. При таком подходе класс производных инструментов включает не только срочные контракты, но и любые другие новые инструменты рынка, такие, как вторичные ценные бумаги [5, с.235].

2) по эмитенту:

- эмитируемые государством (государственные облигации);

- эмитируемые муниципальной властью;

- эмитируемые юридическими лицами;

- эмитируемые физическими лицами;

3) по сроку обращения:

- долгосрочные (более 12 месяцев);

- краткосрочные (до 12 месяцев);

4) в зависимости от обращения финансовых вложений в виде ценных бумаг на фондовом рынке:

- ценные бумаги, имеющие рыночную стоимость;

- ценные бумаги, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения принимаются к учету при единовременном выполнении следующих условий: наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих право собственности организации; переход к организации финансовых рисков (риск неплатежеспособности, риск изменения цены и т.д.); способность приносить организации экономические выгоды.

К финансовым вложениям не относятся:

- собственные акции, выкупленные у акционеров для последующей продажи или аннулирования;

- векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

- вложения в движимое и недвижимое имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование;

- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности [17, с.16].

1.2 Оценка инвестиций предприятия в виде финансовых вложений

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Порядок формирования первоначальной стоимости зависит от способа поступления финансовых вложений.

Под первоначальной стоимостью понимается сумма фактических затрат, связанных с приобретением.

В первоначальную стоимость включают следующие затраты:

- стоимость приобретения финансовых вложений;

- стоимость информационных и консультационных услуг;

- стоимость комиссионных вознаграждений посредника;

- иные затраты, связанные с приобретением финансовых вложений.

Если организацией произведены затраты по информационным и консультационным услугам, а финансовые вложения не приобретены, то стоимость этих услуг включается в состав прочих расходов организации и отражается записью с дебета субсчета 91-2 «Прочие расходы» в кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [1о, с.432].

Порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в виде ценных бумаг представлен в табл. 1.2.1.

Таблица 1.2.1 - Порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в виде ценных бумаг

Способ поступления	Основание (документ)	Первоначальная стоимость	Пункт ПБУ 19/о2
Поступление за плату (за счет собственных средств)	Договор купли-продажи, договор оказания информационных, консультационных услуг, отчеты посредников	Сумма фактических затрат по приобретению	п. 9
Приобретение за плату (за счет заемных средств)	Договор займа, договор купли-продажи, договор оказания информационных, консультационных услуг, отчеты посредников	Сумма фактических затрат по приобретению + Сумма процентов по заемным средствам (до принятия к учету финансовых вложений)	п. 9
Получение в качестве вклада в уставный капитал	Учредительный договор, акт приемки-передачи ценных бумаг	Согласованная стоимость	п. 12
Безвозмездное получение	Договор дарения, акт приемки-передачи ценных бумаг	1. Текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету. 2. Стоимость возможной продажи на дату принятия к учету	п. 13
Получение в качестве расчетного средства	Договор поставки, дополнение к договору поставки, акт приемки-передачи ценных бумаг	Фактическая стоимость активов, переданных организацией в обмен на получение ценных бумаг	п. 14

Фактические затраты на приобретение активов в качестве финансовых вложений могут определяться (уменьшаться или увеличиваться) с учетом суммовых разниц, возникающих в случае оплаты суммы в рублях, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Если при покупке финансовых вложений образуются суммовые разницы, то в учетной политике организации следует предусмотреть способ их признания (либо в первоначальной стоимости, либо в качестве операционных расходов). При этом целесообразно учитывать существенность величины суммовых разниц. Не включаются в фактические затраты на приобретение финансовых вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений (п. 9 ПБУ 19/о2).

В процессе хозяйственной деятельности финансовые вложения могут изменять свою стоимость. Для целей последующей переоценки они подразделяются на две группы:

1) финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость;

2) финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Под текущей рыночной стоимостью понимается рыночная цена ценных бумаг, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг (п. 13 ПБУ 19/о2). Для того чтобы определить, к какой категории ценных бумаг их отнести: к обращающимся или не обращающимся на организованном рынке, - следует руководствоваться положениями п. 3 ст. 28о НК РФ.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих условий:

- если они допущены к обращению (заключению гражданско-правовых сделок, влекущих переход прав собственности на ценные бумаги) хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

- если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть предоставлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

- если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством. Под рыночной котировкой для долей налогообложения прибыли понимается средневзвешенная цена торгового дня или, если таковая не рассчитывается, среднее арифметическое между минимальной и максимальной ценами текущего дня. При определении текущей рыночной стоимости финансовых вложений в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности в соответствии с письмом Минфина России от 15 мая 2оо3 г. № 16-оо-14/162 может быть использована информация о рыночной цене финансовых вложений не только российских организаторов торговли на рынке ценных бумаг, но и зарубежных организованных рынков или организаторов торговли, имеющих соответствующую лицензию национального уполномоченного органа [6, с.93].

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Возникающие разницы относятся на финансовые результаты, что отражается по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы » или кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы».

Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, в бухгалтерской отчетности отражаются по первоначальной стоимости. По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течении срока их обращения относить на финансовые результаты.

При наличии признаков обесценения финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости этих финансовых вложений.

Согласно п. 37 ПБУ 19/о2 устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

1) на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

2) в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

3) на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных вложений.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов).

Учет резерва осуществляется на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Создание резерва отражается проводкой:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» [14, с.432].

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под обесценение. Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата (в составе операционных доходов):

Дебет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Финансовые вложения могут выбывать в следующих случаях:

1) вследствие погашения по истечении срока обращения;

2) при продаже за плату на вторичном рынке;

3) при передаче в качестве вклада в уставный капитал;

4) при безвозмездной передаче;

5) при передаче в качестве расчетного средства за поставленные ценности.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется исходя из последней оценки (т. е. с учетом последней переоценки).

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, стоимость определяется одним из способов, который выбран в учетной политике:

- по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений (при меняется для оценки: вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), займов, предоставленных другим организациям, депозитных вкладов в кредитных организациях, дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования);

- по средней первоначальной стоимости (применяется для вложений в ценные бумаги других организаций);

- по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) (применяется только для вложений в ценные бумаги) [2о, с.47].

При применении способа оценки по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений аналитический учет должен обеспечить возможность получения информации о стоимости приобретения каждой единицы финансовых вложений.

Способ оценки организация выбирает самостоятельно. В течение отчетного года по каждой группе (виду) финансовых вложений применяется один способ оценки.

Применение способа средней первоначальной стоимости предполагает расчет средней стоимости, приходящейся на одну единицу выбывающих ценных бумаг. Каждый вид ценных бумаг оценивается как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца

Применение способа оценки по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО) предполагает, что при продаже первыми выбывают те ценные бумаги, которые были первыми и приобретены. оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по фактической стоимости последних по времени приобретения ценных бумаг. Для определения стоимости выбывающих ценных бумаг из суммы остатков на начало месяца и стоимости поступивших за месяц ценных бумаг вычитается стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца.

Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. В течение отчетного года по каждой группе (виду) финансовых вложений применяется один способ оценки. При выборе одного из вышеуказанных способов целесообразно принять тот, который совпадает с правилами налогового учета

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки [18, с.17].

При выбытии финансовых вложений, по которым был создан резерв под обесценение вложений, сумма резерва зачисляется в состав операционных доходов организации в конце года или того отчетного периода, когда произошло их выбытие.

инвестиция финансовый вложение

2. Бухгалтерский учет инвестиций

2.1 Бухгалтерский учет инвестиций в ценные бумаги

Для учета финансовых вложений предназначен счет 58 «Финансовые вложения». Исключением являются банковские депозиты. Инструкция по применению Плана счетов требует учитывать средства, вложенные организацией в банковские и другие вклады, на счете 55 «Специальные счета в банках», субсчет 55-3 «Депозитные счета».

Для учета различных видов финансовых вложений к счету 58 могут быть открыты субсчета: 58-1 «Паи и акции»; 58-2 «Долговые ценные бумаги»; 58-3 «Предоставленные займы»; 58-4 «Вклады по договору простого товарищества».

Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» должен обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах. Для того чтобы получить такие данные, к субсчетам счета 58 можно открыть субсчета второго порядка, например, к субсчету 58-1 «Паи и акции» - субсчета 58-1-1 «Краткосрочные вложения» и 58-1-2 «Долгосрочные вложения» [8, с.123].

Наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, в уставные (складочные) капиталы организаций и т. п. учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции», в сумме фактических затрат инвестора на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).

На практике в оплату стоимости акций может быть передано имущество, отличное от денежных средств.

Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал отражается без применения счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

В соответствии с п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.1о.2оо3 г. №91н, выбытие объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд в размере его остаточной стоимости отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов и кредиту счета учета основных средств.

Ранее на возникающую задолженность по вкладу в уставный (складочный) капитал, паевой фонд производится запись по дебету счета учета финансовых вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд, а в случае полного погашения стоимости такого объекта - в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между их первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты организации.

Бухгалтерский учет долговых ценных бумаг осуществляется на субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги».

Учет доходов по долговым ценным бумагам осуществляется по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [13, с.421].

Для того чтобы обеспечить полную и достоверную информацию о наличии финансовых вложений и контроль за их движением, организациям в соответствии с пп. 5 и 6 ПБУ 19/02 предоставляется самостоятельность как в выборе единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, так и в организации аналитического учета. При этом выбранная учетная единица финансовых вложений (серия, партия и тому подобная однородная совокупность финансовых вложений) и разработанный регистр аналитического учета должны быть закреплены в приказе по учетной политике организации.

Аналитический учет финансовых вложений может вестись по эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т. п. При разработке регистра учета ценных бумаг в нем как минимум должна быть отражена следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия и т.д., номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения.

Дополнительная информация в регистре аналитического учета может формироваться в разрезе групп (видов) финансовых вложений. Так, с целью формирования в бухгалтерском учете информации о сумме доходов от_ч реализации ценных бумаг, которая может быть использована для расчета налога на прибыль, в аналитическом учете необходимо разделять ценные бумаги на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке, что соответствует требованиям ст. 315 НК РФ.

Регистр аналитического учета разрабатывается организацией самостоятельно и реализуется в рамках автоматизированной формы учета. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством РФ, но не реже одного раза в год.

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, могут быть описаны в Книге учета ценных бумаг, при этом она должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы. Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.

Данная книга представлена в таблице 2.1.1.

Таблица 2.1.1 - Книга учета ценных бумаг

Наименование эмитента	Название ценной бумаги	Номер, серия	Номинальная цена	Покупная стоимость	Расходы связанные с приобретением ценных бумаг	Кол-во	Дата покупки	Дата продажи или иного выбытия	Место хранения

При хранении бланков (сертификатов) ценных бумаг в депозитарии (банке) они продолжают числиться в бухгалтерском учете у организации-владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов организации, которой они переданы на хранение.

Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений (например, оплата услуг банка или депозитария за хранение финансовых вложений, плата за ведение реестра акционеров, предоставление выписки со счета депо и т. п.), признаются операционными расходами организации и отражаются:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит 51 «Расчетные счета» - перечисление указанных сумм [13, с.423].

При инвентаризации финансовых вложений проверяются фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

В составе финансовых вложений значительное место занимают ценные бумаги. Проводя инвентаризацию, необходимо проверить фактическое наличие ценных бумаг, при этом необходимо установить:

- правильность оформления ценных бумаг и наличие документа, удостоверяющего право собственности на них (договора, сертификата и записей по счетам в депозитариях (для эмиссионных ценных бумаг документарной формы)), записей на лицевых счетах у держателя реестра или записей по счетам депо в депозитариях (для эмиссионных ценных бумаг бездокументарной формы) и др.;

- реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;

- сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);

- своевременность и полноту отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.

Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы. Реквизиты каждой ценной бумаги сопоставляются с данными описей (реестров, книг), хранящихся в бухгалтерии организации.

Для отражения результатов инвентаризации фактического наличия ценных бумаг и выявления количественных расхождений их с учетными данными применяется инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (форма № ИНВ-16).

опись составляется в двух экземплярах, подписывается ответственными лицами инвентаризационной комиссии и материально ответственным лицом. один экземпляр описи передается в бухгалтерию организации, второй - остается у материально ответственного лица, который принимает ценные бумаги на ответственное хранение [9, с.249].

При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с Инвентаризацией денежных средств в кассе.

Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в специальные организации (банк - депозитарий - специализированное хранилище ценных бумаг и др.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.

При проведении инвентаризации финансовых вложений в уставные капиталы других предприятий следует обратить внимание на наличие соответствующей записи в учредительных документах. Осуществление вклада в совместную деятельность должно быть подтверждено наличием договора о совместной деятельности между ее участниками.

Для учета долевых финансовых вложений предназначен субсчет 58-1 «Паи и акции». Приведем пример. В качестве вклада в уставный капитал переданы основные средства по согласованной стоимости 75000 руб. Первоначальная стоимость основных средств - 70000 руб. Сумма накопленной амортизации за период эксплуатации - 20000 руб. Передача основных средств отражается в учете следующими записями:

Дебет 58-1 «Паи и акции»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

- 75ооо руб. - отражена сумма задолженности по вкладу в уставный капитал;

Дебет 01 «основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «основные средства»

- 70000 руб. - отражена первоначальная стоимость передаваемого объекта основных средств;

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит о1 «основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»

- 20000 руб. - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 01 «основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»

- 50000 руб. (70000 руб. - 20000 руб.) - списана остаточная стоимость передаваемого объекта основных средств;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» - 25000 руб. (75000 руб. - 50000 руб.) - отражена разница между оценкой вклада, в счет оплаты которого передается объект основных средств, и остаточной стоимостью передаваемого объекта.

При осуществлении инвестиций в акции в бухгалтерском учете организации-инвестора производятся следующие учетные записи (Приложение А).

Долговые ценные бумаги принимаются к учету в соответствии с требованиями ПБУ 19/02. Вложение средств в облигации происходит путем их приобретения при размещении или на вторичном рынке. Приобретенные организацией долговые ценные бумаги учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги» [17, с.26].

При осуществлении инвестиций в облигации в бухгалтерском учете организации-инвестора производятся следующие записи (табл. 2.1.2).

Таблица 2.1.2 - Учет долговых облигаций

Первичный документ	Содержание операции	Корреспондирующие счета
		Д	К
Списание части разницы при начислении купонного дохода (причитающихся процентов) по облигациям
Выписка банка по расчетному счету	Перечислены деньги за облигацию	76	51
Выписка по счету депо, бухгалтерская справка	Принята к учету приобретенная облигация	58-2	76
Бухгалтерская справка-расчет	Начислена задолженность по причитающемуся купонному доходу (процентам)	76	91-1
Бухгалтерская справка-расчет	Списана часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью облигаций	91-2	58-2
Выписка банка по расчетному счету	Получен купонный доход (проценты)	51	76
Бухгалтерская справка-расчет	Списано сальдо прочих доходов и расходов	91-9	99
При доначислении части разницы
Выписка банка по расчетному счету	Перечислены денежные средства за облигацию	76	51
Выписка по счету депо, бухгалтерская справка	Принята к учету приобретенная облигация	58-2	76
Бухгалтерская справка-расчет	Начислена задолженность по причитающемуся купонному доходу (процентам)	76	91-1
Бухгалтерская справка-расчет	Доначислена часть разницы между фактическими затратами и номинальной стоимостью облигаций	58-2	91-1
Выписка банка по расчетному счету	Получен купонный доход (проценты)	51	76
Бухгалтерская справка-расчет	Списано сальдо прочих доходов и расходов	91-9	99

Если фактическая стоимость приобретенных облигаций выше их номинальной стоимости, то разница между номинальной и фактической (первоначальной) стоимостью списывается с кредита субсчета 58-2 «Долговые ценные бумаги» в дебет субсчета 91-2 «Прочие расходы» по мере начисления доходов по облигациям пропорционально сроку их обращения. К долговым финансовым вложениям относятся предоставленные займы. Учет займов осуществляется на субсчете 58-3 «Предоставленные займы» с выделением в аналитическом учете их видов: долгосрочных и краткосрочных. Займы могут быть предоставлены деньгами и имуществом.

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» сумма процентов по предоставленному займу в учете инвестора подлежит включению в состав прочих операционных доходов. Согласно подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание финансовых услуг заимодавцем по предоставлению займа в денежной форме не является объектом обложения НДС.

Приведем пример.

Организация предоставила денежный заем юридическому лицу сроком на 6 месяцев в сумме 1ооооо руб. под 3о% годовых. Согласно договору проценты начисляются и выплачиваются ежемесячно. По истечении указанного срока получены средства в погашение займа.

Бухгалтерские записи по предоставлению займа имеют следующий вид:

Дебет 58-3 «Предоставленные займы»

Кредит 51 «Расчетные счета»

- 1ооооо руб. - предоставлен краткосрочный заем;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

- 25оо руб. (100000 руб. х 30% : 12 мес.) - начислены проценты по предоставленному займу (оформляется ежемесячно);

Дебет 51 «Расчетные счета»

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

- 2500 руб. - получены проценты по договору займа (оформляется ежемесячно);

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 58-3 «Предоставленные займы»

- 100000 руб. - зачислены средства, полученные в погашение займа.

В соответствии с требованиями ПБУ 19/02 финансовый вексель является объектом финансовых вложений и принимается к учету в сумме фактических затрат по первоначальной стоимости.

Планом счетов для учета финансового векселя предназначен субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги», к которому целесообразно в рабочем плане счетов предусмотреть отдельный субсчет второго порядка «Векселя». Аналитическими регистрами по учету финансового векселя выступают книга учета ценных бумаг, ведомость движения векселей, карточка движения векселя и книга регистрации полученных (выданных) векселей [13, с.268].

Рассмотрим бухгалтерские записи по движению финансовых векселей на конкретном примере. ООО «Альфапластик» приобретает финансовый вексель «Проминвестбанка» за 96ооо руб. Номинальная стоимость векселя - 1ооооо руб. Вексель процентный - 2о% годовых, срок обращения - 1 год По истечении указанного срока данный вексель погашен банком Бухгалтерские записи имеют следующий вид:

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»

Кредит 51 «Расчетные счета» - 96ооо руб. - отражена первоначальная стоимость приобретенного векселя;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

- 20000 руб. (100000 руб. х 20%) - начислены проценты по векселю;

Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 20000 руб. - получены проценты по векселю по истечении срока обращения в момент погашения векселя;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

- 1ооооо руб. - зачислены средства от погашения векселя;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»

- 96ооо руб. - списана первоначальная стоимость погашенного векселя;

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки»

- 24000 руб. (100000 руб. - 96000 руб. + 20000 руб.) - отражен финансовый результат от погашения векселя (прибыль).

Организация может предъявить вексель к погашению в учреждение банка раньше установленного срока. Как правило, сумма поступивших денежных средств при погашении векселя раньше срока меньше номинальной стоимости векселя и может быть ниже его учетной стоимости. Такие операции называются операциями по дисконтированию векселей. Сумма дисконта в данном случае будет отражаться как отрицательный финансовый результат (убыток).

2.2 Практические особенности бухгалтерского учета инвестиций в виде финансовых вложений

Рассмотрим особенности переоценки финансовых вложений в виде ценных бумаг на конкретных примерах.

Пример 1. организация «Импульс» имеет на балансе акции РАО «Газпром». По состоянию на 01.01.2014 г. стоимость данных акций составляет 152оо руб. Учетной политикой ОАО «Импульс» предусмотрена ежемесячная корректировка оценки финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость. По состоянию на 31.01.2014 г. рыночная стоимость данных акций составляет 15350 руб.

По состоянию на 28.02.2014 г. рыночная стоимость акций РАО «Газпром» составила 14900 руб. В бухгалтерской отчетности по состоянию на 01.03.2014 г. акции должны быть отражены по этой стоимости.

По состоянию на 01.02.2014 г. данные активы должны быть отражены в отчетности по стоимости 15350 руб. В бухгалтерском учете 31.01.2014 г будет сделана запись: Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 91-1 «Прочие доходы» - 150 руб. (15350 руб. - 15200 руб.) - отражена дооценка финансовых вложений вследствие повышения текущей рыночной стоимости.

28.02.2014 г. организация произведет следующую корректировку:

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58-1 «Паи и акции» - 450 руб. (15350 руб. - 14900 руб.) - произведена уценка финансовых вложений вследствие снижения их текущей рыночной стоимости.

Пример 2. организация ОАО «Импульс» приобрела облигации ОАО «Мострансгаз». Фактическая стоимость приобретения облигаций - 85оо руб. Номинальная стоимость приобретенных облигаций составляет 1оооо руб. Срок обращения облигаций - 6 месяцев. Учетной политикой ОАО «Импульс» предусмотрен способ оценки облигаций по номинальной стоимости. На сумму фактической стоимости приобретения облигаций: Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги» Кредит 51 «Расчетные счета» - 8500 руб.

Ежемесячно разница между номинальной и первоначальной стоимостью приобретенных облигаций списывается пропорционально сроку их обращения: Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги» Кредит 91-1 «Прочие доходы» - 250 руб. ((10000 руб. - 8500 руб.): 6 мес.).

Есть еще один вопрос по особенностям учета финансовых вложений.

Если долевые финансовые вложения оплачиваются валютными средствами (счет 52 «Валютные счета»), то на дату перехода права собственности, т.е. приобретения, данные активы должны быть отражены в валютном и рублевом эквиваленте. Пересчет в рублевый эквивалент осуществляется по курсу Центрального банка РФ на дату принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету.

Валютные курсовые разницы отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» - отрицательные разницы (при падении курса иностранной валюты), по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» - положительные (при увеличении курса).

Приведем пример. Организация «Вега» приобрела 1о акций за 12000 руб. Номинальная стоимость одной акции - 1000 руб. Стоимость консультационных услуг, оказанных сторонней организацией, составила 118 руб., в том числе НДС(18%) - 18 руб.

Бухгалтерские записи имеют следующий вид:

Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 51 «Расчетные счета» - 12ооо руб. - отражена стоимость приобретенных акций на основании акта приемки ценных бумаг и выписки с расчетного счета;

Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 51 «Расчетные счета» - 1оо руб. - на сумму консультационных услуг;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 51 «Расчетные счета» - 18 руб. - на сумму НДС по услугам консультационной фирмы.

Таким образом, первоначальная стоимость купленных акций составляет 12100 руб. Стоимость одной акции - 1210 руб. Если акции приобретаются через посредника, то первоначальная стоимость увеличивается на величину комиссионных вознаграждений.

Есть особенности и по векселям. Так, финансовый вексель может быть использован в качестве расчетного средства за поставленные ценности. Пример. Организация имеет на балансе финансовый вексель номинальной стоимостью 1ооооо руб. Первоначальная стоимость векселя - 95ооо руб. организация имеет кредиторскую задолженность перед поставщиком товаров в сумме 94400 руб. (в том числе НДС (18%) - 14400 руб.). В оплату задолженности поставщику передан финансовый вексель.

В бухгалтерском учете оформляются проводки:

Дебет 41-1 «Товары на складах» Кредит 6о «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 80000 руб. (94400 руб. - 14400 руб.) - приняты к учету поступившие товары;

Дебет 19-3 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» Кредит 6о «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- 14400 руб. - отражена сумма НДС по поступившим товарам;

Дебет 6о «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 91-1 «Прочие доходы» - 94400 руб. - в оплату кредиторской задолженности передан финансовый вексель;

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 19-3 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» - 14400 руб. - предъявлен к вычету НДС по поступившим товарам;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель» - 95ооо руб. - списана первоначальная стоимость векселя;

Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - 600 руб. (95000 руб. - 94400 руб.) - отражен финансовый результат от передачи векселя (убыток).

Заключение

Финансовые вложения - это инвестиции в ценные бумаги, уставные капиталы других организаций, также в виде предоставленных другим организациям займам.

Согласно ПБУ 19/о2 «Учет финансовых вложений» для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение условий:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста стоимости.

Финансовые вложения могут быть приобретены на первичном или вторичном рынках, получены безвозмездно или от учредителей, получены от контрагентов.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости:

При приобретении за плату - сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

В качестве вклада в уставный (складочный) капитал - денежная оценка, согласованная учредителями (участниками).

При безвозмездном поступлении - текущая рыночная стоимость - если ее можно определить.

При приобретении по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами (обмен) - стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

В качестве вклада организации-товарища по договору простого товарищества - денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться. Поэтому для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы (под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная организатором торговли на рынке ценных бумаг (п. 13 ПБУ 19/о2).

- финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (акции и облигации, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг) отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки оценки на предыдущую отчетную дату. Корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. В бухгалтерском учете разница между оценкой по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на финансовые результаты (в составе операционных доходов или расходов на счете 91) в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения».

- финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (акции и облигации, которые не обращаются на орцб, долговые ценные бумаги, предоставленные займы и др), отражаются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по дохода, относить на финансовые результаты (в составе операционных доходов или расходов).