Аудит расчетов с персоналом по оплате труда

При расчете начислений, которые определяются с использованием среднего заработка, прежде всего, необходимо установить, правильно ли определен средний заработок, а затем проверить правомерность выполненных начислений по соответствующим видам оплат.

Аудитор также проверяет правильность начислений по прочим видам оплат и доплат: оплата отпусков, работы в праздничные дни, доплата за работу в ночное время и др. Методика проверки сводится к выверке алгоритмов расчетов и исходных данных. По обнаруженным ошибкам бухгалтер-расчетчик вносит необходимые исправления, пересчитывает начисления и удержания по работающим.

Проверка расчетов удержаний из заработной платы с физических лиц. К основным видам удержаний относятся: налог на доходы физических лиц, удержания по исполнительным листам, прочие удержания (за брак, за товары, купленные в кредит, и др.). Вначале необходимо проверить справочные данные (льготы по налогу на доходы физических лиц, размер удержаний по исполнительным листам и др.), затем установить соответствие алгоритма законодательным документам и, наконец, проверить сами выполненные расчеты.

При проверке правильности исчисления налога на доходы физических лиц аудитор руководствуется положениями гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ. Здесь ему необходимо уточнить количество льгот, величину налогооблагаемой базы, проверить правильность расчета налога на доходы физических лиц.

При проверке налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, они не уменьшают налоговую базу, которая определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Удержания по исполнительным листам на детей проверяют, пользуясь следующей формулой:

Суд = (Снач - Сп.н.)*N

где Суд --- сумма удержаний на содержание детей,

Снач -- общая сумма начислений по работающему за месяц,

Сп.н. --* сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с начисленной за месяц суммы,

N -- процент удержаний.

Проверка других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке удержаний за товары, приобретенные в кредит, устанавливают период рассрочки, суммы удержаний и сроки платежей. При проверке погашения ссуд, выданных работникам, устанавливают сроки и внесенные суммы, сумму удержанного налога за пользование ссудой.

Проверка ведения аналитического учета по работающим, аналитический учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется по физическим лицам как состоящим, так и не состоящим в списочном состав предприятия по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам и удержаниям (налогам, платежам и др.). Необходимые данные для этой цели накапливаются в лицевых счетах (накопительных документах), расчетно-платежной документации, а при использовании ПК могут храниться в виде отдельных файлов.

Аудитор должен проверить, ведется ли такой учет, обратить внимание на сохранность подобной информации и формирование на каждого работающего совокупного годового дохода. Помимо прямых начислений в совокупный доход должны быть включены: стоимость натуральной оплаты работникам, вознаграждения по результатам работы за год, стоимость проезда к месту отдыха работников предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока, стоимость бесплатно предоставляемого питания и продуктов, единовременные вознаграждения за выслугу лет и др.

Проверка сводных расчетов по оплате труда. Сводные расчеты по заработной плате выполняют по данным счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующим с ним счетом, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) -- по данным счета № 50 «Касса», № 51 «Расчетный счет». Кроме того, сводные данные проверяют по Главной книге (счета 70 и 69). Сальдо по этим счетам должны быть тождественны показателям баланса ф. № 1 по ст. «Кредиторская задолженность перед персоналом организации» и «Кредиторская задолженность перед государственными внебюджетными фондами» раздела V пассива и по ст. «Прочие дебиторы» раздела II актива (в части долгов за работающими и органами страхования).

Для контроля расчетов по оплате труда используются: первичные документы по учету выработки и заработной платы, расчетные (расчетно-платежные) ведомости, лицевые счета работающих, платежные ведомости и др.

Прежде всего, необходимо проверить соответствие итогов в отдельных ведомостях (цехов, отделов) с общими итогами по предприятию. Затем устанавливается правильность произведенных операций по отнесению начисленной заработной платы на соответствующие счета.

Так, выплаты из фонда оплаты труда, включенные в себестоимость продукции, относятся в дебет счетов 20, 23, 25, 26 (производственные затраты).

Проверка налогооблагаемой базы для расчетов по единому социальному налогу. Помимо контроля расчетов по оплате труда необходимо проверить правильность расчетов по начислению единого социального налога. С этой целью уточняют базу налогообложения для определения единого социального налога (по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию).

3.2 Организация процесса аудиторской проверки

Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе достигнутого аудиторской организацией понимания деятельности экономического субъекта. Целью планирования является организация эффективной и экономически оправданной проверки. На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения; разработать общий план и программу аудита (см. табл. 3.1.)

Общий план аудита операций по оплате труда и расчетам с персоналом организации

1. Аудит оформления первичных документов

2. Аудит системы начислений заработной платы

3. Аудит обоснованности льгот и удержаний из заработной платы

4. Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета

5. Аудит расчетов по начислению платежей во внебюджетные фонды

Таблица 3.1. Программа аудита

Перечень аудиторских процедур	Проверяемые документы
1. Аудит оформления первичных документов
1.1 Определение степени унификации первичных документов по учету персонала и рабочего времени	Приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета использования рабочего времени, личные карточки, коллективный договор
1.2 Проверка правильности учета рабочего времени	Табели учета использования рабочего времени, график - календарь
1.3 Проверка правильности оформления расчетно-платежных документов	Расчетно-платежные ведомости, расчетные ведомости, платежные ведомости, расходные кассовые ордера
2. Аудит системы начислений заработной платы
2.1 Проверка обоснованности начислений за особые условия труда: а) сверхурочные работы и работу в ночное время; б) работу в выходные и праздничные дни; в) выполнение работ с тяжелыми и вредными условиями труда; г) работы в районах с неблагоприятными климатическими условиями	Приказы руководителя, табели учета использования рабочего времени, расчетно-платежные ведомости, лицевые счета
2.2 Проверка правильности документирования и оплаты простоев	Табель учета рабочего времени, листки о простое, расчетно-платежные ведомости, акты с приложением списка работников
2.3 Проверка правильности документирования и оплаты работы в случае брака	Акты о браке, приказы руководителя, расчетно-платежные ведомости, личные карточки
2.4 Проверка правильности расчета среднего заработка для различных целей	Приказы руководителя, заявления работников, расчетно-платежные ведомости, личные карточки
2.5 Проверка правильности расчета пособий, выплачиваемых за счет средств ФСС РФ	Заявления работников на выплату пособий, листки нетрудоспособности, путевки на санаторно-курортное лечение, счета организаций, оказывающих услуги, расчетно-платежные ведомости, личные карточки
2.6 Проверка правильности определения совокупного дохода для целей налогообложения физических лиц	Личные карточки, расчетно-платежные ведомости, сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспекцию
3. Аудит обоснованности применения льгот и удержаний из заработной платы
3.1 Проверка правомерности применения вычетов и льгот для исчисления подоходного налога	Личные карточки, расчетно-платежные ведомости, сведения о полученных доходах, подаваемые в налоговую инспекцию
3.2 Определение соответствия применяемых ставок подоходного налога действующему законодательству	Личные карточки, расчетно-платежные ведомости, расчетные ведомости, сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспекцию
3.3 Проверка правильности удержаний по исполнительным листам	Исполнительные листы, расчетно-платежные ведомости, расчетные ведомости
4. Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета
4.1 Проверка правильности отражения оборотов по счетам и субсчетам с аналогичными показателями регистров синтетического учета	Регистры по сч. 70, 68, 76, 20,26,23,25,44,69
4.3 Проверка правильности отнесения страховых взносов во внебюджетные фонды	Регистры по сч. 70, 68, 76, 20,26,23,25,44,69
5. Аудит расчетов по единому социальному налогу и платежам во внебюджетные фонды
5.1 Проверка правильности исчисления единого социального налога и страховых взносов во внебюджетные фонды и своевременность их перечисления по назначению	Разработочная таблица «Сводка начисленной заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы, регистры по сч. 70, 68, 76, 20,26,23,25,44,69 отчетные декларации по расчетам с органами социального страхования и обеспечения

При проверке труда и заработной платы необходимо:

1. Выбрать личные дела и проверить, содержится ли в них информация о дате найма, разрешение на дополнительные выплаты, ставки оплаты труда:

-проследить рост оплаты труда, оформлено ли это приказами руководителя;

-пользуются ли бухгалтера информацией, отраженной в личных делах для начисления и удержания из оплаты труда.

2. Установить соответствие показателей аналитического учета по счету 70 «Расчеты по оплате труда».

3. Изучить достоверность первичных документов, правильность их заполнения, проверить на наличие подписей должностных лиц, на правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах неоговоренных исправлений и подчисток.

4. Выбрать примеры записей из ведомостей по начислению оплаты труда:

-подтвердить документально начисления и удержания;

-пересчитать совокупные начисления, вычеты, чистые выплаты;

5. Проверить правильность удержания налогов.

6. Проверить периодичность и своевременность выплаты заработной платы.

7. Проверить достоверность записей в ведомостях на заработную плату.

8. Проверить удержания из оплаты труда:

-сопоставить ведомости на оплату труда с данными аналитических счетов по расчетам с бюджетом по налогам, удержанным с работников предприятия;

-соблюдение законодательства по налогам с физических лиц;

-изучение удержаний по отдельным наемным работникам;

-регулярность перечисления налогов в бюджет.

Для проведения аудита необходимо просмотреть первичные документы, сводные регистры, баланс.

Из первичных документов в выборку должны попасть:

- расчет по заработной плате при уходе в отпуск или увольнении;

- листки нетрудоспособности.

- табели учета рабочего времени;

- расчетно-платежные ведомости;

- платежные ведомости на аванс;

- платежные ведомости на зарплату;

3.3 Типичные ошибки при аудите расчетов по оплате труда

Для аудитора очень важно знание наиболее распространенных ошибок и нарушений, встречающихся при расчетах по оплате труда.

1. Не применяются типовые формы первичных документов по оплате труда, это затрудняет проверку данных;

1. Не ведутся табели учета рабочего времени (Т-12), поэтому трудно проверить правильность начисления повременных и других видов оплат;

2. Не включались в совокупный доход работающих суммы премий и выданных подарков, следовательно, занижается база налогообложения по налогу с физических лиц и другим видам удержаний;

3. Неверно производилось начисление налога на доходы физических лиц, опять же это приводит к занижению налога на доходы физических лиц.

4. Неверно рассчитывались суммы по прочим видам оплат, это приводит к занижению базы налогообложения.

3.4 Аудиторское заключение по результатам аудиторской проверки предприятия

Мною проведен аудит учета труда и заработной платы ООО ООО «ФАЗА». Проверка носит комплексный характер и включает контроль соблюдений нормативно-правовых актов, касающихся проверки расчетов с персоналом по прочим операциям. Источниками информации служат документы по зачислению и увольнению сотрудников, первичные документы, регистры бухгалтерского учета и отчетность.

В качестве информации используются унифицированные формы первичной документации:

§ приказы о приеме и увольнении сотрудников,

§ кассовые документы,

§ расчетные, расчетно-платежные и платежные ведомости по начислению и выдаче заработной платы,

Также в качестве источников информации используются:

§ трудовые договора с сотрудниками,

§ коллективные трудовые договора,

§ договора об индивидуальной и коллективной ответственности,

§ договора о выдаче займов,

§ банковские выписки и платежные документы на перечисление сумм по выданным займам,

§ прочие документы.

При проверке были использованы регистры:

- по счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»,

- по счету 68 «Налоги и сборы», субсчет « Налог на доходы физических лиц»,

- по счету 20 «Основное производство»,

- по счету 26 «Общехозяйственные расходы»,

- по счету 51 «Расчетные счета»,

- по счету 70 «Расчеты по оплате труда»,

- по счету 97 «Расходы будущих периодов»

- по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

В ходе проверки согласно программе аудита установлено, что:

1. Бухгалтерский учет в ООО «ФАЗА» организован в соответствии с приказом об учетной политике предприятия, Законом РФ «О бухгалтерском учете», Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и инструкцией по его применению, Положениями по бухгалтерскому учету. Первичные документы оформлены в соответствии с установленными образцами, систематизированы по регистрам бухгалтерского учета и отчетным периодам. Внутренние документы, регламентирующие деятельность организации (приказы, должностные инструкции, трудовые договоры и т.д.), имеются в полном объеме;

2. При проверке режимов труда и отдыха выявлены начисления за сверхурочную работу и работу в ночное время. Также присутствуют начисления за работу в выходные и праздничные дни. Замечаний нет. При изучении расчетных ведомостей выявлено, что выплата заработной платы предприятием производится в срок.

Листки нетрудоспособности оформлены в соответствии с правилами, присутствуют подписи всех лиц. Ведется книга учета листков нетрудоспособности. Бухгалтером также составляется расчет пособий по свободной форме, который прикладывается к расчетам по оплате труда. Листки нетрудоспособности хранятся в отдельной папке.

3. При аудите удержаний из заработной платы выявлено, что на предприятии имеется один сотрудник, уплачивающий алименты. В наличии есть исполнительный лист, который зарегистрирован в журнале учета движения исполнительных листов.

При приеме на работу сотрудником в бухгалтерию представляется также справка о доходах физического лица и едином социальном налоге (взносе) по форме 2-НДФЛ, выданная на предыдущем месте работы, для правильного применения налоговых вычетов на содержание детей и самого сотрудника. Справка также прилагается к расчетам по оплате труда в месяце приема сотрудника на работу. По удержанию налога на доходы физических лиц ошибок не обнаружено. Но выявлена ошибка, при начислении работникам отпускных выплат, перечисление в бюджет налога происходит позднее дня фактического получения денежных средств.

4. Следующим этапом аудита будет выявление правомерности отнесения на себестоимость продукции выплат, начисленных персоналу предприятия. Согласно приказу «Об учетной политике» данного предприятия, заработная плата основного производственного персонала подлежит отражению на счете 20 «Основное производство». Заработная плата административно-управленческого персонала отражается на счете 26 «Общехозяйственные расходы». В связи с тем, что расчет заработной платы производится автоматически, бухгалтер при заведении карточки лицевого счета вновь принятого сотрудника сразу делает привязку к счету отнесения затрат по оплате труда. Так как предприятие не имеет побочных видов деятельности, бухгалтеру не составляет труда определить счет для отнесения этих расходов. При проверке правомерности отнесения на себестоимость выплат, начисленных персоналу, было отмечено, что средства, направляемые на оплату труда, распределяются по соответствующим источникам ее образования правильно и экономически обоснованно.

5. При определении налогооблагаемой базы единым социальным налогом были допущены ошибки. Не была учтена сумма дохода Грустливой А.В. в апреле 2007 года по договору гражданско-правового характера в размере 3450руб

Было выявлено несоответствие по начислениям в фонд социального страхования между расчетом аванса 1 квартала 2007 года и расчетом аванса 2 квартала 2007 года, не правильно перенесен остаток на начало 2 квартала 2007 года.

Декларации и расчеты по авансовым платежам единого социального налога в ИМНС сдаются вовремя.

При отнесении начисленного единого социального налога бухгалтерией предприятия используется тот же принцип, что и для отнесения затрат по оплате труда - производство или административно-управленческий персонал. Нарушений не выявлено.

В целом состояние бухгалтерского учета по начислению и выплате заработной платы отвечают требованиям действующему законодательству.

Рекомендации по устранению выявленных недостатков в учете заработной платы в ООО «ФАЗА»

- необходимо вести тщательный внутренний контроль расчетов с персоналом по оплате труда;

- необходимо сделать доначисления по внебюджетным фондам и внести изменения в отчетность;

- необходимо перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика.

Заключение

На сегодняшний день в нашей стране существует большое количество нерешенных вопросов и противоречий в сфере оплаты труда.

Время диктует необходимость такой системы оплаты, которая формировала бы мощные стимулы развития труда и производства. Работник крайне заинтересован даже в небольшом повышении зарплаты. Работодатель же не торопиться повышать ее, экономя на оплате труда.

Совершенствование систем оплаты труда, поиск новых решений, может дать нам уже в ближайшем будущем рост заинтересованности работников к высокопроизводительному труду.

Дипломная работа состоит из трех глав. В первой главе дипломной работы рассматриваются виды, формы и современные системы оплаты, порядок расчета начислений по временной нетрудоспособности, отпускных, учет удержаний из заработной платы, учет расчетов по обязательному социальному страхованию.

Во второй главе приведена организационная структура на предприятия, изложен порядок начисления заработной платы в ООО «ФАЗА». Проведен анализ структуры кадрового потенциала и обеспеченность предприятия трудовыми ресурсами, анализ использования персоналом фонда рабочего времени, анализ фонда заработной платы и проведен анализ финансового состояния ООО «ФАЗА».

Анализ структуры кадрового потенциала и обеспеченность предприятия трудовыми ресурсами показал, что среднесписочная численность работников за год увеличилась на 14,29%. Из анализа обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами видно, что фактическая структура среднесписочной численности работников, рассматриваемой организации мало отличается от плановой. Динамика показателей движения трудовых ресурсов предприятия показывает, что кадровый состав предприятия является достаточно стабильным, текучесть кадров в отчетный период снизилась на 12,51%, произошло увеличение коэффициента постоянства состава на 0,58% и коэффициента устойчивости состава персонала на 0,09%. Из анализа динамики использования фонда рабочего времени ООО «ФАЗА» видно, что уровень использования рабочего времени повысился на 0,46%. Из проведенного анализа фонда оплаты труда и заработной платы можно сделать вывод, что фонд оплаты труда всего персонала и администрации за 2007 год увеличился соответственно на 85 и 83%. Средняя заработная плата всего персонала увеличилась на 62%, администрации - на 68%.

Анализ финансового состояния ООО «ФАЗА» показал, что на предприятии недостаточно наиболее ликвидных активов для оплаты срочной кредиторской задолженности, но при этом достаточно быстрореализуемых активов для покрытия краткосрочных обязательств.

Из анализа финансовой устойчивости можно сделать следующий вывод, что организация зависит от заемных источников, это видно из расчета коэффициента автономии. Увеличение коэффициента финансовой зависимости (с 0,57до 0,68 в 2006 году и с 0,68 до 0,74 в 2007 году) связанно с уменьшением финансовой независимости предприятия. Значение коэффициента соотношения заемного и собственного капитала на начало и конец 2006 и 2007 года значительно превышает рекомендованное значение. Динамику этого показателя можно оценить как не благоприятную, так как превышение рекомендованного значения означает зависимость предприятия от внешних источников и свидетельствует о наметившейся тенденции потери финансовой устойчивости. Рост коэффициента обеспеченности оборотных активов собственными средствами положительно сказывается на финансовой устойчивости предприятия. На изменение коэффициента обеспеченности собственными средствами существенное влияние оказало изменение собственного капитала, который за 2006 год, так же и 2007 год увеличился на 13645 тыс. руб. и 20853 тыс. руб. соответственно, это необходимо для соблюдения минимального условия финансовой устойчивости организации.

В третьей главе проведен аудит расчетов по оплате труда, приведен пример типичных ошибок допускаемых на предприятии, связанные с расчетами с персоналом по оплате труда, и даны рекомендации по устранению выявленных недостатков в учете заработной платы в ООО «ФАЗА»

В ходе выполнения дипломной работы был изучен порядок проведения аудиторской проверки учета заработной платы на предприятии. С этой целью была изучена нормативная база как по порядку начисления и выплаты заработной платы, так и по организации работы предприятия в целом.

Изучены способы и порядок документирования проверки, оформления её результатов, полученная информация систематизирована и подвергнута анализу. Выработаны конкретные рекомендации для возможного применения в деятельности исследуемого предприятия:

- необходимо вести тщательный внутренний контроль расчетов с персоналом по оплате труда;

- рекомендуется создать резервный фонд для выплаты не запланированных отпускных и простоев;

- необходимо продуманная система штрафов;

Главным фактором стабильного развития общества является усиление материальной заинтересованности работников в повышении результативности деятельности на основе обеспечения тесной взаимосвязи размеров доходов.

Для повышения материальной заинтересованности и уровня средней заработной платы работников ООО «ФАЗА» рекомендую использовать показатели объема выпущенной и отгруженной продукции для формирования премиального фонда предприятия. Таким образом, реализация на практике высказанных рекомендаций позволит повысить качество работы и объем выпускаемой на предприятии продукции.

В целом состояние бухгалтерского учета, на исследуемом предприятии, по начислению и выплате заработной платы соответствует требованиям действующего законодательства.

Список использованной литературы

Основная литература

1. Воробьева Е.В. «Заработная плата в 2007 году», учебно-практическое пособие, М., Эксмо, 2007. - 940с.

2. Гейц И.В. «Отчетность по труду и заработной плате в 2008 году», учебное пособие, М., Дело и Сервис, 2008. - 272с.

3. Щур-Трухонович Л.В. «Поощрения и награды за трудовые достижения», М., Финпресс, 2007.- 288с.

4. Лермонтов Ю.М. «ЕСН: особенности начисления, расчет, уплата», учебное пособие, М., НалогИнфо, 2008.- 184с.

5. Бакина С.И. «Заработная плата и прочие трудовые выплаты в 2008 году: Первичные документы, выплаты в пользу работников, кадровый учет», учебно-практическое пособие, М., Вершина, 2008.- 192с.

6. Подольский В.И. «Аудит», учебник, М., Юнити, 2005.- 268с.

7. Савицкая Г.В. «Анализ хозяйственной деятельности предприятий», учебник, М., Новое Издание, 2007.- 265с.

8. Чечевицына Л.Н., Чуев И.Н. «Анализ финансово-хозяйственной деятельности», учебник, М., Феникс, 2006.- 368с.

9. Трудовой кодекс Российской федерации. М.: Издательство «Экзамен», 2008 - 223с.

10. К.Н. Гусова. - Коммент. К Трудовому кодексу РФ: постатейный / под ред. К.Н. Гусова. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ТК Велби, 2008. - 768с.

11. Крапивин О.М., Работодатель: права и обязанности / Крапивин О.М., - М.: Норма, 2006.- 400с.

12. Завгородний А.В. Сравнительный анализ Трудового кодекса / Завгородний А.В. - СПб.: Юридический центр пресс, 2007. - 427с.

13. Панина А.Б. Трудовое право: учеб.пособие / Панина А.Б. - М.: Форум: Инфра-М, 2006. - 272с.

14. Трудовой кодекс РФ: с комментариями - М.: Научный центр профсоюзов, 2008.-28с.

15. Налоговый кодекс РФ: Части первая и вторая. - Москва: Омега-Л, 2006.-682с.

15. План счетов бухгалтерского учета. - М.: ИНФРА-М,2008. - 128с.

16. Соловьев А.В. Социальное партнерство. Комментарий к трудовому кодексу РФ/ Соловьева А.В. - М.: Дело и Сервис, 2007.-240с.

17. Пиляева В.В. Трудовое право России / Пиляева В.В. - СПб.: 2005. - 448 с.

18. «Зарплата», 2008, N3, N4

19 . «Новое в бухгалтерском учете и отчетности», 2007, N 24

20. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 2

21. "Главная книга", 2007, N 12

22. «Советник бухгалтера», 2007, N 8

23. «Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение», 2008, N 4, N2

24. "Российский налоговый курьер", 2008, N 3

Размещено на Allbest.ru