Учетная политика и ее влияние на финансовую отчетность (на материалах ЗАО)

Основной в настоящее время является учетная политика для целей бухгалтерского учета, поэтому приступим к рассмотрению её содержания.

Из требований нормативных актов Минфина России вытекает необходимость раскрыть в учетной политике организации некоторые другие элементы. Элементы, которые подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности, должны быть отражены и в учетной политике. В данном случае речь о выборе вариантов, как правило, не идет.

В соответствии с п.27 ПБУ 5/01, в бухгалтерской отчетности ЗАО подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

– о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

– о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;

– о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;

– о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Пунктом 32 ПБУ 6/01 предусмотрено, что бухгалтерская отчетность должна раскрывать с учетом существенности, как минимум, следующую информацию:

– о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

– о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);

– о принятых организацией сроков полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

– об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

– о способах оценки объектов основных средств, которые получены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

– об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

– об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

– о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

– об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, которые находятся в процессе госрегистрации.

Различные варианты методики учета конкретных операций, самостоятельная разработка способов ведения учета и обоснование отступлений от предписаний нормативных документов составляют учетную политику ЗАО. Нормативное определение понятия «учетная политика организации» дает ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина России от 09.12.98 № 60, которое содержит основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (предания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций). Учетная политика ЗАО, согласно этому положению, представляет собой выбранную совокупность способов ведения бухгалтерского учета -- первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. При этом к способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приемы.

ЗАО, руководствуясь нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формирует свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности (согласно статье 5 закона «О бухгалтерском учете»). Содержание учетной политики ЗАО оформляется специальным внутренним документом -- приказом об учетной политике (ПРИЛОЖЕНИЕ 2). Главный бухгалтер организации ежегодно составляет этот документ и несет ответственность за его формирование, а руководитель - утверждает. Ответственность за содержание приказа об учетной политике возложена на руководителя организации, и именно его подпись делает приказ об учетной политике руководством к действию.

В пункте первом учетной политики рассматриваются общие положения ведения бухгалтерского учета ЗАО.

Бухгалтерский учет ЗАО осуществляется в соответствии с нормативными документами, определяющими методологические основы, а также порядок организации и ведения бухгалтерского учета:

* Федеральным Законом от 21.11.96г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете",

* Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н,

* Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н, положениями по бухгалтерскому учету,

* другими нормативными документами и методическими указаниями и материалами по вопросам бухгалтерского учета с учетом последующих изменений и дополнений к ним.

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется на основе натуральных измерителей в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения.

Задачами бухгалтерского учета являются:

* формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия;

* обеспечение контроля за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов;

* своевременное предупреждение негативных явлений в хозяйственно-финансовой деятельности;

* выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов.

В пункте 2 учетной политике организации рассматриваются организационно-технический раздел: структура бухгалтерии и состав формируемой бухгалтерской отчетности.

В третьем пункте описывается выбранная методика учета: бухгалтерский учет в ЗАО ведется с применением журнально-ордерной системы и с использованием компьютерной техники (Программа 1С) способом двойной записи на основании рабочего плана счетов, разработанного в организации. (п.3. Учетной политики)

Порядок проведения инвентаризация на ЗАО рассматривается в пункте 5 учетной политики. Согласно положений данного пункта инвентаризация основных средств, нематериальных активов, материалов, материально-производственных запасов и ценных бумаг производится 1 раз в год.

Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности производится 1 раз в год (пункт 5 Учетной политики).

Пункт 6 учетной политики описывает правила оценки статей бухгалтерской отчетности и вложения во внеоборотные активы, согласно которому:

В состав капитальных вложений включаются затраты на строительно-монтажные работы, приобретение оборудования, инструмента, инвентаря, прочие капитальные работы и затраты. Капитальные вложения отражаются в балансе по фактическим затратам.

Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию, не включаются в состав основных средств. В бухгалтерском учете и отчетности затраты по этим объектам отражаются как незавершенные капитальные вложения.

К финансовым вложениям относятся инвестиции ЗАО в ценные бумаги, взносы в уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы на территории Российской Федерации и за ее пределами, это положение описывает пункт 7 учетной политики.

Учет финансовых вложений осуществляется в соответствии с ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина от 10.12.2002 № 126н. Финансовые вложения учитываются на отдельных субсчетах счета 58. При выбытии финансовых вложений, их стоимость определяется исходя из оценки, определяемой методом ФИФО.

Согласно пункту 8 учетной политики в состав основных средств учитывается имущество стоимостью свыше 10000 рублей и сроком службы более 12 месяцев, данное положение описывается в пункте 8 учетной политики ЗАО ТелеСОТА.

Основные средства стоимостью менее 10000 руб., приобретенные до 01 января 2003 года, учитываются в составе основных средств до момента их выбытия.

Имущество стоимостью менее 10000 руб., учитываются в составе материальных расходов по мере ввода в эксплуатацию.

Имущество со сроком службы менее 1 года учитываются в составе материальных расходов по мере ввода в эксплуатацию.

Предприятие предусмотрело в учетной политике линейный способ начисления амортизации основных средств.

Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих ЗАО, ведут на счете 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости.

Счет активный, сальдовый, инвентарный.

Все затраты, связанные с поступлением основных средств, относят вначале в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и отражают в бухгалтерском учете следующими проводками:

Таблица 2. Корреспонденция счетов при учете основных средств

Синтетический учет по счету 01 ведут в журнале-ордере № 13 по кредиту счета 01 на основании актов на списание (ф. ОС-4) и актов приемки-передачи основных средств (ф. ОС-1). Бенке Р., Холт Р. Полный цикл финансового учета. Пер. с англ./ Под ред. Палия В.Ф.- М.: АО “Викторн”, 2004, гл. 4.

Учет нематериальных активов отражается в 9 пункте учетной политике ЗАО. В приказе об учетной политике предприятие указывает способ амортизации нематериальных активов - линейный.

В методологическом порядке в учетной политике ЗАО суммы амортизации, начисленные по нематериальным активам отражаются на следующих счетах:

· на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов» по кредиту счета 04 «Нематериальные активы».

С 1 января 2002 года учет материально-производственных запасов в ЗАО ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). Оно утверждено приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н.

Свои материально-производственные запасы предприятие в учете согласно пункта 10 учетной политики отражается по фактической себестоимости

Методология данного способа подразумевает, что в этом случае приобретенное имущество учитывается на счете 10 «Материалы»;

В соответствие с пунктом 10 учетной политики при отпуске МПЗ при продаже и ином выбытии их оценка производится по средней себестоимости.

Учет материальных ценностей осуществляется на основе типовых форм первичной документации: приходного ордера (форма М-3, М-4); акта о приемке материалов (форма М-7у лимитно-заборной карты (форма М-8, М-8а, М-9, М-9а); требований (форма М-12, М-13); накладной на отпуск материалов на сторону (форма М-14, М-15); карточки складского учета материалов (форма М-17); ведомости учета остатков материалов на складе (форма М-20); сигнальной справки об отклонениях фактического остатка материалов от установленных норм запаса (форма М-34).

Выбранный метод оценки материалов применяется в течение отчетного года и фиксируется в приказе об учетной политике ЗАО. Причем для различных наименований материалов могут применяться разные методы оценки.

Расходы будущих периодов отражаются в 11 пункте учетной политике ЗАО.

Расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в отчетности отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат отнесению на расходы организации (или на соответствующие источники средств организации) равномерно в течение срока, к которому они относятся.

В составе расходов будущих периодов учитываются лицензии на осуществление определенных видов деятельности, погашение стоимости которых осуществляется в течение срока действия данных лицензий.

Согласно пункту 12 учетной политики ЗАО прочие доходы и расходы организации принимаются к учету в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 и отражаются в учете на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Пени, штрафы, неустойки за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником.

В 13 пункте учетной политики ЗАО отражается величина уставного капитала, зарегистрированная в учредительных документах как совокупность вкладов (долей, акций по номинальной стоимости, паевых взносов) учредителей (участников) организации.

Суммы дооценки внеоборотных активов организации, проводимой в установленном порядке, учитываются как добавочный капитал.

Сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, образованной в процессе формирования или увеличения уставного капитала, отражается в бухгалтерском учете как эмиссионный доход в составе добавочного капитала.

Активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения учитываются в составе доходов будущих периодов и отражаются по кредиту сч.98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со сч.08 «Вложения во внеоборотные активы». Амортизация по основным средствам, полученным безвозмездно отражается в учете по Кт сч. 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и издержек обращения. Одновременно с начислением амортизации суммы, учтенные на счете 98 по безвозмездно полученным активам, списываются в Кт счета 91 «Прочие доходы и расходы», увеличивая налогооблагаемую базу по прибыли. Бенке Р., Холт Р. Полный цикл финансового учета. Пер. с англ./ Под ред. Палия В.Ф.- М.: АО “Викторн”, 2004, гл. 4.

Учет расчетов по имущественному страхованию отражается в 14 пункте учетной политике ЗАО.

ЗАО осуществляет расходы по добровольному страхованию имущества и товара в обороте.

Указанные отчисления включаются в расходы на продажу или общехозяйственные расходы в полном размере.

Начисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 76/1 «Расчеты по имущественному страхованию» в корреспонденции со счетами учета расходов (26,44,97.).

Перечисленные суммы страховых платежей списываются с кредита счетов по учету денежных средств (51,50) в дебет счета 76/1.

Потери товарно-материальных ценностей списываются с кредита счетов 10,41 и др. в дебет счета 76/1.

Суммы страхового возмещения, полученные организацией от страховых организаций, отражаются по дебету счетов учета денежных средств (51,50) и кредиту счета 76/1.

Не компенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются в дебет счета 99 «Прибыли и убытки» с кредита счета 76/1.

Аналитический учет по счету 76/1 ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.

Согласно пункту 15 приказа об учетной политики ЗАО прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. По дебету счета 99 отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается заключительной записью 31 декабря в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года».

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, распределяется в соответствии с решениями общего собрания акционеров.

Положительные и отрицательные курсовые разницы, образующиеся в связи с изменением официального курса иностранных валют по отношению к российскому рублю в течение отчетного года учитываются в составе внереализационных доходов и расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы», данная статья бухгалтерского учета ЗАО отражается в 16 пункте учетной политике.

Суммовые разницы, возникшие по операциям приобретения основных средств и товарно-материальных ценностей после принятия данных активов к учету, относятся на внереализационные доходы (расходы) сч.91.

Оптовая торговля является основным видом деятельности организации, положения связанные с этим отражаются в 17 пункте учетной политике ЗАО.

Учет продаж материально-производственных запасов ведется на отдельных субсчетах счета 90 «Продажи».

Расходы по торговой деятельности учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

Расходы на продажу, отраженные по дебету сч.44 списываются в конце месяца в полном объеме в дебет счета 90 «Продажи», за исключением прямых расходов.

К прямым расходам в торговле относятся транспортные расходы организации по доставке товара со склада поставщиков до склада хранения. Прямые расходы учитываются по дебету счета 44/1. Бенке Р., Холт Р. Полный цикл финансового учета. Пер. с англ./ Под ред. Палия В.Ф.- М.: АО “Викторн”, 2004, гл. 4.

По итогам каждого месяца производится распределение транспортных расходов между проданным товаром и остатком товара на складе на конец месяца.

Сумма транспортных расходов, подлежащая списанию на расходы на продажу, рассчитывается как произведение Коэффициента списания на сумму транспортных расходов, учтенных по дебету счета 44.1.

Коэффициент списания равен частному от деления стоимости товара, реализованного за месяц, к сумме реализованного товара за месяц и остатка товара (по счету 41, 45) на конец месяца.

Учет задолженности по полученным займам осуществляется в ЗАО в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина РФ № 60н от 02.08.2001.(п.18 Учетной политики)

Изменения в учетную политику могут быть внесены в следующих случаях: реорганизация предприятия;

Ш смены собственников предприятия;

Ш изменения нормативной базы или законодательства по бухгалтерскому учету;

Ш разработки новых способов ведения учета (как Минфином, так и самим предприятием);

Ш нового существенного изменения условий деятельности предприятия;

Ш и в других случаях, определенных Законом о бухгалтерском учете.

Для сопоставимости данных учета все изменения в учетной политике вводятся с начала нового финансового года. Исключения возможны, если нормативными актами по бухгалтерскому учету вводятся новые нормы, которым придается обратная сила.

В целом учетная политика для целей бухгалтерского учета выглядит удовлетворительно, но нужно более полно раскрывать некоторые пункты по разделам бухгалтерского учета.

В целом учетная политика для целей бухгалтерского учета выглядит удовлетворительно, но нужно более полно раскрывать некоторые пункты по разделам бухгалтерского учета. Также организации необходимо всегда следить за происходящими изменениями в законодательстве и вносить необходимые корректировки.

2.3 Влияние выбранных принципов учетной политики на финансовое положение ЗАО, оцениваемое по данным отчетности

При подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то ЗАО должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Изменение учетной политики в ЗАО, влияющие на структуру отчетных форм может производиться в случаях:

1. изменения законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

2. разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета; применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

3. существенного изменения условий деятельности, которые могут быть связаны с реорганизацией предприятия, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утверждено приказом МФ РФ от 28.06.00 № 60-Н // Нормативные акты для бухгалтера .- 2003.- № 12.

Основными источниками информации для оценки финансового состояния ЗАО являются бухгалтерский баланс (ПРИЛОЖЕНИЕ 3), приложение к бухгалтерскому балансу (ПРИЛОЖЕНИЕ 4) и форма №2 Отчет о прибылях и убытках (ПРИЛОЖЕНИЕ 5), основы, формирования которых закладываются в учетной политике.

Проанализируем те статьи учетной политики ЗАО, изменение которых может привести к изменению форм отчетности.

В первом разделе баланса отражаются показатели, характеризующие наличие и величину внеоборотных активов предприятия. Это нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения и отложенные налоговые активы.

Данный раздел может измениться при смене способа начисления амортизации, если амортизация будет больше, то соответственно остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов уменьшится. (Пункт 8, 9 Учетной политики)

В ЗАО применяют линейный способ начисления амортизации, состоит он в равномерном начислении амортизации в течение срока полезного использования объекта. При этом способе амортизацию начисляют исходя из первоначальной или восстановительной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

По строке 210 раздела «Оборотные активы» отражается стоимость запасов (товарно-материальных ценностей, затрат, расходов будущих периодов).

В соответствии с п. 17 ПБУ 9/99, влияющих на формирование отчета о прибылях и убытках в составе данных ЗАО об учетной политике подлежат раскрытию, следующая информация: о порядке признания выручки организации и о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

В соответствии с п. 20 ПБУ 10/99, в составе информации об учетной политике ЗАО подлежит раскрытию порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации. В этом случае изменения в учетную политику ЗАО могут вноситься согласно приказу (или распоряжению) руководителя:

Необходимо обратить внимание на то, что изменения учетной политики, вызванные изменением законодательства РФ или нормативных актов бухгалтерского учета, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующими законодательствами или нормативными актами.

Если такой порядок не предусмотрен законодательными или нормативными актами, то изменения отражаются в бухгалтерской отчетности ЗАО исходя из требования предоставления числовых показателей минимум за два года.

По строкам 230 и 240 баланса отражаются суммы долгосрочной и краткосрочной дебиторской задолженности. Это задолженность поставщиков перед организацией по поставке оплаченных товаров, работ, услуг (сальдо по дебету 60, 76), задолженность покупателей перед организацией по оплате реализованных им товаров, работ, услуг (сальдо по дебету 62). Кроме того, в составе дебиторской задолженности отражаются суммы переплаты по налогам и сборам (сальдо по дебету 68, 69), задолженность работников организации по выданным им займам, по возмещению нанесенного ущерба (сальдо по дебету 73), задолженность подотчетных лиц по выданным под отчет суммам (сальдо по дебету 71). По статье «Дебиторская задолженность» отражаются также суммы выставленных претензий по недостаче и порче материальных ценностей (сальдо по соответствующему субсчету счета 76). Здесь же показываются суммы штрафных санкций по хозяйственным договорам, признанных организацией или присужденных судом (сальдо по соответствующему субсчету счета 91).Данный раздел может меняться при изменении таких статей учетной политике как: п.10 Приобретение и учет материально-производственных запасов, и их списание, п.17 Учет операций по торговой деятельности.

В отношении остальных сумм дебиторской задолженности организация должна принять самостоятельное решение. При этом следует исходить из уровня существенности или значимости той или иной группы дебиторской задолженности. Существенные виды «дебиторки» подлежат расшифровке. Где дать расшифровку, решает организация. Можно непосредственно в балансе, а можно в приложениях к балансу, в пояснительной записке. Главное, чтобы дебиторская задолженность в бухгалтерской отчетности была расшифрована по своему составу. Оставить эту статью баланса без расшифровки бухгалтер не вправе. Дело в том, что состав дебиторской задолженности очень важен для принятия финансово-экономических решений руководством организации, ее контрагентами, для контролирующих органов. Без расшифровки этой статьи баланса бухгалтерскую отчетность вряд ли можно считать полной и достоверной.

По строке 250 отражаются краткосрочные финансовые вложения организации. Это краткосрочные (на срок не более года) вложения организации в ценные бумаги других организаций, в государственные ценные бумаги, суммы займов, предоставленных другим организациям, и т. п. Напомним, что вложения в ценные бумаги и суммы предоставленных займов показываются с учетом процентов, причитающихся на конец отчетного периода.

По строке 270 показываются прочие оборотные активы, которые не были отражены в других строках этого раздела. Бухгалтер должен проследить, чтобы в эту строку не попали существенные (по величине или значимости) показатели. Если в разделе «Оборотные активы» не предусмотрена строка для какого-нибудь вида актива, который есть в организации и является для нее существенным, бухгалтер не вправе включать его в строку «Прочие оборотные активы». В этом случае следует ввести в этот раздел новую строку и расположить ее исходя из ликвидности актива. Напомним, что в активе баланса показатели располагаются по принципу возрастания ликвидности.

Раздел «Капитал и резервы»

Заполнение раздела «Капитал и резервы» начинается со строки 410, в которой отражается величина уставного капитала организации. По этой строке показывается сальдо по счету 80 «Уставный капитал». Этот показатель должен соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах. Если в организации происходит увеличение или уменьшение уставного капитала, отражать это изменение в балансе можно только после того, как будут зарегистрированы соответствующие изменения в учредительных документах (Приложение 2).