Учетная политика и ее влияние на финансовую отчетность (на материалах ЗАО)

По строке 470 показывается сумма нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. Здесь отражается вся сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации, отраженная в виде сальдо по одноименному счету 84. Если организация хочет раздельно показать в балансе сумму прибыли (убытка), относящуюся к прошлым периодам и к текущему году, она вправе ввести в баланс дополнительные расшифровочные строки. Сумма убытка (дебетовое сальдо по счету 84) отражается по строке 470 в круглых скобках.

Показатель нераспределенной прибыли в ЗАО формируется после распределения прибыли, полученной за отчетный год. То есть бухгалтер при закрытии баланса должен отразить направление прибыли в резервный капитал, в фонды потребления и накопления и на выплату дивидендов учредителям. Напомним, что распределение прибыли в фонды потребления и накопления отражается внутренними записями по счету 84. Причем аналитика по этому счету должна быть организована таким образом, чтобы можно было видеть использованную и неиспользованную часть чистой прибыли. Данный раздел баланса меняется с учетом изменений пункта 15 учетной политики ЗАО.

Раздел «Долгосрочные обязательства»

В этом разделе отражаются обязательства ЗАО, срок выполнения которых более года. Задолженность квалифицируется как долгосрочная на момент ее возникновения и отражения в бухгалтерском учете. Впоследствии, когда до срока выполнения обязательств останется менее 12 месяцев, организация вправе перевести задолженность из долгосрочной в краткосрочную, но только обязательно оговорив это в учетной политике. Перевод задолженности из долгосрочной в краткосрочную отражается соответствующими записями на счетах бухгалтерского учета. При этом в балансе произойдет перемещение соответствующих показателей из раздела «Долгосрочные обязательства» в раздел «Краткосрочные обязательства». В пояснительной записке следует раскрыть причины этого и указать суммы задолженности, переквалифицированной из долгосрочной в краткосрочную.

По строке 510 отражается сумма долгосрочных займов и кредитов, полученных на срок более 12 месяцев. Данный вид задолженности отражается по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным займам и кредитам». Вместе с суммой основного долга должна быть отражена задолженность по процентам, причитающимся заимодавцу. Проценты по займам и кредитам в бухгалтерском учете рассчитываются строго в соответствии с условиями договоров. Сумма основного долга и сумма процентов по займам и кредитам отражаются на разных субсчетах счета 67.

В раздел «Долгосрочные обязательства» введена новая строка 515. Она предназначена для отражения сумм отложенных налоговых обязательств, рассчитанных в соответствии требованиями ПБУ 18/02. Это сальдо по кредиту счета 77. Данный показатель говорит о том, что у организации есть отложенные на будущие периоды обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль. Их сумма обязательно должна быть отражена в балансе, даже если она окажется ниже установленного уровня существенности.

Раздел «Краткосрочные обязательства»

По строке 610 баланса отражается сумма краткосрочных кредитов и займов в виде сальдо по одноименному счету 66. Это займы и кредиты, полученные на срок менее 12 месяцев, а также суммы заемных средств, до момента погашения которых осталось меньше года и которые согласно учетной политике переведены из состава долгосрочной задолженности в разряд краткосрочных долгов. По строке 610 баланса также должны быть отражены суммы процентов за пользование займом или кредитом, причитающихся к уплате на конец отчетного периода.

По строке 620 показывается сумма кредиторской задолженности организации. К данной строке приведены расшифровочные строки для тех показателей, которые следует выделять отдельной строкой. Это задолженность перед поставщиками и подрядчиками за полученные от них товары, оказанные ими услуги, выполненные работы. Отдельной строкой показывается задолженность перед работниками организации по начисленной, но невыплаченной заработной плате. У организации может быть задолженность перед подотчетными лицами, которые потратили на нужды организации собственные деньги. Такую задолженность не следует показывать вместе с зарплатой. Ее лучше отразить отдельно (в составе прочей кредиторской задолженности или отдельной строкой).

Обособленно показываются суммы задолженности организации по налогам и сборам перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами. Если у организации есть обязанность заплатить штрафы и пени по налогам (сборам), эти суммы согласно правилам бухгалтерского учета следует отражать на счетах учета расчетов с бюджетом по соответствующему налогу (на отдельных субсчетах). Поэтому в балансе суммы начисленных штрафов и пеней следует отразить в той же строке, где указана сумма налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет (внебюджетный фонд).

Кредиторская задолженность, не нашедшая место в имеющихся расшифровочных строках, отражается по строке «Прочие кредиторы». Это может быть задолженность по уплате взносов по добровольному страхованию работников и имущества, по членским взносам в общественные организации, по арендной плате за арендованное имущество и т. п. Эти суммы показываются без раскрытия по строке «Прочие кредиторы», если величина каждой отдельной задолженности несущественна по отношению к общей сумме кредиторской задолженности, отраженной по строке 620.

В строке 640 баланса указываются суммы доходов будущих периодов. Это суммы доходов, которые получены (начислены к получению) ЗАО «ТелеСОТА» в данном отчетном периоде, но подлежат включению в состав доходов в последующих периодах. Для учета доходов будущих периодов предназначен одноименный счет 98. По кредиту этого счета отражается, к примеру, сумма арендной платы, полученная арендодателями вперед, за предстоящие месяцы, выручка за проданные месячные или квартальные проездные билеты, за абонементы на посещение спортзала, бассейна, сауны и т. п. По окончании периода, к которому относится данная оплата, она переносится с дебета счета 98 в кредит счета 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы».

Наглядный пример доходов будущих периодов - это поступление в организацию безвозмездно полученных ценностей. Счета, на которых учитывается это имущество, корреспондируют со счетом 98. В тот момент, когда стоимость безвозмездно полученного имущества списывается на расходы, доходы будущих периодов превращаются в доходы сегодняшнего дня - они переносятся со счета 98 на счет 91. По безвозмездно полученным основным средствам такая «переброска» доходов осуществляется постепенно - по мере начисления амортизации.

Счет 98 используется организациями, получающими целевое финансирование (поступления). По мере осуществления расходов за счет средств, поступивших в составе целевого финансирования, соответствующие суммы списываются со счета 86 «Целевое финансирование» в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов». В момент признания расходов (отнесения их на счета затрат, списания ТМЦ, амортизации основных средств), оплаченных за счет средств целевого финансирования, происходит признание дохода - аналогичные суммы переносятся с дебета счета 98 в кредит счета 91.

По строке 650 баланса отражаются суммы резервов организации, созданных в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету. Решение о формировании резервов должно быть зафиксировано в учетной политике. Согласно правилам бухгалтерского учета организации могут создавать:

- резервы предстоящих расходов и платежей (на предстоящую оплату отпусков, на выплату вознаграждений по итогам года, на гарантийный ремонт и обслуживание, на ремонт основных средств);

- оценочные резервы (резервы по сомнительным долгам, под обесценение финансовых вложений, под снижение стоимости материальных ценностей);

- резервы по условным фактам хозяйственной деятельности, по прекращаемой деятельности (резерв под погашение обязательств, под выплату выходного пособия и т. п.).

Суммы созданных резервов включаются в состав операционных расходов организации (п. 11 ПБУ 10/99). На конец отчетного года резервы подлежат инвентаризации и переоценке. Суммы неиспользованных резервов присоединяются к финансовым результатам либо переносятся на следующий год в соответствии с правилами создания данного резерва. Одновременно формируются резервы на предстоящий год. Бакаев А.С. Нормативное обеспечение бухгалтерского учета. Анализ и комментарии. - М.: Международный центр финансово-экономического развития, 2003.

Если корректировка учетной политики вызвана изменениями в законодательстве, то изменения в отчетности должны быть отражены в соответствии с положениями о переходном периоде, содержащимися в новой версии нормативного документа. В противном случае изменения в учетной политике отражаются в финансовой отчетности прошлых периодов, как если бы новая учетная политика применялась всегда (ретроспективный подход). При этом корректируется начальное сальдо нераспределенной прибыли и пересчитываются сравнительные показатели, приводимые в отчетности. Если ретроспективный пересчет показателей за предыдущий период представляется неоправданным (значительны затраты на корректировку), то допускается внесение изменений только в отчетность текущего периода и предоставление необходимых разъяснений в приложении к финансовой отчетности.

Таблица 3. Выдержка из отчета о прибылях и убытках

ЗАО начала развитие новой линии с 1 января 2001 года и все затраты, связанные с запуском линии, в соответствии законодательством (предполагалось, что введение в действие новой линии приведет к увеличению стоимости компании) отражала как вложения в основные средства и нематериальные активы. В 2006 году директора компании решили, что в этом году и в будущем затраты на развитие торгового процесса должны отражаться как текущие расходы по счету прибылей и убытков. Данное изменение было вызвано тем, что будущая экономическая эффективность вложений была поставлена под сомнение.

В Бухгалтерском балансе (ПРИЛОЖЕНИЕ 3) за 2005 год была отражена следующая информация (в тыс. руб.):

-- нераспределенная прибыль прошлых лет --2002;

- прибыль отчетного периода - 1704;

- нераспределенная прибыль на конец отчетного периода - 3706.

В связи с изменением в учетной политике предприятия требуется внести корректировки в отчетность прошлых периодов, которая подпадает под данное изменение, как если бы новая учетная политика применялась и в прошлых периодах (списание всех затрат на развитие как текущих расходов по счету прибылей и убытков). Следовательно, необходимо скорректировать (увеличить) затраты на текущие расходы прошлых периодов:

+ 400 тыс. рублей за 2003 год;

+ 340 тыс. рублей за 2004 год;

+ 350 тыс. рублей за 2005 год. Таким образом, нераспределенная прибыль компании по состоянию на конец 2005 года должна быть на 1090 рублей меньше, чем ранее отраженная прибыль в размере 3706 тыс. рублей .

При внесении изменений в учетную политику компании необходимо раскрыть в отчетности следующие данные о произошедших изменениях:

- наименование нормативного документа, повлекшего за собой изменения в учетной политике;

- характер изменений в учетной политике;

- описание принципов осуществления перехода на новую учетную политику;

- сумма корректировки за текущий и предыдущие периоды;

* описание и объяснение того, как будут вноситься изменения в учетной политике в отчетность в тех случаях, когда корректировка предыдущих периодов неоправданна.

Таблица 4. Скорректированный отчет о прибылях и убытках за 2005 год

В связи с неопределенностью, которая всегда присутствует в ходе финансово-хозяйственной деятельности предприятия, в финансовой отчетности существует много статей, которые не могут быть точно оценены. При оценке таких статей используется последняя и наиболее достоверная информация, существующая на дату оценки. Примером подобных статей могут быть:

- резервы по сомнительной и просроченной дебиторской задолженности;

- срок полезного использования основных средств;

- рыночная стоимость инвестиций.

Пересмотр бухгалтерских оценок не рассматривается как ошибка, соответственно отчетность прошлых периодов не будет подвержена корректировкам. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утверждено приказом МФ РФ от 28.06.00 № 60-Н // Нормативные акты для бухгалтера .- 2003.- № 12. Прибыль (убыток) компании должна быть скорректирована на эффект (увеличение или уменьшение стоимости активов, расходов и доходов) от пересмотра бухгалтерских оценок. Изменения в бухгалтерских оценках отражаются в текущем и будущих отчетных периодах, если данное изменение затрагивает несколько периодов. Например, изменения в оценке резерва по сомнительной и безнадежной задолженностям будут касаться только текущего отчетного периода. Изменения в продолжительности полезного срока службы основных средств будут отражены путем корректировки норм амортизации в текущем и последующих периодах до окончания срока службы основного средства. Характер и финансовое влияние изменений в бухгалтерских оценках должны быть раскрыты в финансовой отчетности.

Если ЗАО изменит учетную политику в части материально-производственных запасов, будет списывать их не по средневзвешенной, к примеру, методом ЛИФО или ФИФО, то это приведет к уменьшению (увеличению) себестоимости реализованной продукции и, как следствие, к увеличению прибыли до налогообложения. Соответственно, для того чтобы достоверно отразить данные о финансовом состоянии компании, себестоимость реализованной продукции в 2004 году была увеличена, уменьшена на эту сумму в 2005 году. С учетом этого будут также пересмотрены финансовые результаты и размер налога на прибыль (ставка 24%).

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Данная информация должна включать следующие позиции:

¦ причину изменения учетной политики;

¦ обоснованность такого изменения;

¦ оценку последствий изменений в денежной оценке.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объясняются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

Из выше описанных расчетов можно сделать вывод о том, что для специфики деятельности ЗАО более подходит линейный способ начисления амортизации, как и указано в учетной политики.

ЗАО рекомендуется использовать метод списания материально-производственных запасов по оценке ЛИФО, для более точного учета запасов.

Таким образом, влияние оказывает скорее не сама учетная политика, а то на чем основано ее составление. Это преобразование законодательных норм, имеющих отношение к бухгалтерскому учету, а также прогресс в системе бухгалтерского учета, предлагать новые для данного предприятия, более удобные методы его введения. И уже все это находится в учетной политике предприятия. В то же время любые изменения должны в обязательном порядке находить отражения в бухгалтерской отчетности в денежном выражении.

Заключение