Облік інвестиційно-інноваційної діяльності

- грошовими коштами

30, 31

422

- основними засобами

10, 15

422

- нематеріальними активами

12

422

- товарно-матеріальними цінностями

20, 22

422

Додатковий капітал підприємства може бути одним з джерел погашення збитків підприємства, що відображається проведенням: Дт 422 Кт 442.

До додаткового капіталу, крім емісії, відноситься і дооцінка, яка обліковується на субрахунку 423 "Дооцінка активів". Слід мати на увазі, що лише дооцінка необоротних активів впливає на розмір власного капіталу.

Дооцінка основних засобів може здійснюватися відповідно до П(С)БО7 "Основні засоби" у випадку, якщо його (об'єкта) залишкова вартість суттєво відрізняється від справедливої вартості на дату балансу.

Таблиця

Зміст г/о	дебет	кредит
Відображення результатів дооцінки основних засобів На дооцінку зносу складаємо наступне проведення:	10 423	423 131

2.3. Резервний капітал - це сума резервів, створених підприємством відповідно до чинного законодавства або статутних документів.

Резервний (страховий) капітал створюється господарськими товариствами в розмірі, встановленому засновницькими документами, але не менше 25% розміру статутного капіталу. Щорічний розмір відрахувань до резервного (страхового) капіталу також встановлюється засновницькими документами, але не може бути меншим за 5% суми чистого прибутку.

Резервний капітал господарського товариства створюється з метою покриття можливих в майбутньому непередбачуваних збитків, втрат. Резервний капітал може використовуватися для покриття балансового збитку підприємства за звітний період, на виплату дивідендів при недостатності нерозподіленого прибутку, на інші цілі, передбачені законодавством.

Для узагальнення інформації про стан та рух резервного капіталу підприємства, створеного відповідно до чинного законодавства та установчих документів за рахунок нерозподіленого прибутку у Плані рахунків призначено рахунок 43 "Резервний капітал".

За кредитом цього рахунку відображається створення резерву, за дебетом - використання резервного капіталу. Сальдо по рахунку 43 відображає залишок резервного капіталу на кінець звітного періоду.

Аналітичний облік резервного капіталу ведеться за його видами і напрямками використання.

Таблиця.

№	Зміст господарської операції	Дт	Кт
1	Формування резервного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку	443	43
2	Створено резервний капітал за рахунок додаткового капіталу	42	43
3	Збільшено статутний капітал за рахунок резервного капіталу	43	40
4	Погашено непокриті збитки минулих років за рахунок резервного капіталу	43	442

2.4. Нерозподілені прибутки є основним джерелом для поповнення інвестиційних ресурсів

Кп = Вк + Зк; Кп = (Ск+Дк+Нп) = Зк

Нерозподілений прибуток може бути направлений у двох напрямках:

1) на виплату дивідендів;

2) для збільшення статутного капіталу;

3) на створення резерву капіталу, хоч він і не розподіляється між учасниками.

Якщо частини прибутку направляється до статутного капіталу підприємства, то повинні бути такі умови:

1) повинно бути рішення вищого органу управління (зборів), у якому повинно бути визначена абсолютна сума чи відсоток чистого прибутку, що направляється до статутного капіталу;

2) повинні бути виясненні зміни до статуту підприємства в частині збільшення статутного капіталу;

3) додатково збільшена сума статуту капіталу за рахунок прибутку повинна бути розподілена між учасниками строго пропорційно до часток учасників, які були попередньо визначені при створенні підприємства.

Таблиця. Типові проведення з обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку):

№	Зміст г/о	Дт	Кт
1	Списано фін. результат (прибутки звітного року) на нерозподілений прибуток	79	441
2	Списано фінансовий результат (збитки звітного року) на непокриті збитки	442	79
3	Нараховано за рахунок чистого прибутку дивіденди власникам	443	671
4	Використано прибуток на виплату премії за випущеними облігаціями	443	552
5	Проведено відрахування до резервного капіталу	443	43
6	Списано суму прибутку, використаного у звітному періоді, за рахунок нерозподіленого прибутку	441	443
7	Списано суму прибутку, використаного у звітному періоді, на непокриті збитки	442	443
8	Списано непокриті збитки за рахунок коштів резервного і додаткового капіталу	43,42	442

3. Недооцінка теорії власності призвела до нечіткого розмежування в балансі власного і залученого зі сторони капіталу. Це зумовлено виділенням у самостійний II розділ балансу забезпечення наступних витрат і платежів.

Залучений зі сторони капітал традиційно поданий у цій моделі балансу розділами: III "Довгострокові зобов'язання" і IV "Поточні зобов'язання". За основну критеріальну ознаку в розмежуванні згаданих джерел прийнято строки погашення зобов'язань. Зобов'язання з терміном погашення понад один рік вважаються довгостроковими, а з строком до року -- короткостроковими.

До складу залучених зі сторони інвестиційних ресурсів доцільно зараховувати одержані позикові кошти під банківських установ, інших організацій та громадян, надані кредитодавцями на добровільних засадах як за певну винагороду, так і без неї. До залучених інвестиційних ресурсів рекомендуємо зараховувати будь-які позики, одержані на придбання необоротних активів незалежно від строків повернення кредитів і позикових коштів. До них належить податковий інвестиційний кредит і реструктуризовані заборгованість у зв'язку з відстрочкою сплати окремих податків і платежів. Як окреме джерело залучених інвестиційних ресурсів необхідно відображати такі нові форми довгострокової оренди чи передачі права користування майном як лізинг чи селенг тощо.

Для власного капіталу властивими є його обов'язкова наявність, добровільність утворення, участь в інвестуванні з метою одержання доходу чи інших вигод, право власників капіталу на участь в управлінні, право на прибуток. Залучені зі сторони інвестиційні ресурси відрізняються від власних тим, що на них встановлена фіксована ставка доходу незалежно від результатів діяльності, інвестор має гарантоване право на їх повернення з встановленням дати і суми погашення. У свою чергу, поточна кредиторська заборгованість позбавлена інвестиційних властивостей і пов'язаних з ними процесів, у багатьох випадках вона виникає неминуче, кредитору гарантуються суми і строки погашення зобов'язань.

Необхідність кредиту як джерела фінансових ресурсів зумовлена виникненням тимчасової потреби підприємства в додаткових оборотних коштах з метою забезпечення його нормального функціонування.

Відображення інформації про отримані кредити банків на рахунках бухгалтерського обліку залежить від того, до якого виду зобов'язань підприємства може бути віднесена заборгованість, що утворилася в результаті одержаного кредиту. Згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку зобов'язання підприємства поділяються на довгострокові та поточні.

Відповідно до П(С)БО 2 "Баланс" під поточними зобов'язаннями розуміють зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або мають бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати Балансу. Що ж до довгострокових зобов'язань, то згідно з П(С)БО 11 "Зобов'язання" до них відносять усі зобов'язання підприємств, які не є поточними зобов'язаннями, тобто термін повернення яких перевищує 12 календарних місяців або один операційний цикл підприємства.

У Плані рахунків та Інструкції про його застосування для відображення кредитних операцій у бухгалтерському обліку передбачені такі рахунки:

– 50 "Довгострокові позики";

– 60 "Короткострокові позики";

– 61 "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями".

Таблиця.

№	Зміст г/о	Дт	Кт
1	Погашено заборгованість за довгостроковими позиками готівкою	50	30
2	Погашено заборг. за довгостроковими позиками з розрахункового рахунка	50	31
3	Погашено заборг. за довгостроковими позиками за рахунок коштів покупців	50	36
4	Погаш. заб. за довгостроковими позиками за рахунок коштів різних дебіторів	50	37
5	Погашено довгострокову позику за рахунок короткострокової	50	60
6	Отримано довгострокову позику готівкою	30	50
7	Отримано довгострокову позику на розрахунковий рахунок	31	50
8	Проведено поточні фінансові інвестиції за рахунок довгострокової позики	35	50
9	Пер. аванси постачальникам та підрядникам за рахунок довгострокової позики	371	50
10	Погашено заборгованість перед орендодавцем за об'єкти довгострокової оренди за рахунок довгострокової позики	53	50
11	Переоформлено короткострокову позику на довгострокову	60	50
12	Погашено заборгованість перед постачальниками та підрядниками за рахунок довгострокової позики	63	50
13	Сплачено податки за рахунок довгострокової позики	64	50

Таблиця. Типова кореспонденція рахунків при обліку короткострокових позик буде виглядати так:

№	Зміст г/о	дебет	кредит
1	Погашено заборгованість за короткостроковими позиками готівкою	60	30
2	Погашено заб. за короткостроковими позиками з розрахункового рахунка	60	31
3	Погашено заб. за короткост. позиками за рахунок коштів покупців	60	36
4	Погашено заб. за коротк. позиками за рахунок коштів різних дебіторів	60	37
5	Переоформлено короткострокову позику на довгострокову	60	50
6	Отримано короткострокову позику готівкою	30	60
7	Отримано короткострокову позику на розрахунковий рахунок	31	60
8	Пров. поточні фінансові інвестиції за рахунок короткострокової позики	35	60
9	Пер. аванси постач. та підрядникам за рахунок короткострокової позики	37	60
10	Погашено заборгованість перед орендодавцем за об'єкти довгострокової оренди за рахунок короткострокової позики	53	60
11	Погашено довгострокову позику за рахунок короткострокової	50	60
12	Погашено заборгованість перед постачальниками та підрядниками за рахунок короткострокової позики	63	60
13	Сплачено податки за рахунок короткострокової позики	64	60

4. У момент безоплатного отримання необоротних активів підприємство збільшує свій додатковий капітал на суму справедливої вартості, за якою вони оприбутковані на баланс підприємства. Потім одночасно з нарахуванням зносу за безоплатно отриманими необоротними активами підприємство відображає дохід у розмірі нарахованого зносу.

Таблиця. В бухгалтерському обліку ці операції будуть відображені записами:

№	Зміст г/о	Дт	Кт
1	До складу осн. засобів, нематеріальних активів зараховано безоплатно отримані основні засоби, нематеріальні активи за їх справ. вартістю	10, 12	424
2	Нараховано знос за безоплатно отриманими основними засобами	23, 91, 92, 93	131
3	Відображено дохід у сумі нарахованої амортизації	424	745

5. Якщо цільове фінансування отримано для капітальних вкладень, воно відображається у складі доходів майбутніх періодів; при цьому дебетує рахунок 69 та кредитує рахунок 48 з наступним поступовим включенням до складу доходів звітних періодів у міру амортизації об'єкта капітальних вкладень.

Будівництво на дольових засадах здійснюють будівельні організації (забудовник) на замовлення співвласників. Забудовник контролює здійснення будівництва, веде облік витрат. На його рахунках концентруються кошти, одержані від „дольовиків". Облік цих грошових коштів відображаються у забудовника (Дт 31,33 Кт 48). Отже, кошти протягом усього терміну накопичуються на рахунку 48 "Цільове фінансування та цільове надходження", а затрати збираються на рахунку 15 „Капітальні інвестиції» (Дт 15,23 Кт63 - при підрядному будівництві; Дт 15,23 Кт 63,20,66,65 - при господарському способі).

Після введення в дію об'єкта, належна „дольовикам» частини будови передається по Акту і в обліку робиться запис: Дт 48 Кт 15.

Таблиця. Типові проведення наведені нижче:

Фінансування будівництва житла на дольових засадах
№	Зімст г/о	Дт	Кт
1	Надійшли кошти від дольовиків на здійснення спільного будівництва	311	48	50000
2	Витрати на будівництво об`акта	15	20, 63, 65,66 та інші	90000
3	Введено в дію об'єкт (власну частину)	10	15	40000
4	Пер. дольовикові право власності на частину будови	48	15	50000

4.Облік капітальних інвестицій

1. Капітальні інвестиції - це розуміють операції з вкладення грошових і матеріальних ресурсів у будівництво та придбання основних засобів, інших необоротних матеріальних і нематеріальних активів. Дане поняття трансформоване, виходячи з категорії «капітальні вкладення» з дещо розширеним змістом за новою концептуальною основою.

В плануванні і обліку капітальні вкладення класифікуються за різними ознаками:

– за напрямами відтворювальної структури - вкладення у нове будівництво, розширення, реконструкція, технічне переозброєння діючих підприємств;

– за технологічною структурою - будівельні роботи; монтаж обладнання; затрати на придбання обладнання, що вимагає і не вимагає монтажу; інструмент, інвентар, інші капітальні роботи і затрати;

– за призначенням - капітальні вкладення у виробничу і невиробничу сферу;

– за галузями народного споживання - капіталовкладення у промисловість, сільське господарство, будівництво, торгівлю і т.д.;

– за способами здійснення будівельно-монтажних робіт - такі, що здійснюються підрядним або господарським способом;

– за джерелами фінансування - за рахунок власних джерел, бюджетного фінансування, кредитів банку, цільових внесків на дольових засадах.

2. Методологія обліку будівництва об'єктів для власних потреб залежить від способів ведення будівельно-монтажних робіт. В залежності від того, підрядним чи господарським способом здійснюється будівництво, визначається і первісна оцінка, за якою об'єкти вводяться в експлуатацію. Згідно з П(С)БО 7 первісною вартістю об'єктів вважається історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Вона може складатися з таких витрат:

– суми витрат, що сплачуються постачальникам активів та підрядчикам за виконання будівельно-монтажних робіт;

– реєстраційних зборів, державного мита та аналогічних платежів, що здійснюються у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкти основних засобів, чи інших необоротних активів;

– суми ввізного мита;

– суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів, якщо вони не відшкодовуються підприємству;

– витрат на доставку об'єктів і страхування ризиків у зв'язку з нею;

– витрат на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

– інших витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

При зведенні об'єктів підрядним способом до складу капітальних інвестицій включаються суми, сплачені підрядним (субпідрядним) організаціям за виконані будівельно-монтажні роботи згідно з актами приймання таких робіт. Окремо виділяються витрати на здійснення будівельних робіт і витрати на монтаж обладнання.

Крім цього, до вартості об'єктів повинні бути віднесені всі інші витрати, безпосередньо пов'язані з будівництвом об'єкта або доведенням його до робочого стану. До таких витрат відносяться: виготовлення проектно-кошторисної документації, одержання необхідних дозволів і ліцензій, консультаційні та інші послуги, пов'язані з будівництвом та введенням в дію об'єктів, підготовка і утримання будівельних майданчиків та ін.

При будівництві об'єктів підрядним способом облік капітальних інвестицій доцільно здійснювати на рахунках третього і четвертого порядку у розрізі наступних аналітичних позицій.

1. За об'єктами будівництва - для встановлення інвентарної (первісної) вартості кожного з них при введенні в дію.

2. За видами робіт і затрат (технологічна структура) - для визначення окремих елементів витрат та складання статистичної звітності).

3. За напрямами витрат (відтворювальна структура) - для встановлення витрат, пов'язаних з новим будівництвом, розширенням, реконструкцією і технічним переозброєнням діючих підприємств. Інформація про відтворювальну структуру капітальних інвестицій підлягає розкриттю у встановленій в Україні статистичній звітності.

В аналітичному обліку капітального будівництва господарським способом необхідно формувати інформацію ще й за статтями витрат, аналогічно до тієї, що використовується в підрядних будівельних організаціях, з виділенням в окремі облікові позиції використаних для здійснення будівництва будівельних матеріалів і конструкцій, нарахованої основної і додаткової заробітної плата будівельникам, відрахувань на соціальні заходи, загальновиробничих витрат з експлуатації будівельних машин і механізмів, утриманню цехового та лінійного персоналу тощо.

В будівельних організаціях при здійсненні будівництва для власних потреб затрати, як правило, обліковуються у складі основного виробництва на рахунку 23 «Виробництво» разом з об'єктами і роботами, що виконуються за будівельними контрактами для замовників. До введення в дію такі об'єкти обліковуються у складі операційної діяльності. І лише при введенні об'єктів в експлуатацію їх вартість включається до складу витрат інвестиційної діяльності. В обліку ця операція відображається у кредиті рахунку 23 „Виробництво» і дебеті рахунку 15 „Капітальні інвестиції». Відповідні коригування у сторону зменшення валових витрат необхідно зробити у зв'язку з цим у податковому обліку.

Таблиця. Типова кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку для відображення будівництва об'єктів основних засобів

3. Для обліку придбання необоротних активів в бухгалтерському обліку призначені наступні субрахунки 152 „Придбання (виготовлення) основних засобів»; 153 „Придбання (виготовлення) ІНМА»; 153 „Придбання (виготовлення) НА».

Таблиця. Типова кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку для відображення придбання об'єктів основних засобів за плату

№ г/о	Зміст господарської операції	Кореспонденція
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Відображення суми за договором постачання	15	63
2	Відшкодування ПДВ	641	63
3	Від. сум за консультаційні, інформаційні, посередницькі, реєстраційні, трансп. послуги та інші витрати пов'язані з придбанням основних засобів	15	685
4	Відображення сум ПДВ з наданих послуг	641	685
5	Відрахування до Пенсійного фонду при придбанні легкових автомобілів	949	651
6	Зарахування об'єктів до складу основних засобів	10	15

4. Для нормального функціонування об'єктів основних засобів підприємство несе певні витрати на їх підтримання у працездатному стані та відновлення.

На підставі П(С)БО 7, відображення витрат, пов'язаних з експлуатацією або поліпшенням стану основних засобів, у бухгалтерському обліку залежить від їх впливу на майбутні економічні вигоди, очікувані від використання об'єктів. При цьому розрізняють два поняття:

– ремонт основних засобів;

– поліпшення основних засобів.

Якщо підприємство здійснює поліпшення (добудову, реконструкцію, модернізацію), тобто роботи, від яких очікується збільшення вигод у майбутньому, то такі дії розцінюються як капітальні інвестиції. Вони обліковуються на рахунку 15 однойменної назви, в дебеті якого відображаються понесені витрати. Після закінчення всіх робіт на основі акта на загальну суму поліпшення збільшується первісна вартість основних засобів.

Дані операції відображаються наступними проводками:

Дт 15 Кт 20,66,65 - витрати, понесені на поліпшення основних засобів;

Дт 10 Кт 15 - збільшення первісної вартості основних засобів на

основі акта.

Затрати на проведення ремонтів основних засобів відносяться до поточних операційних витрат. Якщо ремонт проводиться сторонньою організацією, то дебетуються рах. 23, 91 або 92 і кредитуються розрахунки з постачальниками, іншими кредиторами (рах. 63, 68).

Згідно з податковим законодавством на затрати виробництва у зв'язку з оподаткуванням (валові витрати) підприємство має право віднести затрати на проведення поліпшень і ремонтів на суму, яка б не перевищувала 10 % від балансової (залишкової) вартості основних засобів на початок року. Якщо ця сума перевищує дану межу, то різниця додається до вартості об'єктів, які ремонтуються.

5.Облік фінансових інвестицій

1. Крім капітальних вкладень підприємства можуть здійснювати фінансові інвестиції. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інвестиції та її розкриття у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції».

Поняття «фінансові інвестиції» є новим для вітчизняної практики. Визначення терміну «фінансова інвестиція» наведено в П(С)БО 2 «Баланс». Під фінансовими інвестиціями розуміються активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Отже, капітальні інвестиції - це є вкладення у власну матеріально-технічну базу підприємства, а фінансові інвестиції - вкладення у інші суб'єкти господарської діяльності з метою одержання прибутку або інших вигод у майбутньому.

В бухгалтерському обліку фінансові інвестиції групуються за багатьма ознаками. За терміном утримання інвестиції поділяються на довгострокові (що утримуються більше року а також усі інші інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент), поточні (на строк, що не перевищує один рік, і ті, що можуть бути вільно реалізовані на ринку).

За відношенням до власності можна виділити інвестиції, що засвідчують право власності, і такі, що не засвідчують такого права.

До першої групи за даною ознакою відносяться інвестиції, що:

– засвідчують право власності інвестора на частку у капіталі об'єкта інвестування;

– виступають у формі придбаних цінних паперів чи здійснених внесків у статутний капітал інших підприємств;

– не обмежені конкретними термінами повернення інвестицій;

– утримуються з метою одержання доходу, а не продажу.

До другої групи включаються інвестиції, що мають боргову природу:

– виступають у виді боргових цінних паперів або договорів, що засвідчують відносини позики;

– утримуються підприємством до їх погашення у цілях отримання доходів (відсотків) або для перепродажу;

– за ними встановлені конкретні терміни повернення.

За ступенем впливу на об'єкт інвестування виділяють інвестиції з незначним впливом (якщо інвестор контролює до 25 % капіталу об'єкта інвестування); з суттєвим впливом (якщо інвестор придбав блокувальний пакет - 25-50 % акцій об'єкта інвестування); повний контроль (якщо інвестор контролює більше 50 % акцій об'єкта інвестування).

Відносини між інвестором і інвестованим підприємством, якщо перший контролює більше 25% акцій об'єкта інвестування, кваліфікуються як відносини між пов'язаними сторонами. До них відносяться інвестиції у спільну діяльність, у дочірні та асоційовані підприємства.

За призначенням фінансові інвестиції поділяються на ті, що призначені для продажу, і такі, що призначені для утримання. У першому випадку інвестиції розцінюються як звичайний товар, що підлягає реалізації. Наслідком інвестицій, що придбані з метою їх подальшого утримання, є одержання частини прибутку (дивідендів) від суб'єкта інвестування, участь в управлінні цим суб'єктом.

За П(С)БО 12 у момент придбання інвестиції оцінюються за їх фактичною собівартістю. Собівартість фінансових інвестицій складається із ціни їх придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів та інших зборів, безпосередньо пов'язаних з придбанням фінансових інвестицій.

В подальшому інвестиції, що утримуються, можуть оцінюватися на дату складання балансу за іншими видами оцінки. Найбільш розповсюдженим з них є оцінка за справедливою вартістю, амортизованою собівартістю або за методом участі в капіталі.

2. До короткострокових інвестицій відносяться поточні інвестиції з терміном утримання менше року і які можуть бути вільно реалізовані (акції, облігації, сертифікати, казначейські зобов'язання, а також депозитні вклади на рахунки в установах банку з метою одержання відсотків).

Згідно П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» відображення в обліку і звітності таких інвестицій здійснюється за собівартістю або справедливою вартістю кожної окремої інвестиції або інвестиційного портфеля в цілому. Зниження справедливої вартості інвестиції у порівнянні з її собівартістю (вкладеними коштами) розцінюються як фінансові втрати, зростання - відноситься на зменшення вказаних витрат.

Для обліку короткострокових інвестицій використовується рахунок 35 «Поточні фінансові інвестиції», котрий має такі субрахунки:

351 «Еквіваленти грошових коштів»;

352 «Інші поточні фінансові інвестиції».

Складовою облікової політики підприємства повинен бути критерій віднесення інвестицій до грошових еквівалентів. Як правило, до грошових еквівалентів відносять поточні інвестиції, початковий строк погашення яких не перевищує 3 місяці і відносно яких існує впевненість у тому, що вони не зменшуються протягом встановленого терміну інвестування.

Хоча еквіваленти грошових коштів і увійшли до складу рахунка 35 «Поточні фінансові інвестиції», але їх вартість відображається в Балансі у складі статті «Грошові кошти і їх еквіваленти».

Таблиця. Тому всі інші поточні фінансові інвестиції відображаються в бухгалтерському обліку на субрахунку 352.

№	Зміст г/о	Дт	Кт
1	Придбання інвестицій	35.2	30, 31, 68.5
2	Продаж інвестицій	30, 31, 68.5	35.2
3	Дохід від інвестицій	37.3	73.1

3. Для обліку довгострокових фінансових інвестицій у бухгалтерському обліку передбачено рахунок:

14 «Довгострокові фінансові інвестиції», котрий має такі субрахунки:

141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»;

142 «Інші інвестиції пов'язаним сторонам»;

143 «Інвестиції непов'язаним сторонам».

Рахунок 14 призначений для узагальнення інформації про наявність і рух довгострокових інвестицій (вкладень) у цінні папери інших підприємств, облігації державних і місцевих позик, здійснення внесків до статутного капіталу інших підприємств, створених на території України і за кордоном.

Виходячи з того інвестується підприємство пов'язаною стороною чи ні, для обліку мають використовуватися субрахунки 141 (142) або 143.

Інвестиції пов'язаним сторонам (а саме в асоційовані, дочірні, спільні підприємства), як правило, обліковуються за методом участі в капіталі. Однак існують і винятки, коли інвестиції в зазначені компанії відображаються за справедливою вартістю (наприклад, інвестиції, придбані для продажу протягом 12 місяців, та ін.).

Виходячи з цього для подальшої класифікації на рахунках бухгалтерського обліку необхідно виділити ті інвестиції пов'язаним сторонам, що обліковуються (будуть обліковуватися) за методом участі в капіталі (субрахунок 141), та інші інвестиції (субрахунок 142).

а) Облік інвестицій за справедливою вартістю

За справедливою вартістю відображаються фінансові інвестиції у інші суб'єкти господарювання, крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення, або обліковуються за методом участі в капіталі.

Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

За справедливою вартістю здійснюється облік інвестицій в асоційовані підприємства, дочірні, спільну діяльність зі створенням юридичної особи при наявності однієї із умов:

– фінансові інвестиції придбані та утримуються виключно для продажу протягом 12 місяців з дати придбання;

– асоційоване або дочірнє підприємство ведуть діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти інвестору протягом періоду, що перевищує 12 місяців.

Справедлива вартість інвестицій визначається шляхом їх дооцінки, уцінки. На суму дооцінки інвестицій (різницю між їх обліковою і справедливою вартістю) створюється відповідний фонд у кредиті субрахунку 423 «Дооцінка активів». Сума уцінки списується на зменшення цього джерела, а за його відсутності - на інші витрати у дебет субрахунку 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій».

Таблиця

№	Зміст г/о	Дт	Кт
1	Дооцінка інвестицій на збільшення додаткового капіталу	14.2	42.3
2	Віднесення суми до оцінки до складу інших доходів	14.2	74.6
3	Уцінка інвестицій за рахунок скоріше створеного додаткового капіталу	42.3	14.2
4	Віднесення уцінки на інші витрати за відсутності скоріше створеного фонду у складі додаткового капіталу	97.5	14.2

б) Облік інвестицій за амортизованою собівартістю

Довгострокові фінансові інвестиції в боргові цінні папери, що утримуються інвестором до їх погашення відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю, тобто за собівартістю, яка збільшена на суму накопиченої амортизації дисконту, або зменшена на суму накопиченої амортизації премії. При цьому під дисконтом розуміється сума перевищення вартості погашення боргових цінних паперів над їх собівартістю, а під премією - сума перевищення собівартості боргових цінних паперів над їх вартістю.

Амортизація, тобто розподіл дисконту або премії протягом періоду з дати придбання боргових цінних паперів до моменту їх погашення, здійснюється за методом ефективної ставки відсотка.

За цим методом річна сума амортизації визначається за такими формулами:

– при амортизації дисконту:

Таблиця

балансова вартість інвестиції на початок року	х	ефективна ставка відсотка	-	річний дохід за фіксованою ставкою відсотка

при амортизації премії:

Таблиця

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка	-	балансова вартість інвестиції на початок року	х	ефективна ставка відсотка

Таблиця. Визначення ефективної ставки відсотка у випадку придбання інвестицій з дисконтом:

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка	+	загальна сума дисконту
		загальна кількість років утримання інвестицій
(собівартість фінансової інвестиції + вартість погашення фінансової інвестиції) : 2

Таблиця. Визначення ефективної ставки відсотка у випадку придбання інвестицій з премією:

річний дохід за фіксованою ставкою відсотка	-	загальна сума премії
		загальна кількість років утримання інвестицій
(собівартість фінансової інвестиції + вартість погашення фінансової інвестиції) : 2

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка, що підлягає отриманню.

Приклад

01 січня 2001р. підприємство «Добробуд» придбало облігації номінальною вартістю 1 000 000 грн. з річною фіксованою ставкою 10 %. Ціна придбання - 900 000 грн. Облігації були випущені строком на чотири роки. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці року.

В даному випадку фінансові інвестиції здійснені з метою їх утримання до погашення. Отже, облік цих інвестицій здійснюється за амортизованою собівартістю.

Облігація придбана з дисконтом.

Дисконт = 1 000 000 - 900 000 = 100 000

Для визначення річної суми амортизації дисконту, необхідно визначити ефективну ставку відсотка.

Таблиця

Ефективна ставка відсотка	=	(1 000 000 х 10 %) + (100 000:4)	= 13,1579 %
		(900 000 + 1 000 000) : 2

Таблиця. Розрахунок амортизації дисконту за інвестиціями в облігації

Дата	Номінальна сума відсотка, грн.	Сума відсотка за ефективною ставкою, грн.5	Сума амортизації дисконту,грн. (гр.З-гр.2)	Амортизована собівартість інвестиції, грн.
1	2	3	4	5
01.01.2001				900 000
31.12.2001	100 000	118421	18421	918421
31.12.2002	100 000	120845	20845	939 266
31.12.2003	100 000	123588	23588	962 854
31.12.2004	100 000	137146	37146	1 000 000
Підсумок	400 000	500 000	100 000	х

Таблиця. Відображення в обліку облігацій, придбаних з дисконтом

№ п/п	Зміст операції	Дт	Кт	Сума, грн.
1	01.01.2001р. Зарахування придбаних облігацій до складу фінансових інвестицій за ціною придбання	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	311	Поточні рахунки в національній валюті	900000
2	ЗІ.12.2001 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	100000
3	Амортизація дисконту	143	Інвестиції неп. сторонам	732	Відсотки одержані	18421
4	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарах. доходами	100000
5	31.12.2002 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	100000
6	Амортизація дисконту	143	Інвестиції неп. сторонам	732	Відсотки одержані	20845
7	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарахованими доходами	100000
8	31.12.2003. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	100000
9	Амортизація дисконту	143	Інвестиції нед. сторонам	732	Відсотки одержані	23588
10	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарах. доходами	100000
11	31.12.2004 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	100000
12	Амортизація дисконту	143	Інвестиції неп. сторонам	732	Відсотки одержані .	37146
13	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарах. доходами	100000
14	Повернення номінальної суми облігації	311	Поточні рахунки в національній валюті	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	1000000

Приклад

01 січня 2001р. підприємство «Добробуд» придбало облігації номінальною вартістю 100 000 грн. з річною фіксованою ставкою 15%. Ціна придбання - 109 000 грн. Облігації були випущені строком на три роки. Виплата відсотка здійснюється щорічно в кінці року.

В даному випадку облігація придбана з премією.

Премія = 109 000 -100 000 = 9000 .

Таблиця.

Ефективна ставка відсотка	=	(100000 х 15 %) - (9000:3)	= 11,48 %
		(109 000 + 100 000) : 2

Таблиця. Розрахунок амортизації премії за інвестиціями в облігації

Дата	Номінальна сума відсотка, грн.	Сума відсотка з ефективною ставкою, грн.	Сума амортизації премії, грн. (гр.2-гр.3)	Амортизована собівартість інвестиції, грн.
1	2	3	4	5
01.01.2001				109000
31.12.2001	15000	12513	2487	106513
31.12.2002	15000	12228	2772	103741
31.12.2003	15000	11259	3741	100000
Підсумок	45000	36000	9000	х

Таблиця. Відображення в обліку облігацій, придбаних з премією

№	Зміст операції	Дт	Кт	Сума,грн.
1	01.01.2001р. Зарахування придбаних облігацій до складу фінансових інвестицій за ціною придбання	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	311	Поточні рахунки в національній валюті	109000
2	31.12.2001 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	12513
3	Амортизація премії	373	Розрахунки за нарахованими доходами	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	2487
4	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарахованими доходами	15000
5	31.12.2002 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	12228
6	Амортизація премії	373	Розрахунки за нарахованими доходами	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	2772
7	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарах. доходами	15000
8	31.12.2003 р. Нарахування відсоткового доходу до отримання	373	Розрахунки за нарахованими доходами	732	Відсотки одержані	11259
9	Амортизація премії	373	Розрахунки за нарахованими доходами	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	3741
10	Отримання відсотків за облігацією	311	Поточні рахунки в національній валюті	373	Розрахунки за нарахованими доходами	15000
11	Повернення номінальної суми облігації	311	Поточні рахунки в національній валюті	143	Інвестиції непов'язаним сторонам	100000

в) Облік інвестицій за методом участі в капіталі

Метод участі в капіталі - це метод обліку фінансових інвестицій, що засвідчують право на частку у власності, згідно з яким балансова вартість останніх збільшується або зменшується, відповідно, на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування. Зміни в капіталі об'єкта інвестування, що є результатом операцій між інвестором та об'єктом інвестування, в обліку не відображаються.

Згідно з методом участі у капіталі, балансова вартість інвестицій збільшується (зменшується) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі.

Крім цього, балансова вартість фінансових інвестицій зменшується на суму визнаних дивідендів від об'єкта інвестування.

А також балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на частку інвестора в сумі інших змін у власному капіталі об'єкта інвестування за звітний період (крім змін за рахунок прибутку або збитку) із включенням (виключенням) цієї суми до відповідних статей власного капіталу інвестора. У разі, якщо сума зменшення частки капіталу інвестора більше відповідної статті власного капіталу інвестора, то на таку різницю зменшується (збільшується) нерозподілений прибуток (непокритий збиток). При цьому зменшення балансової вартості фінансової інвестиції внаслідок зменшення власного капіталу інвестованого підприємства здійснюється лише до досягнення нею нульового значення.

Якщо, в подальшому, інвестоване підприємство буде отримувати дохід, інвестор повинен відображати свою частку таких доходів тільки після того, як його частка доходів буде дорівнювати частці збитків, які не були визнані.

Розглянемо найбільш типові операції, що стосуються змін у власному капіталі інвестованого підприємства, і порядок їх відображення в бухгалтерському обліку інвестора.

Таблиця

Операції об'єкта інвестування	Бухгалтерські записи в обліку інвестора
	Дебет	Кредит
Власний капітал підприємства (об'єкта інвестування ) збіл. на суму прибутку, одержаного у звітному періоді	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»	72 «Дохід від участі в капіталі»
Власний капітал підприємства зменшився на суму чистого збитку, одержаного у звітному періоді	96 «Втрати від участі в капіталі»	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»
Підприємством нараховано дивіденди учасникам	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»
Дооцінка інвестицій, інше збільшення їх вартості за рахунок додаткового капіталу	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»	42 «Додатковий капітал»
Уцінка інвестицій, інше зменшення їх вартості за рахунок додаткового капіталу: - в межах залишку відповідних ста-тей додаткового капіталу інвестора	42 «Додатковий капітал»	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»
- понад залишок відповідних статей додаткового капіталу інвестора	441 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі»

Зазначені вище бухгалтерські записи, пов'язані із збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій, здійснюються на суму, що відповідає частці інвестора у капіталі об'єкта інвестування.

У разі, якщо з капіталу об'єкта інвестування його учасниками був вилучений капітал, то балансова вартість інвестиції коригується на суми змін у капіталі об'єкта інвестування, відповідно до нової частки.

У випадку, якщо зміни у власному капіталі інвестованого підприємства є результатом операцій між інвестором і об'єктом інвестування, відповідне коригування балансової вартості інвестицій не проводиться. При цьому у разі продажу або передачі інвестором активів його дочірньому, спільному або асоційованому підприємству прибуток (збиток) від таких операцій визнається в такому порядку:

- в частині, що відповідає частці інвестора, - як доходи (витрати) майбутніх періодів. Такі доходи або витрати будуть визнаватись прибутком або збитком інвестора протягом терміну амортизації відповідних активів інвестованим підприємством або після їх продажу іншим особам. Аналогічно здійснюється визнання прибутку (збитку) і в дочірньому (асоційованому, спільному) підприємстві у разі продажу його активів інвестору такого підприємства.

Приклад

Підприємство «Добробуд» 01 січня 2001р. придбало частку в розмірі 30% у власному капіталі підприємства «Опорядбуд» за 150 000 грн.

Підприємство «Опорядбуд» - це асоційоване підприємство по відношенню до підприємства «Добробуд», оскільки частка участі інвестора вище 25%. Для обліку таких інвестицій використовується метод обліку участі в капіталі. За результатами діяльності підприємства «Опорядбуд» у 2001 році отримана така інформація:

Таблиця

Статті власного капіталу	На 01.01.2001р.	На 31.12.2001р.	Зміни у капіталі
Статутний капітал	500000	500000	-
Інший додатковий капітал	100000	150000	50000
Резервний капітал	25000	25000	-
Нерозподілений прибуток	300000	400000	100000
Разом	925000	1075000	150000

Протягом звітного періоду підприємство «Добробуд» реалізувало готову продукцію підприємству «Опорядбуд» на загальну суму 10000 грн. (без ПДВ). Собівартість продукції - 8000 грн.

Таблиця. Відображення в обліку інвестицій за методом участі в капіталі

№п/п	Зміст операції	Дт	Кт	Сума, грн.
1	2	3	4	5	6	7
1	01.01.2001р. Придбано частку у статутному капіталі асоційованого підприємства	141	Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі	311	Поточні рахунки в національній валюті	150000
2	Відображена частка підприємства «Добробуд» в чистому прибутку підприємства «Опорядбуд»	141	Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі	721	Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства	30000 (100000х30%)
3	Відображена частка підприємства «Добробуд» в дивідендах	373	Розрахунки за нарахованими доходами	141	Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі	6000 (20000х30%)
4	Збільшення балансової вартості інвестиції на частку підприємства «Добробуд» в сумі зміни дод. капіталу	141	Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі	424	Безоплатно одержані необоротні активи	15000 (50000х30%)
Відображення в обліку реалізації активів дочірньому, асоційованому та спільному підприємстві
1	Відвантажено готову продукцію підприємству (в частині, що відповідає частці інших інвесторів)	377	Розрахунки з іншими дебіторами (розрахунки з пов'язаними сторонами)	701	Дохід від реалізації готової продукції	8400 (12 000х70%)
2	Відображений ПДВ	701	Дохід від реал. готової прод.	641	Розрахунки за податками	1400
3	(в частині, що відповідає частці інвестора)	377	Роз. з іншими деб. (роз. з пов'яз. сторонами)	69	Доходи майбутніх періодів	3600 (12 000х30%
4	Відображений ПДВ	69	Доходи майбутніх періодів	641	Розрахунки за податками	600
1	2	3	4	5	6	7
5	Списана собівартість реалізованої продукції (в частині, що відповідає частці інших інвесторів)	901	Собівартість реалізованої готової продукції	26	Готова продукція	5600 (8 000х70%)
6	(в частині, що від. частці інвестора)	39	Витрати майбутніх періодів	26	Готова продукція	2400(8 000х30%)
7	Виз. доходу від реалізації готової прод. після її продажу іншим особам	69	Доходи майбутніх періодів	701	Дохід від реалізації готової продукції	3000
8	Визнання собівартості реалізації	901	Собівартість реалізованої готової продукції	39	Витрати майбутніх періодів	2400

4. Під фінансовою діяльністю розуміється діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.

Доходи від фінансової діяльності. Основними доходами, які належать до фінансової діяльності, є:

– дивіденди одержані;

– відсотки одержані;

– інші фінансові доходи;

– доходи від інвестицій в асоційовані, спільні підприємства.

Доходами фінансової діяльності слід вважати доходи, одержані в результаті операцій, що обліковуються за методом участі в капіталі. Метод участі в капіталі передбачає збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій відповідно на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування. Тому рахунок 72 "Дохід від участі в капіталі" буде кореспондувати безпосередньо з дебетом рахунку 14 "Довгострокові фінансові інвестиції".

Узагальнення інформації про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані, дочірні або спільні підприємства та облік яких ведеться за методом участі в капіталі, відображається на рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі", який є пасивним, тимчасовим, призначеним для обліку господарських процесів. За кредитом рахунку відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом - списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати". Аналітичний облік доходів від участі в капіталі ведеться за кожним об'єктом інвестування та іншими ознаками, визначеними підприємством. Первинними документами для обліку доходів від участі в капіталі є розрахунки та довідки бухгалтерії. Віднесення доходів на фінансовий результат від фінансових операцій оформляється розрахунком (довідкою) бухгалтерії. Інформація по рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі" знаходить своє відображення в Звіті про фінансові результати в рядку з аналогічною назвою.

Таблиця. Облік доходів від участі в капіталі

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунками
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Визнано дохід від інвестицій, які обліковуються за методом участі в капіталі у вигляді збільшення частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування за рахунок отримання прибутку або зростання власного капіталу в результаті інших подій (дооцінки необоротних активів, інвестицій тощо) об'єкта інвестування	14 "Довгострокові фінансові інвестиції"	72 "Дохід від участі в капіталі"
2	Списання на фінансовий результат доходів, отриманих від інвестицій в дочірні, асоційовані та спільні підприємства як результат фінансових операцій звітного періоду	72 "Дохід від участі в капіталі"	792 "Результат фін. операцій"

Облік доходів, які виникають у ході фінансової діяльності підприємства, зокрема дивідендів, відсотків та інших доходів від фінансової діяльності, які не обліковуються на рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі", ведеться на пасивному, тимчасовому рахунку 73 "Інші фінансові доходи".

За кредитом рахунку відображається визнана сума доходу, по дебету - списання кредитового обороту на рахунок 79 "Фінансові результати".

Аналітичний облік фінансових доходів ведеться за об'єктами інвестування. Первинними документами для обліку інших фінансових доходів та віднесення на фінансові результати є розрахунки та довідки бухгалтерії.

Дані по рахунку 73 відображаються в Звіті про фінансові результати в рядку з аналогічною назвою.

Основні бухгалтерські проводки з обліку інших фінансових доходів наведені в таблиці.

Таблиця. Облік інших фінансових доходів

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунками
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Визнано інший фінансовий дохід при отриманні об'єкта основних засобів	10 "Основні засоби"	73 "Інші фінансові доходи"
2	Визнано інший фінансовий дохід як сума відсотків, що належить до отримання за активи надані у фінансову оренду	16 "Довгострокова дебіторська заборгованість"	732 "Відсотки одержані"
3	Визнано інший фінансовий дохід під час отримання виробничих запасів, переданих в рахунок погашення заборгованості за дивідендами, що належать до отримання від підприємств, які не є дочірніми	20 "Виробничі запаси"	731 "Дивіденди одержані"
4	Визнано інший фінансовий дохід під час одержання в готівковій формі роялті	30 "Каса"	733 "Інші доходи від фінансових операцій"
5	Відображено нарахування іншого фінансового доходу, що належить до отримання у вигляді відсотків за облігаціями	37 "Розрахунки з різними дебіторами"	732 "Відсотки одержані"
6	Визнано інший фінансовий дохід у зв'язку із зменшенням зобов'язання за довгостроковими позиками	50 "Довгострокові позики"	73 "Інші фінансові доходи"
7	Відображено інший фінансовий дохід від наданих у фінансову оренду активів	68 "Роз. за іншими опер."	732 "Відсотки одержані"
8	Віднесено інші фінансові доходи на фінансовий результат	73 "Інші фінансові доходи"	792 "Рез. фін. операцій"

Витрати фінансової діяльності.

До фінансових витрат відносяться витрати на сплату відсотків (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу.

Облік витрат фінансової діяльності ведеться на рахунку 95 "Фінансові витрати", який є активним, призначений для обліку витрат, пов'язаних з нарахуванням та сплатою відсотків за користування кредитами банків, випуском, триманням і обігом цінних паперів (у т.ч. відсотки за випущеними облігаціями, сума дисконту тощо), нарахуванням відсотків за договорами кредитування, фінансового лізингу та інших витрат підприємства, пов'язаних із залученням позикового капіталу.

Рахунок 95 "Фінансові витрати" має такі субрахунки:

951 "Відсотки за кредит";

952 "Інші фінансові витрати".

За дебетом рахунку відображається сума визнаних витрат, по кредиту - списання (у кінці звітного місяця) на рахунок 79 "Фінансові результати". На субрахунку 792 "Результат фінансових операції визначається результат від фінансової діяльності підприємства. На субрахунку 951 ведеться облік витрат, пов'язаних з нарахуванням і. сплатою відсотків, процентів тощо за користування кредитами банків. На субрахунку 952 ведеться облік витрат, пов'язаних із залученням позикового капіталу, зокрема витрат, пов'язаних з випуском, утриманням та обігом власних цінних паперів; нарахуванням відсотків за договорами кредитування (крім банківських кредитів), фінансового лізингу тощо. Первинними документами при відображенні накопичення фінансових витрат є видаткові касові ордери, виписки банку, довідки бухгалтерії тощо. Списання витрат на фінансові результати оформляється довідкою (розрахунком) бухгалтерії. Бухгалтерські проводки з обліку фінансових витрат наведені в таблиці.

Таблиця. Облік фінансових витрат

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунками
		Дебет	Кредит
1	Сплачено відсотки за користування банківським кредитом	951 "Відсотки за кредит"	30 "Каса" 31 "Рахунки в банках"
2	Відображено суми, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за довгостроковими банківськими кредитами	951 "Відсотки за кредит"	50 "Довгострокові позики"
3	Відображено суму амортизації (списання) дисконту	952 "Інші фінан витрати"	523 "Дисконт за відпущеними облігаціями"
4	Відображено суми, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за банківськими кредитами	951 "Відсотки за кредит"	601 "Корот. кредити банків у нац.. валюті" 602 "Короткострокові кредити банків в
5	Відображено суми, пов'язані з нарахуванням і сплатою відсотків за простроченими небанківськими позиками	952 "Інші фінансові витрати"	605 "Прос. позики в національній валюті" 606 "Прострочені позики в іноземній валюті"
6	Відображено витрати на фінансову оренду	95 "Фінансові витрати"	684 "Розрахунки за нарахованими відсотками"
7	Списано фінансові витрати на фінансові результати	792 "Рез. фін. операцій"	95 "Фінансові витрати"

У ході здійсненні діяльності підприємство може зазнавати втрат від участі в капіталі.

Втрати від зменшення вартості інвестицій, облік яких ведеться за методом участі в капіталі, відображаються на рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі".

Рахунок 96 "Втрати від участі в капіталі" є активним, має такі субрахунки:

961 "Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства";

962 "Втрати від спільної діяльності";

963 "Втрати від інвестицій в дочірні підприємства".

За дебетом рахунку відображається сума визнаних втрат, за кредитом - списання витрат на рахунок 79 "Фінансові результати".

На субрахунку 961 ведеться облік втрат, пов'язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання асоційованими підприємствами збитків або зменшення власного капіталу асоційованих підприємств внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів та інвестицій тощо).

На субрахунку 962 ведеться облік витрат, пов'язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання спільними підприємствами збитків або зменшення їх власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів та інвестицій тощо). На субрахунку 963 ведеться облік витрат, пов'язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання дочірніми підприємствами збитків або зменшення їх власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів та інвестицій тощо). Первинними документами по відображенню суми визначених втрат від участі в капіталі та списання на фінансові результати є довідки (розрахунки) бухгалтерії. Основні бухгалтерські проводки з обліку втрат від участі в капіталі наведені в наступній таблиці.