Бухгалтерский учет и аудит товарно-материальных запасов в АО "Алматы канты"

Оприходованы излишки материалов, выявленных при инвентаризации Дт счетов 201-206, 208 - Кт счета 727.

Приобретенные материалы и расходы по их приобретению оплачены со алебастр, известь, кирпич, черепица): лесоматериалы (лес круглый, пиломатериалы, фанера); строительный металл (железо, жесть, сталь); специальных счетов в банках Дт счетов 201-206, 208 - Кт 421-423.

Отражена задолженность кредиторам, возникшая при заготовке материалов; приобретение материалов у сторонних лиц; транспортные услуги разных предприятий Дт счетов 201-206, 208 - Кт счета 687.

Материалы, полученные и оприходованные от дочерних и зависимых товариществ Дт счетов 201-206, 208 - Кт счета 681.

Сделаны отчисления органам социального страхования и обеспечения от суммы оплаты труда работников, занятых заготовкой материалов

Дт 201-206, 208 - Кт счета 653.

Списаны материалы на исправление брака в производстве Дт 951 Кт 201-206, 208.

Списаны материалы на осуществление затрат, связанных с подготовительными работами, освоением новой продукции Дт счета 343 - Кт счетов 201-206, 208.

Списание материалов, утраченных при стихийных бедствиях или израсходованных при ликвидации их последствий, на содержание законсервированных объектов Дт счетов 862, 863 Кт счетов 201-206, 208.

Материалы, переданные безвозмездно другим юридическим лицам Дт счета 845 - Кт счетов 201-206, 208.

Порядок учёта материалов на складах и в бухгалтерии зависит от метода учёта материалов. Наиболее распространенными методами являются:

оперативно-бухгалтерский (сальдовый);

учёт материалов по отчётам материально-ответственных лиц;

аналитический на складе и в бухгалтерии.

В бухгалтерии предприятия АО «Алматы канты» применяется сальдовый метод учёта материалов. Он является наиболее прогрессивным методом, при котором устраняется разрыв между оперативным и бухгалтерским учётом ценностей, ликвидируется дублирование количественного учёта на складах и в бухгалтерии. Бухгалтерский учёт основывается на оперативном учёте и органически связан с ним, появляется возможность оперативной сверки учёта на складе и в бухгалтерии, а это значит, что устраняются допущенные ошибки в отчётном месяце; применение учётных цен ликвидирует трудоёмкую работу по ежемесячному определению средней стоимости запасов; обеспечивается своевременное получение сведений об остатках на складах, недостачах, излишках. При этом упрощается работа по аналитическому учёту материалов и значительно улучшается качество самого учёта. Кроме того, сальдовый метод позволяет проводить инвентаризацию на складах в любое время, не ограничиваясь числом месяца, что усиливает оперативные функции учёта; также расширяет возможность применения компьютерной техники по обработке документации и составлению учётных регистров. Для сальдового метода характерно следующее: аналитические карточки по учёту материальных ценностей в бухгалтерии не ведутся, оборотные ведомости по аналитическим счетам не составляются. Весь аналитический учёт материалов на складе производится непосредственно материально-ответственным лицом в количественном выражении на карточках сортового учёта. Как уже было отмечено, материальные запасы поступают в АО «Алматы канты» не только от поставщиков, но и от подотчётных лиц (хозяйственные и канцелярские товары), от своих вспомогательных производств. Кроме этого, приходуются как поступления - сэкономленные цехами сырьё, материалы, отходы производства, от ликвидации основных средств. При этом составляются следующие бухгалтерские записи.

Необходимо также отметить о хозяйственных операциях при приобретении материалов на данном предприятии, а также расчёты с поставщиками учитываемые в журнале-ордере № 6 по кредиту счёта 671 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками». Это комбинированный регистр, аналитический учёт в котором организуется в разрезе каждого платёжного документа, приходного ордера или приёмного акта, т.е. каждой поставки.

В течение отчётного месяца бухгалтерия АО «Алматы канты» получает платёжные требования поставщиков, акцептованные отделом снабжения, принимает приходные ордера и приёмные акты складов, получает выписки банка из расчётного и прочих счетов предприятия, что и позволяет заключить расчёты, закончить их ввиду выполнения каждой стороной своих обязательств. Журнал-ордер № 6 ведётся линейно-позиционным способом, что даёт возможность судить о состоянии расчётов с поставщиками по каждому документу. Кроме справочных данных (номер счёта, регистрационный номер, наименование поставщика) в журнал-ордер № 6 записывается № приходного документа, наименование приобретённых товарно-материальных запасов, их стоимость по учётным ценам.

По выпискам банка производится отметка об оплате каждого платёжного документа. Как было отмечено, все первичные документы по движению производственных запасов группируются бухгалтерией в разрезе синтетических счетов, субсчетов, мест использования и направления затрат. В течение отчётного месяца движение материалов в бухгалтерии АО «Алматы канты» учитывается по учётным ценам, а по окончании месяца эта стоимость доводится до фактической себестоимости. Данные, образующие фактическую себестоимость поступивших материалов, в бухгалтерском учёте отражают в разных журналах-ордерах (№ 6, № 10), а суммируются в главной книге. Фактическая себестоимость израсходованных и отпущенных на сторону материалов находит своё отражение в журнале-ордере № 10 (это затратный учётный регистр) и затем в Главной книге.

Приобретённые материалы в АО «Алматы канты» используют на производственные и непроизводственные цели. Расход материалов на производство включает их затраты:

- на производство выпускаемой продукции основных цехов;

- на производство продукции вспомогательных цехов;

- на содержание и ремонт оборудования и других основных средств на общепроизводственные и общехозяйственные цели;

- на исправление производственного брака.

По мере поступления материалов и оплаты счетов записи производятся в соответствующих графах и строчках по каждому счёту поставщика.

В конце месяца в журнале подсчитываются итоги, которые записываются по счетам Главной книги.

Для расчётов с поставщиками за услуги (воду, газ, сжатый воздух, ремонтные работы и др.) предприятие ведёт отдельный журнал-ордер № 6. Для записей операций по счетам Главной книги итоги этих двух журналов суммируются.

Существенно улучшить учет производственных запасов можно совершенствуя применяемые первичные документы и учётные регистры, т. е. более широко использовать накопительные документы (производственные листки, лимитно-заборные карты, ведомости и др.). Предварительную выписку документов по движению материалов и оперативных документов осуществлять на вычислительных машинах, карточки складского учёта использовать в качестве расходного документа по отпущенным материалам, внедряя таким образом бездокументальную систему оформления расходов материалов и др.



2.5 Учет сырья и материалов, переданных в переработку АО «Алматы канты»

АО «Алматы канты» материалы, принятые в переработку, учитывает на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку», который предназначен для учета давальческого сырья и материалов. Затраты по переработке учитываются на счетах по учету издержек производства: 900 «Основное производство» или 920 «Вспомогательные производства».

Рассмотрим хозяйственные операции по учету переработки давальческого сырья применяемые в АО «Алматы канты».

Таблица 2.5.1 - Корреспонденция счетов по учету операций переработки давальческого сырья используемые в АО «Алматы канты»

№	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
		дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Приняты в переработку сырьё и материалы (давальческое сырьё) по ценам, определенным в договоре на переработку	003 «Материалы, принятые в переработку»
2	Учтены расходы, связанные с переработкой:
	-материальные затраты	901	671,203 206
	- затраты на оплату труда	902	681
	- отчисления от оплаты труда (начислен социальный налог 21%)	903	634, субсчет «Социальный налог»
	- накладные расходы	904	930
3	Собраны расходы основного производства, связанные с переработкой	900	901,902,903,904.
4	Учтенные затраты по переработке списываются на расходы по реализации (незавершенного производства нет)	801	900
5	Предъявлен счет заказчику за переработку продукции:
	- на договорную стоимость	301	701
	- на сумму НДС ( 16%)	301	633
6	В связи с завершением переработки, принятое в переработку давальческое сырьё списывается с забалансового учета		003 «Материалы, принятые в переработку»
7	Оплачен в бюджет налог на добавленную стоимость	633	441
8	Поступила оплата счета от предприятия-заказчика за переработку сырья и материалов	441	301
9	В конце года закрываются счета доходов и расходов:
	- на сумму доходов	701	571
	- на сумму расходов	571	801

Предприятие-переработчик обязано организовать забалансовый (дополнительный, оперативный) учет сырья и материалов, принятых в переработку. Такой учет можно вести на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». Для этих целей рекомендуется использовать «Журнал аналитического учета» по счету 003 «Материалы, принятые в переработку». Ведение забалансового учета в данном журнале обеспечивает закрепление материальных ценностей, принятых на переработку за материально ответственными лицами, контроль за их сохранностью в производстве, расчетами с заказчиками за выполненные работы по переработке давальческого сырья.

Ниже приведены хозяйственные операции по оплате расходов по переработке, полученной из переработки продукции (продолжение примеров). Операции приведены по сокращенной схеме.

Таблица 2.5.2 - Корреспонденция счетов по оплате расходов по переработке, применяемая в АО «Алматы канты»

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
		дебет	Кредит
1	2	3	4
	У предприятия-переработчика
1	Предъявлен предприятию-заказчику счет за переработку давальческих материалов:
	- на договорную стоимость	301	701
	- на сумму НДС (16%)	301	633
2	На предъявленную предприятию-заказчику сумму расходов по переработке получено от него соответствующее количество материальных ценностей:
	- на стоимость полученных ценностей	201,222	671
	- на сумму НДС (16%)	331	671
3	НДС отнесен в зачет	633	331
4	Произведен зачет задолженностей	671	301
	У предприятия-заказчика
1	Получен счет предприятия-переработчика за переработку готовой продукции, сырья и материалов
	- на договорную стоимость	207	671
	- на сумму НДС (16 %)	331	671
2	Оприходована готовая продукция, полученная из переработки:
	- на стоимость товара	222	207
	- на стоимость тары	204	207
3	Отпущена продукция в счет оплаты работ по переработке:
	- по фактической себестоимости	802	222
	- по отпускным ценам	301	701
	- на сумму НДС (16%)	301	633
4	Проведен зачет задолженностей	671	301
5	НДС отнесен в зачет	633	331

С каждым годом объем переработки на основе давальческого сырья будет возрастать во всех отраслях экономики, в первую очередь, в промышленности и сельском хозяйстве. В этом плане большое значение имеет правильное отражение операций по переработке.

2.6 Инвентаризация товарно-материальных запасов

Практика показывает, что отдельные предприятия либо вообще не проводят инвентаризацию имущества и обязательств, либо проводят инвентаризацию только имущества. При этом снятие остатков имущества не проводится, а в описи записываются данные из бухгалтерского учёта.

Почему-то отдельные руководители и главные бухгалтеры считают проведение инвентаризации «лишней и ненужной» работой.

Такое отношение к проведению инвентаризации, совершенно не оправдано, тем более, что это является нарушением приказа Министерства финансов РК по обязательному проведению инвентаризации. Кроме того, следует иметь в виду, что многие аудиторские фирмы в настоящее время при проведении аудиторских проверок не дают положительного аудиторского заключения, если в организации не оформлены материалы инвентаризации, т.к. только правильно проведённая инвентаризация может говорить о реальности статей баланса. Кроме того, не следует забывать о том, что при проведении инвентаризации вскрываются факты недостач и хищений материальных ценностей и денежных средств, усиливается контроль за их сохранностью, исключаются случаи несвоевременного предъявления претензий дебиторам, усиливается контроль за полнотой отражения в учёте обязательств и т.д.

Всё выше сказанное говорит о том, что инвентаризацию проводить необходимо в полном объёме и в установленный срок.

Согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждённым приказом Минфина Республики Казахстан инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учёте (находящиеся на ответственном хранение, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтённое по каким-либо причинам. Инвентаризация имущества производится по его местонахождению и материально-ответственным лицам.

Инвентаризация - один из приёмов контроля, обеспечивающий сохранность собственности, качественное состояние ценностей, ведение их складского и бухгалтерского учёта. Её проводят все предприятия и организации независимо от форм собственности, вида деятельности и режимов работы.

Основными целями инвентаризации являются:

выявление фактического наличия имущества;

сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учёта;

проверка полноты отражения в учёте обязательств.

В соответствии с Положением о бухгалтерском учёте и отчётности в Республики Казахстан проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже;

перед составлением готовой бухгалтерской отчётности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчётного года; Инвентаризация основных фондов может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет;

при смене материально-ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;

в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса;

и в других случаях, предусматриваемых законодательством Республики Казахстан или нормативными актами Министерства Финансов Республики Казахстан.

Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризованных комиссий утверждает руководитель предприятия. В состав комиссии включаются представители администрации предприятия, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.). Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Рассмотрим проведение инвентаризации в АО «Алматы канты», в которой мною было принято непосредственное участие.

Инвентаризационная комиссия: в составе председателя, бухгалтера и материального ответственного лица, назначенная приказом по АО «Алматы канты» № 6х - 1 114/1 от 30.09.2005 г. произвела проверку натуральных остатков товарно-материальных ценностей по состоянию на 1.10.2005 года.

До начала проверки фактического наличия инвентаризационная комиссия получила последние на момент инвентаризации и расходные документы (счета-фактуры, накладные, требования и т.д.). Председатель инвентаризационной комиссии отвизировал все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам с указанием «до инвентаризации на 1.10.2005 г.». Такая пометка служит бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учётным данным. Материально-ответственное лицо дало расписку в том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на её ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчётные или доверенности на получение имущества.

Сведения о фактическом наличии имущества были занесены в акт инвентаризации. В дальнейшем акты инвентаризации именуются «описи».

Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данные о фактических остатках запасов, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путём обязательного подсчёта, взвешивания, обмера. Руководитель предприятия должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки, т.е. обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой. По материалам и товарам, хранящимся в неповреждённой упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объёма) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчётов. При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости отвесов ведут раздельно один из членов инвентаризационной комиссии и материально-ответственное лицо. В конце рабочего дня (или после окончания перевески) данные этих ведомостей сличают, и выверенный итог, вносят в опись. Акты обмеров, технические расчёты и ведомости отвесов прилагают к описи. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально-ответственного лица. Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с использованием средств вычислительной техники, так и ручным способом. Описи заполняются чернилами или шариковой ручкой чётко и ясно, без помарок и подчисток. Наименование инвентаризуемых ценностей и объектов, их количество указывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учёте. На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной страницах, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны. Исправления ошибок производится во всех экземплярах описей путём зачёркивания неправильных записей и проставления над зачёркнутыми - правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально-ответственными лицами. В описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочёркиваются. На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировке и подсчёта итогов, за подписями лиц, производивших эту проверку. Товарно-материальные ценности занесены в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикулы, сорта и др.).

Инвентаризация товарно-материальных ценностей АО «Алматы канты» проводилась в расположении ценностей внутри одного складского помещения.

При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально-ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается (например, опломбировывается) и комиссия переходит для работы в следующее помещение. Комиссия в присутствии материально-ответственного лица проверяет фактическое наличие товарно-материальных ценностей путём их пересчёта, перевешивания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально-ответственных лиц или по данным учёта без проверки их фактического наличия. Поступившие во время проведения инвентаризации материальные ценности, принимаются материально-ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру после инвентаризации. Эти материальные запасы заносятся в отдельную опись. В описи указывается дата поступления, наименование поставщика, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии делается отметка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности. При длительном проведении инвентаризации в исключительном случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально-ответственными лицами.

Если товарно-материальные ценности находятся в пути, отгружены, не оплачены в срок покупателями и находятся на складах других организаций, то составляются отдельные описи, проводится тщательная проверка обоснованности числящихся на соответствующих счетах сумм. На счетах этих товарно-материальных ценностей (в пути, товаров отгруженных и др.) могут оставляться суммы, которые оформлены надлежащими документами; находящихся в пути - счетами - платёжными требованиями поставщиков или другими их заменяющими документами; отгруженных - копиями предъявленных покупателям счетов-фактур, прочей оплатой - с обязательным подтверждением учреждения банка; находящихся на складах других организаций - сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате инвентаризации. Тара заносится в описи по видам, целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта и т. д.). Перед проверкой порожняя тара должна быть подобрана по видам: тара из древесины, тара из картона и бумаги, тара из металла, тара из пластмассы, тара из стекла, тара из тканей и нетканых материалов. На материалы, пришедшие в негодность, рабочей инвентаризационной комиссией составляется акт с указанием причин порчи и лиц, ответственных за тару. Инвентаризационные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально-ответственное лицо. В конце описи материально-ответственное лицо даёт расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в его присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятия перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально-ответственных лиц, принявший имущество кладовщик расписывается в описи в получении, а сдавший - о сдаче этого имущества. В тех случаях, когда материально-ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно (до открытия склада, кладовой) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии.

Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку фактов и в случае их подтверждения производит исправления выявленных ошибок в установленном порядке. По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности инвентаризации. Их следует проводить с участием членов инвентаризационной комиссии и материально-ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризации оформляются актом и регистрируются в книге учёта - контрольных проверок правильности проведения инвентаризации. Как было сказано ранее, на предприятии в межинвентаризационный период проводятся выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки. Контрольные проверки правильности проведения инвентаризаций и выборочные инвентаризации, проводимые в межинвентаризационный период осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряжению руководителя предприятия АО «Алматы канты».

Последним этапом инвентаризации является составление акта инвентаризации. В данном документе отражаются результаты проверки.

После окончания инвентаризации все документы передаются в бухгалтерию предприятия. Здесь на основании акта инвентаризации для определения результатов инвентаризации составляют сличительную ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей. В них вносят только те ценности, по которым установлены расхождения по учётным данным. В ведомости указывается наименование товарно-материальных ценностей и их характеристика, остатки по данным бухгалтерского учёта фактически, а также результаты инвентаризации (излишек или недостача), пересортица, оприходование окончательных излишков, списание окончательной недостачи.

Сумма недостачи (излишек) товарно-материальных ценностей в сличительной ведомости указывается в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учёте. Ведомость подписывает бухгалтер, материально-ответственное лицо своей подписью подтверждает согласие с результатом инвентаризации. Сличительные ведомости на предприятии АО «Алматы канты» составлены с использованием средств вычислительной техники.

Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей. На ценности, не принадлежащие предприятию, но числящие в бухгалтерском учёте (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.

Результаты инвентаризации должны отражаться на счетах бухгалтерского учета следующими записями:

Дт счетов 201-208 - Кт 727 на сумму излишков материальных ценностей;

Дт счетов 201-208 - Кт 201-208 на сумму взаимозачета излишков и недостач;

Дт счета 334 субсчет «Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кт счетов 201-208 на сумму недостачи материальных ценностей независимо от причин её возникновения;

Дт счетов 821 - Кт 334 субсчет «Недостачи и потери от порчи ценностей» на сумму недостач материальных ценностей в пределах норм естественной убыли;

Дт счета 821 - Кт 334 на сумму недостач сверх норм убыли, потери от порчи ценностей, а также хищение ценностей при отсутствии конкретных виновников.

Ущерб при хищении, недостаче, умышленном уничтожении или порче материальных ценностей определяют по установленным ценам.

Глава 3. Аудит товарно-материальных запасов

3.1 Задачи, источники и последовательность аудита ТМЗ

Аудиторская деятельность (аудит) - это предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых декларации и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказание иных аудиторских услуг:

- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета;

-составление деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- анализ финансово- хозяйственной деятельности;

- оценка активов и пассивов экономического субъекта;

- консультирование в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства;

- обучение и другие.

Аудит - независимая экспертиза финансовой отчетности предприятия на основе проверок соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятия. Экспертиза завершается составлением аудиторского заключения. Цель аудита - решение конкретной задачи, которая определяется законодательством, системой нормативного регулирования аудиторской деятельности, договорным обязательствам аудитора и клиента.

Значение аудиторской проверки чрезвычайно важно для операций с товарно-материальными ценностями организации.

Основной целью аудита товарно-материальных запасов является установление правильности ведения их учета; получение точных сведений о наличии и движении запасов в местах их хранения; обеспечение сохранности товарно-материальных запасов; соблюдение установленных нормативов их производственного потребления; выявление и реализация ненужных хозяйствующему субъекту материальных запасов с целью мобилизации материальных ресурсов. Исходя из этого задачи аудита товарно-материальных запасов следующие:

проверка обоснованности операций по отпуску производственных запасов на изготовление готовой продукции, правильности их отражения на счетах бухгалтерского учета;

определение метода оценки товарно-материальных запасов;

проверка правильности документального оформления и осуществления бухгалтерских записей по операциям, связанных с передачей на переработку и реализацию материальных запасов сторонним хозяйствующим субъектам;

изучение актов, решений администраций и других документов на списание недостач материальных запасов сверхустановленных норм естественной убыли, вследствие их порчи и уценки из-за снижения цен.

Любую деятельность необходимо планировать. План аудиторской проверки ТМЗ представлен в таблице 3.1.1.

Таблица 3.1.1 - План аудиторской проверки ТМЗ

№	ПЛАНИРУЕМЫЕ ВИДЫ РАБОТ	ПЕРИОД ВРЕМЕНИ	ИСПОЛНИТЕЛЬ	ПРИМЕЧАНИЕ
1	Сбор необходимой информации об экономическом субъекте
2	Предварительное планирование, оценка риска и существенности
3	Ознакомление с финансово-хозяйственной деятельности субъекта
4	Проверка операций по учёту товарно-материальных ценностей
5	Анализ использования материальных ресурсов



После составления плана разрабатывается программа аудита, предусматривающая собой перечень аудиторских процедур, необходимых для его реализации. В программе должны определяться задачи, которые необходимо достичь при её полной реализации. Процедуры, заложенные в программу, могут включать в себя специальные тесты контроля, которые содержат процедуры для сбора информации о действующей системе внутреннего контроля проверяемого предприятия, или методики аудита остатков на счетах бухгалтерского учёта, которые направляются на сбор информации остатков на конкретных счетах. Программа аудита может пересматриваться по мере необходимости во время выполнения контрольных процедур. Причины этих изменений следует записывать.

Для решения вышеуказанных задач программа аудиторской проверки товарно-материальных ценностей включает следующие процедуры аудита:

проверка соответствия показателей баланса данным Главной книги;

проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета товарно-материальных ценностей;

проверка наличия и сохранности товарно-материальных ценностей, своевременности и правильности проведения инвентаризации их;

проверка складского учета, правильности оформления первичных документов по движению товарно-материальных ценностей и обеспеченности хозяйствующего субъекта производственными запасами на последнюю отчетную дату;

проверка полноты и своевременности оприходования поступивших материалов и правильности произведенных при этом бухгалтерских записей;

проверка обоснованности операции по отпуску производственных запасов, документального оформления и осуществления бухгалтерских записей по операциям, связанных с передачей на переработку и реализацию материальных ценностей сторонним хозяйствующим субъектам.

Операции с товарно-материальными ценностями отражаются на счетах бухгалтерского учета. Мы сосредоточим внимание на том, какие источники информации о наличии и движении товарно-материальных запасов помимо бухгалтерских записей используются аудитором при проведении проверки:

- это первичная документация - (акты о приёмке, коммерческие акты, накладные, платежные поручения, счета-фактуры, приходные ордера, лимитно-заборные карты, требования карточки складского учета);

- договоры с материально-ответственными лицами, акты инвентаризации, инвентаризационные описи, сличительные ведомости

- ведомость по учету движения материалов, калькуляции;

- журналы ордера № 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10;

- Главная книга, бухгалтерский баланс.

Приступая к проверке, аудитору следует, внимательно изучить нормативные документы, касающиеся порядка приёма, учета, хранения и отпуска материальных ценностей, в частности положения по учету материалов, тары, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, о порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и др.

Проверку операций с материальными ценностями рекомендуется начинать с анализа их оценки, так как в фактическую себестоимость приобретения материалов, помимо их стоимости по ценам приобретения, включаются такие: транспортно-заготовительные расходы; уплачиваемые снабженческим организациям комиссионные вознаграждения; таможенные пошлины; оплата услуг сторонним организациям по транспортировке, доставке и хранению ценностей.

В то же время аудитор должен проверить, не включались ли в стоимость материалов расходы на содержание складов, отделов снабжения и сбыта предприятия или расходы на командировки работников для оформления и согласования договоров на поставку материалов, которые должны включаться в состав общехозяйственных расходов.

Следующий этап аудиторской проверки включает: инвентаризацию материальных ценностей; проверку полноты оприходования и списания товарно-материальных запасов.

Теперь разрабатываем программу, необходимую для проведения аудита на анализируемом предприятии (таблица 3.1.2).

Таблица 3.1.2 - Программа проверки учёта товарно-материальных запасов на АО «Алматы канты»

№	ПЕРЕЧЕНЬ ПРОВЕРЯЕМЫХ ВОПРОСОВ	ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ
1	2	3
1	Проверка соответствия показателей баланса данным Главной книгой	Бухгалтерский баланс, Главная книга по счетам подраздела 20 «материалы».
2	Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учётов товарно-материальных запасов	Главная книга, ж/о №6;№7;№10 и др., учетные регистры (ведомость по учёту движения материалов), первичные документы, карточки складского учёта.
3	Проверка наличия и сохранности товарно-материальных запасов, своевременности и правильности проведения инвентаризации их.	Договоры с материально-ответственными лицами, первичные документы, карточки складского учёта, акты инвентаризационные описи, сличительные ведомости и др.
4	Проверка складского учёта, правильности оформления первичных документов по движению товарно-материальных ценностей и обеспеченности предприятия производственными запасами	Первичные документы, карточки складского учёта ведомость по учёту движения материалов и др.
5	Проверка полноты и своевременности оприходывания поступивших материалов и правильности бухгалтерских записей по операциям, связанных с передачей на переработку и реализацией материальных ценностей сторонним предприятиям	Договора, калькуляции, доверенности, товарно-транспортные накладные, акт о приемке, приходные ордера и др.
6	Проверка обоснованности операций по отпуску производственных запасов на изготовление готовой продукции и правильность их отражения на счетах бухгалтерского учёта.	Первичные документы, ведомость по учёту движения материалов, ж/о № 10, Главная книга и др.
7	Определение метода оценки материальных запасов	Приказ по учётной политике, ведомость по учёту движения материалов, ж/о № 6, 10.
8	Проверка правильности документального оформления и осуществления бухгалтерских записей по операциям, связанных с передачей на переработку и реализацию материальных ценностей сторонним организациям.	Договоры, калькуляции, доверенности, товарно-транспортные накладные, акт о приёмке, приходные ордера и др.
9	Изучение актов, решений администрации и других документов на списание недостач материальных ценностей сверх установленных норм естественной убыли, вследствие их порчи из-за снижения цен	Акты и решения администрации на списание материалов, акты инвентаризации, сведения о рыночных ценах и ценах покупки и др.

3.2 Проверка наличия и сохранности ТМЗ

Проверка наличия и сохранности товарно-материальных ценностей начинается с инвентаризации. По прибытии на подлежащий проверке объект, группа аудиторов сразу проводит инвентаризацию товарно-материальных ценностей на складах и в эксплуатации. Руководитель группы до начала проверки должен знать обо всех местах хранения товарно-материальных ценностей и составить перечень подлежащих инвентаризации ценностей.

Перед началом работы аудитор договаривается с руководителем организации о создании инвентаризационной комиссии. Руководитель издает соответствующее распоряжение (приказ) и вручает текст членам инвентаризационной комиссии, а председателю комиссии передает контрольный пломбир.

В состав инвентаризационной комиссии, помимо материально-ответственных лиц, обычно включаются представители руководства предприятия, а также соответствующие специалисты и работники бухгалтерии. Присутствие при проведении инвентаризации материально-ответственных лиц обязательно.

Некоторые аудиторы делают ошибку, когда принимают решение по какой-либо причине проводить инвентаризацию в отсутствие материально-ответственных лиц. Если в результате проверки будет выявлена недостача материальных ценностей, то материально-ответственное лицо может впоследствии оспорить результаты инвентаризации и не признать факт недостачи.

Когда материально-ответственное лицо отсутствует по уважительной причине, аудитор должен опечатать склад и приступить к инвентаризации только после выхода материально-ответственного лица на работу. Перед началом инвентаризации материально-ответственное лицо составляет отчет по приходу и отпуску товарно-материальных ценностей на дату начала инвентаризации в двух экземплярах. Первый экземпляр передается в бухгалтерию предприятия, а второй-аудитору. Кроме того, председатель комиссии должен получить расписку у материально-ответственных лиц в том, что все документы, относящиеся к приходу и расходу товарно-материальных ценностей, сданы в бухгалтерию и что никаких не оприходованных или не списанных в расход товарно-материальных ценностей в их распоряжении нет.

Аналогичные расписки берутся у лиц, имеющих подотчетные суммы на приобретение товарно-материальных ценностей или доверенности на их получение. После этого комиссия приступает к проверке наличия товарно-материальных ценностей путем взвешивания, пересчета или измерения.

При проверке соответствия фактического наличия товарно-материальных ценностей необходимо, во-первых, обратиться к данным годовой инвентаризации, во-вторых, выбрать группы материалов, по которым следует провести сплошную проверку в местах хранения (например, наиболее дорогостоящие или дефицитные) и группы для выборочной проверки.

Предметом внимания должно стать соблюдение порядка хранения материальных ценностей на складах, соответствие мест хранения условиям сохранности отдельных видов запасов. Поэтому проверку наличия и сохранности материальных ценностей начинают с обследования складского хозяйства и проведения их инвентаризации.

Прежде всего, проверяют состояние и правильное использование складских помещений и измерительных приборов; эффективность работ конрольно-пропускного пункта, наличие пожарной и охранной сигнализации; соблюдение установленных правил приёмки, отпуска и хранения материальных ценностей; подбор и расстановку материально-ответственных лиц, заключение с ними договоров о полной материальной ответственности; правильность оформления приходных и расходных документов, ведения складского учета и составление отчетности. Обследование складов и мест хранения материальных ценностей осуществляется с целью выяснения их пригодности для использования по назначению, соблюдения правил хранения ценностей и противопожарной безопасности, наличия сигнализации, весового хозяйства, других измерительных приборов и т.д.

Важным условием сохранности материальных ценностей является правильно организованная охрана. Проконтролировать её состояние можно с внезапной проверки внутреннего контроля за ввозом и вывозом материальных ценностей, а именно: соблюдение установленного порядка оформления и регистрации пропусков работниками охраны, своевременность (охраны) возврата в бухгалтерию использованных пропусков, выполнение других условий. И это весьма важно, так как часто встречаются разные нарушения: вывоз материальных ценностей по одним пропускам дважды; вывоз материальных ценностей по пропускам подписанными лицами, не имеющими на это права; вывоз материальных ценностей по устным разрешениям и запискам; и т.д.

В деле обеспечения сохранности материальных ценностей имеет значение своевременное и качественное проведение инвентаризации их. Поэтому аудитор должен внимательно проверить соблюдение установленных сроков и порядка проведения инвентаризаций, правильного определения фактического наличия ценностей, оформления инвентаризационных описей, составление сличительных ведомостей, выведения, рассмотрения и отражения в учете результатов проведенных инвентаризаций.

В ходе разработки темы дипломной работы была сделана попытка самостоятельного проведения аудиторской проверки наличия и сохранности ТМЗ АО «Алматы канты».

Проверка наличия и сохранности материальных ценностей была начата с организации складского хозяйства и проведения их инвентаризации. В первую очередь было проверено наличие и правильность оформления обязательств о материальной ответственности соответствующих должностных лиц. Проверками, выявляются случаи, когда длительное время от материально-ответственных лиц не получено обязательств о материальной ответственности. Особенно часты такие случаи при временном замещении. При проверке оформления обязательств о материальной ответственности должностных лиц подобных нарушений не выявлено, материально-ответственные лица ознакомлены с основными положениями по учёту материалов на АО «Алматы канты». Кроме того, проверив правильность оборудования помещений охранной сигнализацией, пожарной сигнализацией, их исправность, наличие на окнах металлических решёток, исправность запоров (замков) дверей хранилищ, сейфов, металлических шкафов и другое. Одновременно было проверено обеспеченность мерной тарой, весами и измерительными приборами, правильность их показания, время последней проверки весов и клеймение гирь и измерительных приборов, эффективность работы контрольно-пропускного пункта, соблюдение сроков дератизации и дезинфекции. Обследование складов и мест хранения материальных ценностей осуществляется с целью выяснения их пригодности для использования по назначению, соблюдение правил хранения ценностей и противопожарной безопасности, наличия сигнализации, весового хозяйства, других измерительных приборов и т.д. Важным условием обеспечения сохранности материальных ценностей являются правильно организованная охрана. Контроль её состояния начинается с внезапной проверки внутреннего контроля за ввозом и вывозом материальных ценностей на предприятии, а именно: соблюдения установленного порядка оформления и регистрации пропусков работниками охраны, своевременного возврата ими в бухгалтерию использованных пропусков, выполнение других условий. Здесь встречаются разные нарушения: вывоз материальных ценностей по одним пропускам дважды; вывоз материальных ценностей по пропускам, подписанными лицами, не имеющим на это права; вывоз материальных ценностей по устным разрешениям и запискам и т.д. Их данные сопоставлялись с фактическим количеством, ассортиментом, качеством и стоимостью вывезенных материальных ценностей, отражённых в счетах-фактурах, приказах-фактурах, приказах - накладных, спецификациях, ярлыках и других сопроводительных документах. Также были изучены личные дела и трудовые книжки всех материально-ответственных лиц. При наличии фактов нарушений в подборе кадров на материально-ответственные должности устанавливаются виновные лица и в оперативном порядке принимаются меры к устранению выявленных недостатков. В необходимых случаях аудитор лично встречается с материально-ответственными лицами по месту их работы. Обращается внимание на наличие согласия главного бухгалтера на приём и перемещение материально-ответственных лиц. От занимаемой должности материально-ответственное лицо может быть освобождено только после сплошной инвентаризации товарно-материальных ценностей и передачи их по акту, утверждённому руководителем предприятия. По данным складского учёта и бухгалтерии выясняют своевременность и правильность оформления документов на передачу материальных ценностей при смене материально-ответственных лиц. Обследовав складское хозяйство, необходимо подготовиться к проведению инвентаризации производственных запасов на складах и в эксплуатации.

Порядок и проведение инвентаризации аналогичен порядку и проведению инвентаризации, изложенному выше. Бывают случаи, когда аудитор сам подсчитывает и взвешивает материальные ценности, а счётный работник или материально-ответственное лицо в это время проводит соответствующие записи. Этого делать не следует. Аудитор должен следить за правильностью проведения работы и сам проконтролировать результаты проверки. Во избежание недоразумений, запись результатов ведет также материально-ответственное лицо. Указанные записи периодически сверяются. Особое внимание следует обратить при проверке комиссии на номера, марки и наименование материалов. Известны случаи, когда проверяющие сличая номера и марки, указанные в паспортах, с данными приходных документов, обнаруживали факты замены нового оборудования на бывшие в употреблении или более дорогостоящего на менее дорогое.

Результаты инвентаризации по каждому виду материалов фиксируются в инвентаризационных описях, составляемых отдельно по местам нахождения или хранения ценностей и должностным лицам, ответственным за их сохранность. В описях материальные ценности отражаются по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете. Бывают случаи, когда аудитор не включает в инвентаризационную опись материальные ценности, которые, по заявлению младшего обслуживающего персонала, якобы не принадлежат данной организации, а находятся временно у неё на хранении. По таким материалам комиссия должна составить отдельную опись, а затем путем встречной проверки выяснить, кому данные ценности принадлежат и почему хранятся на складе другой организации.

Инвентаризационные описи подписывают члены инвентаризационной комиссии, а материально-ответственные лица по каждой описи дают расписку.

Оформленную опись аудитор передает в бухгалтерию для составления сличительной ведомости. Сличительные ведомости составляют только по тем ценностям, по которым выявлены отклонения от учетных данных. Их подписывает главный бухгалтер и материально-ответственное лицо, если установлены недостачи или излишки, то материально-ответственное лицо представляет письменное объяснение. Недостачи материальных ценностей сверх норм убыли и потери от порчи ценностей, если конкретные виновники не установлены, может быть списана предприятием на финансовые результаты.

Аудитор должен проверить правильность осуществления бухгалтерских записей по результатам произведенной инвентаризации товарно-материальных ценностей.

Как было отмечено ранее, важное значение в деле обеспечения сохранности материальных ценностей имеет не только правильная организация бухгалтерского учёта, но также своевременное и качественное проведение инвентаризации сырья, материалов, топлива, запасных частей и других материальных ценностей. Поэтому проверка соблюдения, установленных сроков и порядка проведения инвентаризации имеет важное значение. На примере проведения ранее рассмотренных инвентаризаций, можно отметить, что фактическое наличие ценностей определяется правильно, акты инвентаризации оформлены, составлены сличительные ведомости, а также результаты инвентаризации выводятся, рассматриваются и отражаются на счетах бухгалтерского учёта.

3.3 Проверка складского учета

Неотъемлемой частью контроля сохранности материальных ценностей на складах хозяйствующего субъекта является проверка складского учета. Практика работы показывает, что основные нарушения в ведении складского хозяйства (учета) состоят в наличии отрицательных переходящих остатков («красное сальдо») по видам материальных ценностей, отсутствии записей о поступлении материалов по отдельным приходным документам, расхождении между данными карточек складского учета и бухгалтерского учета, завышении качества, количества списываемых документов, неправильном подсчете остатков и т.д.

Отрицательные переходящие остатки могут свидетельствовать о неполном или несвоевременном оприходовании поступивших материальных ценностей, списании завышенного количества материалов в производстве против фактически отпущенного, оформлении бестоварных документов на расход материалов, неправильном подсчете переходящих остатков. Они показывают размер неучтенных материалов и являются резервом для хищения.

Отдельные приходные документы, особенно по неотфактурованным поставкам могут не отражаться в карточках складского учета. Выявить их поможет внезапная проверка всех первичных документов кладовщика.

Учет материалов на складе осуществляет заведующий складом (кладовщик), являющийся материально-ответственным лицом. На эту должность не должны приниматься лица, имевшие судимость за растраты, хищения и не оправдавшие доверия на прежних работах. Аудитор должен убедиться в наличии заключенных письменных договоров с кладовщиками о полной индивидуальной материальной ответственности, состоянии контроля, наличии номенклатуры (ценников), соблюдении режима работы складов. Основное внимание следует уделить проверке соблюдения правил хранения материальных ценностей на складах и состоянию ведения складского учета. Последнее предполагает достоверность записей и правильность составления «Ведомости учета движения материалов» по первичным документам на прием и отпуск материалов; своевременную сдачу документов в бухгалтерию заведующими складами при оперативно-бухгалтерском методе учета материалов, а также систематический контроль работниками бухгалтерии за правильностью записей в карточках складского учета, сделанных материально-ответственными лицами.

Непосредственно по первичным документам осуществляют предварительный, текущий и последующий контроль за движением, сохранностью и рациональным использованием материальных ресурсов. Они должны тщательно оформляться, обязательно содержать подписи лиц, совершающих операции и коды соответствующих объектов учета.

При аудиторской проверке состава материальных запасов на последнюю дату необходимо установить достоверность учетных данных об остатках материальных ценностей по счетам подраздела 20 «Материалы». Согласованность данных аналитического и синтетического учета проверяют по оборотным и сальдовым ведомостям, составляемым по каждому материально-ответственному лицу (складу) ведомости по учету движения материалов и журналу-ордеру № 6, по Главной книге и балансу. Хорошо зная порядок оформления бухгалтерскими документами поступающих в организацию материальных ценностей, аудитор должен проверить полноту их оприходования, правильность бухгалтерских записей. Обычно контроль за оприходованием ценностей осуществляется путем анализа расчетных документов, поступающих от поставщиков. К таким документам относятся платежные требования, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения). Прибывшие в организацию ценности должны своевременно приходоваться на соответствующий склад и отпущенные затем в цех, о чем в документах делается специальная отметка.