Материально-производственные запасы

Организацию документооборота в Обществе осуществляет генеральный директор.

Бухгалтерский учет организации - осуществляется на основании Положения по ведению бухгалтерской отчетности в РФ.

Бухгалтерский учет ведется на основании журнально-ордерной системы. Подотчетные лица отчитываются в течении 30 дней с момента получения подотчетных сумм, но не позднее 5-го числа следующего за отчетным периодом (подотчетные лица устанавливаются отдельным приказом руководителя). Учет расчетов с работниками по суммам выданным им в подотчет, на административно-хозяйственные и операционные расходы ведется на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Инвентаризация в Обществе материальных ценностей на балансе, производится один раз в год в период ноябрь-декабрь месяц. Инвентаризацию кассы проводят не реже одного раза в квартал, а также в случае передачи денежных средств другому материально-ответственному лицу. Оформляется приказом руководителя, с назначением ответственных лиц за исполнение надлежащим образом задания по проведению инвентаризации. Согласно учетной политике предприятия материалы учитываются на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости их приобретения (заготовления). Проценты транспортно-заготовительных расходов, исходя из особенностей времени обработки бухгалтерских данных, исчисляются из данных предыдущего месяца.

При анализе использования материальных ценностей в производстве проверяется списание отклонений в стоимости материалов на выпуск готовой продукции, для чего анализируются данные ведомости учета материальных ценностей, товаров и тары. Проводится оценка техники расчета отклонений, проверяется правильность подсчета среднего процента отклонений и списание отклонений по направлениям расхода материалов, включая и остаток их на складе.

Списание материально-производственных запасов в производство осуществляется по их фактической себестоимости. Сумма уценки материально-производственных запасов, которые устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая стоимость, стоимость продажи которых снизилась, являются прочими расходами.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, отражается в бухгалтерском учете на основании первичных документов

На основе сказанного, отметим, что как в бухгалтерии любого предприятия, так и бухгалтерия Ростовского филиала (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» ведет учет МПЗ - одних из главных объектов бухгалтерского учета, информация которого - источник для их последующего анализа. Генеральный директор и главный бухгалтер филиала несут личную ответственность за соблюдение порядка ведения, достоверность учета и отчетности.

2.2 Документальное оформление и учет поступления материально-производственных запасов

Поскольку в сферу деятельности Ростовского филиала (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» входит изготовление топографо-геодезических карт, то основным элементом материально-производственных запасов являются материалы.

Для обеспечения нормального хода производства продукции необходимо регулярное и бесперебойное снабжение материальными ценностями.

Материальные ценности в Ростовском филиале (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» поступают по следующим каналам:

от поставщиков;

подотчетных лиц.

Наглядно все каналы поступления можно изобразить в виде схемы (см. рисунок 1).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 1. Способы поступления материалов

Материалы могут поступить в Ростовский филиал (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» от поставщиков, из собственного производства, а также в результате списания основных средств. На поставку материалов предприятие заключает договора. Бухгалтерия осуществляет контроль за организацией оперативного учета.

Если на склад поступили материалы без соответствующих документов (счет-фактур, накладных), составляют акт о приемке материалов и товаров.

Если количество и качество поступивших материалов совпадают с данными, указанными в товаросопроводительных документах поставщика, оформляют приходный ордер.

Акт о приемке материалов и товаров применяется для оформления поступивших материальных ценностей без платежных документов (неотфактурованные поставки) и в случае расхождений (количественных и качественных) с данными сопроводительных документов поставщика.

Акт составляется комиссией с обязательным участием представителя поставщика или представителя незаинтересованной организации.

Акт составляется в двух экземплярах: первый передается в бухгалтерию предприятия как основание для бухгалтерских записей на счетах и расчета суммы недостачи или излишков; второй передается в отдел маркетинга для предъявления претензии поставщику.

В Ростовском филиале (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» перевозку материалов и товаров осуществляют автотранспортом, приемку их осуществляют на основе товарно-транспортной накладной, которую выписывает грузоотправитель в четырех экземплярах:

- первый - служит основанием для списания материалов у грузоотправителя;

- второй - для оприходования материала получателем;

- третий - для расчетов с автотранспортной организацией (заверенный подписями и печатью грузоотправителя);

- четвертый - для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу (заверенный подписями и печатью грузополучателя).

Поступление на склад отходов производства, а также внутреннее перемещение, оформляют требованием-накладной (ф. М-11), которую выписывают в двух экземплярах цехи-сдатчики.

Подотчетные лица приобретают материалы и товары на предприятиях торговли, у других предприятий и кооперативов, у населения за наличные деньги. Документом, подтверждающим стоимость приобретенных материалов и товаров, является товарный чек или акт (справка), составляемый подотчетным лицом, в котором он излагает содержание хозяйственной операции с указанием даты, места покупки, наименования, количества материалов и цены, а также данных паспорта продавца.

Акт (справку) прилагают к авансовому отчету подотчетного лица.

Приходный ордер оформляют в одном экземпляре в день поступления материалов на склад.

Материалы приходуют в тех единицах измерения, которые указаны в сопроводительных документах поставщика (штуках, килограммах, погонных метрах и т.д.).

Если материал поступает в одних единицах измерения, а расходуется в других, то его приходуют сразу в двух единицах измерения.

Оформленный приходный ордер передают в бухгалтерию вместе с товаросопроводительными документами поставщика. Бухгалтер должен заполнить в ордере графу «Корреспондирующий счет».

Ордер хранят в бухгалтерии в течение пяти лет.

Для учета движения материалов и товаров используется типовая документация.

При поступлении материалов и товаров от поставщиков заведующий складом проверяет соответствие их фактического количества документальным данным поставщика и, если расхождений нет, выписывает «приходный ордер» на все количество поступившего груза в одном экземпляре в день поступления материала и товара.

Пример. 14 октября Ростовский филиал (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» получило от ООО «Офисный мир КМ» 4 шт. компьютерные мыши.

Стоимость одной мыши составляет 246-61 руб. (в т.ч. НДС 177-56 руб.)

Мыши были оплачены платежным поручением № 506 и получен по накладной № РНК-094516 от 10.10.11 г.

Расхода материала или товара со склада на производственные и хозяйственные нужды оформляют следующими документами:

- реестр приемки-сдачи документов;

- требование-акт на отпуск материалов.

Реестр приемки-сдачи документов выписывается складом на один или несколько видов материалов, относящихся к определенному производственному заказу, в одном экземплярах. Оформленный документ отдается в бухгалтерию. Кладовщик записывает количество отпущенного материала в реестре.

Для оформления однократного отпуска материалов на хозяйственные нужды используют требования-акты на отпуск материалов или товаров. Их выписывают в одном экземпляре и передаются в бухгалтерию.

Расход материалов, отпускаемых в производство и на другие нужды, ежедневно оформляют карточки складского учета материалов. С этой целью представители цехов-получателей расписываются в получении материалов в самих карточках, которые становятся оправдательными документами.

После каждого отпуска материалов кладовщик выводит остаток лимита. По окончании месяца карты сдаются в бухгалтерию. Они служат средством предварительного контроля за расходованием материалов и соблюдением норм выдачи.

Если потребность в материалах возникает не регулярно, то они отпускаются со склада по разовому документу - Требованию, основными реквизитами которого являются количество затребованного и фактически отпущенного материала, цех получатель.

Перемещение материалов из одного склада в другой оформляется накладной на внутреннее перемещение унифицированная форма ТОРГ-13, которую составляют материально-ответственные лица склада в двух экземплярах, один остается на складе с распиской получателя, другой - получателю с распиской кладовщика.

Для систематизации и более полного представления о данной информации составим схему операций по расходованию материалов (см. рисунок 2).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 2. Направление расходования материалов

В Ростовском филиале (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» отпуск материалов или товаров сторонним организациям оформляют накладной на отпуск материалов на сторону. Ее выписывают отдел сбыта в двух экземплярах на основании договоров. Один экземпляр остается на складе, другой передается получателю. Если перевозку материалов осуществляют автотранспортом, то в качестве первичного документа применяют товарно-транспортную накладную, которую составляет грузоотправитель в четырех экземплярах: первый из них служит основанием для списания материалов у грузоотправителя; второй - для оприходования материалов получателем; третий - для расчетов с автотранспортной организацией и является приложением к счету на оплату за перевозку ценностей; четвертый является основанием для учета транспортной работы и прилагается к путевому листу. Товарно-транспортную накладную применяют в качестве приходного документа у покупателя в случае отсутствия расхождения количества поступивших грузов с данными накладной. При наличии такого расхождения приемку материалов оформляют актом о приемке материалов.

Производственные запасы материалов пополняются за счет их поставок предприятиями-поставщиками или прочими организациями на основе договоров.

Предприятия-поставщики одновременно с отгрузкой высылают покупателю расчетные документы (платежное требование, счет-фактуру), товарно-транспортную накладную и др. Расчетные и другие документы поступают в плановый отдел предприятия. Так проверяют правильность их заполнения, соответствие их договорам, регистрируют в Журнале учета поступающих грузов (ф. № М-1), акцептуют их, т.е. дают согласие на оплату.

После регистрации платежные документы получают внутренний номер и передаются в бухгалтерию для оплаты, а квитанции и товарно-транспортные накладные передаются экспедитору для получения и доставки материалов.

С этого момента у бухгалтерии предприятия возникают расчеты с поставщиками. По мере поступления груза на склад выписывается приходный ордер, затем при реестре сдается в бухгалтерию, где таксируется и прикладывается к платежному документу. По мере оплаты банком этого документа бухгалтерия получает выписку с расчетного счета о списании денежных средств в пользу предприятия-поставщика.

При обнаружении признаков, вызывающих сомнение в сохранности груза, экспедитор при приемке груза в транспортной организации может потребовать проверку груза. В случае обнаружения недостачи мест, повреждения тары составляют коммерческий акт, который служит основанием для предъявления претензий к транспортной организации им поставщику.

Учет расчетов с поставщиками материально-производственных запасов ведут на счете 60 «Расчет с поставщиками и подрядчиками». Счет активно-пассивный, сальдовый, расчетный.

Сальдо кредитовое свидетельствует о суммах задолженности предприятия поставщикам и подрядчикам по неоплаченным счетам и неотфактурованным поставкам; оборот по кредиту - суммы акцептованных счетов поставщиков за отчетный месяц; оборот по дебету - суммы оплаченных счетов поставщиков (авансы).

Учет расчетов с поставщиками материально-производственных запасов ведут в журнале № 6. Это комбинированный регистр аналитического и синтетического учетов. Аналитический учет в нем организуется в разрезе каждого платежного документа, приходного ордера, приемного акта. Открывается журнал-ордер № 6 суммами незаконченных расчетов с поставщиками на начало месяца.

Заполняется журнал-ордер № 6 на основании акцептованных платежных требований, счетов-фактур, приходных ордеров, актов о приемке материалов, выписок банка.

Журнал-ордер №6 ведут линейно-позиционным способом, что дает возможность судить о состоянии расчетов с поставщиками по каждому документу.

Суммы по учетным ценам записываются независимо от вида поступивших ценностей общей суммы, а по платежным требованиям и счетам-фактурам - в разрезе видов материалов (основные, вспомогательные, топливо и т.п.). Сумма претензий записывается на основании актов. По выпискам банка производится отметка об оплате каждого платежного документа.

Предприятия пользуются также услугами поставщиков воды, газа, подрядчиков ремонтных работ и др. По этим расчетам за услуги ведется отдельный журнал-ордер № 6.

По окончании месяца показатели обоих журналов суммируют для получения оборотов по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и переноса их в Главную книгу и оборотно-сальдовый баланс.

Из всего этого следует вывод, что учет материальных ценностей на предприятии отвечает как условиям производственного потребления материалов, так и требованиям организации складского хозяйства, и обеспечивает выполнение одной из основных задач учета - контроль за сохранностью материальных ценностей во время их приемки и хранения.

2.3 Организация синтетического и аналитического учета материально-производственных запасов

Синтетический учет - учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций.

На основе информации, учитываемой на синтетических счетах, формируется бухгалтерская отчетность, представляющая собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая по формам, установленным Министерством финансов РФ.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета синтетический учет производственных запасов на счете 10 «Материалы» разрешается вести двумя способами: - по фактической себестоимости; - по учетным ценам.

При первом способе на счете 10 «Материалы» отражаются все расходы по их приобретению и заготовлению.

При втором способе учета материалов на их фактическую себестоимость на основе поступивших расчетных документов поставщиков и других организаций дебетуется счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» и кредитуются счета: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др. Применение того или другого способа определяется предприятием самостоятельно и указывается в его учетной политике.

Каждая группа материалов учитывается на соответствующем счете или субсчете. В Плане счетов бухгалтерского учета, утвержденный Минфином РФ 2000 года с последующими изменениями и дополнениями с этой целью предусмотрены следующие счета и субсчета (cм. табл. 3).

Таблица 3. Счета и субсчета, применяемые для учета материалов и ценностей

Синтетические счета	Субсчета
Код	Наименование	Код	Наименование
10	Материалы	1	Сырье и материалы
		3	Топливо
		5	Запасные части
		6	Прочие материалы
		9	Инвентарь и хозяйственные принадлежности
		11	Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации

Синтетический учет МПЗ позволяет получать обобщенные показатели, которые впоследствии используются для составления бухгалтерской и налоговой отчетности, а также для анализа деятельности организации.

Синтетический учет наличия и движения материальных ресурсов ведут на счете 10 «Материалы». Счет активный, сальдовый, инвентарный.

Остатки материальных ценностей и их приход записывают по дебету счета 10, расход и отпуск - по кредиту счета в суммах фактической себестоимости.

В дебет счета 10 относят все затраты по их приобретению (покупная стоимость материалов, наценки снабженческих организаций, транспортные услугу, таможенные пошлины и др.) с кредита счетов по учету расчетов.

При реализации материалов на сторону, синтетический учет которых ведется по фактической себестоимости, в бухгалтерском учете производятся в таблице.

Таблица 4. Хозяйственные операции по продаже материально-производственных запасов

Д-т	К-т	Содержание хозяйственных операций	Первичные документы
62	91-1	Отражена задолженность покупателя за проданные материально-производственные запасы по стоимости, указанной в договоре	Договор купли-продажи, ТОРГ-12 "Товарная накладная"
91-2	10	Списана стоимость проданных материально-производственных запасов.	Бухгалтерская справка-расчет
91-2	76	Начислен НДС от продажной стоимости материально-производственных запасов (учет для целей налогообложения "по оплате")	Счет-фактура
91-2	68	Начислен НДС от продажной стоимости материально-производственных запасов (учет для целей налогообложения "по отгрузке").	Счет-фактура
50, 51, 52	62	Поступили денежные средства от покупателей Выписки банка по расчетному (рублевому, валютному) и специальному счетам,	№ КО-1 "Приходный кассовый ордер", чек ККМ
76	68	Начислен НДС к уплате в бюджет (учет для целей налогообложения "по оплате").	Счет-фактура, бухгалтерская справка-расчет.

В бухгалтерии производственного предприятия, наряду с синтетическим учетом материалов, параллельно ведется аналитический учет. Существуют разные варианты аналитического учета материалов: сортовой, партионный, оперативно-бухгалтерский и др.

Сортовой способ учета материалов предусматривает ведение учета в натурально - стоимостном выражении по видам и сортам материалов. На каждый вид и сорт материалов в бухгалтерии открывают карточки аналитического учета, в которых на основании первичных документов записывают операции по поступлению и расходу материалов. Эти карточки отличаются от карточек складского учета материалов лишь тем, что учет материалов в них ведут не только в натуральном, но и в денежном выражении. По окончании месяца по итоговым данным всех карточек по каждому складу и в целом по предприятию составляют сортовые количественно - суммовые оборотные ведомости аналитического учета и сверяют их с оборотами и остатками синтетического счета 10 «Материалы» и данными карточек складского учета.

Партионный способ учет материалов в основном применяют на предприятиях пищевой промышленности по тем видам сырья и материалов, по которым необходим строгий контроль за соблюдением сроков хранения и использования. Этот способ предусматривает составление по каждой партии поступивших материалов партионной карты. В ней в отличие от складской партионной книги (карты) указывается стоимость материала. Записи в партионной карт ведутся линейно-позиционным способом. В конце месяца партионные карты сверяются с регистрами складского учета и их данные обобщают путем составления оборотной ведомости. Итоги последней сопоставляют с данными синтетического учета.

Оперативно-бухгалтерский способ учета материалов предусматривает ведение натурального учета материалов на складе. Работник бухгалтерии, осуществляя прием отчетов от материально ответственных лиц непосредственно на складах, проверяет по первичным документам правильность отражения их данных в регистрах складского учета. В бухгалтерии натурально-стоимостный учет не ведут, а применяют суммовой учет движения материалов. В конце месяца на основании данных складского учета бухгалтер выписывает количественные остатки материалов по их отдельным видам в специальную сальдовую ведомость учета остатка материалов на складе (без оборотов прихода и остатка). Затем бухгалтер осуществляет таксировку и подсчет итогов остатков материалов по твердым учетным ценам по отдельным учетным группам материалов и в целом по складу. Его применение позволяет избегать ведения громоздкого натурально-стоимостного учета в бухгалтерии и не допускает его дублирования с записями складского учета. На мелких производственных предприятиях в качестве регистров натурально-стоимостного учета можно использовать материальные отчеты. В этом случае значительно сокращается трудоемкость учетно-вычислительных работ, достигается тождественность складского и бухгалтерского учета и упрощается сверка данных синтетического и аналитического учета. Суммовой аналитический учет материалов на производственных предприятиях в зависимости от применяемой формы бухгалтерского учета может вестись в книгах, карточках, ведомостях и журналах-ордерах.

Исходя из вышеизложенных данных можно сделать вывод, что четкая классификация материально-производственных запасов по определенным признакам и выбор единицы учета необходимы для своевременной и правильной организации синтетического и аналитического учета.

2.4 Контроль за сохранностью и использованием материально-производственных запасов

Учет использования сырья и материалов в производстве должен строиться в зависимости от технологии в организации производства и от принятого на предприятии метода учета производственных затрат.

В предприятиях топографо-геодезического производства при списании затрат каждый цех (экспедиция) составляют акты на списание материалов на производство с указанием видов и объектов работ.

В практике картографического производства расход материалов определяется по документам на отпуск материалов со склада в цехи за вычетом остатков, неиспользованных на конец отчетного периода (месяца). В этом случае очень важно точно рассчитать потребность сырья и материалов на заданную программу выпуска продукции и правильно указать в расходных документах целевое назначение материалов, т.к. на основе этих данных происходит отнесение стоимости материалов на соответствующие виды изделий и заказов.

Основная классификация видов товарно-материальных ценностей по их назначению и применению в производственном процессе используется бухгалтерией предприятия для ведения синтетического учета производственных запасов на синтетическом счете 10 «Материалы».

Отпуск материалов в производство может осуществляться в соответствии с утвержденными калькуляциями, в которых компоненты набора сырья и вспомогательных материалов не нарушают качество изделия и оно соответствует ГОСТам или техническим условиям, но только в тех случаях, где лимиты не установлены.

Проверка расходных документов не должна ограничиваться сопоставлением отпущенных материально-производственных товаров с установленными нормами и встречной проверкой документов, находящихся на складах и в цехах. Необходимо также внимательно проанализировать данные складского учета после отпуска товарно-материальных ценностей, при этом можно выявить размер завышенных списаний в производство за счет обсчета, обвеса, занижения сортности при отпуске материалов в цеха, приведших к созданию неучтенных излишков материалов на складах с последующим изъятием.

В результате завышения норм сырья и вспомогательных материалов при выпуске готовой продукции создаются неучтенные излишки, так как отпуск их производится не по фактическому расходу, а по норме. Поэтому аудитору следует проверить нормы и их пересмотр в связи с совершенствованием технологического процесса производства с действующими нормами на других аналогичных предприятиях. При наличии расхождений устанавливаются причины, виновные лица.

Приведенные в расходных документах показатели качественных характеристик материалов сверяют с данными первичных документов на оприходование их на склад. Если имеет место замена отдельных материалов, следует выяснить причины данного факта.

Обосновать установленные нормы расхода ценностей можно с помощью контрольного запуска сырья и вспомогательных материалов в производство, результат оформляется комиссией специальным актом.

Тщательной проверке подвергается расходование строительных и ремонтных материалов, так как на них приходится высокий удельный вес растрат и недостач. Во всех случаях рекомендуется производить контрольные инвентаризации наличия наиболее дефицитных строительных материалов, а при необходимости -- и контрольного обмера их фактического использования на те или иные строительные или ремонтные работы.

Правильность списания материалов на объект проверяют путем сверки актов на списание материальных ценностей с нарядами по начислению оплаты труда. Необходимо также при проверке убедиться в правильности оценки списываемых материалов. Возможны случаи, когда установлен количественный перерасход материалов, фактическая стоимость их ниже сметной. Это объясняется нереальным снижением фактической стоимости приобретенных материалов или ее искусственным занижением за счет неправильной оценки материала, недосписания части затрат по заготовке, относящейся к израсходованным материалам.

Поэтому необходимо проверить сальдовую ведомость по учету материалов, сопоставить среднюю сумму с ценой списанного материала. Особое внимание уделяют разовому отпуску строительных и ремонтных материалов, за которым могут скрываться факты их присвоения отдельными работниками. Выявлению таких фактов могут способствовать встречная сверка записей по кредиту счета 10 «Материалы» и дебету счетов 23 «Вспомогательные производства», 08 «Вложения во внеоборотные активы», а также опрос соответствующих должностных лиц. Соответствие записей на счетах 23 «Вспомогательные производства», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и счету 10 «Материалы» свидетельствует об отсутствии таких фактов на предприятии.

Операции по поступлению и расходованию материально- производственных запасов осуществляются на счете 10 «Материалы» по дебету и кредиту.

Бухгалтерский учет производственных запасов на предприятии осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету - «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н.

Синтетический и аналитический учет материально-производственных запасов осуществляется в бухгалтерии предприятия после поступления всех первичных документов со склада и других подразделений предприятия.

Расходование материалов в Ростовском филиале (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» производится непосредственно со складов предприятия. Основными документами, которыми оформляются отпуск товарно-материальных ценностей, являются накладные. Разовый отпуск ценностей для потребления или перемещения внутри предприятия производится на основании накладной внутрихозяйственного значения, отпуск на сторону - по товарно-транспортным накладным в зависимости от вида запасов.

Списание на затраты израсходованных на производство нефтепродуктов производят на основании путевых и учетных листов автотранспорта, предварительно обобщенных в накопительных ведомостях.

В конце каждого месяца заведующий складом представляет в бухгалтерию реестр сдачи документов в двух экземплярах отдельно по приходу и расходу материалов. Эта процедура является второй стадией контроля, который осуществляет бухгалтерия предприятия за движением материально-производственных запасов.

Одновременно с этим в бухгалтерию поступают отчеты структурных подразделений предприятия о наличии поступлений и использовании материальных запасов и приложенные к ним первичные документы. По вышеуказанной информации бухгалтерия составляет «Ведомость учета остатков материалов на складе».

Все материально ответственные лица ежемесячно сдают в бухгалтерию Ростовского филиала (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» Отчеты о движении материальных ценностей. Эти отчеты содержат сведения об остатках на начало месяца каждого вида материальных запасов, о поступлении и расходовании этих ценностей и об остатках их на конец отчетного периода. Данные в отчетах приводятся как в натуральном, так и в стоимостном измерении.

В бухгалтерии предприятия отчеты о движении материальных ценностей сверяют с другими регистрами. Данные о поступлении материальных ценностей от поставщиков сверяют с показателями лицевых счетов всех подразделений предприятия, а также с показателями ведомостей по учету материалов и другими регистрами. Подсчитанные в отчетах остатки на конец отчетного месяца по каждому виду материальных ценностей должны соответствовать остаткам на эту дату, числящимся у материально ответственных лиц в карточках складского учета материалов.

Согласно действующему положению и законодательству все покупные материалы на предприятии учитываются по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материальных ценностей складывается из соответствующих цен, указанных в счетах поставщиков, торговых наложений, скидок, транспортных тарифов, расходов за доставку на предприятии и некоторых других расходов, связанных с заготовлением этих материалов.

Фактическую себестоимость использованных материалов в разрезе корреспондирующих счетов переносят из Ведомости учета материалов в журнал-ордер по счету 10 «Материалы». При ведении ведомости по субсчетам перед занесением кредитового оборота в журнал-ордер данные отдельных ведомостей предварительно обобщаются в целом по синтетическому счету. Обороты журналов-ордеров по счетам учета материальных запасов в установленном порядке переносят в Главную книгу.

Итоги оборотов сверяют с данными других регистров. После сверки регистров и отчетов о движении материальных ценностей остатки каждого вида материалов на начало следующего месяца записывают в сальдовые ведомости в количественном и стоимостном выражении.

Учет хозяйственных операций по счету 10 «Материалы» на предприятии ведется по всем правилам бухгалтерского учета в соответствии с законодательством по схеме представленной в таблице.

Таблица 5. Хозяйственные операции по счету 10 в Ростовском филиале (РТГиМЭ) «ФГУП «Южное АГП»

№ п/п	Содержание операции	Д-т	К-т
1	Оприходованы материалы, купленные у поставщиков	10	60
2	Запасы, купленные за счет подотчетных сумм	10	71
3	Материалы, получены от сторонних организаций	10	76
4	Стоимость НДС по приобретенным материалам	19	60
5	Зачтен НДС по поступившим материалам	68	19
6	Суммы начисленной зарплаты рабочим за погрузку, выгрузку и доставку на предприятие материалов	10	70
7	Отчисления по заработной плате за доставку материалов	10	69
8	Стоимость услуг автотранспорта по доставке материалов	10	26
9	Отражен отпуск материалов в производство	20, 25, 26	10

Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод, что учет материальных ценностей на предприятии отвечает как условиям производственного потребления материалов, так и требованиям организации складского хозяйства, и обеспечивает выполнение одной из основных задач учета - контроль за сохранностью материальных ценностей во время их приемки и хранения.

3. Аудит и организация внутреннего контроля за движением и хранением материально-производственных запасов

3.1 Задачи и внутренний контроль материально-производственных запасов

До начала проведения аудита аудиторская организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта.

Поэтому планирование следует рассматривать как важный и ответственный этап аудиторской проверки, поскольку от качества его выполнения зависит эффективность всей последующей работы аудитора. Планирование аудиторской проверки осуществляется в соответствии с правилом (стандартом) №3 «Планирование аудита». Оптимальная схема планирования аудита, составленная на основе российских стандартов аудиторской деятельности, должна включать следующие стадии:

изучение системы бухгалтерского учета;

оценка системы внутреннего контроля;

установление уровня существенности;

подготовка общего плана и программы аудита.

Основная цель изучения и оценки системы внутреннего контроля - создание основы для планирования аудиторской проверки, а также для определения вида и времени проведения, проверки объема аудиторских процедур, которые находят свое отражение в аудиторской программе. Следовательно, характер и качество проверки во многом будут зависеть от того, насколько грамотно и достоверно аудитор изучит систему внутреннего контроля Шеремет А.Д, Суйц В.П. Аудит - М.:ИНФРА-М, 2007. - С. 445..

Система внутреннего контроля означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к системе бухгалтерского учета, и включают контрольную среду.

Анализ системы внутреннего контроля очень важен для аудитора, ибо, чем эффективнее эта система, тем меньше его риск при проведении проверки. Это объясняется тем, что управление организацией связано с осуществлением непрерывного контроля, охватывающего все стороны его деятельности. Это и выписка документов, и их визирование ответственными работниками администрации, и взаимосверки, и другие многочисленные процедуры, формирующие систему внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля, созданная руководством организации, может быть эффективной или неэффективной в зависимости от способности решать поставленные задачи и обеспечивать защиту организации от возможных рисков.

Система внутреннего контроля на любом предприятии включает в себя большое количество разнообразных элементов (например, еженедельная планерка у директора предприятия с отчетами руководителей подразделений - тоже элемент внутреннего контроля).

Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, и выявляет ее. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящей аудиторской проверки.

Проведём оценку информации, необходимой для разработки стратегии проверки. При организации внутрипроизводственного контроля следует иметь в виду, что никакая система, сколь бы идеальной она ни была, не сможет абсолютно надежно защитить предприятие от посягательств на его активы, от искажения учетной и отчетной информации. Системы внутрипроизводственного контроля создают не для того, чтобы полностью исключить все злоупотребления и гарантировать безубыточную работу, а для того, чтобы снизить до минимума вероятность попыток незаконных действий, обеспечить их выявление и способствовать достижению максимального эффекта каждым подразделением, службой и исполнителем.

При этом необходимо исходить из следующего: любая система контроля целесообразна лишь настолько, насколько она приносит выгоду предприятию. Сложность контроля и затраты на его осуществление должны компенсироваться реально приносимой им пользой.

Система бухгалтерского учета является надежной, что подтверждают тесты оценки надежности системы бухгалтерского учета организации.

Итого по системе бухгалтерского учета да - 43 %, нет - 57 %

Итого по системе внутреннего контроля да - 38%, нет - 62 %.

Следовательно, система бухгалтерского учета и внутреннего контроля на исследуемом предприятии является надежной, что подтверждают тесты оценки надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации.

На стадии планирования аудиторская группа должна сделать предварительное заключение о величине существенных показателей, т.е. величине, при которой ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности.

Для применения существенности по каждому отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор ликвидирует вероятность того, что сумма расхождений по отдельно взятым выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается при разработке программы проверки каждого конкретного счета и при расчете размера выборки. Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50-70% от планируемой существенности. Однако предельно допустимая ошибка не должна быть и слишком низкой, что может привести к необоснованному завышению объемов аудиторских процедур.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Аудиторские организации обязаны вычислять уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. Уровень существенности обязательно должен применяться на этапе планирования, выполнении конкретных аудиторских услуг, а также на этапе завершения аудиторской проверки при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

Для нахождения уровня существенности Ростовского филиала (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП» аудиторская организация использует состав и значения основных финансовых показателей, для его расчета составим таблицу 6.

Таблица 6. Расчет уровня существенности для Ростовского филиала (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП»

Показатель бухгалтерской отчетности аудируемого лица	Значение показателя (тыс. руб.)	Доля показателя	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
1	2	3	4
Чистая прибыль (убыток)	-3299,0	5	-164,95
Окончание таблицы 6
Объем продаж (без НДС)	47537,0	2	950,74
Итог баланса	37013,0	2	740,26
Собственный капитал	-	10	-
Себестоимость продаж	49623,0	2	992,46

Среднее значение = 504 тыс. руб.

В начале необходимо определить среднее арифметическое значение базовых показателей (формула 3.1):

, (3.1)

где а - расчетные показатели, тыс. руб.;

n - количество показателей.

Далее при определении существенности проверяется, надежна ли полученная средняя, можно ли на нее опираться в дальнейших расчетах. Для оценки надежности необходимо оценить однородность совокупности с помощью показателей вариации. Для этого рассчитывается размах вариации и сравнивается с полученной средней величиной (формула 3.2).

(3.2)

Если полученная величина не превышает 0,5, то совокупность однородна, и на среднюю можно положиться. Если же полученная величина превышает значение 0,5, то необходимо скорректировать среднюю рассчитанную величину.

(3.3)

На исследуемом предприятии размах вариации равен: 15 609 тыс. руб. или 0,5, то есть средняя надежна (недостаточно надежна).

Аудитор может отбросить значения, сильно отклоняющиеся в большую или меньшую сторону от среднего значения. В данном случае внутрифирменными аудиторскими стандартами допустимый уровень отклонений установлен на уровне 50%. Необходимо выяснить, насколько наибольшее и наименьшее значение отличается от среднего.

Наименьшее значение отличается от среднего на: 52 922 тыс. руб.

Наибольшее значение отличается от среднего на: 36 914 тыс. руб.

Принимается решение отбросить при дальнейших расчетах наибольшее (наименьшее) значение, а наименьшее (наибольшее) - оставить.

Новое рассчитанное среднее арифметическое базовых показателей исследуемого предприятия составит:

28879 тыс. руб.

Проверяем надежность полученной новой средней:

<0,5, то есть средняя надежна.

Полученную величину допустимо округлить и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. При этом погрешность округления не должна превышать 20%. Округляем полученное значение до 29 000 тыс. рублей.

Погрешность между значением уровня существенности до и после округления составляет: 2,57%.

Общий уровень существенности для исследуемого предприятия составляет 30000 тыс. рублей.

Среднее значение = 29 000

Отклонение от среднего показателя составляет:

Объем продаж (без НДС) (47 537- 29 000) /29 000 * 100% = (63,92)

Итог баланса (37 013- 29 000) /29 000 * 100% =(27,63)

Себестоимость продаж (49 623 - 29 000) /29 000 * 100% = (71,11)

Аудитор обязан принимать во внимание, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость: чем выше уровень существенность, тем ниже общий аудиторский риск, и наоборот.

Далее необходимо определить аудиторский риск, под которым понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов: неотъемлемый риск; риск средств контроля; риск необнаружения.

Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. При оценке рисков аудитор обязан использовать не менее трех следующих градаций: высокий, средний, низкий (возможно применение большего количества градаций).

Неотъемлемый риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счетов бухгалтерского учета, статей баланса однотипных групп хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого экономического субъекта.

Риск средств контроля характеризует степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля экономического субъекта, т.е. риск, заключающийся в том, что существующие и регулярно применяемые средства этих систем не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

Риск необнаружения характеризует вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие существенные нарушения. Риск необнаружения - показатель эффективности и качества работы аудитора - зависит от порядка проведения конкретной аудиторской проверки, квалификации аудиторов и степени их предыдущего знакомства с деятельностью данного экономического субъекта.

Факторная модель аудиторского риска определяется по формуле:

АР=НР*РСК*РН, (3.4)

где АР - аудиторский риск как вероятность необнаружения искажений после проведения аудита.

HP- неотъемлемый риск как вероятность необнаружения допущенных в системе бухгалтерского учета искажений без вмешательства системы внутреннего контроля.

РСК - риск средств контроля как вероятность необнаружения искажений при работе системы внутреннего контроля.

РН - риск необнаружения как вероятность необнаружения аудитором искажений в представленной бухгалтерской отчетности.

Анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие, опыт и квалификацию главного бухгалтера, а также сложность учитываемых хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить как достаточно низкий и принять его к расчету 40%.

При общем знакомстве с системой внутреннего контроля ОАО ТД «Русский холодъ» была выявлена достаточно хорошо налаженная система внутреннего контроля, имеется схема документооборота, объем хозяйственных операций сравнительно невелик. В связи с этим система внутреннего контроля оценивается как средняя. Следовательно, ей соответствует средний риск, равный 50%.

Риск аудита принимается равным 2%, так как именно эта величина является наиболее часто употребляемой при аудите большинства предприятий с одним видом деятельности и типовыми операциями.

Риск необнаружения установленный внутрихозяйственным стандартом равен - 2%

Аудиторский риск = 0,5 * 0,4 * 0,2 = 0,04 %

Согласно внутрихозяйственного стандарта АР считается:

Высокий от 9% и выше

Средний от 5% до 9%

Низкий 5% и ниже

После сбора и оценки первоначальной информации и предварительного суждения об уровне существенности показателей и эффективности внутреннего контроля аудитору важно оценить приемлемую степень риска суммированием всех выявленных рисков и данных о соответствующих контрольных процедурах, учитывая различные аспекты эффективности проверки.

Проведением аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

При выборе необходимых аудиторских процедур предпочтение должно отдаваться тем процедурам, которые в наибольшей степени позволяют выявить возможные ошибки. По характеру эти процедуры можно подразделить на тесты, позволяющие определить эффективность систем внутреннего контроля, и на тесты, выявляющие ошибки по счетам и регистрам (аналитические процедуры). Аналитические процедуры могут быть использованы как для проверки остатков по отдельным бухгалтерским счетам, так и для оценки финансовой отчетности предприятия в целом. Аналитические процедуры могут быть приемлемы, когда они подтверждаются другими процедурами, например, сравнение с предыдущими периодами и выявление тенденций.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведе-ния аудиторской проверки. Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита. Он должен быть достаточно под-робным для того, чтобы служить руководством при разработке програм-мы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяе-мых аудитором.

В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения.

Цель аудита материально-производственных запасов (в дальнейшем - МПЗ) - выражение мнения о достоверности и полноте отражения в финансовой отчетности информации об МПЗ. Данные методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ. Методика носит рекомендательный характер и может быть принята за основу при разработке внутрифирменных стандартов аудита МПЗ.

Также целью аудита МПЗ является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения, действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Методы, используемые при осуществлении внутреннего контроля, весьма разнообразны и включают элементы таких методов, как:

бухгалтерский финансовый учет (счета и двойная запись, инвентаризация и документация, балансовое обобщение);

бухгалтерский управленческий учет (выделение центров ответственности, нормирование издержек);

ревизия, контроль, аудит (проверка документов, проверка арифметических расчетов, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, инвентаризация, устный опрос персонала, подтверждение и прослеживание).

Оценка системы внутреннего контроля (СВК) за поступлением и списанием материальных ценностей позволяет определить необходимые процедуры проверки и характер возможных нарушений. Это позволит сформировать мнение аудитора о достоверности информации, касающейся материально-производственных запасов, с учетом влияния следующих факторов.

1. Полнота отражения. Все материально-производственные запасы, принадлежащие Ростовскому филиалу (РТГиМЭ) ФГУП «Южное АГП», должны быть отражены в бухгалтерском учете. Для обнаружения ошибок целесообразно провести инвентаризацию ценностей с участием аудитора. Чтобы подтвердить правильность отражения всех хозяйственных операций по поступлению и расходованию материальных ценностей, следует проверить все первичные документы.

2. Отражение в учете операций с МПЗ без достаточных оснований.

3. Временная определенность фактов хозяйственной деятельности.

4. Точная стоимостная оценка. Для подтверждения достоверности арифметических подсчетов материальных ценностей, соответствия их величине, отраженной в бухгалтерской отчетности, используют пересчет данных.

5. Представление и раскрытие учетных данных. Все МПЗ следует правильно классифицировать и отражать на счетах бухгалтерского учета.

С учетом изложенного, особое значение приобретает правильное документальное отражение хозяйственных операций. Все бухгалтерские записи необходимо составлять только на основании правильно оформленных первичных документов, которые должны содержать обязательные реквизиты, подтверждающие достоверность хозяйственной операции: наименование документа, дату составления, содержание операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей ответственных лиц и их личные подписи, по необходимости расшифровку фамилий должностных лиц.

При выявлении в ходе аудита МПЗ фактов отсутствия обязательных реквизитов документа каждое нарушение необходимо рассматривать отдельно, с точки зрения правомерности принятия документа к учету.

При проверке полноты оприходования материальных ценностей аудитору следует изучить условия и формы расчетов с поставщиками, убедиться в соблюдении принятого в организации варианта учета путем анализа применяемых в организации схем корреспонденции счетов. Обоснованность операций по поступлению материалов проверяют по договорам на поставку запасных частей, товарно-транспортным накладным, счетам-фактурам, спецификациям, товарным чекам.

Основной способ проверки правильности оприходования материалов - сопоставление приходных ордеров и отчетов склада с сопроводительными документами поставщиков или документами, подтверждающими приобретение материалов за наличный расчет.

В соответствии с нормативными и законодательными актами, реализующими операции с материально-производственными запасами, можно сформулировать следующие задачи и основные направления проверки:

Состояние складского хозяйства и обеспечение мест хранения контрольно-измерительными приборами; правильность приемки ТМЦ;