Нормативне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи";

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати";

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 32 "Інвестиційна нерухомість";

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 33 "Витрати на розвідку запасів корисних копалин";

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 34 "Платіж на основі акцій".

Також створений проект Положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 101 "Подання фінансової звітності" який набирає чинності з 01.01.2013 року. Цим Положенням (стандартом) визначаються зміст та форми фінансової звітності в державному секторі, загальні вимоги до визнання і розкриття її елементів. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються бюджетними установами та фондами загальнообов'язкового державного соціального і пенсійного страхування.

Національні Положення (стандарти) складаються структурно з таких частин:

Загальні положення, де визначаються методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про об'єкти обліку, вказується яким чином і які суб'єкти господарської діяльності їх застосовують, наводиться короткий глосарій вживаних термінів та їх тлумачення, що сприяє кращому розумінню змісту положення (стандарту).

Визнання та класифікація об'єкта бухгалтерського обліку.

Оцінка об'єкта бухгалтерського обліку, її складові та порядок визначення, вказуються прийняті методи оцінки.

Характеристика обліку об'єкта бухгалтерського обліку виходячи із загальноприйнятих за МСБО принципів.

Розкриття інформації про об'єкти бухгалтерського обліку у фінансовій звітності та примітках до звіту.

Додатки (у разі необхідності), де наводяться форми фінансової звітності, методи та приклади розрахунків показників, різні переліки тощо.

Змістовна частина національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку здебільшого містить норми, які добре знайомі фахівцям за попередньою нормативною базою. Водночас їх доповнено деякими новими методами оцінки, розподілу, складу річної фінансової звітності.

3.2 Характеристика взаємозв'язку П(С)БО та МСФЗ

Україна визначила стратегічну ціль - перехід до ринкових форм господарювання, зокрема вступ в Світову Організацію торгівлі (СОТ) та до Європейського співтовариства (ЄС). Даний курс потребує адаптації вітчизняної системи бухгалтерського обліку та звітності до міжнародних стандартів.

Аналізуючи праці науковців виділяємо основні питання про реформування системи бухгалтерського обліку:

- проблема уніфікації фінансової, податкової та статистичної звітності;

- перехід до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Ці дві проблеми невід'ємно пов`язані між собою, отже щоб провадити процес переходу до міжнародних стандартів , необхідно вирішити питання на національному рівні.

Прискорення реформ в Україні, виведення вітчизняної економіки з кризи зобов'язують енергійніше проводити реформи бухгалтерського, 2008обліку і звітності, адже основою формування будь-якої економічної інформації є грамотно змодельована система бухгалтерського обліку.

У зв'язку з цим важко переоцінити важливість впровадження МСФЗ. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) - система принципів, методів та процедур ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. МСБО виникли внаслідок інтеграційних процесів в економіці й спрямовані на зближення бухгалтерського обліку і фінансової звітності в різних країнах світу. Розробляє та впроваджує МСБО Комітет з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (КМСБО), який створили 29 червня 1973 р. професійні бухгалтерські організації економічно розвинутих країн. Членами Комітету є більше 120 організацій з 88 країн світу.

Метою діяльності КМСБО є формулювання, видання та вдосконалення в інтересах суспільства стандартів бухгалтерського обліку, яких необхідно дотримуватись при поданні фінансових звітів, і сприяння їх прийняттю та дотриманню в усьому світі, поліпшення та погоджування регулюючих положень, стандартів бухгалтерського обліку і процедур, пов'язаних з наданням фінансових звітів.

КМСБО є єдиною міжнародною організацією, що здійснює розробку Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО). Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку значною мірою сприяли як поліпшенню, так і гармонізації фінансової звітності в усьому світі. Вони застосовуються:

як основа національних вимог до бухгалтерського обліку в багатьох країнах;

як міжнародний базовий підхід тими країнами, які розробляють власні вимоги (зокрема провідними розвиненими країнами, а також країнами, що розвиваються, такими як Китай і багато інших країн в Азії, Центральній Європі та СНД);

фондовими біржами та регулюючими органами, які дозволяють іноземним або вітчизняним компаніям подавати фінансові звіти відповідно до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку;

міжнародними організаціями, такими як Європейська комісія, яка оголосила в 1995 p., що вона значною мірою покладається на КМСБО щодо досягнення результатів, які відповідають потребам ринків капіталу.

МСБО охоплюють коло питань, які мають важливе міжнародне значення в умовах розвитку зовнішньої торгівлі, діяльності транснаціональних корпорацій, глобалізації фінансових ринків. Вони, як правило, досить детальні й разом з тим розширені, оскільки інтерпретація стандартів має бути однаковою в різних країнах світу.

Структурно кожен стандарт включає: концепції та положення, що лежать в основі його розробки, перелік питань, що регламентується стандартом, короткий глосарій термінів, що використовуються, критерії застосування певного стандарту, методи обліку і способи розкриття інформації. Отже, МСБО зовсім не означають порядок ведення бухгалтерського обліку, а лише описують загальні правила оцінки і представлення інформації у фінансових звітах. Важливим при цьому є дотримання при веденні бухгалтерського обліку і складанні фінансової звітності таких загальноприйнятих принципів: обачності, повного висвітлення, автономності, послідовності, безперервності, нарахування та відповідності доходів і витрат, превалювання сутності над формою, історичної (фактичної) собівартості, єдиного грошового вимірника, періодичності.

За роки своєї діяльності КМСБО розробив більше 40 міжнародних стандартів (МСБО), які стосуються розкриття облікової політики, складання фінансової звітності, обліку основних засобів та операцій з ними, інвестицій, поточних активів і поточних зобов'язань, запасів, доходів і витрат, банківської діяльності, фінансових інструментів, програм пенсійних витрат, нематеріальних активів тощо. Більша частина чинних МСБО вже переглядалася, що безумовно сприяло їх якості і поширенню.

Як свідчить міжнародна практика, МСБО використовуються в трьох напрямках:

як база для усіх чи деяких національних вимог до обліку та звітності;

як відправна точка для тих країн, що створюють національні стандарти;

для публікації фінансової звітності (насамперед транснаціональних корпорацій);

Для розуміння і практичного застосування МСБО важливе значення мають концептуальні основи (Framework), які є своєрідним вступом до стандартів. Ці концептуальні основи, розроблені КМСБО, визначають:

мету фінансової звітності;

припущення, що покладені в основу фінансових звітів;

якісні характеристики фінансових звітів;

склад фінансової звітності;

визнання елементів фінансових звітів.

Слід мати на увазі, що МСБО не визначають порядок ведення бухгалтерського обліку. Вони описують загальні правила оцінки та подання інформації у фінансових звітах.

Міжнародні стандарти (МСБО) мають рекомендаційний характер і є міжнародним орієнтиром гармонізації та стандартизації бухгалтерського обліку і фінансової звітності в усьому світі. Багато країн приймають МСБО як базовий документ, на основі якого розробляють власні національні стандарти. За результатами досліджень щодо застосування МСБО в різних країнах відомо 9 груп країн, які застосовують МСБО або узгоджують національні стандарти з ними.

Перехід економіки та бухгалтерського обліку на МСФЗ сприяє процесу входження України до світової економічної спільноти. Реформування бухгалтерського обліку та фінансової звітності - надзвичайно важлива подія в економічному житті держави.

Дослідженню проблеми приділили увагу в своїх працях провідні вітчизняні та зарубіжні вчені-економісти: В.В.Собко, В.Г.Лінник, М.В.Кужельний, В.Я.Савченко, В.П.Завгородній, Ф.Ф.Бутинець, Л.В.Чижевська, Н.В.Герасимчук, Л.В.Нападовська, С.Ф.Голов, В.Ф.Палій, Я.В.Соколов, А.Н.Кузьмінський, К.Друрі.

Відмінності в підходах до змісту фінансових звітів значно ускладнювали аналіз інформації та прийняття рішень в умовах розвитку міжнародної торгівлі, транснаціональних корпорацій фінансових ринків. Стандарти бухгалтерського обліку головним чином визначають методи оцінки і підходи до подання інформації у фінансовій звітності.

Конкретні заходи у цьому напрямі містить План дій «Україна - ЄС» від 21 лютого 2005 р., який охоплює часові рамки у три роки. Зокрема ЄС у п. 2.3.2. Плану дій наголошує на необхідності адаптувати та забезпечити впровадження основних принципів відповідних міжнародних правил і стандартів, а також правил і стандартів ЄС. Разом з тим недостатньо дослідженими залишаються питання щодо вирішення проблеми єдності міжнародних стандартів фінансової звітності та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, особливо стосовно термінології та фактів визнання господарських процесів в бухгалтерському та податковому обліку.

В облікову практику введено поняття податковий облік, який вимагає від бухгалтерів значних трудовитрат на збір, систематизацію інформації та розрахунок нових показників лише з метою заповнення податкової звітності. Жорстка кримінальна відповідальність регламентує бухгалтерам першочергове ведення податкового обліку та звітності нашкоду бухгалтерському обліку, як основної функції управління. Все менше базується на даних бухгалтерського обліку статистична звітність. Методологія статистичних спостережень, досліджень на тестових господарствах, яка проводиться Державним комітетом статистики України за підтримки зарубіжних гарантів та бюджетних коштів, поступово зруйнує систему статистичної звітності за даними бухгалтерського обліку підприємств. Отримавши повноваження та функції щодо визначення методології збору інформації та забезпечення нею, в першу чергу, державного управління та науки, Державного комітету статистики неспроможний забезпечити головного в цьомупитанні - достовірності статистичної інформації. За таких підходів, з одного боку, перевірити достовірність звітності фактично неможливо, з іншого - така звітність зашкоджує і бухгалтерському обліку, бо не стимулює його ведення.

Такі умови та фактична відсутність запитів зі сторони держави саме на бухгалтерську звітність призводе до невизначеності по даних фінансового обліку. На рівні держави втрачається контроль над важливими ресурсами підприємства, такими як майно, земля, нематеріальні та інші активи. Формування фактів господарського життя підприємств, при різних умовах господарювання, не забезпечує достовірною інформацією економічні інститути держави.

Державне регулювання методології бухгалтерського обліку та звітності№11, покладається на Міністерство фінансів України (МФУ) та створену при ньому Методологічну Раду (в якості дорадчого органу). За організацію та ведення бухгалтерського обліку відповідає власник підприємства. Згідно з МСФЗ до фінансових звітів належать: Баланс; Звіт про прибутки та збитки; Звіт про рух грошових коштів; Звіт про власний капітал; Примітки до фінансових звітів.

В Україні річна фінансова звітність підприємств (крім малих підприємств) складається з Балансу; Звіту про фінансові результати; Звіту про рух грошових коштів; Звіт про власний капітал; Приміток до річної фінансової звітності; Додатка до річної фінансової звітності «Інформація за сегментами» .

Прийняття в 2005 році П(С)БО 29 «Фінансова звітність за сегментами» відповідно до якого складається нова форма звітності, Додаток до річної фінансової звітності «Інформація за сегментом» доводить, що в Україні триває процес трансформації бухгалтерського обліку та звітності до міжнародних стандартів та принципів. Не дивлячись на відмінності у назві та побудові балансу в його основу будь-якої країни покладено основне рівняння бухгалтерського обліку, що відображає взаємозв'язок між активами, пасивами (зобов'язаннями) та власним капіталом:

А = К + З.

Слід зазначити, що суттєвих розбіжностей між формою та оцінкою статей балансу, встановлених ПСБО 2 і ст. 9.4 Директиви немає. Форма звіту про фінансові результати в цілому узгоджується з формою звіту про прибутки та збитки, відповідно до ст. 25 4 Директиви. Окремі відмінності пов'язані з відсутністю у звіті про прибутки та збитки наступних статей: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); ПДВ, акцизний збір, інші відрахування з доходу, інші операційні витрати; фінансові результати від операційної діяльності; інші доходи, витрати від участі в капіталі, фінансові результати від звичайної діяльності до оподаткування .

Виявлені розбіжності в структурі звіту про фінансові результати не є суттєвими, оскільки 4 Директива дозволяє більш детальний поділ статей у межах встановленого формату. Суттєвих розбіжностей у таких визначеннях, як доходи, витрати, прибутки, збитки, наведених уМСФЗ та в П(С)БО З «Звіт про фінансові результати» немає. Але облікова формула визначення чистого прибутку відрізняється в порядку включення в національні положення виду надзвичайної діяльності і її результатів.

Відповідно до П(С)БО З чистим прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку. Відповідно до МСФЗ при багатоступеневому способі чистий прибуток (збиток) розраховується як різниця прибутку до оподаткування і податку на прибуток.№11, 2008

Звітність підприємств - важлива складова, як приватного, так і державного управління. Вона є першочерговим елементом в прийнятті рішень щодо інвестицій, кредитних та інших фінансових операцій. Облікова інформація розподілена на три види обліку з метою задоволення потреб кожної категорії користувачів.

Проводячи реформу бухгалтерського облікупредставники наукових кіл України розглядають проблеми переходудо міжнародних стандартів з двох позицій:

- з однієї сторони - збереження національних методологічних напрацювань, що базуються на завданнях і функціях обліку які враховують національну ментальність (російсько - радянська бухгалтерська школа, що формувалася під історичним впливом європейської континентальної бухгалтерської школи). Розгляд Урядом національного бухгалтерського обліку і звітності як елемента національної безпеки. Поступове сприйняття та застосування Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ) вирішать протиріччя з національними інтересами. МСФЗ в країнах, що мають стійкі історичнішколи бухгалтерського обліку (США, Англія, Франція та ін.);

- з іншої сторони - беззастережне сприйняття в якості національних МСФЗ коли бухгалтерський облік сприймається як ділова мова бізнесу в глобальній економіці, що важливо для країн, що потребують значних зовнішніх інвестицій. Україна обрала практику застосування нових підходів у методології і організації бухгалтерського обліку і фінансової звітності, яка безперечно, сприятиме вступу України до СОТ, співпраці з ЄС та зростання потоків іноземних інвестицій. Фінансова звітність підприємств різних країн має певні відмінності, що зумовлені соціальним, економічним та політичним чинниками.

В останнє десятиліття на хвилі активізації глобалізаційних процесів в економіці та відкритості ринків капіталунайважливішим індикатором економіки стають показники діяльності відкритих компаній, акції яких котируються на фондових ринках. При цьому фондовий ринок починає грати головну роль у визначенні цінності кожної компанії. Основою для такого визначення є фінансова звітність компанії, навколо якої починають розпалюватися всі пристрасті. Як наслідок, ми прийшли до цілої серії досить гучних банкрутств і скандалів, викликаних або пов'язаних із фальсифікацією фінансової звітності.

3.3 Порівняльний аналіз нормативного регулювання бухгалтерського обліку в Україні та за кордоном

Фінансова звітність є структурним відображенням фінансового стану підприємства та операцій, які здійснювались цим підприємством. Її метою є надання інформації про стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства, необхідної широкому колу користувачів для прийняття ними управлінських рішень. Вона також демонструє результати того, як керівництво підприємства розпоряджається довіреними йому активами. Щоб задовольнити цю вимогу, фінансова звітність надає інформацію про наявні у підприємства активи, зобов'язання, власний капітал, доходи та витрати, фінансові результати, рух грошових коштів тощо.

Кожна країна має свої особливості при складанні звітності. Однак існує єдиний для всіх набір обов'язкових звітів - баланс, звіт про прибутки та збитки і примітки до них. В більшості випадків регламентуються лише найсуттєвіші елементи звітів. А такі питання, як обсяг та сукупність деталізації звіту, включення в нього специфічної для даної компанії інформації, розрахунки різноманітних показників, віддаються на розсуд самої фірми. Малим та середнім підприємствам дозволяється складати різні звіти у спрощеному вигляді.

Основним документам фінансової звітності у всіх країнах є бухгалтерський баланс підприємства, який виступає головним джерелом інформації про фінансово-майновий стан підприємства для всіх зацікавлених користувачів.

Звіт про прибутки та збитки, або як його ще називають в деяких країнах, - звіт про фінансові результати, акумулює інформацію про доходи та витрати компанії за звітний період. Також, як і в балансі, в адресній частині цього звіту міститься інформація про назву компанії, назву самого звіту, період, за який він складений тощо.

Крім балансу та звіту про прибутки та збитки в більшості країн підприємства заохочуються до подання звіту про рух грошових коштів та звіт про зміни у власному капіталі.

Звіт про рух грошових коштів поряд з іншими фінансовими звітами дозволяє користувачам розробляти нові моделі для оцінки та порівняння поточної вартості майбутнього руху грошових коштів різних підприємств. Він також підвищує ступінь зіставності звітності про результати діяльності різних підприємств, тому що запобігає впливу різних підходів до обліку однакових операцій та подій.

Основне призначення звіту про зміни у власному капіталі - відобразити прибутки (збитки), які визнаються як зміни в капіталі.

Приміткам у всіх країнах надається велике значення. В багатьох державах вони є обов'язковою складовою звітності компаній, де розшифровуються чи ілюструються окремі статті звітності. До кожної статті балансу, звіту про прибутки та збитки, звіту про рух грошових коштів слід робити перехресні посилання на будь-яку пов'язану з ними інформацію у примітках.

Призначення, структура та склад звітності в США

Річні звіти підприємств складаються на основі даних фінансової бухгалтерії, тому отримали назву фінансових звітів.

Відповідно до вимог регламентації обліку та звітності багатьох країн вони адресовані акціонерам, але внаслідок рекламного характеру побудовані так, щоб впевнити читача в солідності підприємства, підкреслити його фінансову могутність, економічний потенціал й авторитет у діловому світі, викликати в акціонерів довіру та показати вигідність вкладання капіталу у сферу діяльності цього підприємства. Це, як правило, сприяє залученню в оборот підприємства додаткових капіталів.

Фінансові звіти видають у вигляді спеціальних брошур великим тиражем. Видання ефектно оформлюють великою кількістю діаграм, малюнків і фотографій обсягом 20--30 сторінок. Особливих успіхів у справі вдосконалення зовнішнього оформлення звітних публікацій досягли великі компанії США.

Структура опублікованих звітів будується так, щоб зацікавити читача, привернути його увагу насамперед до найвагоміших сторін діяльності й відвернути від негативних явищ.

На початку річних звітів дається короткий огляд основних показників роботи за звітний рік. Наприклад, сума виручки від продажу, чистий прибуток, оголошені дивіденди, сума призначених для майбутніх капіталовкладень цінних паперів, число акціонерів, кількість робітників і службовців, середньо-тижневий заробіток одного працівника.

У фінансовому звіті наводиться текст доповіді правління для своїх акціонерів. У фінансовій частині є розділ, який вміщує показники, що характеризують фінансово-виробничу та комерційну діяльність компанії за 5-10 останніх років. У заключній частині фінансового звіту подаються основні форми бухгалтерської звітності з даними за звітний рік. Хоча бухгалтерська звітність подається вкінці, вона є найінформативнішим джерелом і викликає найбільший інтерес.

Звичайно, розглянутий варіант структури фінансового звіту не обов'язковий і відрізняється на окремих підприємствах.

Міжнародний стандарт 5 "Інформація, яка повинна бути розкрита в фінансовій звітності" визначає загальні вимоги до розкриття інформації, вказує дату, період, валюту, в якій вимірюються статті.

Бухгалтерська звітність є одним із елементів методу бухгалтерського обліку, її головне призначення полягає в тому, що за нею можна дослідити тенденцію розвитку фірм, визначити їх економічний і виробничий потенціал, оцінити науково-технічний рівень продукції та її конкурентоспроможність, визначити платоспроможність і кредитоспроможність.

Звичайно, річний звіт фірми складається з кількох розділів, що висвітлюють такі питання: виробництво та реалізація продукції за основними товарними групами, обсяг і головні напрямки капіталовкладень, науково-дослідна робота, зміни в організаційній структурі, керівний склад, основні дочірні підприємства, фінансові результати діяльності. Однак головними документами фінансової звітності є бухгалтерський баланс, рахунок прибутків і збитків, звіт про нерозподілений прибуток, звіт про рух грошових коштів, звіт про зміну фінансового стану, звіт про зміни у власному капіталі, пояснювальна записка.

Бухгалтерський баланс фірми є документом, який відображає у вартісному вимірі її активи та джерела їх формування на певну облікову дату (місяць, квартал, рік). Баланс дає змогу проводити аналіз залежності фірми від зовнішніх джерел фінансування, структури власного та залученого капіталу, а також його використання в господарському обороті.

Американські бухгалтери дотримуються погляду, згідно з яким баланс - це звіт про активи, пасиви та власний капітал фірми. У лівій частині цього звіту показують, як розподіляються поточні активи на готівку й інші складові.

У правій частині балансу показують поточні пасиви, що ; складаються з кредиторської заборгованості постачальникам, короткотермінових позик та іншої короткотермінової заборгованості (табл. 1). Далі в балансі відображається довготермінова заборгованість із терміном погашення не менше одного року. Якщо відняти суму заборгованостей фірми від суми її активів, одержимо власний капітал або капітал акціонерів фірми. Складові власного капіталу становлять випущені звичайні акції, акційний капітал від продажу акцій понад номінал і нерозподілені прибутки, що нагромадилися за попередні роки з прибутків після сплати податків і дивідендів. Після ліквідації фірми та сплати всіх претензій кредиторів власний капітал завжди розподіляється серед акціонерів.

Рахунок прибутків і збитків відображає результати господарської діяльності фірми за звітний період і разом із балансом є однією з важливих форм фінансової звітності акціонерних товариств. Такий звіт, звичайно, складають один раз на рік і публікують разом із балансом, оскільки ці два документи доповнюють один одного.

Таблиця 1 Бухгалтерський баланс

Активи	Сума	Заборгованість і власний капітал	Сума
1-й розділ. Оборотні активи		1-й розділ. Короткотермінова заборгованість
Гроші на рахунках. Цінні папери, що швидко реалізуються. Дебіторська заборгованість. Товарно-матеріальні запаси.		Кредиторська заборгованість. Короткотермінові позики. Інші поточні пасиви.
Всього оборотних активів		Всього короткотермінової заборгованості
2-й розділ. Необоротні активи		2-й розділ. Довготермінова заборгованість
Фіксовані активи за залишковою вартістю. (Матеріальні активи). Нематеріальні активи. Земля та її надра (Природні ресурси).		Довготермінова заборгованість. Іпотечний кредит (кредит під заставу майна).
Всього необоротних активів		Всього довготермінової заборгованості
		3-й розділ. Власний капітал
		Акціонерний капітал. Нерозподілені прибутки
		Всього власного капіталу
		Всього заборгованості і власного капіталу

Розрізняють дві основні форми складання рахунку прибутків і збитків: одноступеневу та багатоступеневу. У першому випадку спочатку наводяться всі надходження та доходи, а далі з їх загальної суми віднімаються всі витрати виробництва та різні видатки; у результаті отримують чистий прибуток. Така форма звіту застосовується у фірмах з одним напрямком діяльності. Схематично одноступенева форма рахунку прибутків і збитків має вигляд :

- Доходи.

- Чистий продаж.

- Інші доходи.

- Витрати виробництва й інші видатки.

- Витрати на збут.

- Адміністративні видатки.

- Сплачені проценти.

- Інші видатки.

- Чистий прибуток.

- Податок на прибуток.

При багатоступеневій формі рахунку з кожної категорії надходжень і доходів мінусують відповідні витрати і зазначають проміжні підсумки результатів діяльності. Різниця між усіма надходженнями й усіма відрахуваннями з них є сумою чистого прибутку чи збитків.

Схема багатоступеневої форми складання рахунку прибутків і збитків:

- Продаж.

- Мінус повернення та знижки.

- Чистий продаж.

- Мінус витрати виробництва.

- Разом валовий прибуток від реалізації продукції.

- Мінус витрати.

- На збут продукції.

- Адміністративні та загальні.

- Разом прибуток від операцій.

- Мінус інші видатки.

- Інші видатки.

- Чистий прибуток.

- Податок на прибуток.

Подання бухгалтерських звітних документів в Італії

За законом необхідні бухгалтерські звітні документи включають балансовий звіт, звіт про прибутки та збитки і коментарі до звітів. Однак надавати їх у повному обсязі повинні тільки великі компанії, а дрібні та середні можуть обмежитися скороченими варіантами. До великої компанії належать організації, показники діяльності яких перевершують два з трьох установлених обмежень:

1) загальний обсяг активів - 1 млн. євро;

2) загальний обсяг реалізації - 2 млн. євро;

3) кількість працівників - 50 осіб.

Як і в більшості країн ЄС, скорочена та повна форми бухгалтерських документів мають однакову структуру. І в балансовому звіті, і у звіті про прибутки та збитки потрібно відображати порівняльні за роками показники. Будь-які зміни у застосовуваних бухгалтерських підходах чи методах аналізу мають детально пояснюватися в коментарях до звітів, щоб користувач міг порівняти поточні показники з показниками минулого року.

В Італії форма балансового звіту така сама, як у Німеччині. Балансовий звіт розміщується горизонтально. Звіт про прибутки та збитки -- вертикально, при цьому перевага надається методові за типами витрат і рідше застосовується функціональний метод. Коментарі є складовою бухгалтерських звітів.

Із 1994 р. діють нові правила складання консолідованих бухгалтерських документів. До цього групові звіти були потрібні тільки для компаній, зареєстрованих на фондовій біржі, і тих структур, що працюють у деяких галузях економіки.

Обов'язок подавати консолідовані бухгалтерські документи покладається тільки на ті групи, показники яких після всіх коригувань перевищують два з трьох встановлених обмежень:

1) загальний обсяг активів -- 5,2 млн. євро;

2) загальний обсяг реалізації -- 10,3 млн. євро;

3) кількість працівників -- 250 осіб.

Окрім основної компанії, ця вимога поширюється на такі структури:

1. Дочірні (холдингові) компанії, якщо вони контролюють більшість прав голосу на двох останніх загальних зборах. У цьому випадку застосовується постатейна консолідація.

2. Групи, що складаються з великої кількості членів, і спільні підприємства. Вони застосовують пропорційну консолідацію.

3. Асоційовані компанії, діяльність яких перебуває під значним впливом, але не управляється основною компанією. Значний вплив найчастіше виявляється, коли частка акцій, які голосують, основної компанії перевищує 20 % , а для компанії, зареєстрованої на фондовій біржі, - 10 %. У цьому випадку використовується метод обліку капіталів.

Є певні винятки, що дозволяють не включати деякі компанії в консолідовані звіти, хоча інформація про них має бути надана в коментарях до звітів:

1. Коли інвестиція здійснювалася не в матеріальному вигляді.

2. Замість постатейної чи пропорційної бухгалтерії можна скористатися методом обліку капіталів, якщо є одна з таких умов: компанія - одержувач інвестицій керується за дорученням чи перебуває в стані ліквідації; інвестиції проводяться для того, щоб у найближчому майбутньому здійснити перепродаж активів; дочірні компанії займаються діяльністю, котра різко відрізняється від профілю інших компаній групи, і включення їх у консолідовані звіти може призвести до порушення принципу істинного та неупередженого подання інформації; інвестиції, одержання необхідної інформації про які може призвести до невиправдано високих витрат засобів чи часу.

Формат подання консолідованих документів збігається з форматом звітних документів окремих компаній, однак при цьому є дві відмінності :

1) балансовий звіт має показувати частку участі дочірніх компаній;

2) звіт про прибутки і збитки відображає функціональний аналіз собівартості.

Операції з іноземною валютою спочатку враховуються за курсом обміну на дату їхнього здійснення. На дату складання балансового звіт у всі грошові активи і пасиви перераховуються за середнім курсом останнього місяця року. Прибутки від перерахування відображаються в розділі пасивів балансового звіту як відкладений дохід. Збитки від перерахування погашаються з цього відкладеного доходу, а якщо його не вистачає, заносяться у звіт про прибутки і збитки. Коли оплачуються грошові статті в іноземній валюті, отримані прибутки чи збитки також відображаються у звіті про прибутки і збитки.

В Італії не розроблено ніяких бухгалтерських правил, пов'язаних з обліком інфляційних впливів. Однак для їхнього обліку дозволяється проводити переоцінку, використовуючи спеціальні індекси. Останній раз така переоцінка проводилася в 1983 р.

Вартість запасу готових виробів відображається за нижчим показником зі значень собівартості і ринкової вартості. Остання визначається або як чиста вартість реалізації, або як відновна вартість. Собівартість обчислюється за методом поглинання витрат, пояснення до якого має бути подане в коментарях до бухгалтерських звітів. Дозволяється використовувати методи середнього зваженого, "останнім надійшов - першим використаний", "першим надійшов - першим використаний".

Подання бухгалтерських документів в Іспанії

Загальний план бухгалтерської справи 1990 р. зобов'язує, щоб річні звітні бухгалтерські документи містили: балансовий звіт, звіт про прибутки та збитки, коментарі до цих звітів і звіт керівництва компанії. При цьому передбачається два варіанти -- повний і скорочений. Компанії можуть подавати звітні бухгалтерські документи, якщо їхні показники не перевищують двох із трьох таких значень:

Показники	Для балансового звіту	Для звіту про прибутки і збитки
Загальний обсяг активів	1,4 млн. євро	5,6 млн. євро
Загальний обсяг реалізації	2,9 млн. євро	11,5 млн. євро
Кількість працівників	50 осіб	250 осіб

Цікаво зазначити, що нерідко компанія може виявитися в ситуації, коли вона повинна подавати повний балансовий звіт і коментарі та скорочену форму звіту про прибутки і збитки. Структура обох форм усіх документів однакова, а різниця полягає тільки в обсязі наданих зведень і рівневі їхньої деталізації.

Скорочений балансовий звіт показує:

Активи	Пасиви
(А) Заявки на участь в акціонерному капіталі, не оплачені на момент складання балансу	(А) Власний капітал
(Б) Основний капітал	(Б) Відстрочений прибуток
(В) Витрати на попередню оплату	(В) Резерв на непередбачені ситуації та платежі
(Г) Оборотний капітал	(Г) Довгострокові зобов'язання
(Д) Короткотермінові інвестиції

Звіт про прибутки та збитки подається на основі типу витрат. Його показники проходять під трьома основними підзаголовками:

- Надходження і витрати, що пов'язані з основними видами діяльності.

- Фінансові надходження і витрати.

- Надходження і витрати від надзвичайних операцій (це стосується всіх угод, що виходять за межі основних видів діяльності компанії).

У кінцевому результаті звіт про прибутки та збитки відображає: прибутки та збитки, пов'язані з основними видами діяльності; прибутки та збитки від звичайних фінансових операцій; прибутки та збитки від надзвичайних операцій; прибутки та збитки після сплати податків.

Крім цього, компанії можуть на свій розсуд надавати звіт про прибутки та збитки, складений на функціональній основі.

У коментарі до бухгалтерських звітів має включатися додаткова інформація. У наведеному нижче списку необхідних зведень значком "зірочка" (*) позначені ті коментарі, котрі мають бути в скороченому варіанті.

Отже, список додаткової інформації має включати :

1) вид діяльності*;

2) застосовуваний метод надання бухгалтерської документації*;

3) що вважається прибутком*;

4) застосовуваний метод оцінювання вартостей*;

5) витрати на управлінням*;

6) нематеріальні складові основного капіталу*;

7) матеріальні складові основного капіталу*;

8) фінансові інвестиції*;

9) запаси продукції;

10) зміни обсягів власного капіталу*;

11) субсидії;

12) пенсійні фонди;

13) інші резерви;

14) борги, не пов'язані з виробничою діяльністю*;

15) податкові зведення;

16) гарантії;

17) доходи і витрати*;

18) угоди за участю керівництва*;

19) події, що відбулися після складання балансового звіту;

20) вказівки на зміни в балансовому звіті.

До бухгалтерських звітних документів має додаватися звіт керівників компанії. Переважно його зміст пов'язаний з обговоренням поточних справ та перспектив розвитку. Особлива увага в цьому документі приділяється проблемам досліджень і розробок, проведених компанією.

Щороку бухгалтерські звітні документи мають підшиватися до документів компанії, котрі зберігаються за місцем її реєстрації і доступ до яких відкритий для всіх бажаючих.

Загальний план бухгалтерської справи не передбачає якихось особливих додаткових вимог щодо надання зведень для компаній, зареєстрованих на фондовій біржі, однак біржі вимагають у таких компаній складання внутрішніх зведених бухгалтерських документів кожні три місяці.

Консолідовані звітні бухгалтерські документи обов'язкові для груп компаній, показники яких перевищують дві з трьох установлених умов: 1) загальний обсяг активів - 14 млн. євро; 2) загальний обсяг реалізації - 2,9 млн. євро; 3) кількість працівників - 500 осіб.

Холдинговою компанією вважається така, котра має не менше 50 % акцій іншої компанії (дочірньої) або контролює більшість членів її ради директорів. Винятки з обов'язкового надання групових звітних бухгалтерських документів, які включають діяльність дочірньої компанії, настають у таких випадках: дочірня компанія не має матеріальних засобів; дочірня компанія перебуває під судовим контролем і призупинила виплати за своїми зобов'язаннями; для одержання необхідної інформації про діяльність дочірньої компанії потрібні непропорційно високі витрати; дочірня компанія придбана з метою швидкого перепродажу; діяльність дочірньої компанії різко відрізняється від напрямків діяльності інших членів групи.

Консолідація здійснюється за статтями. В асоційованих компаніях, у яких холдингу належить від 20 до 50 % акцій, для консолідації використовується метод капіталу, а в багато групових холдингах, коли контроль здійснюється двома чи більше компаніями, застосовується пропорційний метод.

Звичайний підхід для перерахування іноземної валюти - метод обмінного курсу закриття балансу, при цьому різниця в показниках через перерахування надходить безпосередньо у спеціальний резерв балансового звіту. Якщо діяльність дочірнього підприємства повністю залежить від іспанської холдингової компанії, застосовується монетарно-немонетарний метод і різниця в показниках через перерахування відображається у звіті про прибутки та збитки. Статті в іноземній валюті у власних бухгалтерських документах компанії розраховуються за курсом обміну, що діє на час здійснення угод, які відносять до зазначених статей. При кожному складанні балансу грошові статті перераховуються за обмінним курсом закриття цього балансу. Збитки від перерахування відображаються у звіті про прибутки та збитки. Нереалізовані надходження проводяться в балансовому звіті як пасив.

В Іспанії немає досвіду створення і розвитку всеосяжної системи бухгалтерського обліку та звітності в умовах дії інфляційних процесів. Однак час від часу, відповідаючи на вплив інфляції, в країні дозволялося проводити так звану "актуалізацію вартостей", що означає проведення їхньої переоцінки за допомогою встановлених урядом індексів. Податки від переоцінки не стягуються, але пов'язана з нею наступна амортизація оподатковується. Остання загальна переоцінка в країні відбулася в 1983 р. У 1992 р. було оголошено, що в Баскській провінції переоцінка буде проводитися щорічно за спеціальною податковою схемою. Таким чином, у результаті тісної взаємодії бухгалтерських і податкових норм в Іспанії один із регіонів країни має регулярну систему переоцінки активів.

До 1989 р. звичайною практикою для підприємств була переоцінка їх активів до первісної вартості. Такі регулярні надбавки треба було проводити через звіт про прибутки та збитки, що сприяло підвищенню податкових відрахувань. Ця практика ще може впливати на стан бухгалтерської справи в Іспанії.

Загальний план бухгалтерської справи досить гнучкий і дозволяє застосовувати такі методи оцінки: середньої зваженої, "останнім надійшов - першим використаний", "першим надійшов - першим використаний" та інші, їм подібні. Однак на практиці через податкові підходи прийнятними стають тільки методи "першим надійшов - першим використаний" і середньої зваженої.

Членство Іспанії в ЄС привело до великих змін у системі бухгалтерського обліку та звітності цієї країни. Основні з них:

- формування нового плану, в якому передбачається набагато більше вимог до бухгалтерських звітних документів і відхід від бухгалтерської системи, заснованої на податкових правилах і прив'язаної до них;

- встановлення для груп компаній визначеного обсягу надання консолідованих бухгалтерських звітних документів;

- встановлення для великих і середніх компаній обов'язкового аудиту.

Хоча формальне регулювання бухгалтерських та аудиторських вимог залишається під жорстоким контролем уряду, іспанські професійні органи відіграють останнім часом помітнішу роль у розвитку та вдосконаленні бухгалтерської й аудиторської практики.

Подання бухгалтерських документів в Португалії

Відповідно до Загального плану бухгалтерської справи річні бухгалтерські звітні документи складаються з балансового звіту, звіту про прибутки та збитки і коментарів до цих звітів. Усі документи можна давати в повному та скороченому варіантах. Як правило, всі компанії зобов'язані використовувати повний варіант, коли не виникає умов, які дають їм змогу скористатися скороченою формою. Це можна зробити, якщо показники діяльності не перевищують два з трьох установлених обмежень:

1) загальний обсяг активів -- 900 тис. євро;

2) чистий товарообіг -- 1850 тис. євро;

3) середня чисельність працівників -- 250 осіб.

Балансовий звіт складається за такими правилами: його подають у горизонтальному форматі в повному та скороченому варіантах, в останньому варіанті вказується менше подробиць. Слід особливо зазначити, що балансовий звіт має чотири колонки, з яких перші три стосуються останнього фінансового року, що завершився, і показують валовий дохід, амортизаційні відрахування та чистий дохід. Остання колонка призначена для показників чистого доходу за попередній рік.

Балансовий звіт

Актив:

Основний капітал

Нематеріальні активи (включаючи витрати на підготовку виробництва)

Матеріальні активи

Постійні інвестиції

Основний капітал у процесі будівництва

Оборотний капітал

Товарно-матеріальні запаси

Дебітори

Тимчасові інвестиції

Готівка в банку та касі

Нараховані надходження і витрати за попередньою оплатою

Усього активів.

Пасиви:

Акціонерний капітал і заборгованості

Акціонерний капітал

Резерви для переоцінки

Резерви

Прибуток після сплати податків

Резерви для виплати зобов'язань і платежів

Довгострокові заборгованості

Поточні зобов'язання

Відстрочені надходження і витрати

Усього пасивів.

Звіт про прибутки та збитки, як і балансовий звіт, має містити, крім показників за звітний фінансовий рік, зведення за попередній період. Він також має горизонтальний формат для повного та скороченого варіантів. У ньому надходження і витрати класифікуються за характером операцій. Як у випадку з балансовим звітом, його повна та скорочена форми мають однакову структуру, але скорочена форма містить менший обсяг зведень, що подаються.

Результати роботи компанії поділяються на прибуток від основного виду діяльності, фінансові результати, прибутки та збитки від звичайних і надзвичайних операцій.

Коментарі до бухгалтерських звітів надають користувачам додаткову інформацію до тієї, яка увійшла в балансовий звіт і звіт про прибутки та збитки. Характерні риси звітних бухгалтерських документів Португалії:

- проведення податкових коригувань у річному звіті про прибутки та збитки (наприклад для прискореної амортизації);

- сумнівні борги;

- отримані субсидії та податкові пільги.

Коли провідна компанія контролює більше 50 % прав голосу чи призначення більшості членів ради директорів, то вона зобов'язана подавати консолідовані бухгалтерські документи. Це має робити також група компаній, якщо вона перевищує два з трьох установлених обмежень:

1) загальний обсяг активів - 7,5 млн. євро;

2) чистий товарообіг - 15 млн. євро;

3) середня чисельність працівників - 250 осіб.

Однак зазначені обмеження не поширюються на ті групи, в яких хоча б одна з компаній зареєстрована на будь-якій фондовій біржі в ЄС.

Необов'язково подавати консолідовані звіти й у таких випадках: якщо дочірня компанія не впливає на загальну ситуацію; коли для одержання інформації необхідно понести значні витрати; якщо дочірня компанія розташована в країні, де політика уряду обмежує можливості головної компанії щодо контролю за нею; якщо дочірня компанія купується для швидкого перепродажу; якщо дочірня компанія займається діяльністю, що різко відрізняється від діяльності основної групи.

Консолідовані документи включають: балансовий звіт, звіт про прибутки та збитки і коментарі до цих звітів. Формат документів, які подаються, ідентичний тим, що діють для окремих компаній, але за одним винятком - у них має бути відображено частку участі дочірніх компаній.

Крім цього рекомендується ввести звіт про джерела фінансування і використання фондів.

Консолідовані документи груп компаній і залежних від них компаній готуються постатейним методом.

Якщо у групі є асоційовані члени, їхня частка враховується методом капіталів.

Відмінність між дочірньою й асоційованою компаніями полягає в тому, що в першій інвестор має визначений вплив на прийняті рішення, а у другій -- правом деякого контролю володіє вся група.

Якщо у групи є частка в багатогруповій компанії, то тій, якою одночасно керують дві та більше компаній, варто застосовувати метод пропорційної консолідації. Відповідно до нього в показники групи включається частина активів і пасивів багатогрупової компанії, що відповідає частці групи. Гудвіл від консолідації має списуватися, як правило, максимум за 5 років. Однак цей період може бути продовжений, коли очікується, що передбачуваний термін дії гудвіла буде більшим.

Як і в інших країнах Західної Європи (Великобританія, Франція, Іспанія, Данія, Ірландія), амортизація гудвіла в Португалії не оподатковується.

Угоди в іноземній валюті перераховуються за поточним обмінним курсом на час їх здійснення. Наприкінці фінансового року грошові статті перераховуються за курсом на останній день року.

Якщо активи в іноземній валюті принесли прибутки чи збитки, вони безпосередньо відображаються у звіті про прибутки та збитки. Однак при одержанні різниці від перерахування пасивів в іноземній валюті через звіт про прибутки та збитки проводяться тільки збитки і реалізовані надходження. Нереалізовані надходження відображаються в пасиві балансового звіту доти, доки не буде твердої впевненості в тому, що їхнє надходження неминуче відбудеться; у цьому випадку їх можна відносити на прибуток. Різниця від перерахування позик, призначених для фінансування створення основним фондів, може розглядатись як частина їхньої собівартості.

У щорічних бухгалтерських звітних документах необхідно відображати амортизаційні відрахування в повному обсязі, незважаючи на те, що якась частина з них податком не обкладається.

До методів оцінки матеріально-технічних запасів належать методи середньої зваженої, "останнім надійшов - першим використаний", "першим надійшов - першим використаний", метод стандартного запасу та інші.

Компанії, що займаються роздрібною торгівлею, можуть оцінювати свої запаси за ціною їх продажу за мінусом валового прибутку.

Для сировини можна використовувати метод базового запасу, тобто визначеної його кількості за встановленою ціною. Цей метод може застосовуватися за таких умов: якщо сировина не призначена для діяльності компанії загалом; якщо її обсяг, вартість і склад суттєво не змінюються; якщо оборот використання сировини дуже високий.

У незавершених контрактах, коли можна обчислити прибутки, отримані у процесі їх поточної реалізації, використовується метод процентного виконання. Його застосування не обов'язкове, і прибутки можуть бути розраховані після завершення контракту.

До фінансової оренди відносять угоди, що надають орендарю право купити згодом орендовану ним річ, при цьому її вартість зараховується до його активів і пасивів. При виплаті орендних платежів витрати на них розподіляються між виплатами за зобов'язаннями та фінансовими витратами, які відображаються у звіті про прибутки і збитки як витрати. Активи, що були капіталізовані, підлягають амортизації, термін якої залежить від періоду їхнього корисного терміну служби чи протягом терміну, визначеного в умовах орендної угоди.

Для короткотермінових оренд платежі обчислюються як витрати в період їх здійснення.

Висновки

В результаті проведеного дослідження нормативного регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні можна зробити наступні висновки та пропозиції:

1). Визначили класифікацію нормативних документів, що регулюють ведення бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні, визначили поняття та сутність бухгалтерського обліку.

2). Визначили роль облікової політики підприємства для організації бухгалтерського обліку та фінансової звітності. На мою думку, було б доцільніше встановити облікову політику для кожного підприємства тої чи іншої форми власності окремо і не змінювати її кожен рік.

3). Було здійснено порівняльний аналіз між Міжнародними стандартами фінансової звітності та положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, внаслідок чого можливо припуститися думки, що для кращого ведення бухгалтерської звітності доцільніше було б перейти повністю на міжнародні стандарти фінансової звітності. Це дало б змогу покращити економіку країни.

4). Визначили, які основні напрями вдосконалення системи ведення бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні на сьогоднішній день можливо запропонувати для покращення нормативної бази та ведення обліку на підприємствах.

5). Проаналізували нормативну базу регулювання обліку та ведення фінансової звітності в Україні, ознайомилися з формами звітності та їх ведення,вдосконалення.

Список використаних джерел

1. Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”. //В редакції закону N 1829-III від 22.06.2000, ВВР, 2000, N 46, ст.391

2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 391/3684 "Загальні вимоги до фінансової звітності"

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 "Баланс" Затверджено Наказом Міністерства фінансів України N87 від 31.03.99

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати" Затверджено Наказом Міністерства фінансів України N 87 від 31.03.99

5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 "Звіт про рух грошових коштів" Затверджено Наказом Міністерства фінансів України N 87 від 31.03.99

6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 5 "Звіт про власний капітал" Затверджено Наказом Міністерства фінансів України N 87 від 31.03.99

7. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах" Затверджено Наказом Міністерства фінансів України N 137 від 28.05.99

8. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва" Затверджено Наказом Міністерства фінансів України N 39 від 25.02.2000

9. Постанова КМУ від 28 лютого 2000 р. № 419 "Про затвердження порядку подання фінансової звітності" // Нове діло. - 2000. - № 15 (34). - 13-20 жовтня.

10. Методичні рекомендації із застосування реєстрів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Міністерства фінансів України № 356 від 29. 12. 2000 р.

11. Наказ Міністерства фінансів України "Про затвердження спрощеного Плану рахунків бухгалтерського обліку" №186 від 19.04.2001 р.

12. Наказ Міністерства фінансів України „Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування” N 291 від 30.11.99

13. Бухгалтерський облік: актуальні проблеми та рішення : монографія /Під загальною редакцією Герасименка С.С.- Суми: ДАБС, 2009. - 200с.- 7,5 др.арк.

14. Герасименко С.С., Аналіз ринку банківських послуг / Навчальний посібник. - К.: МАУП, 2006.

15. Герасименко С.С., Захожай В.Б., Головач Н.А., Терещенко Т.О., Шустіков А.А. Аналіз ринку банківських послуг / МАУП, К.: 2004.

16. Герасименко С.С., Чуприна О.А., Чуприн К.С. Контролінг.// Навчальний посібник - К.: НАУ, 2009. - 120 с.- 8,5др.арк.(внесок автора 3,5 др.арк.).

17. Головко В.І. Економічний аналіз. - Підручник. - К.:ТзОВ „Курс”, 2008. - 280 с. - 21 др.арк.

18. Головко В.І., Мінченко В.П., Шарманська В.М., Фінансово-економічна діяльність підприємства: контроль, аналіз і безпека. / Навчальний посібник. - К.: Центр навчальної літератури, 2006.

19. Гура Н.О., Мельник Т.Г., Моторина Т.М. Облік на підприємствах малого бізнесу: Навч посібник.-К.: Знання, 2007.- 310с. - 16,5 др.арк.

20. Гура Н.О., Облік видів економічної діяльності / К.: Знання, 2004, 541с.