Организация системы бухгалтерского управленческого учета на предприятии

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Ведение

Глава 1. Теоретическое исследование проблем разработки системы управленческого учета

1.1 Определение системы управленческого учета

1.2 Формирование себестоимости и системы учета затрат

1.3 Организация управленческого учета

Глава 2. Разработка системы управленческого учета на примере мясокомбината «Донской»

2.1 Общая характеристика предприятия

2.2 Анализ системы управленческого учета на мясокомбинате «Донской»

Заключение

Список литературы

Введение

Главное сущностное содержание себестоимости заключается в том, что этот показатель отвечает на вопрос, во сколько же обошлось предприятию производство товара и продвижение его до потребителя. При этом товар понимается в широком смысле - это и продукция, и услуги, и работы, и извлечение выгоды из правообладания активами и т.д. Важнейшей особенностью себестоимости является то, что она носит объективный характер, т.е. не зависит от таких обстоятельств, как наличие или отсутствие нормативных документов по ее регулированию, желание или возможность ее исчисления бухгалтерскими службами бизнеса и т.п. Рябова, В.О. Управленческий учет, ключевой фактор - время. Время как ключевой фактор при выборе системы управленческого учёта: [Текст] / В.О. Рябова // Российское предпринимательство. - 2009. - № 12-2. - С. 76..

При организации системы управленческого учета на предприятии следует различать понятия расходов, затрат, издержек и себестоимости.

Расходы - это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (материально-производственных запасов, денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящие к уменьшению капитала этого предприятия, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Не относятся к расходам предприятия затраты, связанные с осуществлением капитальных и финансовых вложений.

Расходы предприятий в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности предприятий подразделяются на: расходы по обычным видам деятельности; прочие расходы Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н (ред. от 27.11.2006) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. - 28.06.1999; 22.01.2007..

Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Затраты предприятия - экономический показатель работы предприятия, отражающий финансовые расходы предприятия на производство товаров и услуг.

Классификация затрат возможна по самым различным основаниям. По месту их возникновения (производствам, цехам, участкам) и по характеру производства (основное, вспомогательное). В зависимости от периодичности возникновения затраты делятся на текущие и единовременные. По участию в процессе производства затрат классифицируют на производственные и затраты на продажу. По способу включения в себестоимость затраты подразделяются на прямые и накладные (косвенные). В зависимости от объема производства различают переменные и условно-постоянные затраты Лапуста, М.Г., Мазурина, Т.Ю. Финансы предприятий: [Текст] / учебное пособие. - М.: Альфа Пресс, 2009. - С. 231..

Издержки - часть стоимости валовой продукции, которая обособляется в процессе кругооборота капитала (фондов) и количественно характеризующая, во что обошлось производство и реализация данной продукции самому предприятию.

Себестоимость продукции является важнейшим показателем экономической эффективности ее производства. В ней отражаются все стороны хозяйственной деятельности, аккумулируются результаты использования всех производственных ресурсов. От ее уровня зависят финансовые результаты деятельности предприятий, темпы расширенного воспроизводства, финансовое состояние субъектов хозяйствования Нестеров, В.Н. Стратегический анализ экономических затрат: [Текст] / В.Н. Нестеров // Региональная экономика: теория и практика. - 2009. - № 42. - С. 3..

Исчисление себестоимости варьируется под воздействием многих факторов, например: в зависимости от степени готовности продукции и ее реализации различают себестоимость валовой, товарной, отгруженной и реализованной продукции; в зависимости от количества продукции - себестоимость единицы продукции, всего объема выпущенной продукции; в зависимости от полноты включения текущих затрат - полная и ограниченная себестоимость; в зависимости от оперативности формирования - фактическая и нормативная (плановая) себестоимость. Фактическая себестоимость отражает реальное, фактически случившееся потребление ресурсов. Нормативная себестоимость отражает нормальное (номинальное) потребление ресурсов в условиях предполагаемой нормальной деятельности.

В зависимости от характера формируемой себестоимости классифицируют и системы учета затрат.

По степени оперативности учета затрат можно выделить учет фактических затрат и учет нормативных (плановых) затрат. В данных системах формируется информация, соответственно, о фактической и нормативной себестоимости.

Нормативный метод учета предполагает наличие показателей норм потребления ресурсов и учетных цен ресурсов и ведение учета с отражением отклонений фактических значений от данных показателей.

В соответствии с признаком полноты включения затрат в себестоимость различают систему учета полных затрат и систему "директ - костинг" Лазаревич, А.В. Оперативный управленческий учет на производственном предприятии: [Текст] / А.В. Лазаревич // Российское предпринимательство. - 2009. - № 10-1. - С. 57..

Главный принцип, заложенный в основу системы "директ - костинг", - раздельный учет переменных и постоянных затрат и признание постоянных затрат убытками отчетного периода.

К основным характеристикам системы "директ - костинг", раскрывающим данный принцип, следует отнести использование деления затрат на постоянные и переменные для калькулирования себестоимости продуктов, оценки запасов и расчета результатов деятельности Треушников, Р.В. Управленческий учет - внедрение в практику муниципальных унитарных предприятий: [Текст] / Р.В. Треушников // Управленческий учет. - 2009. - № 3. - С. 20..

Деление затрат на постоянные и переменные. Переменные затраты меняются с изменением степени загрузки производственных мощностей, но в расчете на единицу продукции они являются постоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой активности, но в расчете на единицу продукции они зависят от объема производства.

Однако большинство затрат относится к полупеременным (смешанным), некоторые из них в большей степени, другие - в меньшей зависят от объема производства, и между этими затратами и объемами производства существует корреляционная зависимость, проявляющаяся слабо Ивашкевич, О.В. Управленческий учет в организациях розничной торговли одеждой: [Текст] / О.В. Ивашкевич // Управленческий учет. - 2009. - № 3. - С. 5..

Приведем наиболее типичные примеры рассмотренных видов затрат (табл. 1.1, приложение 1).

Калькулирование себестоимости по переменным затратам можно изобразить схематично (см. рис. 1.1, приложение 1). При этом более четко выявляется рентабельность изделий, так как разница между продажными ценами и ограниченной себестоимостью не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость изделий и обеспечивается возможность переориентации производства на более рентабельные изделия.

Особая схема отчета о доходах (см. табл. 1.2, приложение 2) обязательно содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (маржинальную прибыль, брутто - прибыль) и прибыль (нетто - прибыль).

Маржинальная прибыль (маржинальный доход, маржинальное покрытие, сумма покрытия) - превышение выручки от реализации над величиной переменных затрат. Показывает способность предприятия генерировать достаточные доходы для покрытия постоянных расходов и получения прибыли.

Оценка запасов готовой продукции и незавершенного производства по переменным затратам. Такая оценка позволяет избежать капитализации постоянных расходов в запасах, что подчеркивает "рыночную" сущность системы "директ - костинг", ее нацеленность на производство ради реализации.

Можно выделить несколько разновидностей системы "директ - костинг": 1) классический "директ - костинг" - калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными; 2) система учета переменных затрат - калькулирование по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные расходы; 3) система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей - калькуляция всех переменных расходов и части постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности.

Существует и разновидность системы "директ - костинг", когда себестоимость калькулируется на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер. Общим для всех разновидностей является то, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость. По частичной себестоимости оценивают незавершенное производство и готовую продукцию в балансе, а постоянные расходы списывают на счет прибылей и убытков.

Система "директ - костинг" в разных странах имеет свои "национальные" имена. В Германии и Австрии используют термины Teilkostenrechnung, или Grenzkostenrechnung, то есть учет частичных либо граничных затрат, или Deckungsbeitragsrechnung - учет сумм покрытия; в Великобритании - учет маржинальных затрат (marginal costing); во Франции - маржинальный учет (la comtabilite marginale), в США - учет переменных затрат (variable costing), или "прайм - костинг" (prime costing).

История развития системы "директ - костинг" показывает, что важнейшим объективным условием ее применения является становление и развитие рыночных отношений, когда повышается самостоятельность и ответственность предприятий, в окружающей предприятие деловой среде появляются конкуренция и риск, менеджеры предприятия самостоятельно принимают многие решения, учитывая спрос, конкуренцию и другие факторы, при этом меняются требования к учету и прежде всего в направлении повышения его оперативности и аналитичности. Аналогичные процессы происходят в последние 10 лет в экономике России, поэтому вопрос о необходимости освоения западного опыта и адаптации практики, накопленной в области управленческого учета, в том числе использования системы "директ - костинг", не подвергается сомнению. Более того, уже можно говорить о некотором опыте, накопленном российскими предприятиями в области использования этой системы Илышева, Н.Н. и др. Управленческий учет материально-производственных запасов: [Текст] / Илышева Н.Н., Черненко А.Ф., Федяй Е.С. // Все для бухгалтера. - 2008. - № 5. - С. 40..

В настоящее время система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации предусматривает по крайней мере два варианта организации учета затрат.

Первый из них - традиционный калькуляционный вариант, при котором калькулируется полная фактическая производственная себестоимость.

Второй вариант (обозначим его как нетрадиционный) предполагает деление затрат на производственные (обусловленные ходом производственного процесса) и периодические (связанные более с длительностью отчетного периода). Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 "Основное производство" или 23 "Вспомогательные производства", косвенные производственные затраты - по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы". В конце отчетного периода косвенные производственные затраты подлежат распределению. Периодические затраты (условно - постоянные) собираются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", но не включаются в себестоимость произведенной продукции, а списываются в конце отчетного периода на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг) записью "Дебет 90 - Кредит 26", что и является признаком использования элементов системы "директ - костинг" на отечественном предприятии. Напомним, что выбранный предприятием вариант учета затрат и калькулирования себестоимости должен быть закреплен в учетной политике.

В качестве наиболее важных аналитических возможностей системы "директ - костинг" можно выделить: планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора; ценообразование; анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги); выбор варианта капитальных вложений (инвестиций); оценка эффективности деятельности подразделений предприятия (центров ответственности); оценка эффективности организации собственного производства или приобретения полуфабрикатов Чая, В.Т. Указ. статья. - С. 5..

Итак, система "директ - костинг" предоставляет широкие возможности для проведения анализа и принятия на его основе различных управленческих решений.

1.3 Организация управленческого учета

Как правило, необходимость в управленческом учете "назревает", когда на предприятии формируется некоторый уровень управленческой культуры, а руководство предприятия начинает реально осознавать недостатки существующей системы управления, среди которых:

- отсутствие механизма планирования (бюджетирования) деятельности предприятия, позволяющего проводить предварительный сравнительный анализ принимаемых решений, рассчитывать плановые, экономически оправданные (в соответствии с внутренними нормами и нормативами предприятия) показатели затрат, прогнозировать результаты деятельности и обосновывать перспективные решения, проводить анализ отклонений фактических показателей от плановых и выявлять их причины;

- отсутствие "прозрачной" системы учета затрат, позволяющей не только определить их достоверную величину, но и проанализировать их по видам, статьям, местам возникновения, носителям, центрам ответственности и в других разрезах, необходимых для осуществления адекватного контроля деятельности и управления;

- несовершенство (с точки зрения решения управленческих задач) системы внутренней отчетности;

- отсутствие механизма оценки рентабельности направлений деятельности и отдельных продуктов;

- отсутствие процедур проведения анализа и принятия управленческих решений, связанных с вопросами формирования производственной программы, ценообразования, оценки инвестиционных проектов и т.д.;

- недостаточный уровень ответственности и мотивации персонала за снижение уровня затрат и повышение эффективности деятельности как своего подразделения, так и предприятия в целом;

- отсутствие четкого механизма управления подразделениями предприятия (системы контрольных показателей, регламента их планирования, получения отчетов, анализа и оценки, стимулирования) Чувикова, В. Указ. соч. - С. 47..

Впрочем, все эти перечисленные "типовые" недостатки еще не свидетельствуют о необходимости в срочном порядке заняться внедрением управленческого учета. Дело в том, что управленческий учет в той или иной степени присутствует на каждом предприятии. "Стаж работы" на отечественных предприятиях нормативного метода, например, составляет без малого 80 лет. Методология его внедрения и использования была проработана советскими учеными для большинства отраслей народного хозяйства. Но достаточно удачные наработки советских ученых - экономистов далеко не в полной мере оказались востребованы, поскольку в то время отсутствовали многие стимулы эффективного управления.

В целом же организация на современных предприятиях управленческого учета не предполагает "постановку с нуля". Неразумно было бы отказываться от того положительного опыта планово - экономической и учетной работы, который уже имеет место на предприятии. Поэтому правильнее говорить не о постановке (организации), а о реорганизации системы управленческого учета. А чтобы реорганизация была проведена максимально эффективно, необходимо начать с "инвентаризации" - анализа системы управленческого учета в ее существующем виде.

К конкретным мероприятиям такого анализа можно отнести:

- анализ существующих в компании подсистем финансового, оперативного (производственного) учета;

- анализ учетной политики предприятия и адекватности избранных способов учета для получения информации в целях принятия управленческих решений;

- анализ сложившейся практики составления и оценки управленческих отчетов, качества содержащейся в них информации;

- анализ структуры и методов работы финансово - экономических служб предприятия;

- анализ роли и места этих служб в общей системе управления;

- анализ системы планирования (бюджетирования);

- анализ стратегии развития предприятия (цели и задачи экономического развития предприятия на долгосрочную перспективу, ожидаемое направление инвестиций, тактические подходы к решению перспективных задач).

На основе результатов проведенного анализа создается организационно - методологическая модель управленческого учета. В самом общем виде данная модель включает три составляющие - методологическую, организационную и техническую.

Методологическая составляющая определяет, "чем" (то есть какими объектами) и "как" (то есть на основании каких принципов) предполагается управлять.

Организационная составляющая определяет, "кто" будет управлять, то есть формирует перечень субъектов управления и определяет их роль в системе управленческого учета.

Техническая составляющая призвана ответить на вопрос: какие технические средства необходимы для функционирований системы управленческого учета.

На практике, конечно же, рассмотренные составляющие не всегда существуют в чистом виде, и решение в ходе реорганизации управленческого учета различных вопросов предполагает их сочетание.

Среди мероприятий по формированию организационно - методологической модели можно назвать:

1) формирование системы показателей для управления предприятием;

2) переход к финансовой структуре предприятия и выделение центров финансового учета (отчетности);

3) разработка "учетной политики" управленческого учета. Выделение объектов учета. Разработка учетных регистров управленческого учета. Составление перечня хозяйственных операций, критериев их признания и оценки. Разработка и утверждение регламента учета каждой операции;

4) формирование механизма взаимодействия финансового и управленческого учета;

5) выделение объектов калькулирования. Выбор варианта калькулирования;

6) разработка базовых форм управленческой отчетности;

7) разработка концепции и выбор программы для автоматизации управленческого учета;

8) разработка процедур анализа, контроля и принятия решений на основе информации управленческого учета;

9) выработка регламентов действий всех служб в рамках системы управленческого учета и закрепление их в соответствующих корпоративных стандартах.

Рассмотрим некоторые из перечисленных мероприятий.

Формирование системы показателей необходимо для комплексного отражения состояния и результатов деятельности предприятия. Рассмотрим один из таких показателей, связанный с использованием системы "директ - костинг". Хотя по-прежнему обобщающим целевым показателем деятельности остается прибыль предприятия, появляется новый показатель - маржинальный доход (сумма покрытия).

Маржинальный доход может быть рассчитан как по предприятию в целом, так и по отдельным продуктам (работам, услугам), подразделениям (например, заводам, цехам, участкам, и даже рабочим местам), географическим сегментам деятельности. Таким образом, появляется возможность сравнивать между собой рентабельность отдельных продуктов, географических сегментов, эффективность деятельности производственных подразделений до распределения постоянных (косвенных, общих) затрат. Это позволяет более объективно оценивать деятельность, поскольку распределение постоянных (косвенных, общих) затрат искажает реальную картину, содержит в себе элемент субъективности.

Переход к финансовой структуре предприятия. В результате роста объемов деятельности многие предприятия приходят к децентрализации принятия решений, что делается путем выделения на предприятии центров ответственности. В результате повышается "управленческая прозрачность" предприятия - легче планировать и контролировать деятельность отдельных менеджеров и подразделений. Структура предприятия, таким образом, может рассматриваться как совокупность центров ответственности, связанных между собой линиями ответственности. Образуется иерархия центров ответственности во главе с генеральным директором, который несет ответственность перед владельцами (учредителями, вкладчиками) предприятия за прибыльное ведение бизнеса. Далее следует несколько функциональных и / или штабных подразделений, тоже являющихся центрами ответственности, еще ниже - центры ответственности, которые могут состоять из секций, подсекций и даже отдельных работников.

Каждый центр ответственности имеет свои "входы" и "выходы". Для центра ответственности по производству или по продаже "выход" может быть оценен по стоимости продукции, для других центров ответственности "выход" может быть измерен стоимостью оказанных услуг, для третьих - качеством.

"Входы" могут быть оценены по произведенным затратам. В этом случае система учета по центрам ответственности должна обеспечить возможность отделения затрат, контролируемых данным центром ответственности, от неконтролируемых им. При этом важным фактором может оказаться метод отнесения затрат на центр ответственности. Например, если затраты на ремонт оборудования распределяются на данный центр ответственности, то возможность контроля этих затрат весьма ограничена, но если они относятся пропорционально часовой ставке за каждый час отработанного времени и ремонт производится по запросу ответственного исполнителя, то степень их контролируемости возрастает.

Возможно формирование центров ответственности с разной степенью полномочий и ответственности:

- центр затрат (ответственность за затраты);

- центр доходов (ответственность за выручку);

- центр прибыли (ответственность за прибыль, то есть и за затраты, и за выручку);

- центр инвестиций (ответственность центра прибыли плюс ответственность за размеры и эффективность капитальных вложений) Усатова, Л.В. Указ. статья. - С. 31..

Порядок формирования центров ответственности зависит от сферы деятельности предприятия, от его мощности, отраслевой специфики, организационной структуры, технологического процесса и даже территориальной расположенности, поэтому решается в индивидуальном порядке. Практика выработала лишь некоторые ориентиры при выборе центра ответственности. Например, центры затрат - это чаще всего производственные подразделения, отдел закупок, отделы административно - управленческого аппарата и т.д. Оценка их деятельности зависит прежде всего от эффективности использования ресурсов - выпуска продукции и связанными с ним затратами. Центры продаж - коммерческие, маркетинговые, сбытовые подразделения, ответственные за реализацию. Основной показатель их деятельности - объем продаж, выручка от реализации. Центры прибыли - относительно самостоятельные подразделения, руководители которых ответственны и за затраты, и за продажи, а следовательно, и за размер получаемой прибыли.

По итогам этапа формирования центров ответственности разрабатывается "Классификатор центров ответственности", в котором закрепляются принципы их выделения, классификации и кодирования, и "Справочник центров ответственности", содержащий перечень центров ответственности предприятия.

Формирование механизма взаимодействия управленческого и финансового (собственно бухгалтерского) учета - одна из сложнейших проблем, решаемых при создании организационно - методологической модели. Здесь возможны различные варианты.

В практике западного учета применяются два варианта взаимосвязи управленческой и финансовой бухгалтерий с помощью контрольных счетов расходов и доходов финансовой бухгалтерии. При наличии прямой корреспонденции счетов управленческой бухгалтерии с контрольными счетами говорят об интегрированной системе учета на предприятии. Во втором варианте (вариант автономии) используются парные контрольные счета одного и того же наименования ("счета - экраны").

Планом счетов бухгалтерского учета, действующим с 2002 г. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (ред. от 18.09.2006) // Экономика и жизнь. - 2000. - № 46; Бухгалтерский учет. - 2006. - № 24., также предусмотрена возможность параллельного ведения учета затрат в системах собственно бухгалтерского учета и управленческого (производственного) учета с использованием счетов - экранов 30 - 39 Плана счетов Более подробно эта методика описана Е.А. Семенковой: Семенкова, Е.А. Управленческий учет как инструмент повышения операционной эффективности: [Текст] / Е.А. Семенкова // Управленческий учет и финансы. - 2009. - № 4. - С. 268.. Однако оба варианта, хотя они и представляют собой разновидности автономии и интеграции, фактически реализованы в единой системе счетов. Они могут быть организованы при условии, что принципы, принятые в управленческом и финансовом учете, совпадают, чего на практике может и не быть. Исходя из этого, следует рассматривать и возможность использования третьего варианта - самостоятельной системы управленческого учета со своей системой регистров.

Существует ряд принципов, в соответствии с которыми формируются и предоставляются внутренние отчеты: отчет должен быть адресным и конкретным; отчет должен содержать оперативную информацию, полезную для принятия управленческих решений; при составлении отчета следует учитывать психологические особенности и уровень подготовленности конкретного менеджера, для которого предназначен отчет. Необходимо знать пожелания менеджера относительно формы представления информации (например, табличная или графическая), состава показателей; отчет не должен быть перегружен, информация в отчете должна быть систематизирована; затраты на подготовку внутренней отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования (принцип экономичности); отчет должен быть "подготовленным", то есть он должен облегчать принятие решений Чувикова, В. Указ. соч. - С. 48..

Для создания на предприятии системы внутренней отчетности необходимо прежде всего определить перечень информации, которая необходима менеджерам различных структурных звеньев, а также степень оперативности / регулярности ее предоставления. Для этого, как правило, проводится специальное обследование системы управления предприятием, выявляются полномочия менеджеров различных уровней управления по принятию решений и их информационные потребности. В результате заполняется "Информационная карта", отражающая потребности в информации структурных единиц предприятия (табл. 1.3, приложение 2).

Кроме самих форм должен быть проработан регламент их составления, передачи и обработки (порядок, сроки, ответственные).

В качестве примера рассмотрим подходы к формированию отчетов, использующих показатель маржинальной прибыли. Эти отчеты могут отражать: вклады отдельных продуктов / услуг в результаты деятельности предприятия; вклады внутренних сегментов (производственных подразделений) в результаты деятельности предприятия; вклады внешних сегментов (зон реализации: географических зон, каналов реализации, торговых представительств) в результаты деятельности предприятия.

Среди принципов, используемых при составлении отчетности, необходимо выделить "иерархический" принцип (принцип многоступенчатой отчетности по уровням управления). Реализация "иерархического" принципа предполагает, что по мере увеличения уровня руководства, которому предоставляется отчет, детализация отчета уменьшается.

Разработка концепции и выбор программы для автоматизации управленческого учета. Реализация проекта автоматизации в ходе постановки системы управленческого учета является "процессом в процессе", имеет свою длительность, этапы (предпроектный, проектный, внедрения), свои риски и свой эффект. Данный этап может (и должен) быть "вплетен" в процесс постановки управленческого учета, в нем должны быть учтены все требования к разрабатываемой системе управленческого учета, он же, в свою очередь, влияет на конкретные регламенты, разделение функций, способы представления информации в управленческом учете.

При определении требований к будущей системе автоматизации должны быть задействованы представители всех служб, которые в дальнейшем будут эксплуатировать данную систему.

Возможности автоматизации в настоящее время разнообразны, их выбор зависит от множества факторов, например: размера предприятия, сложности его структуры; отраслевой принадлежности; имеющихся на предприятии программных продуктов.

Выбирая программу для автоматизации управленческого учета, необходимо прежде всего исследовать уже применяемые (если таковые имеются) программы или отдельные модули автоматизации (в области планирования, складского учета, оперативного и бухгалтерского учета и т.п.), а также возможности их использования для автоматизации управленческого учета или же интеграции с внедряемой информационной системой.

Итак, решение о выборе того или иного программного продукта индивидуально для конкретного предприятия и связано с учетом множества рассмотренных выше факторов.

Разработка процедур принятия решений на основе информации управленческого учета. Как известно каждая ситуация принятия решений характеризуется определенным набором реквизитов:

- поле альтернатив (набор вариантов решений, которые можно принять в данной ситуации);

- параметры решений (внешние и внутренние условия, которые должны быть приняты во внимание при принятии решений и которые "сужают" поле альтернатив);

- целевые установки (цели или группы целей, на достижение которых должно быть направлено принятое решение);

- факторы цели (факторы, содействующие достижению целей).

Например, предприятие столкнулось с ситуацией, когда появление на рынке конкурента с аналогичными продуктами привело к уменьшению занимаемой доли рынка.

Цель, которую предприятие стремится достичь в данной ситуации, можно сформулировать следующим образом: "поправить" свое положение на рынке.

Очевидно, что эта целевая установка может иметь по крайней мере два варианта:

1) "отвоевать" у конкурента хотя бы часть рынка. Факторами этой цели могут, например, быть:

- условия, предлагаемые покупателю, должны быть не хуже условий, предлагаемых конкурентом;

- эффективная реклама;

2) полностью "вытеснить" конкурента с рынка. Факторы цели:

- условия, предлагаемые покупателю, должны быть лучше условий, предлагаемых конкурентом;

- эффективная реклама.

Предположим, предприятие решается на реализацию второго варианта. Очевидно, что главным фактором цели будет обеспечение покупателям более привлекательных условий. Возможно, такие условия, как порядок оплаты, порядок поставки, порядок послепродажного обслуживания, предприятию изменить не удастся, тогда главным (и единственным) из условий становится цена реализации данной продукции.

Найдем альтернативы решения в данной ситуации. Теоретически значение цены может быть от 0 до бесконечности. Однако с учетом сформулированного фактора цели возможная цена реализации оказывается ограниченной сверху ценой, предлагаемой в настоящее время конкурентом.

Другим ограничением (параметром решения) является получаемый от данного вида продукции маржинальный доход - он должен быть как минимум неотрицательным для обеспечения безубыточного производства данного вида продукции. Таким образом, рассматриваемое поле альтернатив сужается до диапазона "прямые переменные затраты на единицу <-- --> цена конкурента". Реквизиты данной ситуации представлены на рис. 1.2 (приложение 3).

Выработка регламентов действий всех служб в рамках системы управленческого учета и закрепление их в соответствующих корпоративных стандартах - внутренних нормативных документах, регламентирующих применение на предприятии управленческого учета.

Всю совокупность указанных документов можно разделить на две группы:

- стандартизирующие объекты управления в рамках управленческого учета;

- стандартизирующие способы реализации в отношении этих объектов различных функций управления.

Итак, нами были рассмотрены основные задачи, возникающие при постановке управленческого учета. В любом случае решение этих задач должно начинаться с проведения на предприятии "инвентаризации" существующей системы управления, чтобы максимально учесть и использовать имеющийся управленческий опыт.

Глава 2. Разработка системы управленческого учета на примере мясокомбината «Донской»

Хозяйственная специализация объединения «Волго-Дон» - животноводство (скотоводство - мясо-молочное, свиноводство - товарное). При этом специализация объединения является отраслевой. В объединении функционируют также производственные несельскохозяйственные отрасли. Они в свою очередь делятся на: а) вспомогательные отрасли, обслуживающие сельскохозяйственное производство (машинно-тракторный парк, ремонтно-механические мастерские, автомобильный, гужевой транспорт), электроснабжение, водоснабжение и др.; б) промышленные отрасли по переработке молока, мяса, по производству комбикормов, витаминной муки и др. Следует отметить, что кормление скота и свиней проводится в объединении «Волго-Дон» на 90% кормами собственного производства. Удельный вес главной отрасли в структуре товарной продукции объединения «Волго-Дон» занимает свыше 50 % (но менее 75%). Поэтому данное хозяйство называется специализированным. В нем наряду с главной имеются дополнительные отрасли, например, молочное скотоводство. Объединение «Волго-Дон» является хозяйством с полным оборотом стада при интенсивном выращивании молодняка.

Минимальный размер животноводческой отрасли должен обеспечить для объединения «Волго-Дон» наиболее эффективное использование комплекса машин и получение соответствующей прибыли. Размер отрасли устанавливается в кратном отношении к объему производства продукции или работ (га, головы), выполняемому комплексом машин.

В ноябре 2004 г. в объединении «Волго-Дон» введено в строй пищевое предприятие - мясокомбинат «Донской», с мощностью 1500 кг. продукции за смену. Мясокомбинат является юридическим лицом и имеет самостоятельный баланс. Бухгалтерский баланс, а также отчет о прибылях и убытках за 2009 г. мясокомбината представлены в приложении 4.

Мясокомбинат «Донской» - это пищевое мясожировое производство, где осуществляются убой и первичная переработка скота, обрабатывается сопутствующая продукция (шкуры животных), перерабатывается техническое сырье и возвратные отходы (кровь, жилы, кишки). В мясокомбинат входит производство по выпуску колбасных изделий и копченостей.

Основным видом сырья при производстве колбасных изделий в объединении «Волго-Дон» является говядина. Коровы и бычки закупаются с фермы объединения «Волго-Дон», а также из близко расположенных хозяйств. Для изготовления колбас используют и свинину, которая в зависимости от рецептуры, может быть дополнением к говядине или основой для фарша. В производстве применяют свинину как жирную, так и мясную. Свиней закупают в близлежащих хозяйствах.

Стоимость исходного сырья - скота исчисляется по ценам его приобретения. Уровень этих цен зависит от колебаний спроса и предложения на рынке, от затрат на производство скота в хозяйствах, от доли поставщиков с разным уровнем цен. Эти факторы не связаны напрямую с пищевой ценностью отдельных категорий мяса, в соответствии с которой установлены коэффициенты для калькулирования. На формировании стоимости скота в разрезе калькулируемых объектов - категорий мяса - сказывается различие в стандартах на скот и мясо.

Особенностью рассматриваемого нами комбината является то, что он самостоятельно выпускает различные оболочки для колбас, для чего на комбинате создан специальный цех. Искусственные оболочки вырабатываются из белковых отходов, целлюлозы и искусственных полимеров. Белковые оболочки изготовляются из спилка шкур крупного рогатого скота и имеют различные названия: кутизин, натурин, эластин и др. Они являются лучшими заменителями кишечной оболочки. Применяют их при производстве сырокопченых и вареных колбас. Оболочки из целлюлозы -- прочны, хорошо выдерживают нагревание при изготовлении колбас.