Пути совершенствования учета и анализ эффективности использования основных средств

2410

6220

На накопленный износ

2410

2420

В виде субсидий:

Поступили основные средства в виде субсидий от местных органов власти

2410

6230

Вклады в уставный капитал:

Поступили основные средства в виде вкладов в уставный капитал

2410

5110

Излишки основных средств:

Оприходование неучтенных основных средств, выявленных при инвентаризации

2410

6280

В результате переоценки:

Увеличение первоначальной стоимости основных средств в результате произведенной переоценки

2410

5420

Основные средства могут выбывать в результате передачи их в виде вклада в уставный капитал, при реализации, ликвидации, в результате их износа, безвозмездной передачи, передачи в аренду, в результате стихийных бедствий, при нарушении нормальных условий эксплуатации и в других случаях. Выбытие основных средств оформляется Актом приемки-передачи, Актом ликвидации, Актом на ликвидацию транспортных средств, которые составляются в двух экземплярах комиссией. На основании этих актов делают пометки об их выбытии в инвентарных карточках и инвентарном списке.

Для определения непригодности основных средств, а также оформления необходимой документации создаются постоянно действующие комиссии в составе заместителя руководителя (председатель), главного бухгалтера или его заместителя, материально ответственного лица, представителя собственника, председателя Госавтоинспекции (при списании автотранспортных средств), при необходимости - соответствующих специалистов. После составления комиссией акта и его утверждения производят демонтаж основных средств, снос или разборку. При ликвидации все материальные ценности приходуются на склад по накладной, которая прилагается к акту о ликвидации основных средств.

Расходы по выбытию основных средств ведутся на счёте 7411 «Расходы по выбытию активов», а доходы учитываются на счёте 6211 «Доходы от выбытия активов».

Таблица 10 - Корреспонденция счетов при выбытии основных средств в ТОО «Тагайавтотранс»

№	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
		Дт	Кт
В результате ликвидации:
1	Списывается балансовая стоимость	7411	2410
2	Списывается накопленный износ	2420	2410
3	Оприходованы материалы, полученные при ликвидации	1310,1350	6211
4	Начислена зарплата за ликвидацию	7411	3350
5	Закрываются счета расходов на итоговый обобщающий счет	5510	7411
6	Закрываются счета доходов на итоговый обобщающий счет	6211	5510
При реализации основных средств:
1	Списывается балансовая стоимость	7411	2410
2	Списывается накопленный износ	2420	2410
3	Предъявлен счет покупателю за реализованные ОС	1210	6211
	НДС	1210	3130
4	Закрываются счета доходов	6211	5510
5	Закрываются счета расходов	5510	7411
При безвозмездной передаче:
1	Списывается балансовая стоимость	7411	2410
2	Списывается накопленный износ	2420	2410
3	Отражается НДС по переданным основным средствам	7210	3130
4	Закрываются счета расходов	5510	7411
5	Закрываются счета доходов	6211	5510

Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки (форма ОС-5 - инвентарная карточка учета объектов основных средств; форма ОС-5а - инвентарная карточка группового учета объектов основных средств; форма ОС-5б - инвентарная книга учета объектов основных средств - для объектов основных средств малых предприятий).

Карточка состоит из семи разделов. В них указывают сведения об объекте на дату передачи (год выпуска, последнего капитального ремонта, срок эксплуатации, сумма начисленной амортизации и остаточной стоимости), данные об объекте на дату принятия к учету (первоначальная стоимость и срок полезного использования) и о переоценках (сроки, коэффициенты пересчета и восстановительная стоимость), сведения о приемке, внутренних перемещениях и выбытии объектов, об изменениях первоначальной стоимости объектов, затратах на ремонт и краткую индивидуальную характеристику объекта. Инвентарные карточки формы ОС - 5 составляются в бухгалтерии на каждый инвентарный номер в одном экземпляре. Карточки формы ОС-5а используются для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно - хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце. Инвентарные карточки заполняют на основе первичных документов (актов о приемке - передаче, технических паспортов и других) и передают затем под расписку в соответствующий отдел организации. На арендованные в порядке текущей аренды и финансового лизинга основные средства инвентарные карточки не открываются. Для их аналитического учета используют копию карточки, прилагаемой арендодателем (лизингодателем) к Акту сдачи объекта основных средств а аренду (лизинг). При реконструкции, значительной достройки или дооборудования объектов открывается новая карточка.

Для обеспечения сохранности инвентарные карточки каждого объекта регистрируются в специальных описях и хранятся в картотеке бухгалтерии, сгруппированными по отраслевым классификационным группам, а внутри этих групп - по местам эксплуатации и по видам объектов. При выбытии основных средств инвентарная карточка из картотеки изымается.

Все основные средства, закрепленные за материально ответственными лицами в разделе цехов (отделов) предприятия, заносят в инвентарные списки основных средств. Списки находятся у материально ответственных лиц и используются ими для оперативных целей. Данные о стоимости основных средств в списках и инвентарных карточках должны соответствовать. По месту нахождения учет основных средств может вестись во вторых экземплярах инвентарных карточек, которые выписывает бухгалтерия. Данные картотеки бухгалтерии и картотеки по месту эксплуатации основных средств должны быть тождественны.

3.4 Совершенствование учёта основных средств на предприятии

Бухгалтерский учет основных средств - очень важное направление бухгалтерского учета вообще. Получение достоверной информации об имуществе предприятия обретает первостепенную важность именно сейчас, на этапе становления и развития рыночных отношений. В настоящее время предприятия получают возможность проявления инициативы в области постановки и ведения бухгалтерского учета, что требует от бухгалтеров некоторых творческих способностей и много знаний для оптимизации учета.

Многое затрудняет деятельность бухгалтеров: трудность перехода к современной системе и работы в условиях развивающихся рыночных отношений, недостаточность опыта работы в таких условиях, отсутствие положительных примеров, несовершенство и противоречивость подзаконных актов.

Основные средства являются одним из важнейших факторов любого производства. Их состояние и эффективное использование прямо влияет на конечные результаты хозяйственной деятельности предприятия. Формирование рыночных отношений предполагает конкурентную борьбу между различными товаропроизводителями, победить в которой смогут те из них, кто наиболее эффективно использует все виды имеющихся ресурсов.

Рыночная система управления требует более полной оперативной и комплексной информации по основным средствам. Учет должен быть построен таким образом, чтобы из него можно было получить экономическую, техническую и другую информацию, а не только отчетную.

Поэтому имеет смысл для совершенствования учет основных средств вести по двум направлениям. Во-первых, работать над автоматизацией учета, чтобы как можно быстрее получить необходимую информацию по основным средствам. А так как на предприятии большое множество различных групп основных средств, то без использования вычислительной техники получить необходимые данные невозможно. Для решения данной задачи предприятию необходимо более полно использовать вычислительную технику, централизовано вести учет на персональных компьютерах. Для того чтобы правильно выбрать систему автоматизации бухгалтерского учета, удовлетворяющую всем запросам предприятия, надо четко представлять систему ведения бухгалтерского учета на предприятии, тщательно изучить рынок предлагаемых программных продуктов. В ТОО «Тагайавтотранс» учет основных средств осуществляется автоматизировано с помощью программы «1С: Бухгалтерия 7.7». Данная программа была приобретена с целью упрощения процесса учета основных средств и осуществляет комплексный подход к учету основных средств. Комплексный подход к учету, контролю, анализу, аудиту и управлению основными средствами позволяет оперативно получать все необходимые данные за определенный период и существенно повышает уровень управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия. Данная программа предназначена для автоматизации бухгалтерского и налогового учета, включая подготовку обязательной (регламентированной) отчетности, в организациях, осуществляющих любые виды коммерческой деятельности: торговля товарами, оказание услуг, производство и т.д. Бухгалтерский и налоговый учет ведется в соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан. «1С: Бухгалтерия» обеспечивает решение всех задач, стоящих перед бухгалтерской службой предприятия. Так как программное обеспечение, в том числе и седьмая версия «1С: Бухгалтерия» подвергаются моральному износу, а также с течением времени появляются усовершенствованные версии программы, то предприятию рекомендуется перейти на версию «1С: Бухгалтерия 8». Переход на «1С: Бухгалтерия 8» из программы «1С: Бухгалтерия 7.7» можно осуществить в конце любого месяца - для этого реализована возможность автоматического переноса остатков и оборотов за истекший период года. По сравнению с предшествующей базовой версией «1С: Бухгалтерии 7.7», новая программа значительно превосходит ее по функционалу и имеет ряд существенных преимуществ.

Современный эргономичный интерфейс делает работу бухгалтера максимально удобной и комфортной.

Высокая автоматизация трудоемких расчетов облегчает повседневную работу бухгалтера, позволяет избежать ошибок и сэкономить время.

Налоговый учет ведется одновременно с бухгалтерским учетом. Легко сопоставить данные бухгалтерского и налогового учета, что важно для обеспечения расчетов по налогу на прибыль.

Вторым направлением является совершенствование действующей методологии учета основных средств и введение дополнительного контроля за учетом основных средств со стороны руководства предприятия. Это означает просмотр руководителем бухгалтерских документов, изучение им нормативных актов, действующих в этой области. Такой подход позволит более рационально расходовать средства на приобретение основных средств, тратить меньше времени на убеждение руководства в необходимости приобретения того или иного объекта, повысить дисциплину использования основных средств сотрудниками предприятия. Кроме того, нужно ввести анализ эффективности использования основных средств, по данным бухгалтерского учета под непосредственным контролем руководителя предприятия. При этом руководитель будет получать более полную картину состояния дел на предприятии. Особое значение в наше время придается прогнозированию использования основных средств. Уделяется важное значение вопросам эффективного использования оборудования путем выявления ненужного оборудования, а также роста выпуска продукции в существующем парке основных средств.

Важнейшей частью моделирования учетного процесса является минимизация затрат в течение всего срока службы основных средств. С этой целью на предприятии можно спроектировать модель целесообразности замены оборудования на определенном участке работы.

Система внутреннего аудита - это процесс определения качества и корректирования выполняемой подчиненными работы, чтобы обеспечить выполнение задач, стоящих перед предприятием. Его цель - выявить слабые места и ошибочные решения, своевременно исправить их и не допустить повторения. Контроль позволяет определить эффективность работы и принять необходимые меры для обеспечения выполнения задания. Необходимо четко знать, кто на предприятии несет персональную ответственность за отклонение от заданий и принятие корректирующих мер.

Система внутрипроизводственного контроля на предприятиях государством не контролируется и не регулируется, и за внутренний аудит отвечает само предприятие. Между тем от своевременного и качественного внутреннего аудита зависит не только сохранность основных средств, но и кредитоспособность предприятия.

Также одним из направлений совершенствования организации бухгалтерского учета основных средств является ориентация на Международные стандарты учета и отчетности. Внедрение Международных стандартов учета позволит повысить качество учета основных средств и контроля за учетом. В то же время, предприятие получит более гибкую и обоснованную систему учета с возможностью учета особенностей его деятельности.

Для совершенствования бухгалтерского учета рекомендуется проведение следующих мероприятий:

- обеспечить ведение бухгалтерского учета основных средств в соответствии с нормативными документами;

- необходимо разработать рациональную систему документооборота,

- определить должностных лиц, ответственных за сохранность и перемещение объектов основных средств;

- организовать инвентарный учет основных средств;

- усилить контроль за состоянием и использование основных средств на предприятии;

- усилить контроль за соблюдением положений учетной политики.

Осуществление рекомендованных мероприятий по совершенствованию бухгалтерского учета основных средств и приведение данного участка работы в соответствие требованиями казахстанского законодательства, позволит избежать штрафных санкций со стороны налоговых органов.

На наш взгляд совершенствование системы учета основных средств будет продолжено и в дальнейшем. Насколько это возможно в рамках дипломной работы, мы постарались предложить пути такого совершенствования для отдельно взятого предприятия и для системы в целом.

Глава 4. Аудит основных средств в ТОО «Тагайавтотранс»

4.1 Задачи и источники аудита основных средств

Аудит представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, документов бухгалтерского учета, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг. (2)

Законодательство Республики Казахстан об аудиторской деятельности основывается на Конституции Республики Казахстан и состоит из настоящего Закона и иных нормативных правовых актов Республики Казахстан. Правом на занятие аудиторской деятельностью обладают аудиторские организации, имеющие лицензию на осуществление аудиторской деятельности. Аудит основных средств - лишь часть проверки финансово-хозяйственной деятельности организации. Его целью является установление соответствия применяемой в организации методики учета, нормативным актам, действующим на территории Республики Казахстан.

Аудит основных средств, также как и любой другой аудит, подразделяется на внешний и внутренний.

Внешний аудит осуществляется независимыми аудиторскими фирмами - его основной целью является подтверждение достоверности финансовой отчетности.

Внутренний аудит можно рассматривать как систему внутреннего контроля и систему мер безопасности предприятия с целью сохранения и достижения конкретных результатов в деятельности предприятия. Он включает совокупность планов предприятия, методов и процедур, применяемых внутри него для защиты активов, увеличения прибыли, обеспечения четкого выполнения указаний руководства предприятия. (9)

Для достижения цели аудита основных средств необходимо решить следующие задачи:

- изучить сохранность, условия хранения и эксплуатации основных средств;

- подтвердить правильность оформления и отражения в учете операций по движению основных средств;

- подтвердить расчеты начисленной амортизации по долгосрочным активам;

- установить объемы, выполненных ремонтов основных средств и правомерности отражения их в учете в зависимости от выбранного метода;

- оценить качество проведенной перед составлением годового отчета инвентаризации основных средств.

Аудитору необходимо:

1) ознакомиться с учетной политикой субъекта и ознакомиться со следующими положениями: как оцениваются основные средства; кто и как устанавливает срок службы и ликвидационную стоимость объектов основных средств; за кем закреплена материальная ответственность и какова периодичность составления отчета и проведения инвентаризации; каковы методы амортизации по конкретным группам основных средств;

2) по балансу установить правильность и тождественность остатков основных средств на начало и конец года, сверить с данными аналитического учета, Главной книги и соответствующих регистров;

3) проверить своевременность и полноту записей в инвентарных карточках, отражение достоверной характеристики основных средств в них (первоначальная стоимость, накопленная и ежемесячная амортизация, срок службы, ликвидационная стоимость). Также, отмечаются ли ремонт, простои в работе основных средств, перевод в запас, на консервацию и т.п.;

4) обследовать бланки первичных документов, все ли реквизиты предусмотрены для всестороннего описания движения основных средств;

5) оценить целесообразность использования методов амортизации в отношении конкретных объектов основных средств;

6) проверить правильность исчисления налогов (на имущество, транспортные средства, землю) и их уплаты в бюджет.

Источниками информации для аудита основных средств являются:

- Финансовая отчетность;

- Учетная политика;

- Главная книга, регистры бухгалтерского учета;

- Смета, технический паспорт, договор подряда;

- Акт технического обследования, дефектная ведомость, наряд-заказ;

- Акт (накладная) приемки-передачи основных средств по форме ОС-1;

- Акт приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по форме ОС-2;

- Акт на списание основных средств по форме ОС-3;

- Акт на списание автотранспортных средств по форме ОС-4;

- Инвентарная карточка учета основных средств по форме ОС-5;

- Опись инвентарных карточек по учету основных средств по форме ОС-6;

- Карточка учета движения основных средств по форме ОС-7;

- Карточка учета арендованных (долгосрочно арендованных) основных средств по форме ОС-8;

- Инвентарный список основных средств (по месту их нахождения, эксплуатации) по форме ОС-9;

- Акт о приеме (поступлении) оборудования по форме ОС-10;

- Акт приемки-передачи оборудования в монтаж по форме ОС-11;

- Акт о выявленных дефектах оборудования по форме ОС-12;

- Инвентаризационная опись основных средств по форме Инв-1;

- Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств по форме Инв-11.

4.2 Порядок проведения аудита основных средств

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке общего плана с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур. Планирование должно проводиться в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами:

а) комплексности планирования;

б) непрерывности планирования;

в) оптимальности планирования.

Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирования - от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита. Принцип непрерывности планирования аудита выражается в увязке этапов планирования по срокам.

Принцип оптимальности планирования аудита заключается в том, что в процессе планирования следует обеспечить вариантность для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита. При планировании аудита аудитору следует выделить следующие основные этапы:

а) предварительное планирование аудита;

б) подготовка и составление общего плана аудита;

в) подготовка и составление программы аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с информацией о:

а) внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия; б) внутренних факторах, связанных с индивидуальными особенностями хозяйственной деятельности.

В общем плане предусматриваются сроки проведения аудита и график его проведения, подготовки заключения. В случае решения провести выборочный аудит формируется аудиторская выборка.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией и средством контроля качества работы. Программа аудиторских процедур представляет собой перечень действий для детальных конкретных проверок.(13)

По рассматриваемому нами предприятию, в соответствии с задачами аудита операций по учету основных средств, программа аудита может выглядеть следующим образом:

Таблица 11 - Программа аудита основных средств ТОО «Тагайавтотранс»

Перечень аудиторских мероприятий	Источники информации
1. Ознакомление с учетной политикой	1. Учетная политика субъекта
2. Проверка соответствия показателей баланса по статьям основных средств данным Главной книги	2. Бухгалтерский баланс, Главная книга по счетам 2410, 2420
3. Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учёта основных средств	3. Главная книга; ЖО №10,12; разработочные таблицы по расчёту сумм износа и переоценки объектов основных средств, первичные документы
4. Проверка обеспечения контроля за наличием и сохранностью объектов основных средств в местах их хранения и эксплуатации	4. Приказы руководителя предприятия на назначение материально ответственного лица, инвентаризационные описи и сличительные ведомости, акты инвентаризации, акты приема-передачи, инвентарные карточки учета и инвентарный список объектов основных средств
5. Проверка правильности оформления первичных документов по движению основных средств	5. Акт приема-передачи (ОС-1); акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ОС-2); акт на списание объекта основных средств (ОС-3); акт на списание автотранспортных средств (ОС-4); инвентарная карточка учета основных средств (ОС-5); карточка учета движения основных средств (ОС-7); карточка учета арендованных основных средств
6. Проверка правильности осуществления классификации объектов основных средств	6. Техническая документация (паспорт, спецификации, комплектовочная ведомость и др.)
7. Проверка правильности оценки и переоценки объектов основных средств	7. Протоколы договорной цены, договоры купли-продажи, аренды, разработочные таблицы переоценок объектов основных средств
Перечень аудиторских мероприятий	Источники информации
8. Проверка правильности оприходования объектов основных средств	8. Техническая документация, первичная документация, Главная книга
9. Проверка правильности начисления и отражения в учета износа основных средств	9. Приказ по учетной политике, разработочные таблицы по расчету износа основных средств, нормативные документы, журнал-ордер 10, Главная книга
10. Проверка обоснованности затрат на ремонт основных средств и правильности отражения их на счетах бухгалтерского учета	10. Приказ по учетной политике; проектно-сметная документация (дефектные ведомости, сметы и др.);приемно-сдаточные акты выполненных работ; договоры с подрядчиками; первичная документация. Данные аналитического учета и данные счета 8414 «Ремонт основных средств»
11. Проверка правильности расчета и отражения на счетах арендной платы, операций по аренде основных средств	11. Договоры аренды. Карточка учета арендованных объектов основных средств (ОС-8)
12. Проверка правильности отражения в учете выбытия основных средств	12. Первичная документация по формам ОС-1, ОС-2, ОС-3, ОС-4, договоры, результаты текущей инвентаризации, журнал-ордер 12, Главная книга
13. Проверка правильности учета и начисления налогов, касающихся основных средств	13. Расчетные ведомости; расчеты по налогам; журналы-ордера 5,8; Главная книга
14. Анализ технического состояния и эффективности использования основных средств	14. Аналитические расчеты показателей эффективности формирования и использования основных средств

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Целью проверок по существу является проверка правильности учета операций и подтверждение сальдо счетов по движению основных средств, начислению амортизации и отражению затрат на ремонт основных средств предприятия.

Для детальной проверки операций с основными средствами аудитору очень важно соблюсти определенную последовательность процедур:

1. Осуществить оценку сохранности и наличия основных средств.

При проведении аудита сохранности основных средств возникает необходимость проверки условий их хранения и эксплуатации, устанавливается список лиц, за которыми закреплены отдельные объекты, проверяется наличие договоров о материальной ответственности.

Аудитору следует проанализировать наличие основных средств за достаточно длительный срок для того, чтобы выявить устойчивые тенденции и возможные нетипичные ситуации, сложившиеся за проверяемый период.

Результаты горизонтального и вертикального анализа основных средств следует интерпретировать по-разному в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации, стадии жизненного цикла предприятия, особенностей его финансовой и учетной политики. Сравнение показателей динамики балансовой и первоначальной стоимости основных средств позволяет сделать предварительные выводы об изменении степени изношенности основных средств и амортизационной политики организации. Значительные различия в этих показателях могут быть объяснены постановкой на учет крупных недвижимых объектов основных средств с незначительной величиной износа, что ориентирует аудитора на углубленное рассмотрение операций по поступлению активов за этот период. Таким образом, в процессе аудита основных средств необходимо сочетать элементы финансового и управленческого (внутрипроизводственного) анализа.

Проверяя наличие и сохранность основных средств, аудитор работает по большей части с инвентаризационной документацией - описями и карточками учёта, проверяя их полноту, достоверность действительности и соответствие данным бухгалтерского (аналитического) учёта. Так, на предприятиях в местах фактической эксплуатации основных средств применяются формы ОС-9, где детально прописываются информационные данные о каждом конкретно средстве. Помимо этого с целью уменьшения профессионального риска, аудитору необходимо убедиться в том, что в организации действует комиссия по приёмке основных средств, и имеются в наличии договоры купли-продажи с указанием первоначальной цены и с приложением актов приёма - передачи и протоколами договорных цен. Для достижения указанной цели аудитор запрашивает перечень основных средств, которые числились на балансе у предприятия на момент составления отчёта. В ходе проверки аудитор выбирает конкретную статью счёта и оценивает её с точки зрения соответствия первичной документации. Поэтому, кроме перечня аудитор просит предоставить всю дополнительную документацию (договоры, счета-фактуры, полисы, письма и т.д.), подтверждающую поступление и движение основных средств. При этом аудитором может быть применена как случайная выборка, так и метод пересчёта, к которому довольно часто прибегают при проверке правильности начисления износа.

2. Произвести проверку соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам.

Для этого изучаются состав и структура основных средств по данным регистров аналитического учета, в том числе инвентарные карточки учета основных средств, ведомости и др. Дополнительно проверяется классификация данного вида активов, а также формирование инвентарных объектов. Результаты проверки правильности отнесения объектов к основным средствам и амортизируемому имуществу оказывают существенное влияние на реализацию последующих процедур: проверки документального оформления и учета, а также достоверности начисления амортизации основных средств.

3. Осуществить проверку документального оформления и учета основных средств.

Первичные документы, на основании которых в учете отражаются операции, связанные с объектами основных средств, должны иметь правильное оформление. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

4. На основании данных учета и первичных учетных документов проверить своевременность зачисления объектов в состав основных средств и правильность формирования первоначальной стоимости поименованных активов.

5. Отследить правильность начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета.

Способ начисления амортизации должен быть закреплен в учетной политике организации. Применение выбранного способа начисления амортизации по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Проверка основывается на данных регистра бухгалтерского учета по начислению амортизации. При проверке амортизации, начисленной в бухгалтерском учете, аудитор руководствуется учетной политикой организации и решает ряд задач:

- осуществление анализа объектов амортизации;

- проверка правильности расчета норм амортизационных отчислений;

- анализ отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений;

- проведение оценки амортизационной политики, осуществляемой субъектом хозяйствования.

В первую очередь отслеживается состав основных средств, по которым начисляется амортизация. Затем путем пересчета норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию, проверяется правильность определения норм амортизации основных средств.

Аудитору также следует принимать во внимание то обстоятельство, что амортизационные отчисления имеют (должны иметь) место, уже начиная с первого числа месяца, следующим за месяцем принятия основного средства к организационному (бухгалтерскому) учёту. Отчисления на амортизацию основных средств продолжают поступать вплоть до покрытия его стоимости. Также амортизация может быть прекращена в связи с отчуждением права собственности на основное средство в пользу другого лица. Отражение амортизационных затрат происходит в отчётном периоде, в котором они были произведены. При этом не принимаются во внимание общие и итоговые (на конец отчетного периода) финансовые результаты хозяйственной деятельности организации.

6. Проверить порядок оформления и отражения в учете операций с основными средствами в рамках заключенных договоров аренды и залога, а также операций по выбытию основных средств, которое имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и физического износа, ликвидации при авариях или стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций.

Серьезное внимание должно быть уделено экспертизе договоров, заключенных при приобретении права собственности на объекты капитальных вложений.

При изучении договора купли-продажи целесообразно:

- проверить, соблюдена ли простая письменная форма, наличие документов, подтверждающих государственную регистрацию сделки, а также полноту и правильность заполнения реквизитов и наличие соответствующих печатей и подписей;

- проанализировать условия договора в части разграничения отдельных видов договоров купли-продажи и смежных договоров, а также условия договора о моменте перехода права собственности.

В ходе экспертизы договора подряда аудитор должен проанализировать условия договоров в отношении цены, порядка оплаты и выполнения работы с использованием материалов заказчика. Особого внимания заслуживает поступление основных средств по договору дарения, поскольку при принятии таких объектов к учету должна документально подтверждаться их рыночная стоимость. При вводе в эксплуатацию объектов, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, необходимы документы, в которых оговаривается согласованная между учредителями (участниками) оценка вклада. В ходе проверки аудитору следует убедиться в правильности оформления документов, удостоверяющих рыночную стоимость принимаемых к учету объектов, таких, как экспертные заключения, справки организаций-изготовителей и др.

Период получения экспертного документа должен соответствовать дате принятия объекта к учету. Если по договору дарения получено оборудование, не имеющее аналогов, то рыночная стоимость может быть определена только по результатам экспертизы, проведенной независимым оценщиком. При этом нужно проверить копии документов, свидетельствующих об уровне его квалификации и независимости.

7. Осуществить анализ и обобщение результатов аудита.

Описываемый этап аудита заключается в проверке соблюдения установленного порядка в учетной политике организации в части проведения инвентаризации. На основании данных инвентаризационных описей, сличительных ведомостей, решений руководства по результатам инвентаризации и бухгалтерских справок изучается своевременность проведения инвентаризации, полнота и правильность отражения ее в учете.

При оценке сохранности и проверке наличия основных средств аудитор контролирует следующие моменты:

имеется ли приказ о назначении материально ответственных лиц за сохранность основных средств;

заключены ли договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;

организована ли материальная ответственность в отношении арендованных основных средств;

установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации;

имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии;

закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций основных средств;

проводятся ли инвентаризации основных средств при смене материально ответственного лица.

В ходе проверки основных средств следует применить аналитические процедуры, которые позволяют сократить проверки по существу и установить:

- эффективность использования основных средств, уровень фондоотдачи (этот показатель исследуется за ряд лет);

- имеется ли разработанный и осуществленный комплекс мер, направленных на повышение фондоотдачи (увеличение коэффициента сменности, сокращение простоев и т.д.);

- изменения в составе и структуре основных средств;

- наличие неиспользуемого оборудования, его качественное состояние, принятые меры к реализации излишнего и ненужного имущества (устанавливаются причины образования такого имущества);

- тенденции и закономерности использования основных средств.

В процессе работы аудитор должен сформировать мнение об организации сохранности основных средств. Основное внимание уделяется качеству проведения и оформлению результатов инвентаризаций, для чего проверяется соблюдение сроков подведения итогов, а также оценивается качество подготовки инвентаризационных описей. Аудитору необходимо изучить решения, принятые по результатам инвентаризации, и проверить правильность их отражения в учете.

При этом проверяющему следует убедиться в соблюдении положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки проведения инвентаризаций. Порядок проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда осуществить инвентаризацию обязательно. Оценивая достоверность данных о наличии основных средств на дату проверки, аудитор может использовать, например, сверку описей карточек инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе проверки он может наблюдать за процессом проведения инвентаризации, принимать участие в контрольном осмотре основных средств, изучать, имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество.

Многие предприятия, в том числе и ТОО «Тагайавтотранс», пользуются небольшим количеством основных средств, так как не занимаются крупной производственной деятельностью. Поэтому процедуры внутреннего контроля основных средств и соответствующих хозяйственных операций в детальном объеме они не разрабатывают, поскольку издержки на специальный контроль не оправдываются.

Следует исходить из того, что хозяйственные операции совершаются и отражаются в учете в соответствии с действующими нормативно-правовыми актами, стандартами бухгалтерского учета, положениями учетной политики и др.

На рассматриваемом нами предприятии ТОО "Тагайавтотранс» за весь период его существования ни разу не был применен порядок осуществления аудиторской проверки, связанный с поручением прокуратуры, органов дознания и следствия. Внутренние аудиторские, ревизионные и иные службы на предприятии не созданы. Основную контрольную функцию осуществляет главный бухгалтер предприятия в рамках своих полномочий и в процессе текущей деятельности. Из-за отсутствия должного контроля к предприятию неоднократно применялись штрафные санкции со стороны контролирующих органов, связанные, в основном, с наличием недостатков в учете, вследствие чего занижалась налогооблагаемая база при расчете отдельных видов налоговых платежей, в частности, налога на имущество. В связи с этим следовало бы порекомендовать предприятию обратиться в инициативном порядке к независимой аудиторской фирме для проведения аудита операций с основными средствами во избежание дальнейших нарушений законодательных норм.

При оценке эффективности надежности системы внутреннего контроля в целом аудитор использует не менее трех градаций: а) высокая; б) средняя; в) низкая. Он самостоятельно разрабатывает методику и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, планирует процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки. Снижение объема и детальности отдельных процедур, произведенные в результате изучения особенностей средств контроля предприятия, должно быть аргументировано аудитором. Поскольку мнение аудитора об организации системы бухгалтерского учета и эффективности системы внутреннего контроля является основанием для планирования степени детальности и выборочности проведения аудиторских процедур, то, соответственно, отсутствие документирования или ненадлежащее документирование особенностей системы бухгалтерского учета проверяемого предприятия, а также результатов изучения и оценки системы внутреннего контроля этого предприятия, может понадобиться при предъявлении претензий к аудитору и послужить доказательством низкого качества оказываемых услуг. Так как в ТОО "Тагайавтотранс" отсутствуют структуры, выполняющие функции внутреннего контроля, его, казалось бы, следовало отнести к градации "низкая" надежность. Однако, так как данное предприятие относится к субъектам малого предпринимательства, которым разрешаются отступления от общих требований к организации контрольных внутренних структур, то для него такое положение вещей является естественным. Аудитору только будет необходимо не ограничиваться выборочной проверкой документации по учету операций с основными средствами, а произвести сплошную проверку всех принятых к учету документов.

В настоящее время в штате ТОО "Тагайавтотранс" числятся 2 бухгалтерских работника: главный бухгалтер и бухгалте-кассир. Обязанности по ведению и учету операций с основными средствами осуществляет главный бухгалтер. Хранение документации осуществляется в соответствии с требованиями действующего законодательства. Учетные работы на предприятии компьютезированы.

Рассмотрев содержание, цели, основные принципы и методы аудита учета основных средств на предприятии ТОО «Тагайавтотранс», можно сделать вывод, что аудит, как независимый способ оценки реального состояния бухгалтерского учета, является незаменимым инструментом, при помощи которого можно достоверно и комплексно выявить и устранить недостатки в учете и отчетности любого предприятия.

Нормативная база совершения аудиторских действий в настоящее время достаточно подробно разработана, что позволяет аудиторам объективно выразить мнение, сложившееся в ходе проверки конкретной организации, спланировать свои действия, обобщить результаты в форме типового документа - аудиторского заключения.

Возникновение новых стандартов и правил, регламентирующих аудиторскую деятельность, свидетельствует о внимании законодательных органов к вопросам совершенствования аудита. Развитие нормативной базы предполагает более серьезный и всесторонний контроль за деятельностью хозяйствующих субъектов, действующих в условиях рыночной экономики.

4.3 Аудиторское заключение

основной средство учёт аудит

Результатом работы аудитора является составление аудиторского заключения (отчета).

Аудиторское заключение - это официальный документ, выдаваемый аудиторской организацией (аудитором) клиенту, в котором отражается мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности.

Аудиторское заключение - это открытая информация, которая должна быть доступна всем желающим внешним пользователям финансовой отчетности. Доступность аудиторских заключений должна обеспечиваться их публикацией в экономической прессе вместе с соответствующими финансовыми отчетами. Аудиторское заключение является независимым свидетельством достоверности и объективности финансовой отчетности.

Структура аудиторского заключения состоит из следующих элементов:

- заглавие;

- адресат;

- вводный раздел;

- раздел, определяющий масштаб аудита;

- раздел о заключении;

- дата отчета;

- аудиторский адрес;

- подпись аудитора.

Заглавие. Аудиторский отчет должен иметь соответствующее заглавие. Допускается использование в заголовке термина «Независимый аудитор» для того, чтобы провести различие между аудиторским отчетом и отчетами, которые могут быть изданы другими лицами, такими, как сотрудники предприятия, совет директоров, а также между отчетами других аудиторов, которые могут и не руководствоваться теми же принципами этики, какими руководствуется независимый аудитор.

Адресат. Аудиторский отчет должен быть адресован должным образом, как этого требуют условия контракта и местные правила. Обычно отчет предназначается либо акционерам, либо совету директоров предприятия, финансовая отчетность которого подвергается аудиту.

Вводный раздел. Аудиторский отчет должен идентифицировать проверенную финансовую отчетность предприятия, включая дату и период, рассматриваемые в финансовой отчетности. Отчет должен содержать утверждение о том, что финансовая отчетность является ответственностью руководства предприятия, и то, что ответственность аудитора заключается в предоставлении своего заключения по поводу финансовой отчетности на основании проведенного аудита.

Финансовая отчетность - информация, предоставляемая руководством. Подготовка такой отчетности требует от руководства проведения значительных учетных оценок и суждений, а также определения подходящих бухгалтерских принципов и методов, использованных при подготовке финансовой отчетности. И напротив, задача аудитора - проведение аудита этой финансовой отчетности в целях предоставления по ней своего заключения.

Раздел, определяющий масштаб аудита. Аудиторский отчет должен содержать описание масштаба аудита с указанием того, что аудит был проведен согласно Международным стандартам аудита или в соответствии с практикой. Под масштабом понимается выполнение аудитором тех процедур аудита, которые необходимы ввиду сложившихся обстоятельств. Пользователю это нужно в качестве подтверждения того, что аудит был выполнен в соответствии с общепринятыми стандартами или практикой. Аудиторскими стандартами или практикой считаются стандарты или практика страны, указанной в адресе тора, если только не оговорены другие стандарты или практика. В отчет должно быть включено утверждение о том, что аудит был спланирован и выполнен в целях получения разумной гарантии того, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений.

В аудиторский отчет должно входить описание аудита, в том числе:

проверка на основе тестирования доказательств в целях подтверждения сумм раскрываемой информации, содержащейся в финансовой отчетности;

оценка принципов ведения бухгалтерского учета, использованных руководством при подготовке финансовой отчетности;

анализ существенных предварительных оценок, проведенных руководством при подготовке финансовой отчетности;

оценка представления финансовой отчетности в целом.

В отчете должно быть утверждение аудитора о том, что аудит обеспечивает приемлемую основу для составления заключения.

Раздел о заключении. Аудиторский отчет должен четко отражать заключение аудитора по поводу того, действительно ли финансовая отчетность предоставляет достоверную и правильную картину (или «представлена достоверно по всем существенным аспектам») согласно принципам составления финансовой отчетности, а также, если необходимо, соответствует законодательным требованиям.

Термины, используемые для выражения аудиторского заключения: «достоверная и точная картина» или «представлена точно по всем существенным аспектам» - эквиваленты. Они также указывают на то, что аудитор рассматривает только те аспекты, которые являются существенными в рамках финансовой отчетности.

Основа представления финансовой отчетности определяется международными стандартами аудита (МСА), a также развитием общей практики в стране с соответствующим пониманием «достоверности» и учетом местного законодательства. Для того чтобы поставить пользователя в известность о контексте, в котором употребляется понятие «достоверность», аудиторское заключение должно указывать основу представления финансовой отчетности, применяя такие слова, как «в соответствии с МСА».

В дополнение к заключению о достоверной и точной картине (или «достоверном представлении по всем существенным аспектам») от аудитора может потребоваться включить в аудиторский отчет заключение о том, соответствует ли финансовая отчетность другим требованиям, определяемым соответствующими постановлениями или законами.

Дата отчета. Дата, которую ставит аудитор на своем отчете, является датой завершения аудита. Это информирует читателя о том, что аудитор учел влияние на финансовую отчетность, событий и операций, ставших известными аудитору и которые произошли до указанной даты.

Аудиторский адрес. В отчете должен указываться пункт (обычно город), где расположен офис аудитора, который несет ответственность за аудит.

Подпись аудитора. Отчет должен быть подписан именем аудиторской компании, личным именем аудитора или и тем, и другим, если это необходимо. Обычно аудиторский отчет подписывается от имени компании, так как фирма несет ответственность за аудит.

В аудиторском заключении должна даваться общая оценка состояния учета, внутреннего контроля и аналитической работы на проверенных аудитором хозяйственных объектах, а также о достоверности годового отчета и баланса с указанием конкретных упущений в учете и выявленных искажений в финансовой отчетности (все свои выводы аудитор делает на основании документально подтвержденных данных). В случае обнаружения серьезных нарушений в учете, повлиявших на достоверность отчетных данных, аудитор разрабатывает рекомендации по устранению выявленных нарушений и согласовывает с предприятием время, необходимое для исправления учетных и отчетных данных (как правило, месяц, лишь при значительных нарушениях 2-3 месяца). После исправления учетных и отчетных данных или при отсутствии замечаний аудитор должен составить заключение о состоянии бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

Исходя из международного опыта, применяются четыре варианта аудиторского заключения:

безусловное (мнение без оговорок);

условное (мнение с оговорками);

отказное (отказ от выражения мнения);

отрицательное мнение.

Безусловное заключение (заключение без оговорок) дается тогда, когда у аудитора в результате проверки отсутствуют какие-либо замечания по поводу отчетности и порядка учета, никаких нарушений им не замечено. Аудитор делает вывод, что финансовые отчеты представляют точную и достоверную картину (или точно представлены во всех существенных аспектах) в соответствии с установленной основой представления финансовой отчетности. В безусловном заключении излагается информация о том, что любые изменения принципов бухгалтерского учета или методов их применения и вытекающие из этого последствия должным образом определены и раскрыты в финансовых отчетах. Такое мнение выдается, если аудитор убежден, что:

1) финансовая отчетность подготовлена добросовестно на основе достоверных и объективных данных бухучета;

2) бухучет соответствует установленным принципам и требованиям, а учетная политика организации выбрана правильно;

3) своевременно и полностью внесены налоги и другие обязательные платежи;

4) соответствующим образом в Приложениях и пояснениях к отчетам раскрыты все вопросы, имеющие отношение к финансовой отчетности;

5) внутренний контроль надежно подтверждает эффективность и целесообразность хозяйственных операций;

6) данные финансовой отчетности не противоречат известным аудитору сведениям о предприятии.

Отчет, содержащий мнение, отличное от мнения без оговорок (мнение с оговорками; отрицательное мнение; отказ от выражения мнения), называется модифицированным отчетом.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить мнение без оговорок, если существует одно из нижеследующих обстоятельств, влияние которых, по мнению аудитора, может быть существенным для финансовой отчетности:

ограничение масштаба аудита;

несогласие с руководством относительно приемлемости выбранной учетной политики: применение методов или адекватности раскрытия информации в финансовой отчетности.

Обстоятельство 1), может привести к выражению мнения с оговоркой или отказу от мнения.

Обстоятельства 2), могут привести к выражению мнения с оговоркой или отрицательного мнения.

Условное заключение (мнение с оговорками) составляется в том случае, если аудитор приходит к выводу, что безусловное мнение не может быть составлено, но влияние разногласия с руководством или ограничение на масштаб аудиторской проверки не является столь существенным, чтобы составить отрицательное заключение или отказаться от составления заключения. Условное заключение следует выражать с оговоркой «за исключением» и далее следует информация, к которой относится оговорка. Если аудитор выражает какое-либо мнение, не являющееся безусловным, в заключение должно быть включено четкое описание всех существенных причин оговорок, а также отразить последствие, если его можно оценить. Обычно эта информация приводится в отдельном параграфе, предшествующем выражению мнения или отказу от мнения, и может включать ссылку на более подробное описание в пояснительной записке к финансовой отчетности, если такое описание существует. Аудиторское мнение с оговорками должно составляться только в крайнем случае. Когда у аудитора возникают сомнения по поводу типа предоставляемого заключения, он должен проконсультироваться с руководством предприятия для того, чтобы получить возможность разрешить проблему без оговорок. Обычно руководство стремится избежать оговорок и поэтому зачастую может изменить свою позицию или предоставить больший объем информации в случае, когда аудитор ясно дал понять клиенту о необходимости составления оговорок, если ничего не будет предпринято.