Учет и аудит основных средств. Анализ эффективности их использования

Списание основных средств. Находясь в эксплуатации основные средства приходят в негодность как физически так и морально, и поэтому списание их возможно в зависимости от инвестиционной политики предприятия и фактического состояния основных средств.

То есть, если предприятие активно инвестирует в основной капитал, то списание происходит по инициативе предприятия как морально устаревшего. В результате такого выбытия возможна последующая реализация. При этом другое предприятие, не располагающее достаточными финансовыми средствами для покупки нового, приобретает и будет еще использовать такие основные средства до их полного физического износа.

При наступлении срока окончания эксплуатации, то есть полного износа, а это потеря всех качественных характеристик и свойств, предприятие списывает основное средство. Списание производится в присутствии комиссии, которая создается на основании приказа руководителя. В состав комиссии подлежат включению:

- главный инженер или заместитель руководителя (председатель комиссии);

- главный бухгалтер или его заместитель;

- лица, на которые возложена ответственность за сохранность имущества;

- отдельные специалисты при списании отдельных видов имущества.

Результат от списания может быть различным. Следует учитывать, что разборка и демонтаж до утверждения актов на списание не допускается. Утверждение актов производится уполномоченными на то лицами, руководителем предприятия. Акты при списании составляются предусмотренной (утвержденной) формы.

Все детали, узлы, запасные части, материалы и другие материальные ценности, полученные от ликвидации имущества, делят на три группы:

Первая- это годные материалы для дальнейшего использования по прямому назначению, которые должны быть оприходованы на соответствующие счета бухгалтерского учета по цене возможного их использования; Д 10 (1610) по видам материалов, К 47 (9190)

Вторая - это непригодные для дальнейшего использования по прямому назначению материала, которые приходуются как вторичное сырье (лом, черных, цветных и драгоценных металлов, ветошь, дрова и т.д.).

Третья - это материалы, которые непригодны для дальнейшего использования. Материалы этой группы подлежат уничтожению, о чем составляется акт. Д 47 (9570) «расходы по выбытию основных средств» Д 80 (9570), на сумму накопленной амортизации К 01, 47 (2100-2500), на первоначальную стоимость.

1.3 Порядок отражения в учете начисления амортизации и износа основных средств

Основные средства, участвуя в процессе производства, под влиянием времени, воздействием сил природы и в процессе эксплуатации постепенно изнашиваются. В соответствии МСБУ №16 износ - это процесс потери физических и моральных характеристик объектов основных средств. Различают:

- физический износ основных средств является результатом их использования и воздействия внешних факторов. Такой износ происходит в результате участия основных средств в процессе производства в связи с механическим изнашиванием частей и деталей оборудования, конструктивных элементов зданий сооружений, а также под воздействием различных внешних факторов: влажности, атмосферных осадков, ржавления, старения металла и т.д. в результате физического износа утрачивается часть первоначальной стоимости основных средств.

- моральный износ - основных средств представляет собой процесс, в результате которого активы не соответствуют современным требованиям развития науки и техники, то есть, связан с техническим прогрессом, совершенствованием и обновлением метод производства. Совершенствование техники и технологий способствует удешевлению производства аналогичных действующих основных средств. В связи с этим основные средства, находящиеся в эксплуатации, как бы обесцениваются, теряя часть своей стоимости. С созданием и внедрением совершенно новых, более совершенных и экономичных видов машин, оборудования, зданий и сооружений, новых или улучшенных более продуктивных пород животных, видов сортов многолетних насаждений становятся экономически нецелесообразным дальнейшее использование действующих основных средств.

В результате действия морального износа до наступления срока физического износа объекты основных средств заменяют новыми, более экономичными. С целью устранения морального износа проводят реконструкцию и модернизацию объектов основных средств.

Amortisatio - с латинского погашение - стоимостное выражение износа. Согласно МСФО: стоимость основных средств должна равномерно распределятся в течение предполагаемого срока эксплуатации путем распределения (списания) на отчетные периоды, в течение которых эти активы будут иметь полезность. Этот процесс называется Амортизацией.

Согласно МСБУ №16 и методическим рекомендациям к нему:

Амортизация основных средств - это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы. Все материальные активы длительного пользования, кроме земли, имеют ограниченный срок эксплуатации. Из-за ограниченного срока службы стоимость этих активов необходимо распределять в течение всех лет эксплуатации. Основными причинами ограниченности срока службы активов являются физический и моральный износ. Периодический ремонт и тщательный уход могут сохранить объекты в хорошем состоянии и продлить срок их службы, но в конечном итоге каждый объект основных средств должен придти в негодность. Регулярный ремонт не исключает необходимость амортизации.

Амортизационная стоимость - представляет собой разницу между первоначальной стоимостью и ликвидационной, которая определяется при поступлении основных средств как предполагаемая стоимость запасных частей, лома, отходов, образующихся в конце полезной службы.

Если материалы и сырье списываются на себестоимость по мере списания в производство в полной сумме, то основные средства - частями. Во-первых, это связано с тем, что объекты основных средств не переносятся непосредственно на продукцию (работы, услуги). Во-вторых, срок эксплуатации основных средств превышает один год. В-третьих, стоимость основных средств, как правило, высока и включение ее сразу в себестоимость вызовет нежелательные финансовые последствия.

Понятие амортизации это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы. Осуществляется этот процесс путем начисления износа, который учитывается в разделе 2190-2690 «Износ основных средств». Износ начисляется следующими проводками: Д-т 20 (7170), К-т 02 (2190-2690) начислен износ основных средств.

Начисляя износ, предприятие переносит часть стоимости основных средств на себестоимость основных средств, которая равна разнице между первоначальной (восстановительной) стоимостью и износом.

В балансе этот процесс отражается уменьшением внеоборотных активов, которые учитываются по остаточной стоимости. Объектами амортизации являются основные средства, принадлежащие предприятию на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления. Не начисляется износ на:

- земля;

- автомобильные дороги, тротуары, бульвары, скверы;

- незавершенное капитальное строительство;

- продуктивный скот, буйволов, оленей;

- музейные ценности

- памятники архитектуры и искусства;

- объекты, относящиеся к фильмофонду;

- основные средства, введенные в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта.

Амортизация приостанавливается в случаях перевода основных средств на консервацию на срок не менее трех месяцев. Порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации, при этом могут быть переведены на консервацию, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства. Решение о консервации принимается руководителем предприятия, о чем издается соответствующий приказ. Никаких согласований с налоговыми органами и местными властями при этом не требуется. Амортизация приостанавливается также в период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

В МСБУ №16 и Методических указаниях предусмотрено четыре метода начисления амортизации:

- равномерный или прямолинейный;

- кумулятивный;

- прогрессивный или удвоенный;

- производственный

По бюджетным организациям право выбора метода начисления износа на основные средства предоставляется уполномоченными органами, т.е. государственным органом, осуществляющим по отношению к учреждениям функции субъекта права государственной собственности.

Согласно МСФО: метод равномерного списания стоимости - согласно этому методу амортизируемая стоимость объекта равномерно списывается (распределяется) в течение срока его службы. Метод основан на том, что амортизация зависит от длительности срока службы. Сумма амортизационных отчислений для каждого периода рассчитывается путем деления амортизируемой стоимости на число отчетных периодов эксплуатации объекта. Норма амортизационных отчислений является постоянной.

По МСБУ №16 МЕТОД РАВНОМЕРНОГО СПИСАНИЯ стоимости является наиболее простым, при котором амортизируемая стоимость объекта ежемесячно списывается в равных суммах, при этом способе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из срока полезной службы.

На исследуемом предприятии этим способом начисляется амортизация notebook Fujitsu Lifebook S - 5582 / 006 приобретенного 1.03.02:

- по 1 компьютеру стоимостью 350000 сом начисляется амортизация

350000 сом * 25% = 87500

87500 / 12 = 7291

7291 * 9 = 65619 сом. Итого за год.

Таблица - За текущий год

Год	Стоимость амортизации	норма в %	Сумма амортизации	Остаточная стоимость
1	350000	25	87500	262500
2	350000	25	87500	175000
3	350000	25	87500	87500
4	350000	25	87500	0

Метод равномерного списания стоимости используется тогда, когда предполагается, что доходы от использования объектов основных средств одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т.е. уменьшение остающейся полезности объекта происходит равномерно.

Согласно МСФО: производственный способ - способ начисления амортизации пропорционально объему выполненных работ. Метод основан на том, что амортизация является результатом эксплуатации и отрезки времени не играют роли в процессе начисления.

Производственный способ начисления амортизации заключается в том, что амортизационные отчисления определяются только в период использования объекта, то есть между суммой амортизации и производственной мощностью существует прямая зависимость при этом срок службы для определения амортизации не имеет значения. Производственная мощность может выражаться в единицах выпуска продукции, в часах эксплуатации, в единицах пробега. Остаточная стоимость актива ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю производственной мощности до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости. Этот способ приемлем в тех случаях, когда срок эксплуатации ограничен преимущественно техническими показателями либо изменениями в хозяйственной деятельности субъекта.

На предприятие ОсОО «ЧСПМК» применим производственный метод начисления амортизации по копировально- множительной технике, так как износ данного вида техники зависит от эксплуатации объекта.

Стоимость ксерокса:

- по 1 ксероксу стоимостью 250000 сом рассчитывается амортизация

- ксерокс до полной замены по техническому паспорту рассчитан на 500000 копий или 10000 часов работы.

250000 - 5000 / 500000 копий = 0,49 сом / копия

250000 - 5000 / 10000часов = 24,5 сом / час.

В течение 11 месяцев ксерокс отпечатал 110000 копий

7 часов в день * 24 дня = 168 часов

168 часов * 11 месяцев = 1848 часов

Начисленный износ по количеству копий составил 53900 сом. за год

0,49 * 110000 = 53900 сом.

Начисленный износ по количеству часов составил 45276 сом. за год

24,5 * 1848 = 45276 сом.

Субъект должен выбрать один из показателей характеризующих производственную мощность объекта.

Производственный способ следует применять только в том случае, когда отдача объекта в течение срока его полезной эксплуатации может быть определена с достаточной точностью.

Согласно МСФО: кумулятивный способ списания стоимости - метод определяется суммой лет срока службы какого-то объекта, являющейся знаменателем в расчетном коэффициенте. В числителе этого коэффициента находятся числа лет. Остающиеся до конца срока службы объекта (в обратном порядке).

Кумулятивный метод состоит в определении расчетного коэффициента.

Знаменатель равен сумме лет срока полезной службы, а числитель представляет собой количество лет, остающихся до конца срока службы в обратном порядке. Данный коэффициент различен в разные периоды эксплуатации, но применяется к постоянной величине амортизируемой стоимости.

На данном предприятии также можно использовать данный метод начисления амортизации на подаренный ксерокс.

Подарен 1.01.01

1 ксерокс 250000 сом.

250000 * 20% = 50000

50000 / 12 = 4166

4166 * 11 мес. = 45826

При данном методе сумма амортизации резко увеличивается в первый год использования объекта и снижается в последний.

Таблица - За текущий год

Год	Стоимость амортизации	Норма в %	Сумма амортизации	Остаточная стоимость
1	250000	3 / 6	125000	125000
2	250000	2 / 6	83500	41500
3	250000	1 / 6	41500	0

Согласно МСФО: метод уменьшающегося остатка - метод основан на том же принципе, что и метод суммы чисел, но при этом может применяться любая твердая ставка, но чаще всего берется удвоенная норма амортизации по сравнению с нормальной, которая используется при прямолинейном методе.

Удвоенный метод - или метод уменьшающегося остатка также предполагает сокращение балансовой стоимости актива на сумму амортизации. Норма амортизации, используемая при прямолинейном методе, умножается на так называемый коэффициент ускорения, выражаемый в%. он варьирует от 100 до 200%. Коэффициент 200% наиболее распространен. При его использовании происходит так называемое двойное сокращение баланса.

Производственный инвентарь на сумму122000 сом.

122000 сом * 10% = 12200

12200 / 12 = 1017

1017 * 7 = 7119 за этот год

год	Стоимость амортизации	Норма в %	Сумма амортизации	Остаточная стоимость
1	122000	20	24400	97600
2	122000	20	24400	73200
3	122000	20	24400	48800
4	122000	20	24400	24400
5	122000	20	24400	0

При вводе объекта основного средства в эксплуатацию должен быть обязательно составлен акт приемки - передачи по форме №ОС - 1. Дата составления акта и будет являться датой ввода. Начисление износа начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Норма отчислений может увеличиваться, но не более чем в два раза. Необходимость применения коэффициента в большем размере согласовывается с финансовыми органами субъектов К.Р. Цель ускоренной амортизации (только для активной части основных фондов) - создание условий для развития высокотехнологичных отраслей экономики и внедрение эффективных видов машин и оборудования.

Соответствующий перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования устанавливался органами исполнительной власти. Решение о применении ускоренной амортизации необходимо оформить как элемент учетной политики, иначе этот факт будет расценен как завышение прибыли.

Согласно МСФО: срок полезной службы актива должен периодически подвергаться пересмотру и, в случае осуществления изменений годовой суммы амортизации, должен быть откорректирован.

Метод амортизации, применяемый к основным средствам, должен периодически пересматриваться и, в случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод от этих активов, метод должен изменяться для отражения этих изменений.

1.4 Организация учета затрат на ремонт основных средств и их документальное оформление

Согласно Положению о составе затрат, расходы на содержание и ремонт основных средств относятся к текущим затратам, то есть включаются в себестоимость текущего, среднего и капитального ремонта). Затраты на проведение модернизации оборудования, а также реконструкции объектов основных средств в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются. Методические указания рекомендуют проводить ремонт в соответствии с планом исходя из системы планово - предупредительных работ, включающих в себя текущий, средний, капитальный и особо сложный ремонт основных средств.

Текущий ремонт состоит в ежедневном техническом обслуживании машин и оборудования с целью их постоянного поддержания в рабочем состоянии. Объем работ по текущему ремонту предусматривает смазку и регулировку отдельных узлов и деталей, замену некоторых из них новыми, но без разборки агрегата. Для других видов основных средств (зданий, сооружений и пр.) устанавливаются другие сроки и другой характер ремонта (побелка, покраска и пр.).

Средний ремонт по сложности и периодичности занимает промежуточное положение между текущим и капитальным ремонтом. Его назначение - продлить межремонтный период до очередного капитального ремонта. Под капитальным ремонтом понимается:

- для оборудования и транспортных средств - полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;

- для зданий и сооружений - смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мотов и пр.).

Основным первичным документом, согласно которому определяются объем работ по капитальному ремонту, его сметная стоимость и продолжительность, является дефектная ведомость. На ее основании служба главного механика выписывает наряд - заказ в трех экземплярах: один - цеху-исполнителю, второй остается в указанной службе и используется как основной источник информации для оперативного контроля за выполнением ремонта, а третий - бухгалтерии для осуществления организации его аналитического учета.

Первичными документами при осуществлении работ на отдельные виды ремонта являются:

- требования-накладные, выписываемые в двух экземплярах. Один остается на складе как основание для списания с подотчета работника склада запасных частей, других товарно-материальных ценностей. Второй экземпляр используется в ремонтном цехе для - них оприходования. В дальнейшем оба экземпляра требования-накладной, подписанные материально ответственными лицами склада и цеха потребителя, сдаются в бухгалтерию для текущего контроля за формированием издержек на отдельные виды ремонта основных средств;

- наряды на заработную плату ремонтным рабочим.

Аналитический учет затрат на капитальный ремонт ведется в карточке, открываемой на отдельный заказ, которому присваивается свой шифр (код). Под этим шифром в постатейном разрезе формируются затраты в процессе осуществления данного ремонта: стоимость запасных частей, материалов, заработной платы - основной и дополнительной - ремонтных рабочих, начислений на их заработную плату, а также общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Затраты на строительство и ремонт учитываются на 7190 подразделе типового плана счетов.

Строительство и ремонт могут осуществляться как подрядным, так и хозяйственным способом.

При подрядном способе основные средства ремонтируют специализированные субъекты (авторемонтные, ремонтно-строительные организации).

ОсОО «ЧСПМК» произвело ремонт в офисе РСУ «Гор Строй» на сумму 300000 сом.

На договорную стоимость выполненного ремонта предъявлен счет подрядчика 252000. Д 03 (7190), К 60, 76 (3100). На сумму НДС 48000 сом. Д 09 (1540), К 60, 76 (3100). Зачет НДС 48000 сом. Д 68, К 19

Погашена задолженность перед подрядчиком 300000 сом. Д 60, 76 (3100), К 50, 51, 71 (1110, 1200, 1530)

При хозяйственном способе.

На стоимость материалов, отпущенных на ремонт О.С, производимых подразделениями хозяйствующего субъекта Д 03 (7190), К 10 (1610).

Начислена заработная плата рабочим ремонтного цеха. Д 03 (7190), К 10 (1610). Пенсионный фонд Д 03 (7190), К 68 (3560).

Определенны расходы по ремонту основных средств ремонтного цеха Д 03, К 23. Списание затрат: Д 86, К 03.

Согласно: МСБУ №16 последующие затраты, связанные с объектом основных средств признаются в качестве актива только тогда, когда они улучшают состояние актива, повышая его производительность сверх первоначально рассчитанных нормативов.

Примерами улучшения, которые ведут к увеличению будущих экономических выгод, являются:

- модификация (модернизация) основного средства, увеличивающая сорок его полезной службы, включая повышение его мощности;

- усовершенствование деталей и узлов машин для достижения значительного улучшения качества выпускаемой продукции;

- внедрение новых производственных процессов, обеспечивающих значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.

Согласно МСБУ №16 и методическим рекомендациям к нему примером капитальных вложений в основные средства могут быть затраты на модернизацию, реконструкцию техническое перевооружение действующих объектов основных средств и капитальный ремонт. При этом увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств производится только в случае улучшения состояния объекта, повышающего его первоначально оцененные нормативные показатели.

Исследуемое предприятие ОсОО «ЧСПМК» в 2002 году произвело модернизацию 1 компьютера на сумму 40000 сом. Были заменены:

- CD-ReWriter 20 x / 40 x / 48 x ,Mitsumi 485 C

- Корпус - case ATX midi tower ATX6115

- флуп - FDD Sony 3.5.

Отнесены на увеличение первоначальной стоимости компьютера затраты по модернизации по принятым от подрядчиков счетам: на сумму новых комплектующих 31200 сом. Д 1 / 13 (2200), К 60 (3100). Оплачены услуги подрядной организации на: на сумму 8800 Д 60, 76 (3100), К 50, 51 (1110, 1200).

Инвентаризация и переоценка основных средств. С целью выявления фактического наличия основных средств и контроля за их сохранностью, субъектами периодически проводится инвентаризация основных средств в соответствии с действующими нормативными актами и учетной политикой предприятия.

Инвентаризация- проверка соответствия фактического наличия имущества и обязательств данным бухгалтерского учета.

Инвентаризационные описи- документы, составляемые в момент проведения инвентаризации и подтверждающие фактическое наличие имущества и обязательств на определенную дату.

Цель инвентаризации - выявление фактического наличия основных средств и контроля за их сохранностью.

Инвентаризация основных средств является обязательной процедурой в следующих случаях:

- при реорганизации предприятия (слияние, разделение, присоединение, выделение, преобразование) на дату составления бухгалтерского баланса);

- при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

- после стихийных бедствий (немедленно после их окончания);

- перед составлением годового отчета (не ранее 1 октября);

- при выявлении фактов хищения, а также порчи такого имущества (сразу после установления таких фактов);

- в других случаях, предусмотренных законодательством К.Р. или нормативными актами национальной комиссии К.Р. по бухгалтерскому учету.

Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а книжного фонда библиотек - один раз в пять лет.

Другие сроки проведения инвентаризации вправе устанавливать руководитель предприятия. Он же определяет состав инвентаризационной комиссии.

Перед проведением инвентаризации основных средств проверяется:

- наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных описей и списков по учету основных средств

- наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации

- наличие документов на основные средства, сданные или принятые субъектом в аренду, на ответственное хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

Материально ответственные лица в письменной форме должны подтвердить, что все приходные и расходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию. Принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Такой подход в дальнейшем позволит избежать возможных конфликтов между членами инвентаризационной комиссии и лицами с материальной ответственностью.

Инвентарные номера присваиваются объектам основных средств по мере их поступления по порядково-серийной системе. Основные средства, заносятся в опись по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению, переоборудованию и вследствие этого изменилось основное назначение то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в один цех или отдел и учитываемые в одной инвентарной карточке, в инвентарных описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов. Объекты основных средств, которые в момент инвентаризации будут вне места нахождения организации (в рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижный состав, машины находящиеся на ремонте и т.д.) инвентаризируются до момента временного их выбытия, что должно быть оговорено в распоряжении о проведении инвентаризации.

Материалы (песок, цемент, кирпич и т.д.) находящиеся у рабочих мест, не подвергаются обработке, инвентаризируются и фиксируются в отдельных описях.

Фактическое наличие и техническое состояние объектов устанавливаются членами инвентаризационной комиссии совместно с материально ответственными лицами путем непосредственного осмотра по месту нахождения.

Итоги проверки заносятся в инвентаризационные описи (ф. №инв.-1) ручным способом или средствами вычислительной техники в разрезе каждого наименования объекта, с обязательным указанием их инвентарного номера.

Неучтенные основные средства, а также основные средства, по которым выявлена недостача, записываются в отдельную инвентаризационную опись (ф. №инв.-18).

На основные средства, используемые предприятием на условиях аренды, независимо от ее характера (краткосрочная или долгосрочная), составляется отдельная инвентаризационная опись в двух экземплярах. Один экземпляр остается у предприятия, а другой высылается в адрес арендодателя.

Объекты, которые в учете относятся к активной части основных средств (машины, оборудование, транспортные средства), показываются в инвентаризационной описи с подробной расшифровкой их технической характеристики и заводского инвентарного номера.

Оформленные соответствующим образом инвентаризационные описи комиссия передает в бухгалтерию для составления сличительной ведомости. Данная ведомость включает только те объекты, по которым имеются расхождения с бухгалтерской информацией.

Возможен вариант, при котором материалы результатов инвентаризационной комиссии с учетом ее предложений оформляются соответствующим протоколом. Он утверждается руководителем организации.

На основании приказа руководителя по материалам инвентаризационной комиссии в бухгалтерии составляются записи по результатам инвентаризации.

На выявленные неучтенные основные средства делается запись на их оприходование в оценке исходя из технического состояния:

На сумму износа (расчетным путем исходя из технического состояния): Д 85 (9570), К 02 (2190-2590). На балансовую стоимость основных средств: Д 01 (9110-2500), К 85 (9190).

Если по результатам инвентаризации обнаруживается недостача, в учете такие операции отражаются с использованием счетов 821 и 334 , т. е. они рассматриваются как и другие операции, связанные с выбытием основных средств: Д 85 (2190-2590), К 01 (9570) - на балансовую стоимость; Д 02 (9190), К 85 (2110-2500) - на сумму ранее начисленного износа недостающего имущества; По мере выяснения обстоятельств недостачи, потери такого имущества относятся на виновных лиц по рыночной цене (при установлении вины отдельных лиц): На балансовую стоимость Д 73 (3690), К 01 (2110-2500). По мере погашения недостачи Д 50 (1110), К 73 (3690).

Инвентаризация основных средств проводится также при их переоценке по распоряжению Правительства К.Р.

В целях приведения первоначальной стоимости основных средств в соответствие с действующими ценами на определенную дату производится переоценка объектов, в результате которой основные средства отражаются в учете и отчетности по текущей стоимости.

Ее цель - показать в учете современную стоимость производства основных средств находящихся как в запасе, так и в эксплуатации.

Восстановительная стоимость основных средств исчисляется на базе их балансовой (первоначальной) стоимости и индексов изменения этой стоимости в разрезе отдельных видов и групп или путем прямого пересчета экспертным путем на дату переоценки.

В результате переоценки получают полные и точные данные о наличии и структуре основных средств создает для предприятия экономически обоснованные условия определения себестоимости продукции, рентабельности, а также формирования инвестиционных ресурсов для активного обновления основных фондов. Материалам по переоценке основных средств могут служить обоснованной базой для уточнения норм амортизации с учетом тоста технического прогресса, сохранности и лучшего использования основных средств.

Для проведения переоценки основных средств создается комиссия, аналогично инвентаризационной и приглашается профессиональный оценщик, который определяет стоимость актива применительно к ценам, складывающимся на день переоценка. До начала проведения переоценки проводится их инвентаризация в установленном порядке. Исходными данными для переоценки основных средств является их первоначальная стоимость, срок службы, техническое состояние.

В любом случае современная стоимость имущества в составе основных средств рассматривается как рыночная цена и признается достоверной для принятия к учету, если она документально подтверждена, в следующих случаях:

- приведена в соответствующих каталогах (ценниках) предприятий-изготовителей на аналогичную продукцию;

- указана в информации, исходящей из органов государственного управления;

- опубликована в средствах массовой информации;

- определена в установленном порядке экспертами, т. е. лицами, имеющими соответствующий квалификационный аттестат и лицензию на право осуществления лицензионной деятельности.

В соответствии с Методическими указаниями, по бухгалтерскому учету основных средств, организация имеет право не чаще одного раза в год (на 1 января отчетного года) переоценивать полностью или частично объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации (с применением индекса-дефлятора) или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством.

При увеличении первоначальной стоимости или текущей стоимости основных средств на сумму переоценки увеличивается их стоимость по дебету соответствующих счетов подраздела 2100 «основные средства», и одновременно увеличивается собственный капитал по Кредиту 5500 «дополнительно неоплаченный капитал от переоценки основных средств». Начисленная сумма износа на дату проведения переоценки основных средств корректируется пропорционально изменению стоимости основных средств.

Путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации (такой пересчет может производиться самостоятельно или с привлечением оценщиков).

Исходя из формулировки «имеют право», переоценку проводить необязательно, если, по мнению предприятия, стоимость основных средств соответствует рыночным ценам и устраивает его с точки зрения финансового положения и налогообложения. Формулировка «частично» означает, что переоценивать можно не все, а только часть объектов основных средств.

В бухгалтерском учете результаты переоценки основных средств отражаются следующим образом:

- на сумму дооценки первоначальной стоимости основных средств Д 01 (2100-2500), К 85 (9190) дополнительно неоплаченный капитал от переоценки основных средств на сумму дооценки износа Д 85 (9570), К 02 (2190-2590)

Следует иметь в виду, что соответственно увеличение первоначальной стоимости основных средств обязательно должна быть увеличена и сумма износа. В противном случае, произойдет резкое увеличение балансовой стоимости и снижение процента износа (при дооценке) и, наоборот, снижение - при уценке основных средств.

В случае уменьшения первоначальной стоимости основных средств, ранее не подвергавшихся дооценке, сумма снижения стоимости признается расходом, а сумма корректировки износа признается как прочий доход.

На сумму уценки первоначальной стоимости Д 85 (9570), К 01 (2110-2500). На сумму уценки износа: Д 02 (2190-2590), К 85 (9190)

Такие проводки необходимо делать по каждому переоцениваемому объекту. Для целей переоценки определяется полная восстановительная стоимость, под которой понимается стоимость воссоздания нового объекта в текущих ценах.

2 АУДИТ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Аудит учета наличия основных средств и порядок проведения инвентаризации

В соответствии с Законом «Об аудиторской деятельности» принятым 31.05.2001 г.

При проведении аудита основных средств проверяют их сохранность и техническое состояние; законность и правильность документального оформления операций по поступлению, перемещению и выбытию; правильность начисления амортизации, своевременность и полноту включения её в затраты производства; правильность отражения на счетах бухгалтерского учета по поступлению, перемещению и выбытию основных средств; выполнение плана ремонтов, их своевременность и качество.

Источниками контроля операций по учету основных является первичная документация на их поступление, выбытие и внутреннее перемещение, на ремонт, по начислению амортизации, а также данные аналитического и синтетического учета основных средств.

Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета; выяснить, все ли основные средства закреплены за материально ответственными лицами; правильно ли проведена последняя инвентаризация, каковы её результаты и отражены ли они в учете; проконтролировать достоверность учетных данных о наличии и движении основных средств.

Аналитический учет основных средств ведется в инвентарных карточках, что снижает трудоёмкость учётной работы, даёт возможность группировать основные средства, позволяет автоматизировать учётный процесс, а также значительно расширить информацию об отдельных объектах основных средств. Аудитор должен проверить правильность ведения учётных карточек индивидуального и группового учёта основных средств. Особое внимание обращается на правильное и своевременное заполнение всех реквизитов карточек, что имеет большое контрольное значение и предотвращает замену новых одноименных предметов старыми. Это необходимо также для получения полной и объективной информации о состоянии и использование того или иного объекта основных средств.

Следует проверить количество инвентарных карточек. С этой целью сопоставляют данные описей инвентарных карточек по учету основных средств по классификационным группам с имеющимся в картотеке инвентарными карточками. При отсутствии каких-либо инвентарных карточек следует выяснить причины, убедиться в наличии объектов, по которым нет инвентарных карточек, и предложить восстановить аналитический пообъектный учет основных средств.

При расхождении между данными аналитического и синтетического учета необходимо выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков.

Необходимо убедиться в достоверности данных показателей инвентарных карточек. Для этого следует выборочно, по отдельным видам средств, например, по тем, что подвергались ремонту в отчетном периоде, проверить, правильно ли отражены затраты на ремонт.

Важным условием обеспечения сохранности основных средств является качественное провидение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля нужно проверить полноту и своевременность её осуществления и правильность отражения результатов в бухгалтерском учёте. Аудитору это необходимо для того, чтобы убедиться, насколько важно доверять результатам проведённой инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск.

При небольшом количестве объектов основных средств аудитор подвергает сплошной проверке наличие основных средств. При значительном перечне сплошным порядком инвентаризируют транспортные средства, компьютеры, дорогостоящую мебель. Особое внимание уделяют предметам, поступившим в конце года. При этом учитывают профильность оборудования и оценивают целесообразность приобретения.

Следует обращать внимание на качество оформления инвентаризационных описей. Встречаются случаи формального проведения инвентаризации, когда сведения об объектах просто переносятся в инвентаризационные описи из инвентарных карточек или прошлогодних материалов. Необходимо проверить, были ли выявлены в процессе инвентаризации объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию или реализации. На такие объекты составляют отдельные инвентаризационные описи.

На основе изучения всех материалов инвентаризации, включая и отражение её результатов на счетах бухгалтерского учёта, даётся заключение о качестве проведенной инвентаризации и предложение по улучшению учёта. Кроме того, проверяют, проводилась ли предусматриваемая законодательством переоценка имущества, правильность применения коэффициента пересчёта балансовой стоимости объектов. Визуально, с формальной точки зрения и по существу, анализируют материалы переоценки, памятуя, что новая восстановительная стоимость через амортизацию существенно повышает затраты организации.

3.2 Аудит операций по поступлению, выбытию и ремонту основных средств

Поступление основных средств.

При проверке операций по поступлению основных средств следует установить целесообразность их строительства или приобретения, своевременность и правильность документального оформления, а также реальность их оценки.

Целесообразность строительства и приобретения основных средств определяется производственной необходимостью и эффективностью их использования.

Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путём сопоставления даты оприходования средств по счётам 01 (2100) подраздела «Основные средства» с датами, указанными в первичных документах на их поступление, а также соответствующих сумм. При аудите поступления основных средств обращается внимание на правильность формирования первоначальной стоимости объекта, так как она является базой ежемесячного начисления амортизации включаемой в себестоимость продукции. Несвоевременное их оприходование ведёт за собой недоначисление износа, что приводит к искажению остаточной стоимости, себестоимости продукции и финансовых результатов деятельности организации.

- Особое внимание уделяют приобретению основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли - продажи. С указанием паспортных данных, или наличие патента на предпринимательскую деятельность (копия остается у предприятия покупателя).

Если физическое лицо не является частным предпринимателем, то предприятие удерживает с него индивидуальный подоходный налог с суммы стоимости основного средства по ставкам, предусмотренным в налоговом кодексе Республики Кыргызстан, как у источника выплаты.

Если поступают материальные ценности в виде основных средств от поставщиков, то проверяется наличие документов подтверждающих их поступление:

- счет-фактура;

- накладная;

- отражение этих данных в журнале-ордере №6;

- в инвентарных карточках;

- в книге учета остатков ТМЗ;

- по счетам 01 (2110-2500);

- в книге учета движения основных средств (отчет о движении средств).

Соответствие этих данных журнал - ордеру №12, а также остатки и обороты по счетам основных средств сверяют с:

- главной книгой;

- балансом;

- они должны соответствовать.

Приобретение по бартеру в обмен на работы, услуги товары оформляются аналогично приобретению основных средств у поставщиков.

Нередко основные средства поступают в порядке долгосрочной аренды. Аудитор проверяет не только правильность организации учета основных средств в порядке долгосрочной аренды:

- договор аренды

- акт приемки - передачи,

- а также состояние расчета на основе договора аренды:

- своевременность, правильность начисления сумм арендных платежей

- отнесение их на затраты

- своевременность оплаты сумм платежей арендодателю

- правильность бухгалтерских проводок по операциям.

Необходимо проверить правильность оценки основных средств. Поступившие в организацию новые основные средства учитываются по первоначальной стоимости, включающей затраты по их возведению (сооружению) и приобретению, стоимость проектно-сметной документации, расходы по доставке, монтажу и установке. На поступившее оборудование должен быть в наличие тех. паспорт, в котором дается техническое описание объекта Приобретенные основные средства, бывшие в эксплуатации, приходуют в сумме покупной стоимости (оплаты) и расходов по их доставке и установке с добавлением суммы износа по этим объектам, указанной в документах на их оплату.

Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению за исключением случаев достройки и дооборудования объектов, произведенных в порядке капитальных вложений, а также переоценки основных средств в соответствии с действующими положениями по ведению бухгалтерского учета.

Ликвидация основных средств.

Документальной проверке подлежат также операции по списанию основных средств. Списание происходит:

- при ликвидации;

- вследствие физического и морального износа;

- в связи со строительством;

- расширение и техническое перевооружение предприятия;

- при сдаче объектов в долгосрочную аренду;

- в результате стихийных бедствий;

- аварии;

- нарушение нормальных условий эксплуатации;

- при безвозмездной передаче другим физическим, юридическим лицам;

- дарение;

- продаже межхозяйственным и другим предприятиям и общественным организациям;

- реализации неиспользуемых в хозяйственной деятельности объектов;

- при обмене;

- недостача.

Для определения непригодности основных средств, а также для оформления всей необходимой документации на предприятии создают постоянно действующие комиссии, которые производят непосредственный осмотр объектов, подлежащих списанию, и устанавливают их непригодность к восстановлению и дальнейшему использованию; причины списания, а в необходимых случаях и виновных в преждевременном списании объектов; возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов, их оценку.

Все эти операции оформляют следующими документами:

- акты на списание основных средств (Ф. ОС-3)

- акт приемки - передачи основных средств (фОС-1)

- акт приемки - сдачи отремонтированных основных средств (ф. ОС-2)

- акт о ликвидации основного средства (фОС-5)

- акт о выбытии основного средства (ф. ОС-4).

Затраты по списанию, а также стоимость поступивших материальных ценностей от ликвидации и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования отражают в акте по разделу «расчет результатов списания объекта».

При выбытии основного средства освобождается инвентарный номер, он не присваивается в течение 5 лет.

В каждом отдельном случае необходимо проверить правильность оформления документов на выбывшие основные средства, законность и целесообразность выбытия, а также правильность отражения в учете операций, связанных с ликвидацией и выбытием основных средств. Правильность и своевременность оформления документами выбытия основных средств устанавливают проверкой данных первичных документов, сопоставлением аналитического и синтетического учета, законность их ликвидации устанавливают по актам на списание.

В процессе контроля выясняют, не было ли случаев списания новых объектов основных средств и подмены их старыми.

Аудитор обязан тщательно проверить правильность отражения в учете операций по выбытию основных средств которые списываются с баланса. Это может происходить в следующих случаях:

- реализация;

- передача в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия;

- безвозмездная передача;

- обмена;

- бартера;

- ликвидации.

Для обобщения информации о реализации и прочем выбытии принадлежащих предприятию основных средств предназначен счет «Расходы по выбытию основных средств». По дебету этого счета отражают восстановительную или балансовую стоимость выбывших объектов, а также расходы, связанные с выбытием основных средств.

Аудит ремонта основных средств.

При осуществлении аудита проверяют правильность составления плана и смет капитального ремонта:

- счета-фактуры;

- акты выполненных работ;

- обоснованность проведения ремонта и стоимость этих работ

Особое внимание при этом уделяется реальности смет. Сметы на капитальный ремонт зданий и сооружений должны составляться на основании актов технического осмотра, их утверждает руководитель организации.

При проверке капитального ремонта основных средств, выполняемого подрядным способом, следует установить, имеются ли договора подряда и не была ли превышена стоимость ремонта, обусловленная договором.

Для выяснения причин удорожания капитального ремонта основных средств, осуществляемого хозяйственным способом, необходимо проверить правильность формирования расходов по статьям затрат.

Проверяя операции по ремонту основных средств, следует убедиться, не допускались ли приписки выполненных работ с целью завышения заработной платы и списания израсходованных материалов, запасных частей, которые впоследствии были похищены; не завышались ли нормы расхода материалов и расценки по оплате труда на ремонтные работы. Целесообразность и законность операций по ремонту устанавливаются на основе проверки первичных документов. Чтобы установить факты незаконного списания запасных частей и ремонтных материалов на выполнение работы, используется встречная сверка документов, контроль документов по взаимосвязанным операциям, опрос должностных и материально ответственных лиц, выборочная контрольная инвентаризация выполненных работ, письменные запросы подрядчиков.

Особое место отводится проверке качества капитального ремонта. Здесь необходимо по данным первичных документов и оперативной отчетности о работе машин и оборудования установить количество простоев из-за технических неисправностей и сверхнормативное количество текущих ремонтов. Длительность межремонтных периодов проверяется по отметкам в инвентарных карточках.

В случае если расходы на ремонт основного средства произведенного арендатором и не возмещаемые арендодателем согласно договора аренды включают в состав расходов на ремонт соответствующей группы основных средств и подлежат вычету.

Если расходы арендуемых основных средств не отнесены на вычеты, такие расходы не относятся на увеличение стоимостного баланса группы у арендатора и не подлежат вычету.

Аудитор проверяет соответствие первичных документов по ремонту, и отражение их в учетных регистрах:

- журнал ордер №6 (если сторонними организациями)

- журнал ордер №10 (если своими силами).

- Если в бухгалтерии суммы затрат полностью относя на расходы.

В заключение следует проверить правильность учета затрат на проведение ремонтов основных средств. В этом случае надо руководиться учетной политикой предприятия, имея в виду, что организация может по своему усмотрению применять один из следующих вариантов включения в себестоимость продукции расходов по ремонту основных средств:

Фактические затраты по всем видам ремонтов списывают на дебет счетов 7100, 7190 то есть включают в себестоимость продукции посредственно по мере их осуществления,

создается ремонтный фонд, отчисления в который определяются исходя их балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов, утверждаемых организацией за год. Превышение фактических затрат над отчислениями в ремонтный фонд относят на расходы будущих периодов с последующим списанием при значительных расходах на затраты производства в течение не более чем 5 лет. Неиспользованные суммы фонда находят отражение в балансе следующего года. Отнесение фактических затрат по ремонту основных средств на расходы будущих периодов с последующим равномерным списанием в течение не более двух лет.

2.3 Проверка правильности начисления амортизации и отражения в учете износа основных средств

В ходе контроля необходимо установить:

- все ли объекты основных средств приняты в расчет при начислении амортизации;

- учитывается ли при этом их движение;

- правильно ли применяются нормы амортизации и поправочные коэффициенты к ним;

- нет ли случаев начисления амортизации во время проведения реконструкции и технического перевооружения основных фондов с полной их остановкой, а также в случаях перевода на консервацию;

- нет ли фактов прекращения начисления амортизации по объектам основных средств во время их ремонта и простоя;

- обоснованно ли применяется метод ускоренной амортизации активной части производственных основных средств.

При проверке полноты принятия в расчет при начислении амортизации сравнивают общую стоимость основных средств с остатком по счетам 2190-2590, в Главной книге и данными баланса по состоянию на соответствующую дату с учетом их движения. Однако при этом следует иметь в виду, что амортизация не начисляется:

- машины, оборудование и другие подобные средства труда, которые числятся на предприятии как товар или готовая продукция;

- основные средства, полученные безвозмездно и по договорам дарения, а также объекты, полностью приобретенные за счет бюджетных ассигнований (если объект приобретен частично за счет бюджетных ассигнований, то износ рассчитывается с части стоимости, равной собственным затратам предприятия.

Не начисляется износ на:

- земля;

- автомобильные дороги, тротуары, бульвары, скверы;

- незавершенное капитальное строительство;

- продуктивный скот, буйволов, оленей;

- музейные ценности

- памятники архитектуры и искусства;

- объекты, относящиеся к фильмофонду;

- основные средства, введенные в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта.

Следует проверить расчет амортизации основных средств с учетом их движения в течение года, то есть с учетом их поступления и выбытия.

В течение года размер амортизации за отчетный месяц определяется исходя из суммы амортизации, начисленной за предыдущий месяц, скорректированной по установленным нормам в связи с изменением в составе основных средств за предыдущий месяц, а также в связи с истечением нормативных сроков службы полностью амортизированных основных средств. Следовательно, сумму амортизации, подлежащую начислению в отчетном периоде, рассчитывают на основе начисленной амортизации в предыдущем месяце, к которой прибавляют начисленную сумму амортизации по поступившим основным средствам и вычитают сумму амортизации по выбывшим основным средствам в прошлом месяце, а также сумму амортизации в связи с истечением нормативных сроков службы полностью амортизированных основных средств. Начисление амортизации без учета движения приводит к искажению учетных данных об издержках производства и действительной величине остаточной стоимости основных средств.