Організація та облік дебіторської заборгованості

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ЗМІСТ

Розділ 1.Теоретичні основи організації розрахунків з іншими дебіторами

1.1 Економічна суть дебіторської заборгованості та її види

1.2 Основні принципи методики обліку дебіторської заборгованості

1.3 Методичні прийоми та контрольно-аудиторські процедури

Розділ 2. Організація та облік дебіторської заборгованості

2.1 Визнання дебіторської заборгованості

2.2 Оцінка дебіторської заборгованості та її зарахування на баланс

2.3 Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості та способи її визначення

2.4 Списання безнадійної дебіторської заборгованості і облік резерву сумнівних боргів

2.5 Облік дебіторської заборгованості в умовах використання електронно-обчислювальної техніки.

Розділ 3. Організація і методика проведення аудиту розрахунків з іншими дебіторами

3.1 Організація і планування аудиту дебіторської заборгованості

3.2 Перевірка дебіторської заборгованості за встановленими критеріями оцінки фінансової звітності

3.3 Методи аналізу та їх використання під час проведення аудиту дебіторської заборгованості

3.4 Документування результатів аудиту та найтиповіші помилки при перевірці дебіторської заборгованості.

3.5 Порядок формування аудиторського звіту та аудиторського висновку

Розділ 1

Теоретичні основи організації обліку і аудиту

1.1 Економічна суть дебіторської заборгованості

Взаємовідносини між підприємствами, організаціями, установами та населенням, що обумовлені дією ринку, носять характер грошових розрахунків. Ці взаємовідносини засновані на використанні грошей в залежності від їх функцій як коштів обертання і платежу. При цьому підприємства являються постачальниками для одних та покупцями для інших.

За економічним змістом розрахунки поділяються на дві основні групи: за товарними операціями (розрахунки між підприємствами і господарськими організаціями за реалізовану продукцію, виконані роботи і придбанні матеріальні цінності та послуги); за нетоварними операціями (платежі до бюджету, тобто податок на прибуток тощо, сплата страхових платежів, отримання бюджетних асигнувань, розрахунки за претензіями, недостачами і розкраданнях, інших).

Грошові розрахунки здійснюються або у формі безготівкових платежів або у формі платежів готівкою. Всі безготівкові розрахунки виконуються через банки, а готівкові через касу. В основному здійснюються безготівкові розрахунки та бартерні операції.

Безготівкові розрахунки між підприємствами виконуються за платіжними дорученнями, акредитивами, особливими рахунками, чеками, векселями тощо.

Під дебіторською заборгованістю розуміють заборгованість організацій, фізичних осіб донної організації (наприклад, заборгованість покупців за придбану продукцію, підзвітних осіб за видані їм під звіт грошові суми). Організації та особи, що є боржниками даної організації, називаються дебіторами.

Дебіторська заборгованість виникає при перерахуванні грошей за майбутні поставки цінностей і послуги, перерахування платежу зразу за кілька місяців (орендна плата тощо.), а також в зв'язку з заборгованістю окремих осіб по нестачах і розкраданням.

В бухгалтерському балансі дебіторську заборгованість відображають по її видам. Облік дебіторської заборгованості при розрахунках з покупцями ведеться по ціні реалізації продукції.

В деяких випадках (по спеціальним завданням чи при виникненні сумніву в можливості утримання боргу) необхідно визначити реальність дебіторської заборгованості. Останнє може бути реальною, спірною і безнадійною.

Для визначення реальності боргу необхідні підтвердження дебітора, дані про існування боржника, документальне обґрунтування боргу і доні про його тривалість.

Спірною називається заборгованість, по якій пред'явлені позови і претензії (спірні борги, дебітори по претензіям); безнадійною, - по якій немає перспектив отримання, через що вона буде списана у збиток. Сюди відносяться борги, утримати які відмовились судово-арбітражні органи; борги, по яким сплинув строк позовної давності, борги відповідних підприємств і безвісті пропавших чи незаможних осіб, борги, що не мають документального обґрунтування для пред'явлення позову, недостачі понад норми природного збитку при відсутності винного.

Дебіторська заборгованість, з точки зору її реальності, може бути проаналізована тільки шляхом використання первинних документів і даних аналітичного бухгалтерського обліку. Особливо розглядається по цим даним склад іншої дебіторської заборгованості, що може складатися із заборгованості законної (наприклад, підзвітних осіб) і незаконної (наприклад, простроченої заборгованості по квартирній оплаті).

Дебіторська заборгованість згідно Стандарту 10 розділяється на довгострокову і поточну.

Довгостроковою дебіторською заборгованістю вважається та, яка не виникає в ході нормального операційного циклу і буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

Поточною дебіторською заборгованістю вважається та, яка або виникає в ході нормального циклу, або буде погашена на протязі дванадцяти місяців з дати балансу.

Дебіторська заборгованість приводить до позапланового перерозподілу засобів між підприємствами. Дебіторська заборгованість викликає погіршення фінансового стану підприємства, так як йому стає важче маневрувати засобами через тимчасове вилучення їх з обороту. Дебіторська заборгованість послаблює господарський розрахунок. Крім того, дебіторська заборгованість створює ряд платежів, що створюються в зв'язку з розрахунковими взаємовідносинами з підприємством-платником. Навпаки, погашення заборгованості одним підприємством створює можливість ліквідації кредиторської заборгованості і для ряду інших.

Зниження дебіторської заборгованості показує, що підприємство приймає міри щодо утримання, а ріст - означає ослаблення фінансової роботи. Причиною дебіторської заборгованості частково являються платежі покупців.

Відображення інформації про отримані кредити банків на рахунках бухгалтерського обліку залежить від того, до якого виду зобов'язань підприємства може бути віднесена заборгованість, що утворилася в результаті отриманого кредиту. Згідно з Положенням бухгалтерського обліку зобов'язання підприємства поділяються на довгострокові зобов'язання і поточні зобов'язання. Відповідно до Положення (с) БО 2. Баланс [ ] під поточними зобов'язаннями розуміють зобов'язання, котрі будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або мають бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати Балансу. Всі інші зобов'язання, які не є поточними відносять до довгострокових.

Отже, дебіторська заборгованість є заборгованістю організацій, фізичних осіб даній організації.

Дебіторська заборгованість згідно Стандарту 10 поділяється на довгострокову і поточну.

Всі зобов'язання підприємства ділять згідно Стандарту 2[8] на довгострокові і поточні зобов'язання.

Дебіторська заборгованість приводять до позапланового перерозподілу засобів між підприємствами. Згідно з П(С)БО 10 дебіторська заборгованість -- це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Під дебіторами слід розуміти юридичних та фізичних осіб, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.

З метою складання фінансової звітності дебіторська заборгованість класифікується за такими ознаками:

зв'язком з нормальним операційним циклом (нормальний операційний цикл -- проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отримання коштів від реалізації виробленої з них продукції або товарів і послуг);

терміном погашення;

об'єктами, щодо яких виникли зобов'язання дебіторів;

своєчасністю оплати боржником дебіторської заборгованості.

За першими двома ознаками виділяють довгострокову та поточну дебіторську заборгованість.

Довгострокова дебіторська заборгованість -- сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після 12 місяців з дати балансу.

Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу. Поточною дебіторською заборгованістю вважається також сума дебіторської заборгованості, яка продовжується більш як один рік, але очікується, що вона буде погашена в ході нормального операційного циклу підприємства.

Якщо такі випадки мають місце, необхідно, щоб підприємство розкривало для кожного активу, що поєднує суми, очікувані до отримання як до, так і після 12 місяців від дати балансу, суму, що підлягає одержанню після 12 місяців від дати балансу.

Дебіторська заборгованість за об'єктами, щодо яких виникають зобов'язання дебіторів, класифікується як:

дебіторська заборгованість, пов'язана з нормальною діяльністю підприємства з реалізації продукції, товарів, робіт, послуг;

дебіторська заборгованість, що не пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, а виникає внаслідок здійснення інших операцій.

Дебіторську заборгованість, пов'язану з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, поділяють на;

дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги;

векселі, одержані в забезпечення дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.

Поточна дебіторська заборгованість, пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, представлена в Балансі у складі оборотних активів окремими статтями зазначених різновидів.

Дебіторську заборгованість, не пов'язану з реалізацією продукції, робіт, послуг, складають:

дебіторська заборгованість за виданими авансами;

дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом;

дебіторська заборгованість з нарахованих . доходів;

дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків.

Зазначені види поточної дебіторської заборгованості (в тому числі поточної частини довгострокової заборгованості), що не пов'язані з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, відображуються у Балансі як окремі статті.

Довгострокова дебіторська заборгованість представлена:

заборгованістю за майно, що передано у фінансову оренду;

заборгованістю, забезпеченою довгостроковими векселями;

іншою довгостроковою заборгованістю. Залежно від своєчасності оплати дебіторську заборгованість поділяють на:

дебіторську заборгованість, термін оплати якої не настав (нормальна);

дебіторську заборгованість, не оплачену в термін (прострочена);

дебіторську заборгованість, за якою минув строк позовної давності (безнадійна).

Класифікацію дебіторської заборгованості подано на рис. 1.

Для обліку дебіторської заборгованості Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань та господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від ЗО листопада 1999 р. № 291, передбачено рахунки, наведені в табл. 1.

Таблиця 1

ВІДОБРАЖЕННЯ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ НА РАХУНКАХ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА В БАЛАНСІ

Вид заборгованості	Зміст	Рахунок	Баланс (Активи)
		Клас	Синтетичний	Субрахунок	Розділ	Найменування статті	Рядок
1	2	3	4	5	6	7	8
Довгострокова дебіторська заборгованість1	Сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після 12 місяців з дати балансу	1 "Необоротні активи"	16 "Довгострокова дебіторська заборгованість"	161 "Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду" 162 "Довгострокові векселі одержані" 163 "Інша дебіторська заборгованість"	І "Необоротні активи"	"Довгострокова дебіторська заборгованість"	050
Поточна дебіторська заборгованість	Сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу	--	--	--	II "Оборотні активи"	--	150-210
Векселі одержані	Заборгованість покупців, замовників та інших дебіторів за відвантажену продукцію (товари), виконані роботи та надані послуги, яка забезпечена векселями	3 "Кошти, розрахунки та інші активи"	34 "Короткострокові векселі одержані"	341 "Короткострокові векселі, одержані в національній валюті" 342 "Короткострокові векселі, одержані в іноземній валюті"	II "Оборотні активи"	"Векселі одержані"	150
Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги2	Заборгованість покупців або замовників за надані їм продукцію товари, роботи або послуги	3 "Кошти, розрахунки та інші активи"	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"38 "Резерв сумнівних боргів"	361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" 362 "Розрахунки з іноземними покупцями"	II "Оборотні активи" ЇЇ "Оборотні активи"	"Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги: чиста реалізаційна вартість первісна вартість" "Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги: резерв сумнівних боргів"	160 161 162
Продовження таблиці 1
Вид заборгованості	Зміст	Рахунок	Баланс (Активи)
		Клас	Синтетичний	Субрахунок	Розділ	Найменування статті	Рядок
1	2	3	4	5	6	7	8
Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом	Дебіторська заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплата за податками, зборами та іншими платежами до бюджету	6 "Поточні зобов'язання"	64 "Розрахунки за податками й платежами"	641 "Розрахунки за податками" 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами" 643 ''Податкові зобов'язання" 644 "Податковий кредит"	II "Оборотні активи"	"Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом"	170
Дебіторська заборгованість за виданими авансами	Сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів	3 "Кошти, розрахунки та інші активи" 6 "Поточні зобов'язання"	37 "Розрахунки з різними дебіторами" 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" 68 "Розрахунки з іншими кредиторами"	371 "Розрахунки за виданими авансами" 631 "Розрахунки з Вітчизняними постачальниками" 632 "Розрахунки з іноземними постачальниками" 685 "Розрахунки з іншими кредиторами "	II "Оборотні активи"	"Дебіторська заборгованість за виданими авансами"	180
Дебіторська заборгованість з нарахованих Доходів	Сума нарахованих дивідендів. відсотків, роялті то ін., що підлягають надходженню	3 "Кошти, розрахунки та інші активи"	37 "Розрахунки з різними дебіторами"	373 "Розрахунки за нарахованими доходами"	ІІ "Оборотні активи"	"Дебіторська заборгованість з нарахованих доходів"	190
Дебіторська Заборгованість із внутрішніх розрахунків	Заборгованість пов'язаних сторін та дебіторська заборгованість із внутрішньовідомчих розрахунків	6 "Поточні зобов'язання" 3 "Кошти, розрахунки та інші активи"	68 "Розрахунки за іншими операціями"3	682 "Внутрішні розрахунки"3 683 "Внутрішньогосподарські розрахунки"3 377 "Розрахунки з іншими дебіторами"	ІІ "Оборотні активи"	"Дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків"	200
Інша поточна дебіторська заборгованість	Заборгованість дебіторів, яка не включена до інших статей дебіторської заборгованості	3 "Кошти, розрахунки та інші активи"	37 "Розрахунки з іншими дебіторами"	372 "Розрахунки з підзвітними особами" 374 "Розрахунки за претензіями" 373 "Розрахунки за відшкодуваннями завданих збитків" 376 "Розрахунки за позиками членам кредитних спілок" 377 "Розрахунки з іншими дебіторами"	ІІ "Оборотні активи"	"Інша поточна дебіторська заборгованість"	210

¹ Розглядається за видами.

² У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається вирахуванням з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів.

³ У разі наявності дебетового сальдо по рахунку.

Нагадаємо, Стандартом 2 "Баланс" операційний цикл визначено як проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності і одержанням коштів від реалізації виготовленої з них продукції (товарів, послуг).

У Стандарті 3 "Звіт про фінансові результати" термін "операційна діяльність" визначений як основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною або фінансовою діяльністю.

Аналіз викладених норм призводить до висновку, що поточна дебіторська заборгованість виникає при здійсненні господарських операцій, які складають операційну діяльність підприємства. Інакше кажучи, це дебіторська заборгованість, яка виникла при здійсненні будь-яких видів діяльності підприємства, крім інвестиційної і фінансової, а також крім такої, яка виникла внаслідок надзвичайних подій. Це, наприклад, відвантаження продукції (товару) покупцю, виконання робіт (надання послуг) для замовника, видача авансів постачальникам і підрядникам за виробничі запаси (роботи, послуги), що придбаваються, видача авансів підзвітним особам на поточні виробничі потреби та ін. Усі ці господарські операції є окремими ланками нормального операційного циклу підприємства, і за ними, незалежно від очікуваного строку погашення, виникає поточна дебіторська заборгованість.

Довгострокова дебіторська заборгованість виникає при здійсненні інвестиційної, фінансової діяльності, а також внаслідок надзвичайних подій. Наприклад, при передачі майна у фінансовий лізинг, при наданні фінансової допомоги іншим особам, при одержанні векселів у забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості та ін. У всіх цих випадках, але за умови, що очікуваний строк погашення заборгованості складає більше дванадцяти місяців, виникає довгострокова дебіторська заборгованість. Якщо ж очікуваний строк погашення менше року, ця заборгованість відноситься до поточної.

Довгострокова дебіторська заборгованість обліковується на відповідних субрахунках однойменного балансового рахунка 16 і відображається у першому розділі активу балансу за рядком 050 "Довгострокова дебіторська заборгованість".

Короткострокова дебіторська заборгованість обліковується на відповідних субрахунках таких балансових рахунків:

34 "Короткострокові векселі одержані";

36 "Розрахунки з покупцями та замовниками";

37 "Розрахунки з різними дебіторами";

38 "Резерв сумнівних боргів".

У балансі підприємства поточна дебіторська заборгованість відображається за статтями:

"Векселі одержані" (рядок 150);

"Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги" (рядки 160,161,162);

"Дебіторська заборгованість за розрахунками" (рядки 170, 180,190,200);

"Інша поточна дебіторська заборгованість" (рядок 210).

Отже, дебіторська заборгованість класифікується і розподіляється за видами і обліковується на відповідних рахунках. При віднесенні (класифікації) необхідно правильно розподілити дебіторську заборгованість на довгострокову і поточну для того, щоб не виникало помилок в подальшому обліку.

1.2 Основні принципи методики обліку дебіторської заборгованості

Необхідною умовою нормальної діяльності будь-якого підприємства е встановлення ним господарських відносин з постачальниками, покупцями, іншими організаціями, працівниками та іншими особами. Ці зв'язки забезпечують безперервне постачання виробництва, ритмічність відвантаження (реалізації) продукції покупцям. Встановлення господарських відносин суб'єкта підприємницької діяльності з іншими особами передбачає виникнення між ними певних прав та зобов'язань.

Під зобов'язаннями сторін у цивільному законодавстві розуміються усі дії, які кожна зі сторін договору повинна здійснити на користь іншої сторони і які обумовлені договором, адміністративними актами, юридичними вчинками та іншими підставами. що не суперечать законодавству. На відміну від цього, у бухгалтерському обліку підприємства зобов'язання виникають не у момент укладення договору, а після здійснення однією зі сторін передбачених у ньому дій (або бездіяльності), внаслідок яких виникає заборгованість однієї сторони перед іншою.

Виникнення заборгованості пов'язано з тим, що одночасне виконання обома сторонами зустрічних зобов'язань за договором відбувається вкрай рідко. Як правило, спочатку свої зобов'язання виконує одна зі сторін, внаслідок чого у неї виникає право вимоги компенсації за заборгованістю, яка виникла, у формі, обумовленій договором, а в іншої сторони -- обов'язок оплатити (погасити) цю заборгованість. Тобто у бухгалтерському обліку у першої сторони у складі господарських засобів виникає актив у вигляді заборгованості дебітора (до одержання), яка називається дебіторською, а в іншої сторони виникає зобов'язання перед кредитором погасити цю заборгованість, яка називається кредиторською заборгованістю.

Далі буде докладно розглянуто поняття дебіторської заборгованості та порядок її обліку і списання, а також способи визначення суми резерву сумнівних боргів.

Методичні основи бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості і вимоги до її розкриття у фінансовій звітності містяться у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку № 10 "Дебіторська заборгованість"[ ]. Усі інші нормативні акти Мінфіну України з бухгалтерського обліку стосовно дебіторської заборгованості діють у частині, яка не суперечить Стандарту 10.

Дебіторська заборгованість, як і інші активи підприємства, не завжди підлягає відображенню у бухгалтерському обліку і фінансовій звітності. Вона може бути відображена у балансі тільки при дотриманні загальної вимоги, яка пред'являється до активів Національними стандартами, а саме: за умови, що, по-перше, може бути достовірно визначена грошова оцінка цієї дебіторської заборгованості, і, по-друге, у майбутньому очікується одержання від неї економічних вигод, тобто очікується одержання за нею грошових коштів, товарів, інших активів або зменшення зобов'язань.

Отже, важливим питанням обліку дебіторської заборгованості є її оцінка. Методи оцінки дебіторської заборгованості повинні забезпечити дотримання викладеного у ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"[ ] одного з основних принципів підготовки фінансової звітності - обачності, згідно з яким сума оцінки активів і доходів підприємства не повинна бути завищена.

Стандартом 10 визначені методи оцінки дебіторської заборгованості на етапах зарахування її на баланс підприємства, при відображенні у фінансовій звітності на дату балансу і при списанні з балансу як безнадійної.

Розглянемо ці методи.

Спочатку дебіторська заборгованість приймається на баланс за історичною (фактичною) собівартістю, яка являє собою вартість переданих дебітору активів - товарів, нематеріальних активів, виконаних робіт, послуг, суму переданих грошових коштів, нарахованих до одержання відсотків та ін.

Стандартом 10 встановлено особливий порядок оцінки дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги (далі - дебіторська заборгованість за продукцію), який буде викладено нижче. Особливість цього виду дебіторської заборгованості полягає у тому, що вона зараховується на баланс підприємства одночасно з визнанням доходу. Отже, завищення її оцінки супроводжується завищенням доходів, які відображаються у звітності, що може вплинути на достовірність фінансової звітності. Оцінюється така дебіторська заборгованість за первинною вартістю реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг.

Лізингові платежі за умовами договору нараховуються і оплачуються щомісяця.

Нараховані лізингові платежі у частині компенсації частини вартості основних фондів хоча і не належать до операційної діяльності (за наведеними вище підставами це інвестиційна діяльність), але строк погашення її складає менше року. Тому така дебіторська заборгованість віднесена до поточної.

Відсотки, які нараховуються за фінансовою орендою, належать до операційної діяльності, і строк їх погашення складає менше року. Отже, ця дебіторська заборгованість також належить до поточної.

З вищевказаного можна зробити висновок, що правильний, точний, повний і своєчасний облік дебіторської заборгованості можна забезпечити лише використовуючи розглянуті принципи методики аудиту.

1.3 Методичні прийоми та контрольно-аудиторські процедури

При проведенні аудиту використовують методичні прийоми та контрольно-аудиторські процедури.

Вибір методів і прийомів аудиту попередньо здійснюється на підготовчій стадії при складанні програми аудиторської перевірки і може коригуватися у процесі її виконання, виходячи з конкретних обставин, цілей і можливостей застосування, ефективності і економічності. Кожній стадії (етапу) аудиторської перевірки в цілому, а значить, і перевірки дебіторської заборгованості, притаманні свої визначаючі методи і прийоми аудиту, які можуть повторюватись і на інших етапах і бути вже допоміжними. Наприклад, документальної перевірки дебіторської заборгованості є визначальним на стадії аудиту статей балансу, і також може використовуватись на інших стадіях перевірки. Крім того на вибір методів і прийомів аудиту дебіторської заборгованості, як і на інших активів підприємства-клієнта, здійснює вплив те, як проводиться аудит і ведеться бухгалтерський облік на підприємстві - вручну чи в машинному варіанті.

При перевірці вручну перевірка дебіторської заборгованості здійснюється переважно вибірково. Так як на базовому підприємстві бухгалтерський облік здійснюється у машинному вигляді, то є можливість провести суцільну перевірку.

Враховуючи те, що аудитор повинен підтвердити дані фінансової звітності про дебіторську заборгованість по встановленим критеріям і критеріям (повнота, оцінка, фактична наявність, належність, правильність відображення, законність, обережність, постійність і відповідність), вибір методів і прийомів по кожному з них є найбільш важливим і відповідальним.

Оцінка дебіторської заборгованості по ознаці повноти відбувається в тісному взаємозв'язку з оцінкою по ознаці фактичної наявності. Тому методи і способи для цих цілей будуть загальними, однаковими.

Для підтвердження дебіторської заборгованості по вказаним ознакам і критеріям рекомендовано використовувати як пріоритетні наступні методичні прийоми:

спостереження - за проведенням інвентаризації;

для перевірки дебіторської заборгованості по ознаці і критерію оцінки доцільно використовувати метод підтвердження і прийом документальної перевірки, що дозволить встановити застосовуваний спосіб оцінки підприємством, а також довести документально реальність відображених сум заборгованостей.

Перевіряючи належність заборгованості, рекомендується використовувати опитування, запит, підтвердження і документальну перевірку. Такі ознаки і критерії, як правильність відображення, законність, обережність, постійність і відповідність підтверджуються при перевірці дебіторської заборгованості паралельно із застосуванням методів підтвердження, аналітичного огляду, спостереження та прийомів документальної перевірки і тестування.

По всім встановленим ознакам та критеріям оцінки дебіторської та кредиторської заборгованості застосовується метод узагальнення, який дозволяє на основі зібраної інформації зробити поточний, робочий висновок по окремо взятій ознаці і критерію , а також документально його оформити.

Можливо також, за бажанням аудитора, використовувати і ряд інших прийомів, наприклад, технологічного контролю, анкетування тощо.

Аудиторська перевірка представляє собою сукупність певних дій аудитора по перевірці фінансової (бухгалтерської) звітності. Такі дії аудитора називають аудиторськими процедурами.

Аудиторські процедури в загальному вигляді можуть бути представлені наступним чином:

розуміння діяльності підприємства, його організації, галузі, в якій здійснюється ця діяльність (справа);

отримання та аналіз інформації про діяльність підприємства в цілому, а також про облік і відображення господарських операцій;

вивчення форми і методів обліку, визначення їх відповідності поставлених до них вимогам;

глибина і спосіб вивчення залежать від важкості форми обліку і від того, в якій мірі аудитор може покластися на дані внутрішнього контролю;

аналіз форм і методів обліку з письмовим викладенням фактів, складання схем документообігу, анкет (чи комбінація цих методів);

використання результатів аналізу діяльності, проведеного клієнтом з його дозволу;

контроль процесу відображення деяких операцій в обліку (“наскрізна перевірка”) як допоміжна процедура до аналізу форми і методу обліку;

перевірка того, що на протязі всього періоду діяльності форми і методи діяльності застосовувались так, як це відображено в нормативних документах.

У відповідності з нормативами аудитор зобов'язаний ретельно планувати, контролювати і вести облік своєї діяльності. Цієї вимоги потрібно додержуватись, щоб бути впевненим, що в кожній конкретній ситуації застосовуються найбільш ефективні і діючі процедури аудиту незалежно від розміру підприємства і виду його діяльності.

Особливу увагу слід звернути на розгляд питань, що порушувались при проведенні аудиту в попередні роки; оцінку впливу змін у законодавстві на організацію обліку; вивчення звітів керівництва і проміжних звітів; розгляд важливих змін в обліку; аналіз звітів про діяльність підприємства, які могли бути підготовлені персоналом підприємства; оцінка роботи внутрішніх аудиторів; визначення чисельності; рівня кваліфікації аудиторського персоналу, необхідного для роботи; інструктаж аудиторського персоналу і підготовку плану конкретних дій.

Одним з найважливіших складових роботи аудитора, а отже основних правил здійснення аудиту, є планування, у відповідності з яким аудитор повинен так організувати свою діяльність, щоб забезпечити її високу якість і бути впевненим, що в кожній ситуації будуть використані лише найбільш ефективні та діючі процедури аудиту.

Отже, методичні прийоми і контрольно-аудиторські процедури використовують при проведенні аудиту дебіторської заборгованості. їх вибір здійснюється при складанні програми аудиту і коригується під час її виконання. Як пріоритетні використовують методичні прийоми: спостереження, підтвердження, документальна перевірка, опитування, запит, узагальнення.

Дії аудитора при перевірці фінансової (бухгалтерської) звітності називають аудиторськими процедурами. Висока якість аудиту залежить від використання лише найбільш ефективних процедур аудиту.

Розділ 2

Організація та облік дебіторської заборгованості

2.1 Визнання дебіторської заборгованості

Визнання елементу звітності - це процес, який передбачає опис статті, визначення її грошової суми (оцінки), в якій елемент звітності буде відображений у відповідній формі фінансової звітності.

Відповідно до П(С)БО 10 дебіторська заборгованість визнається активом у разі, якщо виконуються такі умови:

існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод;

сума дебіторської заборгованості може бути достовірно визначена.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг у разі наявності всіх наведених умов:

покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

сума заборгованості може бути достовірно визначена;

існує впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства.

Оцінка моменту, на який підприємство передає покупцеві ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію, товар, потребує вивчення угоди між підприємством та покупцем і обставин операції. - Угода поставки продукції (товару), укладена між підприємством та покупцем, визначає умови переходу ризиків загибелі або пошкодження продукції (товару) і вигод, пов'язаних з правом власності на підставі ІНКОТЕРМС



Рис. 2.1.1 Критерії визнання активом дебіторської заборгованості

Вивчення обставин операції обумовлено тим, що в більшості випадків передача ризиків та вигод від володіння збігається з передачею юридичного права власності або з передачею у володіння покупця, наприклад, при здійсненні роздрібної торгівлі. Проте в інших випадках передача ризиків та вигод від володіння відбувається не одночасно з передачею юридичного права власності або з передачею у володіння, наприклад, реалізація товару за консигнаційними (комісійними) угодами, коли одержання доходу від певної реалізації залежить від доходу, який отримає покупець від власної реалізації цих товарів.

Критерії визнання дебіторської заборгованості активом подано на рис. 2.1.1

2.2 Оцінка дебіторської заборгованості та зарахування її на баланс

Дебіторська заборгованість за продукцію виникає одночасно з нарахуванням доходу. При цьому дебіторська заборгованість виникає з урахуванням суми ПДВ. По кредиту балансового рахунка 70 "Доходи від реалізації" у підсумку (тобто після зменшення відображеного по кредиту рахунка 70 валового доходу на суми зменшення відображених по дебету цього рахунка непрямих податків) залишиться сума чистого доходу .

Звертаємо увагу на те, що у випадку оформлення частини заборгованості покупця векселем ця сума виключається з категорії дебіторської заборгованості За продукцію і переходить до категорії "Короткострокові векселі одержані". Після цього правила бухгалтерського обліку, встановлені для дебіторської заборгованості за продукцію, на цю суму вже не поширюються - облік ведеться за загальними правилами. Дебіторська заборгованість як складова елементу фінансової звітності активу має визнаватися і відображатися у Балансі і Звіті про фінансові результати у грошовій сумі.

Грошова сума, за якою має визнаватися і відображатися дебіторська заборгованість, визначається з урахуванням таких чинників:

оцінки дебіторської заборгованості у поточному обліку;

оцінки дебіторської заборгованості у фінансових звітах.

Оцінка дебіторської заборгованості у поточному обліку ґрунтується на первісній вартості. Вона змінюється залежно від ряду чинників.

Виходячи з норм П(С)БО 10 поточна дебіторська заборгованість, пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг.

Сума доходів від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг, яка виникає в результаті операції, визнається угодою між підприємством і покупцем. Ця сума вимірюється за справедливою вартістю компенсації, яку було отримано або яка підлягає отриманню.

Слід зазначити, що відповідно до П(С)БО 19 "Об'єднання підприємств" справедлива вартість визначається як сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

У більшості випадків дохід від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг обчислюється за номінальною сумою отриманої компенсації (сумою грошових коштів або їх еквівалентів, що була витрачена в момент придбання), яка отримана або підлягає отриманню і суттєво не відрізняється від її справедливої вартості.

Отже, первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію (товари) наближена до її справедливої вартості, а різниця, яка виникає між ними, є незначною.

Разом з тим в окремих випадках сума доходу може не збігатися із справедливою вартістю реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг. Так, якщо продукція (товари) реалізовані з торговельною знижкою або зі знижкою з обсягу, дохід визначається за меншою сумою, ніж справедлива вартість.

Дохід від реалізації продукції (товарів) зменшується також на суму повернених товарів від покупців.

Виходячи з цього, первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію (товари) буде залежати від:

надання покупцю торговельної знижки або знижок з обсягу до дати реалізації;

надання покупцю знижок після реалізації;

повернення товарів від покупців.

Торгові знижки та знижки з обсягу до дати реалізації можуть використовуватися підприємствами, що здійснюють реалізацію продукції (товарів) за каталогами або мають прайс-листи про загальні ціни на свою продукцію. Такі знижки використовуються з метою запобігання зміни цін у каталогах під час сезонного розпродажу, при продажу товарів постійному клієнту, призначення різних цін за різну кількість реалізованої продукції (товару) або приховування дійсної ціни від конкурентів.

Торгові знижки та знижки з обсягу визначають у відсотках до базової (основної) ціни. Супровідні й платіжні документи виписуються за чистою вартістю продажу, тобто за вирахуванням торгової знижки та знижки з обсягу. На рахунках бухгалтерського обліку ці знижки не відображуються.

Знижки, надані покупцям після реалізації, становлять в основному знижки за дострокову оплату. Механізм надання таких знижок в Україні не відпрацьований, тому не розглядається у даній роботі.

Дебіторська заборгованість за реалізовану продукцію (товари) зменшується також на суму поверненої продукції (товарів) від покупців.

Отже, розглядаючи питання організації оцінки дебіторської заборгованості слід зазначити, що за Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств для обліку вартості повернених покупцем продукції та товарів передбачено субрахунок 704 "Вирахування з доходу". За дебетом цього субрахунку відображується вартість повернених продукції та товарів, а також інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу, а за кредитом - списання дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати".

Оборот по субрахунку 704 показується у статті "Інші вирахування з доходу" Звіту про фінансові результати.

Повернення товарів (продукції) впродовж звітного періоду відображується на рахунках бухгалтерського обліку записами:

- на вартість повернення

Д-т субрахунку 704 "Вирахування з доходу"

К-т субрахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями",

К-т субрахунку 301 "Каса в національній валюті";

Проте якщо величина реалізації в кінці звітного періоду є досить значною, наприклад, підприємство закінчує виконання масштабного контракту, .а за досвідом минулих років відомо, що середній відсоток повернень в межах 4-6, то в звітному періоді слід зробити коригування сумі реалізації, щоб дотриматись принципу відповідності доходів і витрат, а також не спотворити прибуток звітного періоду.

У цьому випадку доречно створити резерв з повернених товарів, який можна обліковувати на окремому субрахунку до рахунку 36 " Розрахунки з покупцями та замовниками". Для цього, на нашу думку, слід зробити запис:

Д-т субрахунку 704 "Вирахування з доходу"

К-т субрахунку 363 "Резерв повернення товарів".

Відповідно сума обороту субрахунку 704 "Вирахування з доходу" у звітному періоді буде показана у складі "Інших вирахувань з доходу" і зменшить чистий прибуток від реалізації. На суму сальдо рахунку "Резерв повернення товарів" буде вираховуватись дебіторська заборгованість за реалізовані продукцію, товари, роботи, послуги при розрахунку суми балансу.

Необхідно також визначити чисту реалізаційну вартість дебіторської заборгованості, про що буде йти мова у наступному параграфі розділу.

2.3 Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості та способи її визначення

Розглядаючи тему, слід відзначити, що насправді, як правило, не всі борги дебіторів повертаються підприємству. Через низку причин, наприклад, банкрутство дебітора, його несумлінність і т.д., частина боргів залишається неповерненою. Тому в підприємства завжди є сумніви у повному погашенні наявної у нього на балансі дебіторської заборгованості. Відмовитися від продажу продукції в кредит продавець, як правило, не може, оскільки він розраховує продати набагато більше і за рахунок цього збільшити свій прибуток.

З урахуванням наведеної обставини і з урахуванням міжнародної практики Стандартом 10 за поточною дебіторською заборгованістю за продукцію передбачено створювати резерв сумнівних боргів як частину загальної суми такої заборгованості, щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржниками. За іншими видами як довгострокової, так і поточної дебіторської заборгованості такий резерв не створюється, вони обліковуються на балансі підприємства за первинною вартістю або до моменту погашення, або до придбання заборгованістю статусу безнадійної.

Безнадійна дебіторська заборгованість - це така поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість у її неповерненні боржником або позовний арок якої минув.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію на дату балансу згідно з пунктом 7 Стандарту 10 включається до підсумку балансу за вирахуванням резерву сумнівних боргів, тобто за її чистою реалізаційною вартістю.

Розглянемо порядок обчислення і відображення у звітності резерву сумнівних боргів та чистої реалізаційної вартості дебіторської заборгованості.

Стандартом 10 передбачено два способи обчислення резерву:

1) виходячи з платоспроможності окремих дебіторів;

2) на основі класифікації дебіторської заборгованості.

Базовий спосіб оцінки резерву сумнівних боргів стандартом не виділений, тому можна вважати, що обидва вони є рівноправними - вибір робить підприємство при визначенні своєї облікової політики.

При обох способах величина резерву сумнівних боргів визначається як добуток суми дебіторської заборгованості за продукцію на коефіцієнт сумнівності. Різниця у способах полягає лише у тому, які суми дебіторської заборгованості беруть участь у розрахунку і як визначаються коефіцієнти сумнівності.

Коефіцієнт сумнівності показує частку дебіторської заборгованості за продукцію, щодо повернення якої у підприємства є сумніви. Як правило, значення коефіцієнта сумнівності зростає зі збільшенням періоду прострочення платежу. Але навіть щодо повернення дебіторської заборгованості, строк оплати якої ще не настав, у загальному випадку у кредитора є деякі сумніви, оскільки всі безнадійні борги спочатку проходили і цю стадію.

При першому названому способі, тобто при визначенні величини резерву сумнівних боргів виходячи із платоспроможності окремих дебіторів, на нашу думку, підприємство на дату складання фінансової звітності повинно провести вивчення платоспроможності за кожним дебітором і вивести за ними індивідуальний коефіцієнт сумнівності, за яким потім визначити суму резерву за даною заборгованістю. Сума резервів за кожним дебітором дасть загальну суму резерву сумнівних боргів за підприємством.

Як бачимо, при цьому способі визначення коефіцієнт сумнівності носить багато в чому суб'єктивний характер і ступінь точності результату залежить від наявності достовірної інформації про дебіторів і від кваліфікації експерта.

Приклад визначення величини резерву цим методом наведено у таблиці 2.3.1.

Таблиця 2.3.1

Розрахунок суми резерву сумнівних боргів виходячи із платоспроможності окремих дебіторів

грн.

№п/п	Покупці	Сума заборгованості	Коефіцієнт сумнівності	Сума нарахованого резерву
1	2	3	4	5
1 2 3	Покупець А Покупець Б Покупець С тощо, інші Разом	22000 14200 16900 191000	0,05 0,10 - 0,04	1100 1420 - 7640
		244100	0,042	10160

За даними таблиці 2.3.1 видно, що резерв сумнівних боргів, визначений на підставі оцінки платоспроможності окремих дебіторів, склав 10160 грн. При цьому чиста реалізаційна вартість складає: 244,1 -10,2 = 233,9 тис. грн.

Необхідно зазначити, що у Стандарті 10 методи визначення коефіцієнта сумнівності і резерву сумнівних боргів описані не досить детально. У результаті у публікаціях з даного питання, що є на теперішній час, зустрічається інше розуміння суті способу визначення резерву виходячи із платоспроможності окремих дебіторів, взяте з міжнародних стандартів (МСБО 37).

Згідно з МСБО 37 альтернативним підходом є спрощений метод визначення резерву сумнівних боргів, згідно з яким резерв визначається як добуток загальної суми дебіторської заборгованості за продукцію на загальний коефіцієнт сумнівності, що фактично склався за останні роки. Коефіцієнт сумнівності при цьому способі визначається як частка від ділення фактичних сум втрат підприємства від списання безнадійної дебіторської заборгованості за останні роки на загальну суму реалізації за ті ж роки. Такий спосіб, безумовно, має свої переваги, однак національним Стандартом 10 він не передбачений. Спосіб, передбачений Стандартом 10, припускає оцінку резерву виходячи з платоспроможності не попередніх, не інших, а теперішніх окремих дебіторів, що обліковуються на дату балансу.

Другим способом оцінки резерву сумнівних боргів є спосіб класифікації дебіторської заборгованості за строками її непогашення. Суть цього способу полягає у тому, що вся дебіторська заборгованість підприємства за продукцію, яка не віднесена до числа безнадійної, групується за строками її непогашення зі встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи.

Логіка цього способу полягає у тому, що чим більше прострочена дебітором оплата за продукцію, тим більші сумніви (за інших рівних умов) є у підприємства щодо оплати цих сум.

У Стандарті 10 зазначається, що коефіцієнт сумнівності для кожної групи встановлюється підприємством виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію за попередні звітні періоди. Практична реалізація цієї вказівки може полягати у наступному.

Підприємство обирає минулий трирічний період (трирічний тому. що строк позовної давності дебіторської заборгованості - три роки). Дебіторська заборгованість, що була на початок обраного періоду, групується за строками прострочення оплати. До кінця трирічного періоду вся заборгованість окремих дебіторів, що розподілилася за групами, стає або погашеною, або списаною як безнадійна.

Далі списану зі складу безнадійну заборгованість, що була на початок періоду, необхідно відобразити за тими ж групами, до яких вона відносилася на початок періоду.

Потім, використовуючи отриману інформацію, шляхом ділення сум списаної безнадійної заборгованості на суми самої заборгованості у розрізі окремих груп визначається коефіцієнт сумнівності за групами.

Як відомо, із збільшенням строку неплатежу коефіцієнт сумнівності зростає. Ще раз слід звернути увагу на те, що суми безнадійної дебіторської заборгованості, відображені за кожною групою, - це тільки з числа сум заборгованостей, відображених у складі дебіторської заборгованості за цією ж групою на початок періоду.

Розрахунок суми резерву сумнівних боргів представлений у таблиці 2.3.2.

Таблиця 2.3.2

Розрахунок суми резерву сумнівних боргів на 31.09.2000 р. на підставі класифікації дебіторської заборгованості

(грн.)

№ п/п	Показник	Строки прострочення платежу, днів	Всього
		0	1-30	31--60	61-90	Понад 90
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Сума заборгованості: покупець А покупець Б покупець С інші	17000 - 16900 55600	- 14200 - 46400	5000 - - 36200	- - - 25000	- - - 37800	22000 14200 16900 201000
	Разом	89500	60600	41200	25000	37800	254100
2	Коефіцієнт сумнівності за групами (підсумковий рядок пункту 3 таблиці 5)	0,0227	0,0305	0,0463	0,0896	0,4448	X
3	Сума резерву сумнівних боргів (підсумковий рядок пункту 1хпункт 2)	2032	1848	1908	2240	16813	25841

З результатів розрахунків, наведених у таблиці 2.3.1, видно, що резерв сумнівних боргів на 31 вересня 2000 року, розрахований на підставі класифікації дебіторської заборгованості, склав 25841 грн. Для забезпечення принципу обачності ця частина дебіторської заборгованості не повинна бути включена до загальної суми активів підприємства, тобто до підсумку балансу.

У балансі підприємства на 31.09.2000 р. дебіторська заборгованість за продукцію буде відображена таким чином (див. таблицю 2.3.3).

дебіторський заборгованість облік аудит

Таблиця 2.3.3

Витяг з балансу підприємства на 31.03.2000 р. тис. грн.

Актив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	3	4
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги: чиста реалізаційна вартість первинна вартість резерв сумнівних боргів	160 161 162	немає відомостей	228,3 254,1 25,8

До підсумку балансу дебіторська заборгованість за продукцію буде включена за сумою чистої реалізаційної вартості у розмірі 228,3 тис. грн. (рядок 160).

Отже, розглянуті способи дають можливість правильно визначити чисту реалізаційну вартість дебіторської заборгованості та резерв сумнівних боргів, а тепер необхідно сказати про те, що стосується переваг і недоліків вказаних методів визначення резерву сумнівних боргів.

оцінка резерву методом класифікації дебіторської заборгованості хоч і досить складна у технічному виконанні, але основана на фактичних даних підприємства, що є у розпорядженні бухгалтера. З іншого боку, при цьому методі коефіцієнт сумнівності, визначений за даними попередніх періодів і за заборгованостями інших дебіторів, механічно поширюється на дебіторську заборгованість звітного року, що може викликати сумніви у достовірності результату;

оцінка резерву виходячи з платоспроможності окремих дебіторів навпаки ґрунтується на аналізі платоспроможності конкретних дебіторів станом на дату балансу, що в цілому викликає до них більшу довіру. З іншого боку, цей метод трудомісткий і вимагає наявності повної та достовірної інформації про фінансовий стан і ступінь платоспроможності дебіторів, що в наших умовах досить проблематично;

з урахуванням викладених обставин, метод оцінки резерву, який ґрунтується на платоспроможності дебіторів, на думку автора, доцільно використовувати тільки для підприємств, які мають обмежене копо постійних покупців, з якими налагоджено довірчі партнерські відносини і щодо фінансового стану яких є достовірна інформація. У всіх інших випадках більш застосовним є метод, який ґрунтується на класифікації дебіторської заборгованості

2.4 Списання безнадійної дебіторської заборгованості і облік резерву сумнівних боргів

Як вже відзначалось, будь-які активи, за якими не очікується одержання у майбутньому економічних вигод, не повинні обліковуватися на балансі і підлягають списанню. Це повною мірою відноситься до будь-яких видів дебіторської заборгованості при її визнанні безнадійною.

Спочатку слід розглянути порядок списання дебіторської заборгованості за продукцію.

При списанні безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію та обліку резерву сумнівних боргів Стандартом 10 дотримується один з основних принципів підготовки фінансової звітності - принцип нарахування і відповідності доходів і витрат. Згідно з цим принципом для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно зіставити доходи звітного періоду з витратами, здійсненими для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку та звітності у момент їх виникнення незалежно від часу надходження і сплати грошей.

Стосовно питання, що розглядається, це означає, що коли збитки за сумнівними боргами виникають як результат збільшення доходів від продажу продукції, вони повинні покриватися за рахунок доходів від продажу, При продажу товарів до оплати підприємство не знає, що борг не буде оплачений, більше того, може знадобиться до трьох років, щоб упевнитися, що заборгованість є безнадійною. Саме враховуючи ці обставини, Стандартом 10 передбачено прогнозувати розмір сумнівних боргів на дату балансу і ці приблизні збитки розглядаються як витрати поточного звітного періоду.

Списання безнадійної заборгованості на дату балансу і відображення в обліку резерву сумнівних боргів згідно зі Стандартом 10 здійснюється таким чином.

1. Спочатку здійснюється списання безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, для чого у бухгалтерському обліку робиться запис:

Д-т 38 “Резерв сумнівних боргів"

К-т 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками".

2. На суму нарахованого резерву сумнівних боргів формується залишок по кредиту балансового рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів" на дату балансу. Для цього на необхідну суму робиться запис:

Д-т 944 "Сумнівні та безнадійні борги"