Раздел I. Внеоборотные активы

Содержание первого раздела баланса включает в себя группу из шести основных статей:

1. Нематериальные активы (строки 110--113);

2. Основные средства (строки 120-122);

3. Незавершенное строительство (строка 130);

4. Доходные вложения в материальные ценности (строки 135-137);

5. Долгосрочные финансовые вложения (строки 140-145); / 6. Прочие внеоборотные активы (строка 150).

В группе статей “Нематериальные активы” отражаются вложения организации в нематериальные объекты, используемые в течение долгосрочного периода (свыше 12 месяцев). В эту группу включается строка 110 “Нематериальные активы” (в том числе строки: 111 “Патенты, лицензии, товарные знаки (знаки обслуживания), иные аналогичные с перечисленными права и активы; 112“0рганизационные расходы”; 113 “Деловая репутация организации”). Заполняя эти статьи, следует учитывать, что с 1 января 2001 г. действует Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” (ПБУ 14/2000). В соответствии с п. 3 данного Положения нематериальными являются активы, которые:

не имеют материально-вещественной (физической) структуры;

могут быть отделены от другого имущества;

используются в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

служат в течение длительного времени (более 12 месяцев);

не будут перепроданы;

способны приносить организации доход в будущем;

оформлены соответствующими документами, подтверждающими существование самого актива и исключительного права организации на результаты интеллектуальной деятельности.

В соответствии с п. 4 ПБУ 14/2000 к НМА относятся следующие объекты:

1) объекты интеллектуальной собственности:

исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

2) деловая репутация организации;

3) организационные расходы.

Лицензии, приобретенные организацией в соответствии с Федеральным законом “О лицензировании отдельных видов деятельности”, не являются результатом интеллектуальной деятельности и также не относятся к НМА. Затраты на приобретение лицензии на право ведения определенных видов деятельности должны относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) (Д-т 97 «Расходы будущих периодов» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» К-т 97 «Расходы будущих периодов»). При этом в соответствии с действующими нормативными указаниями расходы, связанные с приобретением лицензии, должны относиться на себестоимость равномерно в течение срока ее действия.

В соответствии с письмом Минфина России от 11.03.01 г. № 04-05-10/14 права пользования земельными участками организации можно продолжать учитывать на счете 04 в течение всего срока их полезного использования в сумме фактических затрат на приобретение с начислением амортизации в установленном организацией порядке.

Что касается прав пользования телефонной сетью (доступа к телефонной сети), согласно указаниям Минфина РФ организации не вправе вести учет затрат по получению доступа к телефонной сети на счете 04 “Нематериальные активы” (НМА). Эти затраты надо учитывать как текущие расходы организации.

Приобретаемые организациями квартиры в жилом фонде с 1 января 2001 г. учитываются не в составе НМА (как это было предусмотрено ранее), а в составе основных средств.

Нематериальные активы принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение или создание, изготовление расходов по доведению их до состояния, в котором они пригодны использованию в запланированных целях (за исключением НДС иных возмещаемых налогов). Все расходы, связанные с поступлением НМА, вначале учитывают на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, а затем в момент их принятия к учету производится бухгалтерская запись с кредита счета 08 в дебет счета 04. Начиная с 1 января 2001 г. первоначальная стоимость НМА, созданных для собственных нужд, облагается НДС. При этом суммы НДС, уплаченные поставщикам ресурсов, которые использовались при создании нематериальных активов, принимаются к зачету (ст. 159 НК РФ).

Амортизация нематериальных активов относится ежемесячно на себестоимость продукции (работ, услуг) в течение установленного срока их полезного использования.

Срок полезного использования объекта НМА определяется организацией самостоятельно при принятии его к бухгалтерскому учету исходя из:

срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;

ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

ПБУ 14/2000 предусмотрены две схемы учета начисленной амортизации нематериальных активов:

1) с использованием счета 05 “Амортизация нематериальных активов”;

2) без использования счета 05. В этом случае сумма начисленной амортизации относится непосредственно в кредит счета 04.

Начиная с 1 января 2001 г. в бухгалтерском балансе отдельной строкой показывается такой вид нематериальных активов, как деловая репутация организации (разница между покупной ценой организации как приобретенного имущественного комплекса в целом и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств) (п. 27 ПБУ 14/2000). При этом положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта на счете 04 “Нематериальные активы”, а затем в течение 20 лет списывать в себестоимость продукции (работ, услуг): Д-т 04 К-т 76; Д-т 26 К-т 04.

Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п., и учитывать как доходы будущих периодов (Д-т 76 К-т 98), а затем равномерно списывать на операционные расходы (Д-т 98 К-т 91-1).

С 1 января 2001 г. действует Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/01), которое регулирует вопросы учета, как основных средств, так и доходных вложений в материальные ценности.

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 основными средствами являются активы, которые:

используются в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

служат в течение длительного времени (более 12 месяцев);

не будут перепроданы;

способны приносить организации доход в будущем.

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги, прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования.

Единицей бухгалтерского учета основных средств выступает инвентарный объект. Объект, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией соразмерно ее доле в общей собственности (п. 6 ПБУ 6/01).

Основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, которая представляет собой сумму фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление. В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 к ним относят:

суммы, уплачиваемые поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги; связанные с приобретением объекта основных средств;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

При этом фактические затраты на приобретение основных средств уменьшаются на суммы положительных суммовых разниц (Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» -- сторно) или увеличиваются на суммы отрицательных суммовых разниц (Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).

При получении основных средств безвозмездно их стоимость определяется по рыночным ценам на аналогичные основные средства и включается в состав доходов будущих периодов. Затем по мере начисления амортизации следует производить списание соответствующей доли доходов будущих периодов, равной сумме начисленной амортизации.

При приобретении основных средств по договору мены их стоимость равна стоимости переданных организацией ценностей, устанавливаемой исходя из цены, по которой обычно определяют стоимость аналогичных ценностей. Если же стоимость таких ценностей установить невозможно, то стоимость приобретенных по договору мены основных средств определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств (п. 11 ПБУ 6/01).

Стоимость основных средств организации погашается путем ежемесячного начисления амортизации. Амортизация начисляется в течение всего срока полезного использования основных средств и приостанавливается в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев, а также в случае их перевода на консервацию на срок более трех месяцев.

В соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 амортизация по основным средствам может начисляться следующими способами:

линейным;

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

списания стоимости пропорционально объему продукции.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования). Амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства и т. п.), а также по продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. По данным основным средствам и объектам основных средств некоммерческих организаций исчисляется сумма износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и другие печатные издания могут списываться на затраты по мере отпуска их в производство без начисления амортизации.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности к незавершенным капитальным вложениям можно относить также приобретенные здания (п. 41). Нередко организации приобретают здания с целью перепрофилирования на другие производственные цели. В таких случаях здания до окончания работ по их перепрофилированию должны учитываться в составе незавершенного строительства.

Статья “Доходные вложения в материальные ценности” -- относительно новая (она стала выделяться в балансе с 1 января 2000 г.). По ней должны отражать сведения организации, передающие имущество в лизинг либо предоставляющие его по договору проката. При этом следует руководствоваться приказом Минфина России от 17.02.97 г. № 15 “Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга”.

По статье “Долгосрочные финансовые вложения” показывается общая сумма долгосрочных (на срок более года) инвестиций организации в доходные активы (ценные бумаги) других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, созданных на территории Российской Федерации или за ее пределами, государственные ценные бумаги (облигации и другие долговые обязательства) и т. п., а также предоставленных организацией другим организациям займов.

С 1 января 2001 г. изменился порядок учета НДС при капитальном строительстве, выполненном подрядным способом. Эти суммы НДС подлежат зачету по мере завершения строительно-монтажных работ и принятия к учету основных средств.

Финансовые вложения отражаются в оценке по стоимости их вложения или приобретения, то есть в сумме фактических затрат для инвестора, за исключением ценных бумаг, котирующихся на бирже или специальном аукционе. Вложения организации в ценные бумаги других организаций, котировки которых регулярно публикуются, отражаются в балансе на конец года по рыночной стоимости, если последняя ниже балансовой стоимости. В этом случае показатель строки 140 определяется расчетным путем как разница между остатком по счету 58 “Финансовые вложения” и остатком по счету 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги”.

При заполнении статей подраздела “Долгосрочные финансовые вложения” следует руководствоваться Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Минфина России от 15.01.97 г. № 2. Профессиональные участники рынка ценных бумаг руководствуются Правилами отражения в бухгалтерском учете профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами отдельных операций с ценными бумагами, утвержденными постановлением ФКЦБ России от 27.11.97г. № 40 и введенными в действие с 1 января 1998г.

Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, учитываются по дебету счета 58 в полной сумме фактических затрат, если права на них перешли к инвестору. В этом случае финансовые вложения показываются в активе баланса также по фактическим затратам с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве баланса. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе баланса по статье дебиторов.

Согласно новому Плану счетов операции по приобретению финансовых вложений не отражаются предварительно на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”. Формирование стоимости приобретаемых финансовых вложений производится непосредственно на счете 58 «Финансовые вложения». На данном счете отражаются как долгосрочные, так и краткосрочные финансовые вложения. Для заполнения строк баланса 140--145 и 250--253 к счету 58 «Финансовые вложения» открываются субсчета: 58-1 “Долгосрочные финансовые вложения” и 58-2 “Краткосрочные финансовые вложения”.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации вложения организации в акции других акционерных обществ, котирующиеся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, отражаются в годовом бухгалтерском балансе по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету.

Новым Планом счетов уточнена методика учета долговых ценных бумаг. В отличие от акций, которые не имеют срока обращения, долговые ценные бумаги (например, облигации) подлежат погашению через определенное время. К моменту погашения покупная стоимость облигаций доводится до номинальной.

По статье “Инвестиции в дочерние общества” отражается остаточная стоимость (балансовая стоимость за минусом суммы резерва под обесценение вложений в ценные бумаги) долгосрочных финансовых вложений, учитываемых на субсчете 1 “Паи и акции” счета 58 “Финансовые вложения”. Статья заполняется по данным аналитического учета к счетам 58 и 59.

Наконец, следует подчеркнуть, что средства и вложения, не нашедшие отражения в разделе I, показываются по строке 150 “Прочие внеоборотные активы”.

Раздел II. Оборотные активы

Содержание второго раздела баланса включает в себя группу из семи основных статей:

1. Запасы (строки 210--217);

2. Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям (строка 220);

3. Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты (строки 230--235);

4. Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (строки 240-246);

5. Краткосрочные финансовые вложения (строки 250-253);

6. Денежные средства (строки 260--264);

7. Прочие оборотные активы (строка 270).

Статья 210 “Запасы” определяется суммированием строк 211 -- 217. По ней показываются остатки запасов сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, тары, товаров, готовой продукции и других материальных ценностей. Напомним, что при заполнении статей подраздела “Запасы” в бухгалтерском балансе с 1 января 2002 г. согласно Положению по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” (ПБУ 5/01, п. 2) к материально-производственным запасам (МПЗ) относятся активы:

используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

предназначенные для продажи;

используемые для управленческих нужд организации.

Порядок заполнения строки 211 “Сырье, материалы и другие аналогичные ценности” зависит от способа учета поступления материалов, установленного учетной политикой организации. Если в учете затрат на приобретение и заготовление материалов применяется счет 10 “Материалы” и они оцениваются на нем по фактической себестоимости, то строка заполняется по данным остатка на счете 10 “Материалы”. При использовании для учета сырья, материалов счетов 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” и 16 “Отклонение в стоимости материальных ценностей” указанные ценности отражаются по строке 211 по учетным ценам. В этом случае последняя заполняется по данным остатков на счетах 10 и 16 в части, относящейся к материалам. Дебетовое сальдо по счету 16 “Отклонение в стоимости материальных ценностей” прибавляют, а кредитовое вычитают.

Таким образом, остаток по счету 16 отдельно в активе баланса не показывают, а присоединяют его без корреспонденции на счетах бухгалтерского учета к стоимости незавершенного строительства, сырья, материалов, а также товаров, отраженной по соответствующим строкам баланса, то есть в форме баланса предусмотрено деление остатка по счету 16 по трем строкам: 130 “Незавершенное строительство (07, 08, 16, 60)”; 211 “Сырье, материалы и другие аналогичные ценности (10, 15,16)”; 214 “Готовая продукция и товары для перепродажи (16, 41, 43)”.

Материально-производственные запасы принимаются к учету по фактической себестоимости в сумме фактических затрат на их приобретение (изготовление -- в части готовой продукции), заготовку и доставку до места использования, включая расходы по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

При заполнении строки 210 “Запасы” и расшифровывающих ее строк следует обратить внимание на порядок формирования стоимости материально-производственных запасов, приобретенных по договору мены. Согласно п. 10 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договору мены, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. При этом стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость МПЗ, полученных организацией по договору мены, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.

Фактическую себестоимость материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажным ценам), списываемых в производство и при ином их выбытии, организации могут определять одним из следующих способов (п. 16 ПБУ 5/01):

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Решение о применении какого-либо из названных способов списания в производство материальных ресурсов должно быть зафиксировано в соответствующем распорядительном документе о принятой учетной политике организации.

Организации могут использовать и метод фактического списания в производство материально-производственных запасов по средней себестоимости, который наиболее приемлем для условий стабильных цен.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, за исключением случаев, установленных законодательством Российской Федерации (п. 12 ПБУ 5/01). В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 суммы дооценки и уценки оборотных активов рассматриваются как прочие внереализационные доходы или расходы, то есть относятся соответственно в кредит или дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”.

Организации должны вести учет затрат на производство в соответствии с ПБУ 10/99 “Расходы организации”, которое определяет общие для всех организаций требования, принципы, правила и способы учета хозяйственных операций. Организация производственного учета является внутренним делом любого хозяйствующего субъекта. Руководство организации должно самостоятельно принимать решения: в каких разрезах классифицировать затраты; насколько детализировать места возникновения затрат и каким образом увязывать их с центрами ответственности; вести учет фактических или плановых (нормативных) затрат и др.

Состав и учет расходов на продажу в торговых организациях ведется в порядке, изложенном в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Комитетом Российской Федерации по торговле 20.04.95 г., № 1-550/32-2. Из состава расходов на продажу следует особо выделять затраты, подлежащие распределению между реализованными и нереализованными товарами. К таким затратам относятся транспортные расходы. В конце месяца производят специальный расчет по распределению транспортных расходов между проданными и непроданными товарами. Все остальные расходы (кроме транспортных) относят на продажу товаров в полном объеме.

В содержании статьи 214 отражается полная фактическая или нормативная (плановая) производственная себестоимость остатка готовых изделий. Готовая продукция может быть показана в бухгалтерском балансе по прямым статьям затрат, то есть по сокращенной производственной фактической или нормативной (плановой) себестоимости -- без общехозяйственных расходов.

Если учет готовой продукции (работ, услуг) ведется по полной производственной себестоимости, то общехозяйственные расходы списываются в дебет счетов 20, 23, 29 с кредита счета 26. Если же учет готовой продукции ведется по сокращенной себестоимости, то общехозяйственные расходы в полной сумме списываются в дебет субсчета 90--2 с кредита счета 26.

Готовой считается продукция, полностью законченная обработкой, укомплектованная, которая прошла нужные испытания (проверки), соответствует действующим стандартам или утвержденным техническим условиям (снабжена сертификатом или другим документом, удостоверяющим ее качество), принята службой технического контроля организации и сдана на склад либо принята заказчиком (если готовая продукция сдается на месте) в соответствии с утвержденным порядком ее приемки, то есть оформлена установленными сдаточными документами. В противном случае продукция остается в незавершенном производстве и в состав готовой не включается.

Готовая продукция учитывается по видам и местам хранения. Продукцию, сданную или отгруженную покупателю, списывают со склада с отнесением на кредит счета 43 “Готовая продукция” и дебет счета 90 “Продажи”, субсчет 2 “Себестоимость продаж”.

Если готовая продукция учитывается по нормативной (плановой) производственной себестоимости, то при ее поступлении на склад дебетуется счет 43 “Готовая продукция” и кредитуется счет 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)”. Отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости за отчетный период полностью списывается в дебет счета 90. На превышение фактической себестоимости делается дополнительная запись, а снижение (экономия) сторнируется.

По строке 214 показывают также товары, закупленные у других организаций для оптовой и розничной торговли, учитываемые на счете 41 “Товары”.

Товары отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения (п. 60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности). В соответствии с действующим законодательством налог с продаж, уплаченный при приобретении товаров, также учитывается в их покупной стоимости, в бухгалтерском учете отдельно не выделяется и возмещению не подлежит.

Стоимость оплаченных товаров, оставшихся на конец месяца в пути, учитывается по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетом 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” и в складском учете не отражается. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и продолжают числиться как дебиторская задолженность на счете учета расчетов. При отражении поступления товаров с использованием счета 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” товары в пути фиксируются на нем как сальдо.

Транспортные расходы по доставке товаров могут включаться в фактическую себестоимость приобретаемых товаров (п. 6 ПБУ 5/01) или учитываться в составе расходов на продажу (п. 13ПБУ5/01).

В бухгалтерском балансе на конец отчетного года товары отражаются по текущим рыночным ценам (если эти цены ниже стоимости товаров, зафиксированной на счете 41 «Товары»), то есть за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Строка 214 на промышленных и иных предприятиях заполняется суммированием остатков по счетам 16 “Отклонение в стоимости материальных ценностей”, 41 “Товары”, 43 “Готовая продукция”. При этом счет 41 применяется в случаях, когда какие-либо материальные ценности приобретаются специально для продажи или когда стоимость готовых изделий, приобретаемых для комплектации, не включается в себестоимость продукции. Если в организациях розничной торговли и общественного питания остаток по счету 41 «Товары» отражается по продажным ценам, то показатель строки определяется расчетным путем как разница между остатками по счету 41«Товары» и по субсчету 42--1 “Торговая наценка”.

Строка “Товары отгруженные” заполняется в тех случаях, когда:

в договоре купли-продажи обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности на товар и риска его случайной гибели к покупателю (например, при экспорте продукции или при условии оплаты товаров и др.);

по договору мены товары отгружены покупателю, а другая сторона товарообменного договора свои обязательства еще не выполнила (переход права собственности происходит после исполнения обязательств по передаче товаров обеими сторонами);

по договору комиссии, поручения, посредническому договору товары отгружены посреднику, но еще не проданы им.

Показатели бухгалтерской отчетности в соответствии с нормативными документами формируются всеми организациями с применением единого метода учета продажи произведенной продукции (работ, услуг, товаров) -- по моменту ее отчуждения, то есть моменту перехода права собственности к другому юридическому или физическому лицу. Момент отчуждения имущества определяется исключительно условиями договора между сторонами. Общим является порядок, при котором право собственности и риска случайной гибели переходит к покупателю в момент передачи ему товара или передачи последнего перевозчику, то есть в момент отгрузки товара и представления покупателю расчетных документов.

В статье 216 “Расходы будущих периодов” показывается сумма расходов, произведенных в отчетном году, но подлежащих погашению в следующих отчетных периодах путем отнесения на издержки производства (обращения) или другие источники в течение срока, к которому они относятся. К таким расходам, в частности, относятся произведенные затраты на освоение новых производств в индивидуальном и мелкосерийном производствах, расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (по организациям, не образующим ремонтного фонда), затраты по сертификации продукции (работ, услуг), суммы расходов на рекламу, подготовку кадров, затраты на получение лицензии на право осуществления определенного вида деятельности (даже если лицензия получена на срок более одного года), расходы по подписке и др. Все перечисленные расходы отражаются по дебету счета 97 “Расходы будущих периодов”.

Списание расходов будущих периодов отражают по кредиту счета 97 при наступлении периода, к которому они относятся. Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 65) предусмотрена возможность применения нескольких методов списания расходов будущих периодов: равномерно, пропорционально объему продукции и др. -- в пределах срока, к которому они относятся.

По строке 220 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” отражается сумма НДС по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам, осуществленным капитальным вложениям, работам и услугам, подлежащая отнесению в установленном порядке в следующих отчетных периодах в уменьшение суммы налога для перечисления в бюджет или на соответствующие источники ее покрытия.

При приобретении материальных ценностей, нематериальных активов, основных средств, выполнении работ, оказании услуг делается запись по дебету счета 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” (на каждый вид ценностей, работ и услуг открывается соответствующий субсчет: “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, “Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам”, “Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам” и др.) и кредиту счетов учета обязательств (60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и др.).

Списание сумм НДС по материальным ценностям, работам и услугам для непроизводственных нужд или по материальным ценностям (работам, услугам), приобретенным за счет целевых средств, отражается по кредиту счета 19, дебету субсчета 91--2 “Прочие расходы” (в коммерческой организации) и счета 86 “Целевое финансирование” (в некоммерческой организации).

В статьях “Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты” и “Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты” отражаются данные о дебиторской задолженности организации, учитываемой на счетах расчетов, включая обязательства, обеспеченные векселями, а также авансы. При этом не следует забывать, что остатки по счетам учета расчетов отражаются в балансе в развернутом виде: дебетовое сальдо -- в активе, а кредитовое -- в пассиве.

При формировании показателей дебиторской задолженности нужно иметь в виду, что данный раздел бухгалтерского учета и отчетности в последние годы претерпел значительные изменения. Одной из принципиальных новаций стала дифференциация дебиторской задолженности на задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, и задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты. Кроме того, срочность погашения дебиторской задолженности исчисляется теперь не с даты принятия обязательств, а с отчетной даты.

Остатки по счетам бухгалтерского учета, отражающим расчеты организации с другими организациями и лицами, в балансе приводятся в развернутом виде: остатки по счетам аналитического учета с дебетовым сальдо -- в активе, с кредитовым -- в пассиве.

Для учета краткосрочной дебиторской задолженности в Плане счетов предусмотрены следующие счета:

60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, субсчет “Расчеты по авансам выданным”;

62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”;

71 “Расчеты с подотчетными лицами”;

73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”;

75 “Расчеты с учредителями”, субсчет 1 “Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал”;

76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”.

Показатель строки 230 определяется суммированием строк 231--235.

Показатель строки 240 определяется суммированием строк 241--:246.

В выручку от продажи могут быть включены доходы, не поступившие в организацию в виде денежной суммы, а только образовавшие дебиторскую задолженность покупателя (заказчика) за отгруженные продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги, которую отражают по дебету 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту 90-1 «Продажи» субсчет «Выручка».

Торговая сделка считается в целом выполненной, если произошла отгрузка или передача иным способом продукции покупателю (заказчику), предъявлен счет с указанием стоимости товаров (услуг) и произошел обмен этой стоимости на наличные средства или на денежные платежные требования.

Дебиторскую задолженность, по которой истекли сроки исковой давности или судом (арбитражным судом) в иске отказано, относят к безнадежным долгам. Сомнительным долгом считается дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

При отражении данных по расчетам с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, другими организациями следует учитывать сроки исковой давности, установленные законодательством, в том числе нормы, действующие по Указу Президента Российской Федерации от 20.12.94 г. № 2204. При регулировании сумм дебиторской и кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и в иных случаях следует руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, а также постановлением Правительства Российской Федерации “О мерах по обеспечению Правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)” от 18.08.95г. № 817.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 77) установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются у коммерческой организации по решению ее руководителя либо за счет средств резерва сомнительных долгов, либо на финансовые результаты. Для некоммерческих организаций предусмотрено списание таких долгов на расходы по их деятельности, а для бюджетных -- на уменьшение финансирования (фондов). Такая задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения финансового положения должника.

В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 70) сказано, что “организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации”.

Создание резервов сомнительных долгов отражается по дебету субсчета 91--2 и кредиту счета 63 “Резервы по сомнительным долгам”. Списание нереальной для взыскания дебиторской задолженности за счет средств резервов сомнительных долгов показывается по дебету счета 63 “Резервы по сомнительным долгам” и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Если до конца отчетного периода, следующего за периодом образования данных резервов, последние в какой-то части не будут использованы, то неизрасходованная сумма должна быть присоединена к прибыли отчетного периода. При этом в бухгалтерском учете делается запись: Д-т 63 “Резервы по сомнительным долгам” К-т субсч. 91 -- 1 «прочие доходы».

При создании резервов сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги за счет финансовых результатов дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в бухгалтерском балансе уменьшается на их сумму (без корреспонденции по счетам учета дебиторской задолженности и счету 63). В пассиве баланса сумма образованных резервов сомнительных долгов отдельно не отражается, их величина и движение отражаются в отчете об изменениях капитала (форма № 3).

В активе и пассиве баланса по строкам 233 и 243 “Задолженность дочерних и зависимых обществ” и 623 “Задолженность перед дочерними и зависимыми обществами” отражаются данные по текущим операциям с дочерними (зависимыми) обществами (межбалансовые расчеты).

Данные по основному (преобладающему, участвующему) обществу и его дочерним (зависимым) обществам должны сводиться с учетом Методических рекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 30.12.96 г. № 112 (с изменениями и дополнениями). В новом Плане счетов отсутствует счет “Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами” (счет 78 по старому Плану счетов), так как внутригрупповые расчеты теперь отражаются в обычном порядке, то есть с применением всей совокупности счетов раздела VI “Расчеты”. В этой связи строки 233, 243 и 623 заполняются на основании аналитических данных счетов 60, 62, 75, 76 и др.

В группе статей “Краткосрочные финансовые вложения” показываются краткосрочные займы, предоставляемые организациям на срок менее,12 месяцев, собственные акции, выкупленные у акционеров, инвестиции в ценные бумаги других организаций, в государственные ценные бумаги и т. п. Показатель строки 250 определяется суммированием строк 251--253.

Наконец, следует подчеркнуть, что при отражении операций по счету 50 “Касса” необходимо руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22.12.93 г. Несоблюдение условий работы с денежной наличностью и нарушение порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации организациями и физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, влекут за собой санкции -- к ним применяются меры финансовой ответственности с зачислением сумм взыскиваемых штрафов в федеральный бюджет.

В соответствии с новым Планом счетов денежные документы учитываются на одноименном субсчете 3 счета 50 (счет 56 “Денежные документы” упразднен).

Одним из требований международных стандартов финансовой отчетности является раскрытие существенной информации. В соответствии с ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации”, существенной признается информация, без знания которой невозможна оценка заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности (п. 11). Такая информация подлежит обязательной расшифровке.

В ранее действовавшей Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности было предусмотрено, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5%. Такой подход к границе существенности отчетной информации сохранен и в действующих нормативных документах по бухгалтерскому учету (п. 18.1 ПБУ 9/99). Применительно к статье “Прочие оборотные активы” это означает, что если данные по ней превышают 5% итога актива бухгалтерского баланса, то организации в пояснительной записке необходимо расшифровать состав данной статьи.

Раздел III. Капитал и резервы

Содержание третьего раздела баланса включает в себя восемь основных статей:

1. Уставный капитал (строка 410);

2. Добавочный капитал (строка 420);

3. Резервный капитал (строки 430--432);

4. Целевые финансирование и поступления (строка 450);

5. Нераспределенная прибыль прошлых лет (строка 460);

6. Непокрытый убыток прошлых лет (строка 465);

7. Нераспределенная прибыль отчетного года (строка 470);

8. Непокрытый убыток отчетного года (строка 475).

В дальнейшем изложении подробно рассмотрены пять из перечисленных статей.

В группе статей «Уставный капитал» показывается величина зарегистрированного в соответствии с учредительными документами уставного (складочного) капитала организации, а по государственным и муниципальным унитарным предприятиям -- сумма уставного фонда.

Увеличение и уменьшение уставного (складочного) капитала, произведенные в соответствии с установленным порядком, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности после внесения соответствующих изменений в учредительные документы.

По статье «Добавочный капитал» отражается прирост стоимости внеоборотных активов в результате переоценки и сумм эмиссионного дохода, представляющего собой превышение рыночной стоимости впервые распространяемых акций над их номинальной стоимостью. В этой связи на счете 83 «Добавочный капитал» в Рабочем плане счетов целесообразно ввести субсчета:

83-1 «Прирост стоимости внеоборотных активов»;

83-2 «Эмиссионный доход»;

83-3 «Прочие поступления».

Отражение по счету 83 «Добавочный капитал» стоимости безвозмездно полученного имущества происходило до 2000 г., начиная с которого учет безвозмездно поступающих ценностей осуществляется по счету 99 «Прибыли и убытки».

Согласно п. 8 ПБУ 9/99 «Доходы организации» в состав вне-реализационных доходов включаются активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения. Оценка имущества, полученного безвозмездно, производится по рыночной стоимости на дату оприходования.

Понятие добавочного капитала, которое в отличие от понятия уставного капитала в Гражданском кодексе Российской Федерации не фигурирует, тем не менее играет важную роль в оценке финансового положения организации.

В настоящее время добавочный капитал носит в основном инфляционный характер, так как в нем большой удельный вес занимают прирост стоимости имущества по переоценке (переоценка основных средств по постановлению Правительства либо по решению самой организации), курсовая разница по вкладам в уставный капитал организации, а также нераспределенная прибыль, направленная в состав добавочного капитала при условии ввода в действие объектов основных средств, приобретенных (построенных) за счет этой прибыли. Учитывая это, следует осторожно подходить к вопросу о направлении добавочного капитала на покрытие полученного организацией за год убытка в целом по организации. Так, не разрешается направлять на покрытие убытков суммы прироста стоимости имущества по переоценке.