Учет и контроль издержек

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В УЧЕТЕ И КОНТРОЛЕ ИЗДЕРЖЕК ПРОИЗВОДСТВА И ПРОДАЖ ПРОДУКЦИИ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

1.1 Роль, место, значение информационного обеспечения в принятии решений

1.2 Нормативное регулирование деятельности в учете и контроле издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности

1.3 Понятие затрат, их классификация, учет затрат

2. ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА. УЧЕТ И КОНТРОЛЬ ИЗДЕРЖЕК ПРОИЗВОДСТВА

2.1 Организация учета по центрам ответственности

2.2 Формирование рабочего плана счетов

2.3 Группировка и распределение затрат

3. ПРИНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ НА ОСНОВЕ ДАННЫХ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА на ОАО «Первый хлебокомбинат»

3.1 Анализ производства ОАО «Первый хлебокомбинат»

3.2 Принятие решений по ценообразованию

3.3. Анализ издержек производства и продаж продукции

Задача

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ



ВВЕДЕНИЕ

На современном этапе развития экономики, в период, когда инвестирование в промышленное производство для многих банков становится неотъемлемой частью бизнеса, особую актуальность приобретает проблема совершенствования управленческого контроля над издержками производства и методов калькулирования себестоимости продукции фирмы.

Актуальность данного вопроса обосновывается тем, что в условиях рыночной экономики все большее значение приобретает показатель себестоимости продукции, который отражает эффективность производства любого предприятия.

Кроме того, одной из ключевых проблем российской экономики на сегодняшний день является ее конкурентоспособность на мировом рынке. В случае проигрыша в конкурентной борьбе Россия теряет не только значительную часть экономических ресурсов, но и политический вес, позиции на внешних рынках, и, что самое главное, она теряет потенциал устойчивого развития. В свою очередь, проблема повышения конкурентоспособности является многообразной и весьма сложной. Одним из основных стратегических подходов к формированию конкурентных преимуществ предприятия является стремление иметь самые низкие в отрасли издержки производства (стратегия руководящей роли в области издержек производства).

В настоящее время, когда предприятия применяют современные технологии, более экономичное и производительное оборудование, совершенствуют организацию управления предприятиями, получение прибыли посредством увеличения цен становится проблематичным. На первый план выходят неценовые факторы завоевания рынка, например, посредством предоставления дополнительных услуг, улучшения качества производимой продукции, развития гарантийного и послегарантийного обслуживания. Поэтому формирование оптимальной структуры управления затратами и снижение их величины (при условии сохранения качества выпускаемой продукции) позволяет снизить цены на продукцию, что даст предприятию возможность сохранить и даже укрепить свои позиции на рынке.

Перед отечественной теорией и практикой учета издержек производства на сегодняшний день стоят две главные проблемы. Во-первых, адаптация западных разработок к российским условиям. Во-вторых, корректировка и дополнение собственного действующего набора методов управления затратами, создание новых нетрадиционных систем получения информации о затратах, применение усовершенствованных подходов к калькулированию себестоимости и подсчету финансовых результатов и принятие на этой основе управленческих решений.

Объект исследования - ОАО «Первый хлебокомбинат».

Цель курсовой работы - учет и контроль издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности.

Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд задач:

- рассмотреть роль, место, значение информационного обеспечения в принятии решений;

- рассмотреть нормативное регулирование деятельности в учете и контроле издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности;

- рассмотреть понятие затрат, их классификация, учет затрат;

- рассмотреть организацию учета по центрам ответственности;

- рассмотреть формирование рабочего плана счетов;

- рассмотреть группировку и распределение затрат;

- провести анализ производства ОАО «Первый хлебокомбинат»;

- рассмотреть принятие решений по ценообразованию;

- провести анализ издержек производства и продаж продукции.



1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В УЧЕТЕ И КОНТРОЛЕ ИЗДЕРЖЕК ПРОИЗВОДСТВА И ПРОДАЖ ПРОДУКЦИИ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

1.1 Роль, место, значение информационного обеспечения в принятии решений

Деятельность каждого предприятия имеет две стороны: внешнюю и внутреннюю. Руководство предприятия принимает решения, которые касаются обеих этих сторон.

Внешняя сторона - это взаимодействие с внешними для предприятия факторами, воздействующими на деятельность предприятия. К ним относятся такие, как действующее законодательство, специфические местные условия, и самое главное - особенности покупательского поведения по отношению к предлагаемому предприятием товару. Покупатели воспринимают и оценивают именно внешнюю сторону деятельности предприятия, конечным результатом которой является создание определенного имиджа как товара, так и самого предприятия.

Внутренняя сторона - это то, что находится внутри предприятия и определяет, насколько эффективно налажена работа на нем. В самом общем виде к внутренним факторам можно отнести структуру предприятия, существующие бизнес-процессы и бизнес-операции, используемые в процессе работы предприятия ресурсы.

Внешняя и внутренняя стороны деятельности предприятия неразрывно связаны, поскольку служат достижению одной и той же цели: повышению эффективности работы предприятия, а именно росту объемов сбыта продукции и увеличению прибыли, которую эта продукция приносит. Объем сбыта предлагаемого рынку товара зависит от внешних факторов, которые предприятие зачастую не может изменить. С прибыльностью продукции ситуация другая: получаемая предприятием прибыль на единицу продукции не только может, но должна контролироваться руководством предприятия, поскольку многие факторы, влияющие на прибыль, находятся внутри предприятия и могут контролироваться руководством предприятия.

Объем сбыта продукции зависит от реакции рынка на предлагаемую продукцию. Для продажи максимального объема предлагаемых рынку товаров предприятие должно учесть множество факторов, влияющих на спрос, но прежде всего это ожидания потенциальных покупателей относительно того, каким бы они хотели видеть товар. Именно определение свойств, которыми должен обладать товар для того, чтобы быть привлекательным для определенного круга потребителей, и является основной задачей маркетинговой деятельности предприятия.

Получаемая предприятием прибыль непосредственно зависит от эффективности организации работы предприятия. Предприятие можно рассматривать как с точки зрения его технологических или производственных процессов, так и с точки зрения бизнес-процессов - логически связанных и взаимозависимых последовательностей действий (бизнес-операций), которые используют ресурсы предприятия для создания полезного выходного результата в виде товара или услуги для внутреннего или внешнего потребителя (покупателя).

Основой принятия правильных решение и во внешней, и во внутренней сферах является наличие необходимой для корректного анализа достоверной информации. Сбор и анализ внешней информации является одной из главных функций маркетинга. Получение внутренней информации, как правило, осуществляется на основе управленческого учета, обеспечивающего руководство предприятия данными, необходимыми для анализа текущего положения и принятия управленческих решений. Руководство предприятия получает необходимые данные, если на предприятии существует рационально построенная система управленческой отчетности. Поэтому построение такой системы является первым шагом на пути повышения эффективности работы предприятия.

Рассмотрим эти две стороны деятельности предприятия.

Внешняя сторона деятельности предприятия во многом совпадает с маркетинговой деятельностью. Маркетинг можно разделить на стратегический и оперативный. Стратегический маркетинг - это прежде всего анализ потребностей физических лиц и организаций. Он включает анализ конкурентных преимуществ, анализ привлекательности продукции и в целом определяет стратегическую позицию предприятия на рынке. Оперативный маркетинг - это активный коммерческий процесс достижения запланированного объема продаж путем использования тактических средств, относящихся к товару, сбыту, цене и коммуникации.

Внутренняя сторона деятельности предприятия является гораздо более прогнозируемой, а главное - подвластной воле руководства предприятия.

Предприятие не может в большой степени управлять уровнем цены на рынке, поэтому для увеличения получаемой предприятием прибыли основным путем является снижение себестоимости продукции предприятия - т.е. эффективный контроль над издержками.

Первым шагом на пути к установлению такого контроля является создание системы получения оперативной, точной и достоверной информации о деятельности предприятия - системы управленческой отчетности.

Управленческая отчетность представляет собой проблему практически для всех руководителей предприятий, с которыми мы работали - в основном из-за отсутствия соответствующей системы фиксирования, обработки и представления данных, на основе которых принимаются решения. Иногда сведения, получаемые руководством для контроля и принятия решений, формируются из системы налоговой отчетности, наличие которой требуется от всех предприятий по закону. Проблема состоит в том, что эти сведения служат специфическим целям и не отвечают потребностям руководства. Поэтому на многих предприятиях существуют параллельно две системы учета - бухгалтерский и «практический», т.е. служащий обеспечению выполнения повседневных рабочих задач сотрудников и руководителей предприятия. Как правило, такой учет ведется по принципу «снизу-вверх». Сотрудники предприятия для выполнения своей работы фиксируют необходимые им данные (первичную информацию). Когда руководству предприятия нужно получить какие-то сведения о положении дел на предприятии, оно обращается с запросами к менеджерам более низкого уровня, а те, в свою очередь, к исполнителям.

Следствием такого самопроизвольного подхода к формированию системы отчетности является то, что, как правило, возникает конфликт между той информацией, которую хочет получить руководство, и теми данными, которые могут предоставить исполнители. Причина этого конфликта очевидна - на разных уровнях иерархии предприятия требуется разная информация, а при построении системы отчетности «снизу-вверх» нарушается основной принцип построения информационной системы - ориентация на первое лицо. Исполнители обладают либо не теми видами данных, которые нужны руководству, либо нужными данными не с той степенью детализации.

Большинство руководящих работников действительно получают отчеты о работе своих отделов, но эти сведения либо излишне пространны - например, подшивка договоров о продаже вместо сводного отчета с приведением цифр об общем объеме сбыта за указанный период, либо, наоборот, недостаточно полны. Кроме того, сведения поступают с запозданием - например, можно получить сведения о дебиторской задолженности через 20 дней по окончании месяца, а между тем отдел сбыта уже отгрузил товары заказчику с просроченным последним платежом. Неточные данные могут быть причиной неверных решений.

Точные данные, полученные с запозданием, также теряют ценность.

Для того, чтобы руководство предприятия могло получать необходимые ему для принятия управленческих решений данные, необходимо строить систему отчетности «сверху вниз», формулируя потребности верхнего уровня управления и проецируя их на нижние уровни исполнения. Только такой подход обеспечивает получение и фиксирование на самом низшем исполнительском уровне таких первичных данных, которые в обобщенном виде смогут дать руководству предприятия ту информацию, в которой оно нуждается.

Важнейшими требованиями к систему управленческого учета являются своевременность, единообразие, точность и регулярность получения информации руководством предприятия. Эти требования могут быть реализованы при соблюдении ряда простых принципов построения системы управленческой отчетности:

1. Система должна быть ориентирована на первое лицо.

2. Система должна строиться «сверху вниз». Руководители каждого уровня должны проанализировать состав и периодичность необходимых им для выполнения своей работы данных.

3. Исполнители должны иметь возможность фиксирования и передачи «наверх» установленных их руководством данных.

4. Данные должны фиксироваться там, где порождаются.

5. Информация должна становиться доступной всем заинтересованным потребителям сразу же после ее фиксирования.

Очевидно, что эти требования наиболее полно могут быть реализованы с помощью автоматизированной системы. Однако, опыт упорядочения систем управленческой отчетности на различных предприятиях показывает, что установке автоматизированной системы управленческого учета должна предшествовать достаточно большая «бумажная» работа. Ее выполнение позволяет промоделировать различные особенности управленческой отчетности предприятия и, тем самым, ускорить процесс внедрения системы и избежать многих дорогостоящих ошибок.



1.2 Нормативное регулирование деятельности в учете и контроле издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы регулирующие движение денежных средств целесообразно представить в виде следующей системы:

1-й уровень: законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации. К ним относятся:

Гражданский кодекс РФ;

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 года (с изменениями и дополнениями, вступающими в силу с 28.09.2010). Этот Закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность, требования к составлению первичной документации и учетных регистров.

2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности. Учетный стандарт можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Положения призваны конкретизировать закон о бухгалтерском учете и отчетности. Единственным регулирующим органом системы нормативных документов является Министерство Финансов РФ.

К ним относятся:

Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года № 34н. Регулирует общие вопросы организации и ведения бухгалтерского учета, составления первичных документов, организации документооборота;

Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли;

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

3-й уровень: методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств. Методические рекомендации и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином РФ и различными ведомствами.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года № 94н;

Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28 июня 2000 г. N 60н «О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций»

??Приказ Минфина РФ от 06 июля 2001 г. № 50н «Об уточнении норм расходов на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц»;

Приказ Минфина РФ от 06 июля 2001 г. «Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории РФ»;

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств;

Отраслевые методические рекомендации (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг);

Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания;

«О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль». Закон РФ от 27.12.1991 г. №2116-1;

Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядок их применения;

4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия. Рабочие документы самого предприятия определяют особенности организации и ведения учета в нем. Основными из них являются:

документ по учетной политике предприятия;

утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;

графики документооборота;

утвержденный руководителем План счетов бухгалтерского учета;

утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.

1.3 Понятие затрат, их классификация, учет затрат

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство».

Часто в экономической литературе термин «затраты» отождествляется с понятием «расходы». Однако более внимательное изучение этих категорий свидетельствует об их серьезном различии.

В ПБУ 10/99 «Расходы организации» и ПБУ 9/99 «Доходы организации», вступивших в силу с 1 января 2000 г., впервые определены для целей бухгалтерского учета понятия «доходы» и «расходы». При этом под расходами понимается «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), на оплату труда управленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.). Составление формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» для внешних пользователей бухгалтерской отчетности предполагает развернутое и симметричное отражение информации о доходах и расходах организации.

Предметом управленческого учета среди прочего являются текущие издержки организации. Говоря языком финансового учета, это расходы по обычным видам деятельности.

В п.9 ПБУ 10/99 по сути изложен механизм перехода от расходов организации к себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Определено, что для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость произведенной продукции (работ, услуг), которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности:

- признанных в отчетном году и в предыдущие отчетные периоды;

- переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды.

Таким образом, в бухгалтерской отчетности все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами (принцип соотнесения доходов).

С точки зрения техники российского учета это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация», 70 «Расчеты по оплате труда», затем на счетах 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция» и не списываться на счета продаж до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ними часть затрат - расходы. В бухгалтерском учете доходы и расходы отражаются соответственно по кредиту и дебету счетов 90, 91. Применительно к счету 90 «Продажи» расходы предприятия по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

Понятие «издержки» из числа рассмотренных является наиболее обобщающим показателем. Издержки - денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Тогда затраты можно определить как издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Возникновение издержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации.

Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

По месту возникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг). По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:

- расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

- принятие управленческого решения и планирование;

- контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат (табл.1).

Таблица 1

Классификация затрат в зависимости от цели управленческого учета

Задачи	Классификация затрат
Расчет с/с произведенной продукции, оценка стоимости запасов и полученной прибыли	входящие и истекшие; прямые и косвенные; основные и накладные; входящие в себестоимость продукции (производственные) и затраты отчетного периода (периодические); одноэлементные и комплексные; текущие и единовременные.
Принятие решений и планирование	постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные) затраты; принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках; безвозвратные затраты; вмененные затраты (упущенная выгода); предельные и приростные затраты; планируемые и непланируемые.
Контроль и регулирование	Регулируемые; Нерегулируемые.

Для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли дается следующая классификация затрат.

Входящие и истекшие затраты (затраты и расходы). Входящие затраты - это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем. В балансе они отражаются как активы.

Если эти средства (ресурсы) в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших. В бухгалтерском учете истекшие затраты отражаются по дебету счета 90 «Продажи».

Правильное деление затрат на входящие и истекшие имеет особое значение для оценки прибылей и убытков.

Прямые и косвенные расходы. К прямым расходам относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда. Они учитываются по дебету счета 20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на определенное изделие.

Косвенные расходы невозможно прямо отнести на какое-либо изделие. Они распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной предприятием методике (пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станко-часов, часов отработанного времени и т.п.). Эта методика описывается в учетной политике предприятия.

Основные и накладные расходы. По своему назначению издержки делятся на основные и расходы на управление предприятием. Последние называют накладными расходами.

К основным расходам относятся все виды ресурсов (предметы труда в виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее и др.), потребление которых связано с выпуском продукции (оказанием услуг). На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.

Накладные расходы вызываются функциями управления, которые по своему характеру, назначению и роли отличаются от производственных функций. Эти расходы, как правило, связаны с организацией деятельности предприятия, его управлением. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.

Производственные и внепроизводственные (периодические затраты, или затраты периода). В соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности для оценки запасов произведенной продукции только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому в управленческом учете затраты классифицируются на:

- входящие в себестоимость продукции (производственные);

- внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).

Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), - это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать. Они состоят из трех элементов:

- прямые материальные затраты;

- прямые затраты на оплату труда;

- общепроизводственные затраты.

Производственные затраты овеществлены в запасах материалов, в объемах незавершенного производства и остатках готовой продукции (товаров) на складе предприятия. В управленческом учете их часто называют запасоемкими, так как они распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими, являются активами фирмы, которые принесут выгоду в будущих отчетных периодах.

Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного периода (периодические затраты), - это издержки, которые нельзя про инвентаризировать. В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а следовательно, и для оценки производственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими.

Одноэлементные и комплексные затраты. Одноэлементными называют затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на слагаемые. По этому принципу построена классификация по экономическим элементам.

Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов. Наиболее ярким примером являются цеховые (общепроизводственные) расходы, в которые входят практически все элементы.

Затраты необходимо детализировать в зависимости от экономической целесообразности и желания руководства. Когда доля того или иного элемента затрат относительно мала, его выделение не имеет смысла. Например, на предприятиях с высокой степенью автоматизации заработная плата с отчислениями составляет в структуре себестоимости менее 5%. На таких предприятиях, как правило, не выделяют прямую заработную плату, а объединяют ее с расходами по обслуживанию и управлению производством в отдельную статью, называемую «добавленные расходы».



2. ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА. УЧЕТ И КОНТРОЛЬ ИЗДЕРЖЕК ПРОИЗВОДСТВА

2.1 Организация учета по центрам ответственности

Место возникновения затрат и центр ответственности два похожих определения, но место затрат это расходы в определенном подразделении, а центр ответственности это еще и ответственное лицо со своими полномочиям. И так под центром ответственности в управленческом учете понимается область, сфера, вид деятельности, во главе которых находится ответственное лицо, имеющие права и возможности принимать и осуществлять решения. Каждый центр ответственности может состоять из нескольких мест возникновения затрат и кроме того осуществлять расходы не имеющие как токового места возникновения расходов

При использовании центров ответственности в общей структуре организации происходит разделение по основным функциям, полномочиям, правам и обязанностям, закрепленным за руководителями для осуществления эффективной финансовой деятельности предприятия. Центры ответственности предназначены для рационального управления предприятием, т.к по истечению очередного производственного цикла можно было сопоставить данные по производству, реализации, снабжению, доходов, расходов, инвестиции и т.д. с отчетными данными, которые нужны были для осуществления учета, контроля и анализа, над использованием материалов, изменения расходов, качества и правильности выполнения заданий, возложенные на плечи какого-либо участка, места, центра.

Центры ответственности можно классифицировать:

1. По объему полномочий и обязанностей менеджеров.

2. По функциям, выполняемым каждым центром.

1. По первому классификационному признаку можно выделить такие центры ответственности:

- Текущих затрат

- Прибыли

- Инвестиции

- Продаж

Центр текущих затрат представляет собой подразделение внутри предприятия, руководитель которого отвечает только за затраты. Примером может быть цех, не выпускающий конечной продукции, отделы заводоуправления, социальные службы и т.д. Как правило, центр ответственности за затраты связан с выполнением определенных функций, не имеющих четко выраженного измерителя объема деятельности. Центры затрат могут входить в состав других центров ответственности или существовать обособленно

Центр инвестиций - это подразделение, руководитель которого отвечает за затраты и результаты инвестиционного процесса, эффективность использования капитальных вложений. Задача такого центра обеспечить максимальную рентабельность вложенного капитала, его быструю окупаемость, увеличение акционерной стоимости предприятия. Управляют затратами при помощи операционного бюджета, отчетности о его исполнении, информации о движении денежных потоков.

Центры продаж включают подразделения маркетинго-сбытовой деятельности, руководители которых отвечают только за выручку от реализации продукции, товаров, услуг и за затраты, связанные с их сбытом. Им предоставляется информация о наиболее рентабельных в производстве или закупках товарах, а результаты деятельности оценивают, главным образом, по объему и структуре продаж в натуральном и стоимостном выражении и величине издержек обращения.

Центры прибыли представляют собой подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности. Это могут быть отдельные предприятия в составе крупного объединения, филиалы, дочерние организации, торговые представительства, магазины фирмы и т.п. Их руководители имеют возможность контролировать все компоненты деятельности, от которых зависит величина прибыли: объемы производства и продаж, цены, затраты. Обычно центры прибыли включают несколько мест затрат. Общие расходы и результаты их деятельности отражаются в системе бухгалтерского учета

2. По функциям, выполняемым каждым центром можно выделить:

- Снабжение

- Производство

- Сбыт

- Оказание услуг производству

- Обслуживание производства

Центр ответственности за снабжение контролирует не только затраты на приобретение и заготовление товарно-материальных ценностей но и величину материальных запасов, эффективную работу складского хозяйства, качество материальных ресурсов, показатели объемов деятельности и величину соответствующих затрат.

Центр ответственности за производство это подразделение где руководители контролируют непосредственно изготовление продукции, выполнение работы, оказазание услуг. Эти центры представляют собой совокупность мест затрат различного уровня, обобщающих расходы на эксплуатацию крупных агрегатов, технологических линии, групп оборудования внутри цеха, затраты отдельных цехов основного и вспомогательного производства и предприятия в целом.

Центр ответственности за сбыт это подразделение руководитель, которого несет ответственность за реализацию продукции, величину расходов на продажу, маркетинговые исследования ниши рынка.

Центр ответственности по оказанию услуг производству это подразделение руководитель, которого отвечает за качество и количество дополнительных услуг, необходимых для осуществления основной деятельности предприятия. К ним относятся ремонтный цех, автопарк и т.д.

Центр ответственности обслуживанию производства это подразделение руководитель, которого несет ответственность за обслуживание производственных подразделений, т.е деятельность не связана с осуществлением производственного процесса.

Так же можно проклассифицировать учет затрат по центрам ответственности привязав его к действующему плану счетов, тем самым сближая финансовый учет с управленческим.

Группировка синтетических счетов для организации учета по центрам ответственности.

Счет (субсчет)	Вид центра ответственности (ЦО)
20 «Основное производство» 23 «Вспомогательное производство» 25 «Общепроизводственные расходы» 26 «Общехозяйственные расходы»	ЦО затрат
44 «Расходы на продажу» 90 «Продажи»	ЦО дохода
44 «Расходы на продажу» 23 «Вспомогательное производство» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» 79 «Внутрихозяйственные расчеты» 90 «Продажи»	ЦО прибыли
08-3 «Строительство объектов основных средств.» 08-4 «Приобретение объектов основных средств» 08-5 «Приобретение объектов нематериальных активов»	ЦО инвестиций

Для эффективного функционирования этой системы учета необходимо соблюдать следующие условия:

- Выделение для каждого центра ответственности синтетического или аналитического счетов, которые могут быть привязаны к действующему плану счетов бухгалтерского учета или ориентированы на применение спец счетов Управленческого учета.

- Ужесточение требований к оформлению первичной документации: точность формулировки операции и возможность ее идентификации с ЦО, соблюдения принципов кодирования.

- Своевременность обработки первичной документации.

- Перераспределение затрат при оказании взаимных услуг подразделений.

- Обязательное использование компьютерной техники, прикладных бухгалтерских программ.

Организация системы учета предполагает специальную кодировку доходных и расходных статей соответствующих бюджетов с целью составления отчета по исполнению бюджета и аналитического отчета. В бюджете для аналитических статей вводится дополнительная кодировка из двух классификационных признаков:

Первый:

1. Переменные затраты.

2.Постоянные затраты.

Второй:

1. Контролируемые затраты

2. Неконтролируемые затраты

Приведенная кодификация в значительной степени усложнит деятельность бухгалтера, но обеспечит всей необходимой информацией бухгалтера - аналитика.

Кодировка в системе бюджетирования предполагает выделения к балансовому счету несколько уровней аналитичности:

1-й ур.- ЦО,

2-й ур. - Место формирования затрат,

3-й ур. - статьи дохода,

4-й ур. - статьи затрат,

5-й ур. - 1-й классификационный признак затрат,

6-й ур. - 2-й классификационный признак затрат

Преимущество рассмотренного варианта учета состоит в том, что происходит сближение бухгалтерского и управленческого учета через план счетов и тем самым информация становится доступной, понятной, контролируемой и легкой для понимания внутренних пользователей.

Так же имеются недостатки: Во-первых, контроль возможен лишь только внесистемным способом, во-вторых, процесс выборки данных из бухгалтерского учета, расчет отклонений достаточно трудоемкий, в-третьих, бюджетный контроль возможен только заключительный, по истечению определенного времени, после обработки всех данных первичных документов.

2.2 Формирование рабочего плана счетов

План счетов бухгалтерского учета имеет синтетические счета (счета первого порядка) и субсчета (счета второго и следующих порядка), причем организация имеет право при необходимости сама открывать субсчета исходя из нужд управления, в том числе анализа, контроля и составления отчетности. Из синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета, и складывается рабочий план счетов.

Для большинства организаций при формировании учетной политики одной из ключевых проблем является оптимальная организация аналитических счетов (субсчетов) с целью правильного отражения себестоимости выпускаемой продукции, получения информации о доходах и рентабельности по видам деятельности.

Как правило, существует два подхода к решению данной задачи.

Первый подход подразумевает автономию финансового и управленческого учета, когда бухгалтерия, работая по котловому методу, готовит отчетность только для внешних пользователей, а в системе управленческого учета собирается и обрабатывается информация для менеджеров.

Второй подход заключается в объединении финансового и управленческого учета в общую информационную систему, в которой аналитические счета финансового учета организованы таким образом, чтобы обеспечивать переток информации в управленческий учет.

При первом подходе каждая система финансового и система управленческого учета являются замкнутыми, обеспечивая потребности только своего круга пользователей, без взаимного обмена информацией. На рисунке 1 показана схема работы такого подхода.

Сначала вся первичная документация поступает в отдел управленческого учета (планово-экономический отдел). После регистрации документы поступают в отдел финансового учета (бухгалтерию). Таким образом, происходит двойная регистрация каждой операции в удобной для конкретного учетного процесса форме, т.е. каждая система преобразовывает независимо одна от другой входящий поток информации только для целей своих пользователей: финансовый учет - для целей внешних пользователей; управленческий учет - для целей внутренних пользователей. В данном случае организация рабочего плана счетов происходит по котловому методу, когда бухгалтерские проводки, как правило, осуществляются по синтетическим счетам и аналитический учет исключается.

Внешние пользователи	Внутренние пользователи
Отчеты (2)	Отчеты (2)
Система финансового учета	Система финансового учета
Первичная документация (1)

Рис. 1. Автономная работа финансового и управленческого учета

Такой вариант больше подходит для небольших организаций, для которых важна оперативность поступления управленческой информации, а затраты на ведение «второй» бухгалтерии невелики.

В разделе «Затраты на производство» Инструкции по применению Плана счетов сказано, что формирование информации о расходах по обычным видам деятельности может вестись на счетах 20-39, причем счета 30-39 применяются для «учета расходов по элементам расходов». В этом случае каждая операция отражается два раза: традиционно на счетах 20-29 и на специально открытых счетах 30-39, которые позволяют добиться необходимой детализации информации.

Второй подход, когда система финансового учета и система управленческого учета интегрированы, более сложный. Он предполагает организацию финансового учета таким образом, чтобы обеспечить «состыковку» с управленческим учетом. Схема работы такого подхода показана на рис.2.

Внешние пользователи	Внутренние пользователи
Отчеты (4)	Отчеты (4)
Фактические данные о совершенных операциях (3)
Система финансового учета	------> <------	Система управленческого учета
Требования к организации рабочего плана счетов (1)
Первичная документация (2)

Рис. 2. Интегрированная система финансового и управленческого учета

В системе управленческого учета выдвигаются требования к организации аналитических счетов бухгалтерского учета и к проведению некоторых операций (например, устанавливаются правила распределения общехозяйственных расходов).

Вся внешняя информация (первичная документация) поступает в бухгалтерию, и данные из нее разносят по субсчетам. В конце отчетного периода сведения об оборотах по аналитическим счетам передаются в систему управленческого учета как фактические данные. Таким образом, каждая операция регистрируется один раз, но в форме, которая удовлетворяет требованиям обеих систем, т.е. поток входящей информации отражается на счетах бухгалтерского учета таким образом, чтобы на ее основе можно было составлять отчетность как для внешних, так и для внутренних пользователей.

Этот подход целесообразен для крупных организаций, для которых важна не столько скорость получения управленческой информации, сколько ее точность при сопоставлении плановых и фактических данных; тем более, что издержки на содержание дополнительной службы велики.

Посмотрим, как реализуется этот подход.

В таблице 2 приведен пример организации аналитического учета на основных счетах.

Таблица 2

Номер счета	Субсчета	Наименование кодов аналитического признака
20 «Основное производство»	Статьи затрат основного производства	- объект (структурное подразделение) - по видам продукции и/или по видам деятельности
23 «Вспомогательные производства»	Статьи затрат вспомогательных производств	- объект (структурное подразделение) - по видам продукции и/или по видам деятельности
25 «Общепроизводственные расходы»	Статьи затрат общепроизводственных расходов	- объект (структурное подразделение)
26 «Общехозяйственные расходы»	Статьи затрат хозяйственных расходов	- объект (структурное подразделение)
90 «Продажи»	1. Выручка - по видам продукции и/или по видам деятельности 2. Себестоимость - по видам продукции и/или по видам продаж деятельности 3. НДС - при необходимости - по видам продукции 4. Экспортные пошлины и/или по видам деятельности 9. Прибыль/убыток - по видам продукции и/или по видам от продаж деятельности

Организация учета по статьям затрат основного и вспомогательных производств, общепроизводственных и общехозяйственных расходов строится в соответствии с требованиями управленческого учета в разрезе затрат составляемых бюджетов.

Допустим, предприятие составляет бюджет расходов основного производства в следующем разрезе затрат:

1) материалы;

2) заработная плата и отчисления на социальные нужды;

3) энергоресурсы, из них:

электричество,

тепло,

вода;

4) транспорт и механизмы, из них:

горюче-смазочные материалы (ГСМ),

ремонт;

5) налоги;

6) прочие расходы.

Субсчета на счете 20 «Основное производство» будут организованы, как показано в табл.3.

Таблица 3

Счет 2-го порядка	Счет 3-го порядка	Наименование субсчета
Основное производство
01		Материалы
02		Заработная плата и отчисления на социальные нужды
03		Амортизация
04		Энергоресурсы:
	01	электричество
	02	тепло
	03	вода
05		Транспорт и механизмы:
	01	ГСМ
	02	ремонт
06		Налоги
07		Прочие

На счетах 23, 25, 26 субсчета должны быть организованы аналогично в соответствии с составляемыми бюджетами. К списку субсчетов необходимо добавить статью «Амортизация», ибо в бюджеты эта статья, как правило, не входит.

Под аналитическим признаком понимается критерий разграничения затрат, выбираемый в связи с определенной целью, например подготовкой бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями Минфина России или в соответствии с МСФО, подготовкой внутренних бюджетов и отчетов.

По аналитическому признаку «объект (структурное подразделение)» определяются структурные подразделения организации. Если финансовая структура построена по принципу центров финансового учета (ЦФУ), то по данному аналитическому признаку будут определяться центры затрат, центры доходов, центры прибылей и центры инвестиций. Соответственно исходя из вида ЦФУ по нему учитывают или производственные, или общехозяйственные расходы и различные виды доходов.

Аналитический признак «виды продукции» и/или «виды деятельности» определяет номенклатуру выпускаемой организацией продукции и/или перечень видов деятельности, приносящих доход.

Тогда аналитические признаки будут следующими:

Структурное подразделение:

цех 1;

цех 2;

отдел сбыта;

магазин;

дирекция.

Виды продукции:

деталь 1;

деталь 2;

деталь 3.

Виды деятельности:

производство;

розничная торговля (магазин).

Общепроизводственные затраты будут учитываться только по цехам 1 и 2, а затраты по дирекции и отделу сбыта будут списаны на общехозяйственные расходы. Издержки по розничной торговле учитываются по счету 44 «Расходы на продажу».

В таблице 4 приведена последовательность бухгалтерских записей.

Таблица 4

Дебет счета	Кредит счета	Содержание операции
20, 25, 26	10, 60, 69, 70, 76	Отражены фактические затраты в разрезе аналитических счетов по месту возникновения затрат
62	90-1	Отражена задолженность покупателей за проданную продукцию
90-2	20	Списаны производственные расходы
90-2	25	Списаны общепроизводственные расходы
90-2	26	Списаны общехозяйственные расходы
90-9	99	Определен финансовый результат по продуктам и/или видам деятельности

Обсудим каждый тип операции в отдельности.

Учет фактических затрат. Происходит формирование себестоимости продукции в разрезе аналитических счетов.

Сложность заключается в том, чтобы организовать поступление первичной информации в нужном ключе, т.е. детализированной до такой степени, чтобы можно было без дополнительной обработки правильно отнести данные на нужный субсчет.

В конце отчетного периода совокупный дебетовый оборот по каждому субсчету будет определять фактические бюджетные данные.

Задолженность покупателей за проданную продукцию. Поступление выручки (по отгрузке) формируется по видам продукции и/или видам деятельности. Кредитовый оборот по субсчету 90-1 «Выручка» составит величину выручки организации по продажным ценам.

Списание производственной себестоимости. Происходит прямое списание производственной себестоимости продукции. В данной статье для упрощения мы не применяем счет 43 «Готовая продукция». Порядок записей приведен в табл.5.

Таблица 5

Дебет счета	Кредит счета
90-2 «Производство. Деталь 1»	20 «Цех 1. Деталь 1»
90-2 «Производство. Деталь 2»	20 «Цех 1. Деталь 2»
90-3 «Производство. Деталь 3»	20 «Цех 2. Деталь 3»
90-3 «Розничная торговля»	44 «Магазин»

Списание общепроизводственных расходов. Общепроизводственные затраты списываются пропорционально выбранному критерию (заработная плата, материалы и пр.).

Для нашего примера списание будет выглядеть, как в табл.6.

Таблица 6

Дебет счета	Кредит счета	Способ списания
90-2 «Производство	25 «Цех 1» «Деталь 1»	Пропорционально заработной плате
90-2 «Производство	«Деталь 2»
90-2 «Производство	25 «Цех 2» «Деталь 3»	Прямо

Списание общехозяйственных расходов. Общехозяйственные расходы списываются пропорционально выбранному критерию (заработная плата, материалы и т.п.) и на те виды деятельности, к которым относятся.

В нашем примере списание будет происходить так, как показано в табл.7.



Таблица 7

Дебет счета	Кредит счета	Способ списания
90-2 «Производство.	26 «Дирекция» «Деталь 1»	Пропорционально заработной плате
90-2 «Производство	«Деталь 2»
90-2 «Производство	«Деталь 3»
90-2 «Розничная торговля»
90-2 «Производство	26 «Оптовый отдел» «Деталь 1»	Пропорционально заработной плате
90-2 «Производство	«Деталь 2»
90-2 «Производство.	«Деталь 3»

Хотелось бы обратить внимание, что затраты оптового отдела, как общехозяйственные, не списываются на затраты магазина. В результате по счету 90-2 у нас сформируется полная и достоверная себестоимость по каждому виду деятельности и по каждому продукту.

Определение финансового результата. Собрав на субсчете 90-1 все доходы, а на субсчете 90-2 все расходы, мы определяем полученную прибыль по видам продукции и видам деятельности.

2.3. Группировка и распределение затрат

Для определения фактической величины затрат совокупности мест расходов и центров ответственности разрабатывают единую систему кодирования группировочных признаков. Учетная группировка осуществляется на основе первичных документов, в которых указывают место издержек или центр ответственности, его код (шифр).

Группировка затрат по местам их формирования осуществляется одним из двух основных способов:

путем применения принципов двойной записи на взаимосвязан ных счетах и последовательного перенесения (перераспределения) уч тенных сумм затрат с первичных на промежуточные и конечные места формирования издержек;

на основе использования специальных регистров (сводных ведомостей) и расчетов матричной формы, обобщающих виды затрат по местам их возникновения.

При использовании метода двойной записи разрабатывают специальный план счетов мест издержек для каждого предприятия. Он может быть привязан к действующему плану счетов бухгалтерского учета затрат, а может ориентироваться на применение специальных счетов управленческой бухгалтерии. Но это важно только для обозначения первых двух-трех знаков кода того или иного места издержек. Далее идет нумерация шифра самого места расходов.

Одним из вариантов системных записей в управленческом учете является ведение счетов отклонений от нормативной величины расходов. В этом случае обороты по дебету и кредиту счетов сырья и материалов, затрат на производство, готовой продукции отражают по нормативной стоимости. Все расхождения между нормативными и фактическими издержками снабжения, производства, сбыта относят в дебет или кредит соответствующих счетов отклонений. Таким образом, по местам и центрам формирования учитывают лишь отклонения от норм и нормативов.

Учет и распределение затрат по местам их формирования с помощью регистров матричной формы основано на сочетании группировок затрат по видам и местам их возникновения. Для этого составляют специальную шахматную ведомость, по строкам и столбцам которой отражаются виды (статьи, элементы) затрат и мест (центров) их формирования, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются затраты мест. Если какие-то расходы невозможно отнести на то или иное место затрат прямо, их распределяют пропорционально избранной базе.

При группировке затрат мест и центров все их разнообразие подразделено на основные и вспомогательные, первичные и вторичные места издержек. Основные места затрат представляют собой производственные подразделения, где изготавливается продукция или выполняются основные технологические операции по ее производству. Вспомогательные места издержек обслуживают процесс производства. В ведомости сводного учета затрат основные места затрат представлены цехами основного производства, а вспомогательные обычно подразделяются на: