Методика управленческой отчетности

После определения базы распределения косвенных расходов рассчитывают коэффициент распределения косвенных расходов. Это отношение всей суммы общепроизводственных расходов к базе распределения. Этот коэффициент показывает, сколько рублей косвенных расходов приходится на единицу базы распределения (фактора затрат). Умножением коэффициента на количество единиц фактора затрат в себестоимости единицы продукции определяют сумму накладных расходов, включаемых в себестоимость единицы изделия.

В составе общехозяйственных расходов выделяют расходы на управление предприятием, общехозяйственные расходы, налоги, сборы, отчисления, непроизводительные расходы. В настоящее время принято называть эти расходы управленческими.

Для затрат по командировкам, представительских расходов, расходов на содержание служебного автотранспорта, компенсации за использование для служебных командировок личных легковых автомобилей законодательно установлены лимиты, нормы и нормативы.

Преимущества и недостатки позаказного метода

Преимущества позаказного метода калькулирования в том, что он позволяет:

более точно определить затраты на конкретный заказ и, соответственно, его цену;

оценить эффективность отдельных заказов, выявить наиболее прибыльные заказы как в целом, так и по отдельным операциям в аналогичных заказах;

осуществлять действенный контроль затрат по заказам путем расчета отклонений между плановыми (нормативными) и фактическими данными;

сформировать базу для планирования производственных затрат и отпускных цен по будущим заказам.

Недостатки позаказного метода калькулирования:

учет и исчисление себестоимости, контроль затрат ведутся по отдельным заказам, что требует значительной детализации и, следовательно, большой счетной работы фактическую себестоимость можно определить только в конце выполнения заказа, а период выполнения заказа может составлять длительный срок

Нормы, их виды и порядок формирования

Нормативные затраты представляют собой реалистичные затраты, которые обычно выражаются в расчете на единицу готовой продукции и включают все три элемента производственных затрат - прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы, которые в свою очередь состоят из следующих показателей:

нормативная цена прямых материалов;

нормативное количество прямых материалов;

нормативное рабочее время (по прямым трудозатратам);

нормативная ставка оплаты прямого труда;

нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;

нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов.

В зависимости от предъявляемых требований все нормы подразделяют на три группы: основные; идеальные; текущие.

Основные нормы используются предприятиями продолжительный период времени и являются базой для сравнения фактических затрат при определенных условиях и объеме производства.

Идеальные нормы являются, как правило, недостижимым эталоном затрат. Они возможны только при абсолютно рациональном производстве, исключающем любые сбои и остановки. На практике идеальные нормы обычно не применяются и служат, скорее, ориентиром.

Текущие нормы определяют издержки, которые должны возникнуть при эффективном производстве. Они разрабатываются с учетом возможных незначительных отклонений от нормальных условий производства, в то же время не предусматривают нерациональное использование ресурсов. Текущие нормы могут различаться в зависимости от их реальной достижимости: легко достижимые, трудно достижимые, либо очень жесткие.

Организация нормативного учета предполагает два этапа. На первом этапе разрабатываются единичные и укрупненные нормы и нормативы затрат с использованием методов технического нормирования. При этом необходимо, чтобы данные нормы и нормативы были максимально приближены к реальным производственным условиям. На втором этапе разработанная нормативная база используется для исчисления нормативной себестоимости продукции и подготовки производства.

Несмотря на то что уровни формирования и использования нормативной базы, разработки нормативных документов, которые составляют основу нормативного хозяйства, различны, формирование нормативной себестоимости продукции должно отвечать следующим основным принципам.

1. Единство норм при одновременной подвижности нормативной базы, позволяющее длительное время использовать одни нормы для различных видов продукции, работ, услуг, обеспечить сопоставимость натуральных показателей в затратах на разных уровнях управления (в различных центрах ответственности).

2. Непрерывное калькулирование себестоимости по мере производства продукции.

3. Охват нормативным калькулированием всех переменных и условно-переменных статей затрат.

4. Возможность использования единых норм всеми службами организации, занимающимися планированием, а также снабжением, производством, финансированием.

Нормы и нормативы являются исходными величинами, применяемыми при планировании и оценке хозяйственной деятельности организации.

Первый метод основан на расчленении выполняемых работ и расходуемых ресурсов на составные элементы, анализе условий и состава работ и ресурсов, проектировании рациональных вариантов использования предметов труда, средств производства и рабочей силы и расчете потребности соответствующих ресурсов для конкретных условий организации..

Метод научного обоснования, который позволяет при разработке норм и нормативов учитывать комплекс технических, организационных, экономических, социальных и других факторов. В результате он позволяет находить оптимальное значение той или иной нормы при различных вариантах комбинирования используемых ресурсов.

Разработка норм потребления производственных ресурсов ведется в данном случае конструкторскими, технологическими и другими (отделами главного механика, энергетика, металлурга, сварщика и т.д.) подразделениями предприятия на основе отраслевых справочных изданий расчетным, экспертным и экспериментальным путем.

Отчетно-статистический метод заключается в установлении норм затрат на основе отчетных или статистических данных за прошедшие периоды, т.е. по фактически сложившимся показателям расхода ресурсов. В этом случае как таковой разработки норм нет. В качестве норм принимаются фактически сложившиеся на предприятии к настоящему моменту величины потребления производственных ресурсов. То есть, так или иначе, нормы устанавливаются на основе данных прошлых периодов.

На основе выбранного метода разработки норм и нормативов затрат составляется плановая калькуляция себестоимости каждого вида продукции, работ, услуг.

Разработанные нормативы должны отвечать следующим требованиям:

охватывать все стадии производственного цикла;

использоваться на всех организационных уровнях управления производством;

охватывать все потребляемые в производстве ресурсы;

иметь научно-техническое обоснование;

соответствовать отраслевой принадлежности организации и особенностям ее развития, а также возможным изменениям условий в течение планового периода;

сочетать в достаточной степени динамичность (поддаваться пересмотру и корректировке) и устойчивость;

быть удобными для практического применения.

Действующие нормы могут пересматриваться с течением времени под влиянием внешних и внутренних факторов, если происходят изменения в уровне цен на рынке ресурсов, в технологии производства продукции, в ассортименте выпускаемой продукции и т.д.

Необходимость проведения изменений норм и учетных цен связана с постоянными изменениями внутренних и внешних условий хозяйствования предприятия.

Отклонения от нормативных затрат

Важнейшим элементом нормативного учета является учет по отклонениям.

Нормативные затраты - планируемый уровень затрат, который показывает, какими должны быть затраты. Следовательно, если фактические затраты выше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, и наоборот - благоприятным. Благоприятным считается отклонение, оказывающее положительный эффект на операционную прибыль, т.е. увеличивающее прибыль. Соответственно, неблагоприятное отклонение - это отклонение, оказывающее отрицательный эффект на операционную прибыль.

Все отклонения по содержанию можно подразделить на три группы: отрицательные, положительные и условные.

Отрицательные отклонения могут быть вызваны перерасходом сырья и материалов, простоями и непроизводительными трудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования, изменением климатических условий и т.д.

Положительные отклонения на практике встречаются реже и свидетельствуют о достижении экономии в использовании различных видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективном использовании оборудования, а иногда и о том, что заданные нормативы затрат были завышены.

Условные отклонения могут носить как положительный, так и отрицательный характер и могут возникнуть в результате различий в методике составления сметной и нормативной калькуляций.

Все отклонения подразделяются на три вида:

- отклонения затрат прямых материалов;

- отклонения прямых трудовых затрат;

- отклонения общепроизводственных расходов.

Каждое из этих отклонений в свою очередь раскладывается на две части, и если все вычисления осуществлены правильно, то общее отклонение равно сумме двух его составляющих.

Общее отклонение затрат прямых материалов определяется как разница между фактическими и нормативными затратами прямых материалов и состоит из двух частей:

- отклонение по цене прямых материалов;

- отклонение по использованию прямых материалов.

Общее отклонение прямых трудовых затрат определяется как разница между фактическими затратами труда и нормативными затратами труда на произведенные единицы продукции за исключением брака (как окончательного, так и исправимого) и зависит от двух факторов:

- отклонение по ставке оплаты прямого труда;

- отклонение по производительности прямого труда.

Анализ отклонений общепроизводственных расходов отличается по уровню сложности. Сначала вычисляется общее отклонение общепроизводственных расходов, которое определяется как разница между фактическими общепроизводственными расходами, имевшими место, и нормативными общепроизводственными расходами, начисленными (отнесенными на производимую продукцию) с использованием коэффициентов переменных и постоянных общепроизводственных расходов. Затем общее отклонение подразделяют на две части: контролируемое отклонение общепроизводственных расходов и отклонение общепроизводственных расходов по объему.

Контролируемое отклонение общепроизводственных расходов представляет собой разницу между фактически понесенными общепроизводственными расходами и бюджетными общепроизводственными расходами в расчете на достигнутый уровень производства. Другими словами, сравниваются фактические и бюджетные (запланированные) общепроизводственные расходы для одного уровня производства, что позволяет оценить результаты деятельности подразделений и конкретных менеджеров, не зависящие от изменения уровня производства.

Отклонение общепроизводственных расходов по объему определяется как разница между бюджетными общепроизводственными расходами в расчете на достигнутый уровень производства и общепроизводственными расходами, отнесенными на производимую продукцию по нормативным коэффициентам для переменных и постоянных общепроизводственных расходов.

Описание регламента ведения учета и анализа отклонений предполагает:

1) определение (в разрезе видов ресурсов) методов выявления фактических величин потребления ресурсов (и, соответственно, отклонений от нормативных величин) и лиц, ответственных за реализацию этих методов.

2) определение форм документов, используемых для отражения информации о фактическом потреблении производственных ресурсов;

3) определение порядка формирования и представления первичных отчетов (кто, когда, кому представляет отчеты);

4) определение методики анализа зафиксированных отклонений.

5) определение порядка регулирования возникших отклонений, то есть формирование регламента действий, направленных на восстановление нормального хода производственного процесса и / или предотвращение подобных случаев.

6) определение порядка формирования итоговых отчетов.

Подходы к формированию методов выявления фактических величин зависят в первую очередь от вида производственных ресурсов и характера (типа) производства.

Например, для учета материальных затрат используются следующие основные методы:

сигнальное документирование - используется, как правило, в случае внепланового изменения норм и превышения лимита потребления производственных ресурсов;

партионно - раскройный - каждую партию материалов обрабатывают (раскраивают) обособленно и по окончании обработки сразу устанавливают величину отклонений;

инвентарный - отклонения выявляются исходя из фактического расхода материалов, исчисленного по данным инвентаризации готовой продукции и материалов на рабочих местах и в незавершенном производстве. Производится периодически.

Для учета затрат на оплату труда (учет выработки) возможно применение следующих методов:

по конечной производственной операции - работники, занятые на определенном этапе технологического процесса, объединяются в сквозные бригады, выработка которых определяется исходя из количества продукции, прошедшей конечную производственную операцию, выполняемую бригадой. Метод может применяться при поточной организации труда, когда выработка на конечной операции соответствует выработке на любой промежуточной стадии работы бригады, то есть там, где отсутствуют или стабильны межоперационные остатки незавершенного производства. Как правило, это производства с регламентированным ритмом, где равенство или кратность промежуточных операций такту поточной линии позволяет определить выработку всех рабочих;

инвентарный - по данным о выработке на конечной производственной операции бригады и пооперационных остатках деталей в начальном и конечном НЗП определяется выработка по отдельным рабочим местам. Сфера применения - поточные линии со свободным ритмом, непостоянным заделом обрабатываемых деталей, изменяющимися запасами деталей в незавершенном производстве, неодинаковой выработкой на отдельных промежуточных операциях. Как правило, используется в условиях массового и крупносерийного производства;

приемки выработки на каждой производственной операции - количество изготовленной продукции устанавливается путем приемки ее по каждому рабочему месту, осуществляемой мастером или работниками технического контроля. Применяется в условиях серийного и массового производства, где на отдельных рабочих местах в течение отчетного периода производятся разные или редко повторяющиеся изделия;

расчетный - используется в случаях, когда выработка зависит от других показателей и невозможно применить перечисленные выше способы;

Определение отклонений помогает выявить области эффективности и неэффективности всей деятельности или отдельных областей и функций организации. Помимо определения суммы отклонения важно выяснить причину этого отклонения. Когда причина известна, управляющий может предпринять соответствующие действия для корректировки проблемы.

В отличие от отечественного нормативного метода учета затрат в системе "стандарт-кост" все выявленные отклонения от норм относятся не на себестоимость, а списываются на счет прибылей и убытков с указанием: в каком подразделении, по какой причине и чьей вине допущены эти отклонения. Общая сумма отклонений делится на отдельные суммы, обусловленные влиянием различных факторов. Так, изменение материальных затрат в стоимостном выражении может быть связано с двумя факторами: изменением потребления на единицу продукции либо изменением стоимости материалов на рынке. Отклонение в части затрат на рабочую силу может происходить как за счет изменения производительности труда, так и за счет изменения тарифной ставки его оплаты. Такой способ отражения отклонений немедленно показывает влияние качества хозяйствования в отдельных структурных подразделениях на конечный результат работы всей организации. Тем самым более отчетливым становится вклад каждого подразделения организации, включая управленческие службы и отделы, в достижение рентабельной и высокоэффективной работы.

Помимо анализа причин, вызвавших изменение издержек, должен проводиться анализ фактических объемов продаж, цен на продукцию, а также ассортимента.

Анализ отклонений предполагает в том числе:

- факторный анализ отклонений, то есть определение причин и виновников отклонений.

- анализ возможных последствий возникших отклонений;

Реализуется в разрезе видов потребляемых ресурсов и в зависимости от:

- величин отклонений;

- причин отклонений;

- виновников отклонений;

Предполагается, что вторичные отчеты формируются по итогам некоторого периода (рабочей недели, декады, месяца, квартала) и носят характер сводных отчетов. Могут формироваться в различных разрезах, например по:

- причинам отклонений;

- виновникам отклонений;

- видам (статьям) затрат;

- видам продукции.

Факторный анализ отклонений предполагает разделение возникших отклонений по факторам (причинам), вызвавшим их появление.

Выявление факторов отклонений призвано:

- определить виновников возникших неблагоприятных отклонений с целью персонификации ответственности;

- предотвратить, нейтрализовать факторы, приведшие к неблагоприятным отклонениям.

Принцип факторного анализа отклонений и его основную цель можно продемонстрировать на примере. Для простоты изложения в примере принято допущение, что отсутствуют запасы незавершенной и нереализованной продукции.

В результате факторный анализ отклонений дает возможность определить влияние на прибыль организации самых разных факторов: от простоев и использования в производстве нестандартных материалов до снижения (увеличения) емкости рынка по конкретному продукту. Например, изменение цен на материалы может быть следствием как неэффективной работы отдела снабжения, так и изменения условий на рынке ресурсов.

Необходимо учитывать, что эффективность использования такого анализа достигается лишь в случае, когда он проводится по результатам отдельно взятых функциональных подразделений (центров ответственности) организации. Расчет отклонений в целом по хозяйствующему субъекту может использоваться лишь для получения общей картины; с точки зрения управления возникшими отклонениями он мало информативен.

В целях оперативного управления организацией важно, чтобы информация о возникших отклонениях поступала максимально быстро. Это даст возможность использовать время для принятия соответствующих мер и минимизировать убытки.

На основе проведенного факторного анализа отклонений должны вырабатываться меры корректирующего воздействия, направленные на уменьшение или исключение отклонений в будущем.

Бухгалтерские записи учета затрат в системе стандарт-кост

Рассмотрим организации учетного процесса по системе стандарт-кост

Для записи отклонений фактических затрат от нормативных необходимы соответствующие проводки. При ведении учетных записей необходимо соблюдать следующие принципы:

- все записи на счетах запасов ведутся по нормативам;

- для каждого вида отклонений выделяется отдельный счет;

- неблагоприятные отклонения отражаются по Дебету этих счетов, благоприятные - по Кредиту.

Особенность рассматриваемой системы - учет отклонений ведется с использованием отдельного счета "Отклонения", причем по каждому виду отклонений выделяют субсчет. В учете собирается информация о том, что должно было произойти, и о том, какие отклонения имели место.

Для отражения в бухгалтерском учете возникающих отклонений можно использовать балансовый сч. 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", который предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае на сч. 16 отражаются все возникшие отклонения от стандартных издержек: по материалам, трудозатратам, накладным расходам. Благоприятные отклонения записываются по Кредиту счета, неблагоприятные - по Дебету.