Размещено на http://www.allbest.ru/

Зміст

Вступ

1. Теоретичні основи обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі

2. Організація обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі

2.1 Організація первинного і зведеного обліку наявності та руху тварин на підприємстві

2.2 Синтетичний та аналітичний облік тварин на вирощуванні та відгодівлі

3. Шляхи вдосконалення обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі

3.1 Вдосконалення форм первинної документації з обліку тварин на вирощуванні та відгодівлі

3.2 Шляхи вдосконалення аналітичного та синтетичного обліку

Висновки та пропозиції

Список використаної літератури

ВСТУП

Сучасна аграрна політика спрямована на розв'язання продовольчої. проблеми, в чому велике значення має позитивний розвиток галузі тваринництва. В умовах докорінного реформування економічних, соціальних, правових відносин в аграрній сфері особливу увагу слід приділяти раціональному використанню ресурсів та їх збереженню, чому й допомагає систематичний облік і контроль наявності та руху тварин на вирощуванні та відгодівлі. Слід зазначити, що тварини - це специфічний ресурс, використання якого потребує підвищеної уваги, також велике значення мають і умови утримання, а також вчасність технологічних процесів.

Успішне рішення задач по збільшенню виробництва м'яса, росту та збереженню поголів'я, збільшення продуктивності худоби потребує раціональної організації обліку молодняку тварин та тварин на відгодівлі.

Молодняк тварин і тварини на відгодівлі складають особливу групу матеріальних оборотних засобів. По-перше, вони весь час знаходяться у незавершеному виробництві, по-друге, існує велика кількість виробничих, вікових, статевих груп тварин, що перебувають на різних стадіях виробничого процесу. Крім того, реалізація готової продукції може відбуватися за різними каналами одночасно (юридичними та фізичними особами, переробним підприємствам тощо). Тому питання належного ведення обліку тварин на вирощуванні та відгодівлі в даний час є актуальним і йому слід приділити особливу увагу.

Лише раціонально організований облік забезпечує повсякденний контроль за наявністю, отриманням та збереженням поголів'я молодняку тварин, що знаходиться на відгодівлі, а також своєчасне відображення всіх змін, які відбулися в складі поголів'я худоби та птиці, і правильне визначення результатів їх вирощування та відгодівлі.

За своїм економічним змістом тварини на вирощуванні та відгодівлі є незавершеним виробництвом галузі тваринництва. Однак їх специфічні особливості зумовлюють облік цих тварин вести як облік матеріальних оборотних засобів. Тобто йде безперервний виробничий процес, в якому готова продукція постійно змінює свій обсяг і вартість.

Найважливіше місце в підвищенні рівня організації виробництва і управління в тваринництві належить бухгалтерському обліку, контролю і економічному аналізу.

Об'єктом дослідження для написання дипломної роботи було обрано товариство з обмеженою відповідальністю "1 Травня" Роменського району Сумської області.

Метою даної роботи є вивчення організації бухгалтерського обліку і контролю в господарстві, а також розробка необхідних пропозицій для покращання організації ведення обліку тварин на вирощуванні і відгодівлі та контрольно-ревізійної роботи на підприємстві в сучасних умовах.

Під час виконання роботи вирішені наступні завдання: вивчена нормативна база, теоретичні аспекти та роботи фахівців з теми дослідження ; проаналізований стан організації обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі в господарстві; розроблені заходи по вдосконаленню обліку та організації контрольно-ревізійної роботи в товаристві.

Джерелами для отримання матеріалів з метою написання роботи є: первинні документи, регістри синтетичного та аналітичного обліку, річні звіти, статистична звітність, відповідна спеціальна література ведучих економістів та практиків.

1. Теоретичні основи обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі

Галузеві особливості сільського господарства суттєво впливають на організацію і технологію виробництва, і відповідно на побудову бухгалтерського обліку. До таких специфічних об'єктів обліку, яких не має жодна галузь народного господарства відносяться тварини на вирощуванні та відгодівлі [31].

За своїм економічним змістом тварини на вирощуванні та відгодівлі є, по суті, незавершеним виробництвом галузі тваринництва. До моменту їх реалізації, забою вони постійно змінюють свою масу і, відповідно, вартість [23].

Однак, з іншого боку, тварини на вирощуванні та відгодівлі мають низку характерних особливостей, які зумовлюють вести їх облік та проводити контроль за їх наявністю та рухом як матеріальних оборотних засобів (після вирощування та відгодівлі тварин можна реалізувати, забити на м'ясо, перевести до основного стада тощо).

Тварини на вирощуванні та відгодівлі займають в оборотних засобах сільськогосподарських підприємств значну питому вагу і є їхньою особливою групою. Вони, практично не міняючи своєї зовнішньої форми, змінюють економічний зміст активів підприємства. Так, молодняк тварин, який досяг відповідного віку, переводять до основного стада. При цьому він переходить до групи засобів праці, і навпаки, тварини, вибракувані з основного стада і поставлені на відгодівлю, стають для підприємства предметами праці [23].

Крім цього, від тваринництва отримують специфічний вид продукції (приплід, приріст), який в процесі виробництва безперервно змінює свою форму з кількісної на якісну.

Тварини на вирощуванні і відгодівлі весь час знаходяться у незавершеному виробництві. Реалізація готової продукції може відбуватися за різними каналами одночасно (юридичним та фізичним особам, переробним підприємствам, тощо). Тому питанням належного ведення обліку тварин на вирощуванні та відгодівлі слід приділяти особливу увагу [17].

Основними документом, що регулює ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні є Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" [1].

В ст.9 п.1 цього Закону говориться, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це не можливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. В ст.9 п. 13. стверджується, що інформація яка міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку .

Згідно Інструкції по обліку молодняку тварин, притиці та тварин на відгодівлі до складу молодняку тварин, птиці і тварин на відгодівлі включають поголів'я, вирощене у власному господарстві та придбане на стороні, а саме: молодняк всіх видів з моменту одержання приплоду до переводу в основне стадо чи вибуття, тварини на відгодівлі, а також поголів'я основного стада птиці, кролів та звірів. Сюди ж відносять нетилів та свиноматок, що перевіряються, піддослідних тварин, корів, які використовуються для одержання ембріонів, а в спеціалізованих господарствах по вирощуванню тварин основного стада ще й корів-первісток від моменту розтелу до реалізації, а також сім'ї бджіл. [8]

Не включають до складу молодняку тварин, птиці і тварин на відгодівлі поголів'я основного стада продуктивної худоби та робочої худоби.

Молодняк тварин і тварин на відгодівлі відповідно до пункту 6 П(С)БО 9 відносяться до запасів.

Визначення поняття запасів, порядок їх оцінки і відображення в бухгалтерському обліку наведені в Положенні (стандартні) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Вони визнаються активом тільки за умови, що підприємство отримає у майбутньому від їх використання економічні вигоди і вартість запасів може бути достовірно визначена [35]. Одиницею бухгалтерського обліку запасів є найменування запасів або однорідна група.

Порядок відображення операцій по синтетичному та аналітичному обліку молодняка тварин та тварин на відгодівлі регламентують Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій [9] та Методичні рекомендації з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу [11].

Порядок визначення собівартості приплоду та приросту молодняку тварин та тварин на відгодівлі розкривають Методичні рекомендації з планування, обліку і калькуювання собівартості продукції (робіт, послуг) у сільському господарстві [12].

На достовірність даних щодо надходження вибуття тварин на вирощуванні і відгодівлі та одержання продукції перш за все випливає своєчасність і правильність документального відображення господарських операцій. Такі процеси в бухгалтерському обліку оформлюються типовими формами первинних документів. Але для більш якісного ведення обліку необхідно застосовувати більш досконалі форми бухгалтерських документів, які б відповідали сучасному стану економіки.

Огийчук М.Ф. зазначає, що в теперішній час велику увагу приділяють збільшенню обсягу виробництва продукції тваринництва, підвищенню її якості, яке повинно відповідати потребам народного господарства країни, а також попиту людей. На якість отриманої продукції тваринництва значний вплив на якість кормів, які згодовувались тваринам. [30]

Для того, щоб отримати високоякісне м'ясо, корма повинні бути збалансованими по місту поживних речовин, особливо білків. Зниження витрат кормових одиниць на виробництво одиниці продукції тваринництва свідчить про краще використання поживних речовин, що містять в страві. В "відомості витрат кормів" відображається тільки їх кількість без урахування якості, що не дає змоги встановити якість продукції. Але здійснення контролю за впливом кормів на якість м'яса аналітичний облік кормів необхідно здійснювати по місцезнаходженню, виду, сорту, складу з урахуванням їх якості. Вказані показники необхідно передбачити в "відомості витрат кормів".

У виробничих звітах по тваринництву розтрата кормів показується тільки в кормових одиницях. Для того, щоб мати дані необхідні для аналізу впливу структури раціону і якості кормів в "журналі обліку витрат кормів" потрібно ввести нові графи для відображення кількості витрачених кормів по видам, сортам, класам з урахуванням їх якості. Ведення такого обліку дасть змогу визначити, яким чином впливає якість кормів з урахуванням вмісту в них протеїну та інших поживних речовин, на якість продукції тварин на вирощуванні та відгодівлі.

Науковці в своїх дослідженнях пропонують приплід тварин оформляти накопичувальною відомістю, складеною на протязі місяця на одному бланку. Падіж тварин також оформляти на протязі місяця накопичувальною відомістю. Дані про забої та доріз тварин вести окремо [32].

В акті на вибуття тварин та птиці (Ф. №100) та в акті на переведення тварин (ф №97) повинні бути вказані канали надходження та вибуття тварин відповідно з ринковими умовами ведення обліку.

Документи повинні бути компактні та зручні для обробки, виключити непотрібні та застарілі резерви. Під час реєстрації даних про наявність та рух тварин має місце триразове повторення вихідної інформації: у "Відомості зважування тварин" (Ф №98), поквартально - в інвентаризаційних списках робочої худоби, продуктивних тварин та птиці (Ф № 162), в розрахунку приросту живої маси (Ф №98а). Тому більш ефективним буде замість трьох документів, які використовуються застосувати одну уніфіковану форму - "Відомість наявності тварин" [28].

Облік даних про тварин по фермах господарства в цілому та по окремим статевовіковим групам можна здійснювати в "Книзі обліку руху тварин та птиці" (форма № 34). Для цього в ній необхідно передбачити всі необхідні реквізити вказані в відомості 9а, добавити показник "продано худоби основного стада без постановки на відгодівлю". Крім того в зазначеному регістрі слід залишити декілька вільних колонок, для додаткових показників, які можуть згодитися в майбутньому. Також такі реквізити необхідно ввести в "Звіт про рух худоби та птиці на фермах" (форма № 102). [16]

Можливий і інший варіант, коли в відомості (Ф. 9а) необхідно передбачити графи в підзаголовку "з початку року на звітний період" і "за місяць" по кожному виду надходжень і вибуття. Враховуючи різницю в кореспонденції рахунків господарських операцій по рахунку тварин основного стада і тварин на вирощуванні та відгодівлі, необхідно передбачити окрему відомість обліку тварин основного стада.

Дуже важливим моментом для обліку тварин на вирощуванні та відгодівлі є правильне обчислення фактичної вартості тварин при їх надходженні та вибутті.

При купівлі тварини та птиця оцінюються за цінами придбання з включенням усіх витрат, що пов'язані з придбанням та доставкою тварин на підприємство. При переведенні молодняку тварин протягом року з однієї вікової групи до іншої оцінюють за плановою собівартістю відповідної одиниці живої маси. Вибракуваних з основного стада і поставлених на відгодівлю продуктивних тварин оцінюють за їх балансовою вартістю.

Одержаний в господарстві приплід тварин, собівартість живої маси, приріст живої маси оцінюють згідно методичних рекомендацій [12].

У кінці року собівартість доводиться до рівня фактичної. Якщо фактична собівартість буде меншою від планової, то останню зменшують, записуючи різницю методом "червоного сторно". Якщо навпаки - на різницю роблять дооцінку тварин. На кінець року в балансі тварин, які залишилися в господарстві, показують за фактичною собівартістю.

Методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та їх розкриття у фінансовій звітності визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" [7]. Метою обліку витрат та визначення собівартості продукції (робіт і послуг) в документальне, своєчасне, повне та достовірне відображення фактичних витрат в грошовому виразі на виробництво продукції, а також контроль за раціональними економічним використанням матеріальних трудових та фінансових ресурсів.

Витрати виробництва, які входять в собівартість сільськогосподарської продукції (робіт, послуг) групуються відповідно до їх економічного складу за наступними елементами: матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація основних фондів і нематеріальних активів та інші витрати.

Важливе значення в обліку відіграє оцінка тварин протягом року, які переводяться в старші вікові групи або вибувають з господарства. Інструкцією по обліку молодняку тварин, птиці та тварин на відгодівлі [8] передбачено, що молодняк великої рогатої худоби, свиней, овець оцінюється за плановою собівартістю утримання, обчисленої виходячи з кількості кормоднів перебування в групі і планової собівартості одного кормо-дня.

Коцупатрий М. вважає, що така методика оцінки на практиці приводить до того, що на окремих аналітичних рахунках можуть залишитися суми (вартість) без наявності тварин і навпаки. Тому в практиці сільськогосподарських підприємств застосовується методика оцінки молодняку тварин, що переводиться в старші вікові групи і вибули з господарства за середньо-обліковою вартістю. В кінці року планова собівартість молодняку тварин, що переведені в старші вікові групи, або вибувають з господарства доводиться до рівня фактичної шляхом корегування. [26]

Молодняк та відгодівельне поголів'я великої рогатої худоби та свиней підлягає обов'язковому зважуванню щомісяця. Приріст живої маси молодняку овець, кіз, птиці та кролів визначається на підставі вибіркового зважування. Зоотехнік разом із завідувачем фермою відбирає та зважує певну кількість голів (не більше 5%) кожної вікової групи (відбирають типові для кожної групи екземпляри).

Після цього визначається середня жива маса однієї зваженої голови (по кожній віковій групі) шляхом ділення загальної живої маси поголів'я, яке зважувалося, на кількість зважених тварин.

Потім середню масу однієї голови перемножують на загальну кількість голів даної вікової групи худоби і таким чином встановлюють живу масу тварин цієї групи на кінець звітного періоду. У випадку, коли зважування неможливе або приводить до нереальних результатів (нетелів, свиноматок і ярок на певній стадії вагітності тощо), їх жива маса приймається за останнім зважуваним періодом. Після отелу, опоросу чи окоту цих тварин їх живу масу та її приріст уточнюють шляхом зважування.

Приріст живої маси визначають на підставі “Розрахунку приросту живої маси”. Його складає зоотехнік або завідувач фермою щомісячно на підставі даних відомостей зважування тварин та документів на надходження та вибуття худоби в цілому по фермі та за видами і обліковими групами та особами, за якими закріплені тварини.

При розрахунку кількості приросту маси до живої маси худоби та птиці даної вікової групи на кінець звітного періоду додається жива маса худоби та птиці, що вибула з даної вікової групи на протязі звітного періоду (включаючи і загиблих тварин), а з одержаного підсумку віднімають масу худоби та птиці, яка надійшла в дану вікову групу за відповідний звітний період, та живу масу худоби та птиці, що була в групі на початок звітного періоду .Одержаний результат становитиме приріст живої маси тварин конкретної вікової групи, що знаходилась на вирощуванні чи на відгодівлі (нагулі) на протязі звітного періоду у певної відповідальної особи.

На кожний випадок забою, вимушеної прирізки, падежу чи загибелі від стихійного лиха тварин складається “Акт на вибуття худоби та птиці”. В акті повинні бути докладно вказані причини, обставини вибуття тварин і птиці, а також можливе використання продукції (в їжу, на годівлю худоби, підлягає знищенню тощо). Серед українських економістів побутує думка про порядок і методику списання втрат від падежу молодняку тварин і тварин на відгодівлі прийнятого за рахунок господарства, але втрати від загибелі молодняку худоби поточного року народження слід повністю відносити на витрати тваринництва. [26]

Вчені вважають, що діюча форма виробничого звіту, не має розділу для відображення сум відхилень від встановлених планово-облікових цін на використані матеріальні цінності і послуги. І тоді виключається можливість окремого обліку вартості використаних матеріальних цінностей по планово-обліковим цінам і відхилення від них. Для того, щоб скасувати цей недолік пропонується у виробничому звіті передбачити групу рядків перед підсумковим для запису сум відхилень по синтетичним розрахункам. Крім того, необхідно ввести нумерацію рядків після кінцевої графи, так як це полегшить роботу бухгалтера. [20]

Виробничі звіти складаються за місяць і наростаючим підсумком з початку року в розрізі об'єктів аналітичного обліку по відповідним статтям витрат. Дані Виробничих звітів за кредитом аналітичних рахунків виробництва у межах структурних підрозділів та галузей виробництва переносяться до Зведеної відомості 10.3д с.-г. до Журналу-ордера 10.3 с.-г. Підсумки Зведеної відомості з деталізацією сум за синтетичними рахунками (субрахунками) переносять до Журналу-ордера 10.3 с.-г., а обіги з кредиту Журналу-ордера - до Головної книги [11].

Оборотна відомість за рахунками витрат виробництва 10.3 с.-г. передбачає відображення початкового залишку, обігу з дебету і кредиту, залишок на кінець (початок) звітного періоду для кожного об'єкта аналітичного обліку. Оборотна відомість складається на підставі даних Виробничих звітів.

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, яка затверджена Наказом Міністерством фінансів України 30.11.99 р. № 291 облік тварин на вирощуванні та відгодівлі ведеться на рахунку 21, який і називається “Тварини на вирощуванні та відгодівлі”. Рахунок призначено для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух: тварин, що перебувають на вирощуванні та відгодівлі, птиці, звірів, сімей бджіл, а також худоби, вибракуваної з основного стада й реалізованої без ставлення на відгодівлю, тварин, прийнятих від населення для реалізації [9].

За дебетом рахунку 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі” відображається надходження (придбання приплід молодняку продуктивної й робочої худоби, вибраковує з основного стада худоба для подальшої відгодівлі або реалізації без відгодівлі) тварин на вирощування, які обліковуються за первісною вартістю; привіс живої маси молодняку тварин, за кредитом - вибуття тварин на вирощуванні внаслідок продажу, безплатної передачі, тощо.

На субрахунку 211 "Молодняк тварин на вирощуванні" ведеться облік наявності, надходження й вибуття молодняку великої рогатої худоби, свиней, овець, кіз та коней. Аналітичний облік ведеться в розрізі матеріально-відповідальних осіб за виробничими і віковими групами.

На субрахунку 212 "Тварини на відгодівлі" ведеться облік наявності та руху дорослої худоби, переведеної з основного стада на відгодівлю й нагул. Аналітичний облік ведеться за видами худоби: велика рогата худоба на відгодівлі й нагулі; свині на відгодівлі; вівці на нагулі та відгодівлі; кози на нагулі та відгодівлі.

На субрахунку 213 "Птиця" ведеться облік наявності та руху птиці, як молодняку, так і дорослої. Аналітичний облік ведеться за такими обліковими групами.

На субрахунку 214 "Звірі" ведеться облік наявності та руху хутрових звірів. Аналітичний облік ведеться за видами звірів окремо молодняку й основного стада.

На субрахунку 215 "Кролі" ведеться облік наявності та руху кролів. Аналітичний облік ведеться за породами окремо молодняку й основного стада.

На субрахунку 216 "Сім'ї бджіл" ведеться облік наявності та руху бджолиних сімей. Аналітичний облік ведеться за кількістю сімей, їх вартістю в цілому по пасіці.

На субрахунку 217 "Дорога худоба, що вибракувана з основного стада" ведеться облік наявності та руху поголів'я і балансової вартості, вибракуваних і реалізованих або забитих на м'ясо в господарстві без постановки на відгодівлю продуктивних тварин і робочої худоби. Аналітичний облік ведеться за видами тварин.

На субрахунку 218 "Худоба, що прийнята від населення для реалізації" ведеться облік руху тварин, прийнятих від населення для реалізації. Аналітичний облік ведеться за видами худоби.

Для систематизації показників первинних документів на фермах по надходженню і вибуттю тварин ведуть "Книгу обліку руху тварин і птиці" (сільгоспоблік, ф. 34). Книга є підставою для складання щомісячного "Звіту про рух тварин і птиці на фермі" (сільгоспоблік, ф. 102), де відображають наявність тварин на початок і кінець звітного періоду, їх надходження і вибуття (голів та живої маси) за видами по кожній обліковій групі. Разом з первинними документами "Звіту про рух тварин і птиці на фермі" передається в бухгалтерію. Після перевірки звітів здійснюють оцінку по надходженню і вибуттю тварин і птиці, звірів, сімей бджіл, а також худоби, вибракованої з основного стада, тварин, прийнятих від населення для реалізації згідно П(С)БО 9 “Запаси”, П(С)БО 16 “Витрати”, П(С)БО 7 “Основні засоби” і відображають запаси по каналах надходження та вибуття за кореспондуючими рахунками в Журналі-ордері 9 с.-г. та відомості.

В Журналі-ордері 9 с.-г. та відомості накопичують в розрізі ферм дані про наявність та рух за каналами надходження і вибуття поголів'я за місяць та наростаючим підсумком з початку року по видах тварин за обліковими групами. В Журналі-ордері 9 с.-г. та відомості ведуть також аналітичний облік поголів'я худоби, що прийнята від населення для реалізації. Облік ведеться за видами худоби.

Місячні дані за кожним видом тварин і статевих груп у вартісному виразі по наявності худоби на початок і кінець місяця, їх рух за відповідних каналах переносять до Оборотної відомості 9 с.-г. аналітичного обліку за рахунком 21 “Тварини на вирощуванні і відгодівлі”. Підсумкові дані з дебету і кредиту рахунку 21 в розрізі кореспондуючих рахунків переносять на лицьову сторону Журнала-ордера 9 с.-г. для подальшого рознесення кредиту рахунку в кореспонденції з іншими рахунками до Головної книги.

Аналітичний облік поголів'я робочої і продуктивної худоби здійснюється на підставі “Звіту про рух тварин і птиці на фермі” (сільгоспоблік, ф. 102), в Журналі-ордері 9 с.-г. та відомості. Облік ведеться за видами робочої і продуктивної худоби [11].

Для контролю за збереженням молодняку та тварин на вирощуванні і відгодівлі в місцях їх утримання і всіх етапах їх руху на сільськогосподарських підприємствах проводять інвентаризації згідно з Інструкцією по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів України № 69 від 11 серпня 1994 року [10]. Їх проведення передбачає створення в господарстві інвентаризаційної комісії, до складу якої повинні входити працівники бухгалтерії та спеціалісти (зоотехнік, ветлікар тощо). Кількість інвентаризацій визначається підприємством. [36]

Внутрішній контроль у тваринництві здійснюють спеціалісти зооветеринарного профілю і завідують фермами, які стежать за дотриманням технології виробництва продукції тваринництва і зоотехнічних вимог утримання тварин, а також за використанням трудових і матеріальних ресурсів, особливо коштів, засобів захисту тварин, електроенергії. У колективних сільськогосподарських підприємствах, акціонерних товариствах наступний контроль проводять ревізійні комісії цих формувань, контрольно-ревізійна служба управління аграрної політики, органи спеціалізованого державного контролю.

Аналіз наукових праць та періодичних видань з контролю та ревізії (наявності та руху тварин зокрема), як зазначає Калюга Є [21], дає підстави зробити висновок про те, що в літературі пріоритетне місце відведено об'єктам ревізії, які треба перевіряти, або на які слід звернути увагу. Однак методичні прийоми ревізії, які б показували, яким способом і в якій послідовності слід перевіряти та вивчати зміст господарських операцій, процесів, що відбулися, внутрішніх та зовнішніх, висвітлено слабо. І цей недолік методики негативно позначається на якості та ефективності контрольно-ревізійної роботи, призводить до несвоєчасного розкриття розкрадань. Крім того, вважає автор, необхідність розробки методики проведення ревізій зумовлена омолодженим складом ревізорів у комітетах, міністерствах, відомствах, оновленням нормативної та законодавчої бази.

Найважливіші знання в основі методики ревізій документів і облікових регістрів стосуються насамперед операцій з надходження тварин від постачальників, їх оприбуткування, забою тварин та оформлення падежу. Тому треба використовувати ті прийоми проведення ревізій, які забезпечують оперативне розкриття недоліків і виявлення нестач /20. В тій же статті [21] автор рекомендує для встановлення дійсності і вірогідності операцій передусім застосування прийоми фактичної перевірки, які включають не тільки інвентаризацію, а й проведення бесід та опитування причетних осіб. треба враховувати, що при проведенні перевірки велике значення мають матеріальні та письмові докази. Добре себе зарекомендували прийоми зустрічної перевірки. Наприклад, співставлення кількості голів приплоду ВРХ за певний період із поголів'ям дійних корів або зіставлення живої маси по Акту на вибуття худоби та птиці і Відомістю останнього зважування.

Важливим методом ревізії руху худоби є зустрічна перевірка даних звітів про рух худоби і доданих до них звітів про рух худоби і доданих до них документів з даними книги обліку руху худоби, крім того, дані Книг порівнюють з даними аналітичного обліку в бухгалтерії.

Продовжуючи тему застосування методик і прийомів Є.Калюга [22] пише, що одним з важливих питань ревізійного процесу є послідовність застосування прийомів та способів перевірки господарських операцій у процесі ревізії "Найпоширеніший такий порядок контролю, коли спочатку перевіряють документи та облікові дані, а вже потім здійснюють аналіз господарської діяльності". Автор вважає, що в результаті перевірки документів на підприємстві здійснюються відірвано від реальної діяльності. Для посилення контролю ще на початку ревізії проаналізувати основні показники, а потім вже здійснювати перевірку. Це дає змогу глибше вивчити всі питання господарської діяльності, розкрити зміст показників.

Суть методики полягає у тому, що перевірка первинних документів здійснюється водночас з перевіркою облікових регістрів за господарськими операціями в такій послідовності: від первинного документу - до Балансу, або від Балансу - до первинного документу.

Кожен з методів має свої недоліки і переваги. Наприклад, ревізування за схемою "Баланс - первинний документ" надає змогу ревізорів, визначати, що і як слід перевіряти і на що звернути особливу увагу. Але крім документів перевірки ще проводиться фактична. В.Коміренко у своїх працях [23] пише про доцільність перевірки не лише наявності тварин, а й перевірки утримання та догляду за тваринами, дотримання технології виробництва продукції тваринництва. Його підтримують і автори інших статей [19], вважаючи, що аналіз планів економічного і соціального розвитку, річного звіту дає змогу контролерам визначити забезпеченість тварин приміщеннями, засобами механізації та різним обладнанням, та рівень їх використання, про наявність родильних відділів тощо.

Тобто, можна зробити висновок, що узгодження здійснення підвищує його ефективність.

Далі, перевіряючи обґрунтованість планування виробництва продукції, аналізують динаміку виробництва і реалізації продукції, продуктивність тварин та поголів'я. Виявляють невикористані резерви і оцінюють якість планування з позицій мобілізації цих резервів. Але слід зауважити, що оцінка рівня виконання плану повинна проводитись лише після перевірки облікової інформації. Тобто наступний контроль, що проводиться ревізорами має поєднувати технологічний, економічний і фінансовий контроль, який забезпечить класифіковану перевірку і об'єктивні її результати. Це стає можливим з прийняттям участі фахівців у комплексних ревізіях, які обстежують умови роботи підрозділів особисто спостерігають за роботою посадових і матеріально-відповідальних осіб і на підставі спостережень аналізують звітні дані та вивчають стан роботи.

Є ще одне питання, яке слід розглянути. Його дещо висвітлено у статті Є.Калюги [21]. Це питання, пов'язане з плануванням контрольно-ревізійної роботи. На підприємствах, пише автор, немає чітких розмежувань між плануванням внутрішньогосподарського контролю. У результаті всю контрольно-ревізійну роботу на всіх рівнях управління перекладено на контрольно-ревізійний апарат комітетів. Це припиняє роботу фахівців структурних підрозділів. Водночас на ревізорів покладаються непосильні завдання. Щоб усунути ці недоліки, вважає автор, планування ревізії, мають здійснювати й самі підприємства, забезпечуючи надійний внутрішньогосподарський контроль.

Для підвищення ролі і значення комплексних ревізій (до яких як частина входить ревізія наявності та руху худоби) слід не лише виявляти порушення. А для цього ревізії мають проводитись дійсно компетентними кваліфікованими ревізорами.

Нормативними документами, що врегульовують порядок проведення ревізій та визначає коло осіб, що перевіряють наявність та рух тварин є: Закон України "Про державну контрольно-ревізійну службу в України" [2] (він визначає статус цієї служби, її функції та правові основи діяльності), "Про державну податкову службу України" (де визначається структура служби, завдання податкових інспекцій тощо) [3], "Про фінансовий контроль в Україні" (де чітко визначено, коли акт ревізій є підставою для початку судової діяльності), "Про підприємства в Україні" (де визначено, що можуть контролювати державні структури на підприємстві і які при цьому мають права та обов'язки).

Коли ревізори приходить на підприємство, вони повинні підтвердити свої права на перевірку, пред'явити перелік документів, які вони мають перевіряти. Перелік документів для перевірки руху та наявності тварин має включати такі документи [23]:

1. "Акт на оприбуткування приплоду тварин" (ф.95)

2. "Акт про приплід овець" (ф.№ 103)

3. "Акт виводу та сортування добового молодняку птиці" (ф.№106)

4. "Накладні внутрішньогосподарського призначення" (ф.№87)

5. "Накопичувальний акт на оприбуткування приплоду звірів" (ф.№96)

6. Рахунки-фактури (ф.№868) на придбання тварин та птиці.

7. Товарно-транспортні накладні (ф.1сг тварини).

8. "Акт на купівлю тварин у населення" (ф.№956).

9. "Відомість зважування тварин" (ф.№98).

10. "Розрахунок визначення приросту живої маси" (ф.№98а).

11. Журнал слідування худоби, що відправлена залізницею (ф.№99з).

12. "Акт на передачу та закупівлю худоби громадянами за договорами" (ф.№95б).

13. "Акт переведення тварин з групи в групу" (ф.№97).

14. "Акт на вибуття тварин і птиці" (ф.№100).

15. "Акт зняття худоби з відгодівлі, дорощування" (ф.№968).

16. "Акт на вибраковку з основного стада" (ф.57).

17. Відомість витрат кормів (ф.№94).

18. Обліковий лист забою і падежу тварин (ф.№100а).

19. "Накопичувальна відомість обліку забою та падежу тварин" (ф.№346).

20. Книга про рух тварин і птиці (ф.№134).

21. "Звіт про процес інкубації" (ф.№105).

22. "Звіт про рух худоби і птиці на фермі" (ф.№102).

23. "Аналітична відомість обліку тварин" (ф.73).

24. Журнал-ордер № 14.

У своїй роботі по перевірці наявності та руху тварин ревізор користується Інструкцією про порядок проведення ревізій фінансово-господарської діяльності організацій і підприємств агропромислового комплексу. Діючи у межах своїх повноважень, зазначається у ній, що ревізори повинні перевіряти:

- умови експлуатації виробничих приміщень, умови розташування і утримання в них тварин;

- перспективні плани розвитку господарства - на який термін вони складені і яка реальність цих планів;

- забезпеченість підприємства відповідною технікою та обладнанням;

- правильність оприбуткування приплоду та його збереження;

- у випадку падежу ретельно дослідити причини та правильність оформлення подій;

- правильність витрати кормів;

- чи ведеться зоотехнічний облік та племінна робота;

- облік худоби - чи немає заміни племінної худоби на безпородну тощо.

З метою полегшення роботи у всіх ревізорів повинні бути робочі зошити, туди вони систематично вносять важливі постанови, що торкаються даної галузі, накази, інструкції та вказівки, виписки з нормативних актів та інше. З тією ж метою заздалегідь заготовлюються контрольно-аналітичні таблиці для порівнювання даних, узятих з різних документів та виявлення розходження.

Результати ревізії оформлюють спеціальними Актами ревізії, у яких відбиваються виявлені недоліки та порушення. Цей акт є підставою (у сукупності з іншими проміжними актами) для складання основного Акту ревізії, на усі документи, що додаються до Акту, прикладається опис за підписом ревізора, що його склав [13].

Результати ревізії викладаються в Акті на підставі: первинних документів (даних) і фактів, результатів зустрічних перевірок, результатів інвентаризації, поголів'я тварин по групах: умов їх утримання, інших даних. По кожному факту, відображеному в акті, має бути чітко викладено його зміст з посиланням на відповідні документи з вказанням на порушення законів та інших нормативних актів. Не допускаються включення в Акт різних висновків не підтверджених документами, припущень тощо.

Продедений аналіз праць в наукових роботах та періодичних виданнях ведучих теоретиків і практичних фахівців, що проводили економічні дослідження, виявив розбіжності в думках щодо організації та ведення первинного, аналітичного та синтетичного обліку та порядку проведення контролю молодняку тварин і тварин на відгодівлі. Дане питання, як ми бачимо, потребує подальшого дослідження згідно вимог чинного законодавства та практичних аспектів вдосконалення бухгалтерського обліку в умовах застосування міжнародних стандартів обліку і виходу нашої держави на міжнародний рівень економічних стосунків.

Вирішення цього питання можливе лише за умов розгляду практичних питань організації обліку на підприємствах, що активно займаються розвитком галузі тваринництва та мають безпосередній досвід в сфері вирощування молодняка тварин і займаються його відгодівлею для подальшої реалізації населенню, державі тощо.

2. Організація обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі

2.1 Організація первинного і зведеного обліку наявності та руху тварин на підприємстві

У товаристві у складі молодняку тварин на вирощуванні та відгодівлі постійно відбуваються зміни. Кількість тварин збільшується за рахунок одержання приплоду від маточного поголів'я, придбання тварин, вибракування худоби з основного стада, постановки на відгодівлю.

На достовірність даних щодо надходження, вибуття тварин на вирощуванні і відгодівлі та одержання продукції перш за все випливає своєчасність і правильність документального відображення господарських операцій. Такі процеси в бухгалтерському обліку оформлюються типовими формами первинних документів.

Тварин, які надійшли в господарство, оприбутковують на підставі товарно-транспортних накладних та рахунків фактур.

Важливе значення має своєчасне оформлення документами одержання приплоду. При одержанні приплоду телят, поросят, ягнят і лошат в товаристві завідувач фермою складає "Акт на оприбуткування приплоду тварин" (сільсьгоспоблік ф. №95) у двох примірниках. Записи в акті здійснюють індивідуально по кожній голові приплоду великої рогатої худоби і коней, а за іншими тваринами - в цілому із зазначенням статті. В даному акті вказується: прізвище, ім'я та по-батькові особи, за якою закріплена тварина; кличка матки, кількість голів та вага тварин, які народилися живими; присвоєний індивідуальний номер; кількість голів, які народилися мертвими; відмітки (кличка, масть, та інші дані); підпис особи, за якою закріплена тварина.

Перший примірник Акта передають на наступний день до бухгалтерії підприємства, а другий - в кінці місяця разом із "Звітом про рух худоби та птиці на фермі" (сільгоспоблік ф.№102).

Крім приплоду тварин у товаристві одержують ще й їх приріст -це збільшення ваги тварин внаслідок їх росту чи відгодівлі.

Для визначення приросту тварин їх перш за все зважують. Зважування тварин відбувається щомісяця, а також при необхідності :

- в момент переведення тварин в наступну вікову групу;

- при переведенні з ферми на ферму;

- при передачі від однієї матеріально-відповідальної особи іншій;

- при переведенні до основного стада;

- при вибракуванні з основного стада;

- у випадку падежу, забою, продажу.

Результати зважування відображають у Відомості зважування тварин (сільгоспоблік ф.№98). Відомість зважування складає завідувач відповідної ферми, підписує він же та особа , за якою закріплена худоба та передається до бухгалтерії товариства в кінці звітного періоду.

Приріст живої маси визначає завідувач фермою у кінці звітного періоду у "Розрахунку приросту живої маси" (сільгоспоблік ф.№98а) на підставі даних відомостей зважування та документів про надходження та вибуття худоби.

Кількість приросту живої маси розраховують за формулою:

П= Мк + Мв - Мн -Мп,

деП - маса приросту;

Мк - жива маса тварин певної вікової групи тварин на кінець звітного періоду;

Мв - жива маса тварин, що вибули з певної вікової групи протягом звітного періоду (включаючи загиблих);

Мн - маса тварин, що надійшли до певної вікової групи протягом звітного періоду;

Мп - жива маса тварин, що були в групі на початок звітного періоду.

Розрахунок приросту живої маси підписує завідувач ферми та зоотехнік і в кінці звітного періоду разом зі "Звітом про рух худоби та птиці на фермі" передають до бухгалтерії .

Під час переведення телят, лошат з однієї облікової групи в іншу складають "Акт на переведення тварин з групи в групу" (сільгоспоблік ф.№97). Даний акт заповнює зоотехнік у день переведення тварин та підписують працівники, які передали та які прийняли худобу. Акт затверджується керівником товариства.

Вибуття тварин оформляється "Актом на вибуття худоби та птиці" (сільгоспоблік ф. №100). Його складають на кожен випадок забою, вимушеної прирізки, падежу чи загибелі від загибелі від стихійного лиха тварин. Якщо дана тварина пала, то складається акт розтину павшої тварини і підписується цей акт ветеринарним лікарем, зоотехніком, завідувачем фермою та працівником і прикладається до Акта на вибуття худоби та птиці. В акті вказують причини та обставини вибуття тварин, а також можливе використання продукції. Якщо шкура тварини, що загинула, має товарну цінність і може бути реалізована, в акті зазначається: "Шкура знята і здана на склад за накладною № ". Коли ж шкура не використовується, то в акті зазначають: "Труп утилізовано разом зі шкурою".

Акт на вибуття худоби та птиці складає в день вибуття тварин комісія, до складу якої входить зоотехнік, ветеринарний лікар, завідувач фермою та особа , за якою була закріплена вибувша тварина. Після оформлення акт передається на розгляд і затвердження директору товариства.

На підставі затвердженого акта завідувач фермою робить записи про вибуття поголів'я в Книгу обліку руху тварин і птиці (сільгоспоблік ф. №34).

Книга складається із наступних розділів: група тварин; дата; наявність тварин на початок року; прибуття; вибуття.

Продаж тварин оформлюється "Товарно-транспортною накладною на відправку-приймання тварин і птиці" (спеціалізована форма №1 с.-г. (тварини)). Товарно-транспортна накладна складається в 3-х примірниках. У товарно-транспортній накладній обов'язково записують такі дані: кількість голів, живу масу, категорію вгодованості, дату і годину відправлення, пункт призначення, найменування одержувача товару.

На підставі первинних документів про рух худоби та птиці на фермах завідувачі фермами роблять щодня записи в Книгу обліку руху тварин і птиці, де для кожної статево - вікової групи тварин ведуть окрему сторінку. По кожній групі тварин завідувач фермою робить такі записи: наявність тварин на певну дату, прибуток тварин, видаток тварин, наявність тварин на кінець звітної дати. Всі розрахунки складаються з кількості голів та їх ваги. У кінці місяця підсумки Книги обліку руху тварин і птиці використовують для заповнення Звіту про рух тварин і птиці на фермі, який передають у кінці кожного звітного періоду (1-го числа) до бухгалтерії підприємства - бухгалтеру по тваринництву. У звіті про рух тварин і птиці на фермі вказується наявність на початок місяця голів і їх вага по кожній групі тварин; прибуток тварин, який включає приплід, переведення з інших ферм, приріст, куплено; видаток, який складається з проданих, переведених на інші ферми, забитих, павших тварин; наявність на кінець місяця голів по кожній віковій групі та їх вагу.

Звіт про рух тварин і птиці складається в 2-х екземплярах, підписується завідуючим фермою зоотехніком і разом з іншими первинними документами по обліку тварин на вирощуванні та відгодівлі передають бухгалтеру по тваринництву. В бухгалтерії на підставі Звіту відображають рух тварин на рахунках бухгалтерського обліку.

Аналітичний облік витрат по утриманню тварин на вирощуванні та відгодівлі відображають у бухгалтерії згідно таких первинних документів: Відомість витрат кормів, Табель обліку робочого часу, Розрахунок нарахування заробітної плати працівникам тваринництва, Відомість нарахування амортизації, Накопичувальна відомість обліку роботи грузового автотранспорту, Дорожній лист трактора, Звіт про витрачання електроенергії та інші.

Основними недоліками в веденні первинного обліку в товаристві є те, що майже всі первинні документи кожний день потребують документального заповнення, що досить трудоємно.

В цілому в господарстві первинний облік ведеться згідно вимог щодо його організації, але в ТОВ "1 Травня" відсутній графік документації обліку, що негативно впливає на своєчасність відображення облікової інформації. Не досить ретельно підходять до заповнення реквізитів. На наш погляд деякі документи дублюють інформацію та потребують вдосконалення.

2.2 Синтетичний та аналітичний облік тварин на вирощуванні та відгодівлі

облік контроль тварина відгодівля

Аналітичний облік молодняку тварин та тварин на вирощуванні й відгодівлі в товаристві з обмеженою відповідальністю "1 Травня" ведеться по наступними виробничим та обліковим групам:

Субрахунок 1 - "Молодняк тварин":

- велика рогата худоба: нетелі, телички позаминулого року народження, телички минулого року народження, а також бички.

- свині: перевіряємі свиноматки; поросята до двох місяців; поросята від двох до чотирьох місяців; ремонтний молодняк, віком від чотирьох місяців, молодняк на відгодівлі.

Субрахунок 2 - "Доросла худоба на відгодівлі" (облічується доросла худоба, яка переведена на відгодівлю та нагул із основного стада).

Аналітичні рахунки відкриваються по наступним видам худоби:

- велика рогата худоба на відгодівлі та вирощуванні;

- свині на відгодівлі.

Субрахунок 3 - "Доросла худоба, яка вибракувана із основного стада (реалізована та забита худоба без постановки її на відгодівлю)". На цьому субрахунку аналітичні рахунки відкривають по видам тварин, яких вибракували з основного стада, а також реалізованих або забитих без постановки їх на відгодівлю.

Аналітичний облік молодняку тварин та тварин на вирощуванні та відгодівлі ведуть у зведеному звіті по обліку тварин, в який дані переносять із звітів матеріально-відповідальних осіб. Цей звіт відкривають на кожну галузь тваринництва на місяць. У ньому фіксують дані у розрізі ферм. Облік ведуть, як в кількісному виразі, тобто в головах, так і в живій вазі. Синтетичний облік на вирощуванні та відгодівлі ведеться на рахунку 21 "Тварини на вирощуванні та відгодівлі" в розрізі наступних субрахунків:

молодняк тварин (по видам, статі та рокам народження);

доросла худоба на відгодівлі (по видам);

доросла худоба, вибракувана із основного стада (реалізована та забита без постановки на відгодівлю).

Отриманий приплід молодняку тварин оприбутковується по дебету рахунку 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі” з кредиту рахунку 232 “Тваринництво” - при оприбуткуванні приплоду, отриманого від всіх видів продуктивних тварин. Оприбуткування приплоду робітничої худоби відображається по дебету рахунку 21 з кредиту рахунку 234 “Допоміжне виробництво”.

Переведення тварин із однієї облікової групи до іншої відображається в середині рахунку 21 в розрізі його субрахунків (Д^т 212 - К^т 211).

Переведення тварин з однієї ферми на іншу (Д^т 211 - К^т 211; Д^т 212 - К^т 212).

При вирощуванні та відгодівлі тварин господарства отримує привіс та приріст живої ваги, який оприбутковується по дебету рахунку 21 з кредиту рахунку 232 “Тваринництво”.

При переведенні молодняку тварин та тварин з відгодівлі на забій кредитують рахунок 21 та дебетують рахунок 233 “Промислове виробництво”.

Куплений молодняк оприбутковується по дебету рахунку 21 з кредиту рахунку 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”.

При формуванні основного стада дебетують рахунок 155 “Формування основного стада” та кредитують рахунок 21.

При реалізації молодняку тварин та тварин, яких зняли з відгодівлі дебетують рахунок 90 “Собівартість реалізації” та кредитують 21.

Загибель та вимушений забій тварин, м'ясо яких не було використано в харчуванні або використовувалось тільки на корм тваринам, розглядають як втрати виробництва і їхня вартість підлягає списання.

Вартість молодняку тварин та дорослої худоби на відгодівлі, які загинули внаслідок стихійного лиха, відносяться в дебет рахунку 99 “Надзвичайні витрати” з кредиту рахунку 21.

Загибель тварин на вирощуванні та відгодівлі розглядається як нестача та відображається по дебету рахунку 947 “Нестачі і витрати від псування цінностей” з кредиту 21.

Отримані від загиблих тварин шкури, роги, копита, технічні жири в оцінці по цінам можливої реалізації оприбутковуються як вихід побічної продукції по дебету рахунку 26 “Готова продукція” з кредиту рахунку 232 “Тваринництво”.

В кінці року після розрахунку фактичної собівартості молодняку тварин та тварин на відгодівлі її співставляють з плановою собівартістю, в наслідок чого виявляють калькуляційну різницю, яку додатково відносять або знімають (при підвищенні планової собівартості над фактичною) на рахунок 21 з кредиту рахунку 232. Після цього калькуляційну різницю з кредиту рахунку 21 відносять на дебет тих рахунків, на яких на протязі року були відображені операції по списанню молодняку тварин та тварин на відгодівлі.

Синтетичний облік в ТОВ "1 Травня" ведеться за найпростішою формою обліку “Журнал-Головна”. Ця форма обліку раніше широко застосовувалася у сільськогосподарських підприємствах. Це спрощена меморіально-ордерна форма. В цьому регістрі поєднується журнал реєстрації операцій і Головна книга. Кожна господарська операція при цій формі обліку реєструється і відображується на відповідних синтетичних рахунках, для кожного з яких у товаристві відводять два стовпчики -для запису дебетових та кредитових оборотів. Першим рядком у Журналі-Головній записують сальдо на початок місяця в розрізі синтетичних рахунків. Після відображення всіх господарських операцій в товаристві підраховують обороти за рахунками та виводять сальдо на кінець місяця. Журнал-Головна є джерелом для складання балансу. В разі значної кількості операцій в бухгалтерії виникає необхідність їх попереднього групування, встановлення кореспонденції рахунків.

Використання даної форми в товаристві тримається на її простоті та наочності, але дана форма має певні недоліки:

- незручність та громадськість в роботі;

- застосування додатків, що призводить до великих труднощів у записі операцій. При їх відображенні збільшується кількість помилок, які полягають у записі сум в рядки іншого рахунка, а не того ,який передбачено проводкою;

- поєднання в одній книзі хронологічного і синтетичного записів обмежує можливість розподілу облікової праці.

Із проведеного дослідження можна зробити висновок, що бухгалтерський облік в товаристві потребує покращання і вдосконалення. На підприємстві бухгалтерський облік ведуть за меморіально-ордерною формою обліку за статтями. Синтетичний облік в ТОВ "1 Травня" ведеться за найпростішою формою обліку “Журнал-Головна”.

3. Шляхи вдосконалення обліку і контролю тварин на вирощуванні та відгодівлі

3.1 Вдосконалення форм первинної документації з обліку тварин на вирощуванні та відгодівлі

Під час дослідження ми звернули увагу, що деякі первинні документи, які використовуються в ТОВ "1 Травня"потребують вдосконалення для більш якісного ведення обліку у відповідності з сучасними економічними умовами. Документи необхідно зробити більш компактними та зручними для подальшої їх обробки, знищення непотрібної та застарілі реквізити.