Учёт расчётов с бюджетом по единому социальному налогу

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

по дисциплине «Бухгалтерский учёт»

тема: «Учёт расчётов с бюджетом по ЕСН»

Содержание

Введение

1. Теоретико - методические аспекты учета ЕСН

1.1 ЕСН как способ финансирования социального страхования в России

1.2 Элементы единого социального налога

1.3 Формирование в бухгалтерском учете налоговой базы по ЕСН

2. Организация бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по ЕСН на предприятии ООО «Агроном»

2.1 Характеристика финансово - хозяйственной деятельности предприятия ООО «Агроном»

2.2 Аналитический учет начисления ЕСН и его документальное оформление

2.3 Синтетический учет и отражение в отчетности предприятия расчетов с бюджетом по ЕСН

3. Основные направления совершенствования расчетов с бюджетом по ЕСН

3.1 Анализ нормативной базы по учету ЕСН

3.2 Аудит расчетов с бюджетом по ЕСН

3.3 Ведение регистров учета расчетов по ЕСН на предприятии

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

Введение

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов являются налоги. Они выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую, - которые взаимосвязаны и взаимозависимы, причем ни одна из них не должна развиваться в ущерб другой.

Налог как экономическая категория представляет собой обязательный платеж, взимаемый государством с физических и юридических лиц.

Единый социальный налог (далее - ЕСН) относится к числу федеральных налогов и сборов. В налоговую систему РФ этот налог был включен сравнительно недавно - с 1 января 2001 года, когда Федеральным законом от 05.08.2000 № 118-ФЗ «О введение в действие части второй Налогового кодекса Российской федерации о налогах и сборах» была введена в действие глава 24 второй части Налогового кодекса РФ.

Как всякий налог, ЕСН - это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения денежных средств, принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, в целях финансового обеспечения деятельности государства.

Актуальность работы состоит в том, что ЕСН является одним из самых значительных налоговых платежей для предприятия. В связи с тем, что ЕСН включается в себестоимость деятельности предприятия, он оказывает влияние на уровень цен, а в конечном итоге и на финансовые результаты деятельности предприятия. Кроме того, ЕСН затрагивает интересы работников предприятия, т.к. он влияет на величину их накоплений в Пенсионном фонде, на соблюдение их социальных прав в виде выплаты различных пособий, на право их обслуживания в медицинских учреждениях и других социальных прав.

Таким образом, ЕСН затрагивает интересы государства как получателя налоговых платежей, налогоплательщиков в разрезе влияния ЕСН на себестоимость и конечные результаты их деятельности, работников - как получателей социальных гарантий со стороны государства. Следовательно, рассмотрение основ налогообложения ЕСН и влияния расчетов ЕСН на деятельность предприятия является актуальной темой для научного исследования.

Цель курсовой работы заключается в рассмотрении теоретических и практических вопросов исчисления единого социального налога.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- рассмотреть ЕСН как способ финансирования социального страхования в России;

- проанализировать формирование в бухгалтерском учете налоговой базы по ЕСН;

- исследовать организацию бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по ЕСН на предприятии ООО «Агроном»;

- рассмотреть характеристику финансово - хозяйственной деятельности предприятия ООО «Агроном»;

- исследовать аналитический учет начисления ЕСН и его документальное оформление, а так же синтетический учет и отражение в отчетности предприятия расчетов с бюджетом по ЕСН;

- предложить основные направления совершенствования расчетов с бюджетом по ЕСН.

Объектом курсовой работы является ООО «Агроном».

Предметом данного исследования является бухгалтерский учет, налогообложение и аудит расчетов по единому социальному налогу.

Теоретической базой исследования послужили труды отечественных ученых Аронова А.В., Брызгалина А.В., Дмитриевой Н.Г., Кузнецова Н.Г., Милякова Н.В., Панскова В.Г., Тедеева А.А., Худолеева В.В., и других.

1. Теоретико - методические аспекты учета ЕСН

1.1 ЕСН как способ финансирования социального страхования в России

С 1 января 2001 года страховые взносы на обязательное государственное социальное страхование уплачиваются в составе единого социального налога.

Возможно, еще рано давать этому окончательную оценку, но высказать некоторые принципиальные соображения о дальнейшем развитии социального страхования следует уже сегодня.

Введение единого социального налога было осуществлено в русле тех тенденций развития социально - страховой системы, которые законодатель определил еще в 1998 г. при принятии Бюджетного и Налогового кодексов, причислив страховые взносы к федеральным налогам (сборам) и распространив на них практически все положения налогового законодательства.

Согласно ст. 148 БК РФ исполнение бюджетов фондов социального страхования должно осуществляться федеральным казначейством РФ.

Статья 146 Бюджетного кодекса РФ, которая должна была вводиться в действие специальным законом, предусматривала, что сбор и контроль за поступлением обязательных платежей в государственные внебюджетные фонды осуществляются тем же органом исполнительной власти, на который возложены функции сбора налогов в федеральный бюджет. В средствах массовой информации неоднократно высказывались предложения о передаче функций сбора страховых взносов в Пенсионный фонд, бюджет которого является вторым по объему после федерального, а также и в другие социальные фонды государственным налоговым органам (для начала - в порядке эксперимента). В поддержку такого эксперимента приводились доводы о том, что передача функций сбора страховых взносов налоговым органам позволит повысить их собираемость, усилить государственный контроль за их уплатой, удешевить механизм социального страхования . Контраргументы сводились к возможности нецелевого использования социально - страховых средств, в первую очередь пенсионных, на покрытие дефицита федерального бюджета.

Целесообразно ввести понятие "финансовая база социального страхования" и использовать его вместо не совсем удачных терминов - "расчетная база для начисления страховых взносов" и "налогооблагаемая база". Один из аргументов - не все страховые взносы вошли в состав единого социального налога. Однако несмотря на это, в системе социального страхования должна применяться единая терминология, во всяком случае, в той части, в которой обозначены общие для всей системы принципы и подходы. Финансовую базу социального страхования составляют те виды выплат (заработной платы, других видов вознаграждения за труд) и доходов, на которые начисляются и (или) из которых удерживаются страховые взносы на социальное страхование. Этому понятию должно корреспондировать и другое - "застрахованная заработная плата (доход)". По видам учитываемых выплат они должны совпадать. Но первое из указанных понятий должно характеризовать финансовые основы страхования (то есть употребляться при начислении страховых взносов), а второе - использоваться при предоставлении страхового обеспечения. Соответствие застрахованной заработной платы финансовой базе социального страхования по составу выплат должно обеспечить соотносимость пенсий и пособий с уплаченными взносами.

С введением единого социального налога изменяется и процедура прохождения финансовых средств социального страхования. Распоряжение Правительства РФ от 16 октября 2000 года предусматривало, что Минфин России по согласованию с Банком России, Министерством по налогам и сборам, Минтрудом России и социальными фондами должен утвердить Правила зачисления взносов, уплачиваемых в составе единого социального налога (взноса), на счета органов федерального казначейства Минфина России и перечисления этих средств в бюджеты государственных социальных фондов. Они были утверждены Приказом Министерства финансов от 15 января 2001 года, согласованным с названными ведомствами. Он предусматривает, что начиная с 16 января 2001 года налогоплательщики представляют в банк платежные поручения на перечисление средств в уплату единого социального налога отдельно по каждому фонду на лицевые счета органов федерального казначейства Минфина России, которые осуществляют учет поступивших на счета сумм налога по отдельным кодам бюджетной классификации и не позднее дня, следующего за днем получения из банка выписок из лицевых счетов, перечисляют средства на ранее открытые счета в банках социальных фондов. Расходование этих средств осуществляют внебюджетные социальные фонды в соответствии с законодательством.

Здесь возникает ряд проблем. Во-первых, с введением единого социального налога система социального страхования станет в организационном плане еще более сложной и еще более удалится от застрахованных. Несмотря на то что внебюджетные социальные фонды являются страховщиками, не во всех видах социального страхования они реализуют такое важное полномочие, как предоставление страхового обеспечения. Поэтому, получив финансовые средства от органов федерального казначейства, фонды будут направлять средства другим субъектам социального страхования (например, Пенсионный фонд - органам социальной защиты населения, осуществляющим в некоторых субъектах Федерации назначение и выплату государственных пенсий, территориальные фонды обязательного медицинского страхования - страховым медицинским организациям).

С введением единого социального налога социально - страховая финансовая цепочка за счет появления новых, нестраховых звеньев стала еще более сложной. Складывается впечатление, что она существует сама по себе, и пока страховые средства дойдут до застрахованных, они на каждом следующем этапе будут уменьшаться, поскольку каждый из субъектов затрачивает определенную их часть на административные расходы. Таким образом, система не стала более экономичной и "прозрачной".

Во-вторых, существенно изменился статус фондов, которые ранее осуществляли сбор страховых взносов, аккумуляцию средств социального страхования. С передачей этих функций налоговым органам роль фондов в системе социального страхования стала еще менее понятной. Фонды стали не полноценными распорядителями страховых средств, а рядовыми получателями средств бюджетных.

1.2 Элементы единого социального налога

С 1 января 2001 г. элементы налогообложения по единому социальному налогу (далее - ЕСН) установлены в главе 24 второй части НК РФ.

ЕСН поступает в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды - Фонд социального страхования РФ (ФСС), фонды обязательного медицинского страхования РФ (ФОМ) для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь.

Законодательством определены две группы плательщиков ЕСН.

Первая - лица, производящие выплаты физическим лицам. К ним относятся: организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями. Вторая - индивидуальные предприниматели и адвокаты. Эти плательщики не используют труд наемных работников. Члены крестьянского (фермерского) хозяйства приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

Для каждой группы налогоплательщиков установлены свои элементы налогообложения.

Первая группа налогоплательщиков.

Объектом налогообложения являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу своих работников по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Не признаются объектом налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных имущественных прав, а также выплаты, не принятые к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (для организаций) или не уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (для индивидуальных предпринимателей и физических лиц). Индивидуальные предприниматели не начисляют и не уплачивают налог в части сумм налога, зачисляемый в ФСС РФ.

Налоговая база определяется как сумма и иных вознаграждений, начисленных работодателями за налоговый период в пользу своих работников, в денежной или натуральной форме. При расчете налоговой базы в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) она учитывается в стоимостном выражении по рыночным ценам с учетом НДС и акцизов на день их получения работником.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения, вне зависимости от формы, в которой они осуществлены. В частности, налоговая база рассчитывается при полной или частичной оплате товаров, работ, услуг, имущественных прав для работника или членов его семьи, оплате коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплате страховых взносов.

Налоговая база определяется отдельно по каждому работнику ежемесячно нарастающим итогом с начала календарного года. Приказом МНС РФ от 27 февраля 2001 г. № БГ-3-07/63 «Об утверждении формы индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, а также сумм начисленного единого социального налога (взноса) и порядка ее заполнения» налогоплательщикам-работодателям рекомендовано применять эту форму в практической работе. При определении доходов работника социальные, стандартные и имущественные вычеты не учитываются.

Иностранные граждане и лица без гражданства, которые осуществляют свою деятельность на территории РФ в качестве индивидуальных предпринимателей или наемных работников и не имеют права на государственное пенсионное, социальное обеспечение, медицинскую помощь за счет средств социальных внебюджетных фондов, освобождаются от уплаты ЕСН. Если иностранный гражданин или лицо без гражданства на основании заключенного с ним трудового договора имеет право на социальное обеспечение или получение медицинской помощи в рамках системы обязательного медицинского страхования, то у работодателя возникает обязанность уплаты ЕСН на суммы выплат, производимых в пользу такого работника, но только в той части, которая подлежит зачислению в соответствующий внебюджетный социальный фонд.

Не платят ЕСН российские фонды образования и науки с суммы выплат гражданам РФ в виде грантов, предоставляемым учителям, преподавателям, школьникам, студентам и аспирантам государственных и муниципальных образовательных учреждений.

Вторая группа налогоплательщиков

Объектом налогообложения признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налогооблагаемая база налогоплательщиков второй группы определяется как сумма их доходов за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской и профессиональной деятельности в РФ за вычетом расходов по данной деятельности. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичным порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль организаций. Например, индивидуальные предприниматели, могут уменьшить объект налогообложения на сумму материальных затрат, связанных с извлечением дохода. При этом суммы налога на имущество физических лиц, которые уплатил предприниматель, принимаются к вычету только в том случае, если это имущество непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.

Налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетным периодом по ЕСН признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Ставки налога устанавливаются в зависимости от вида деятельности, организационно-правового статуса и величины дохода на каждого работника по категориям налогоплательщиков.

Если налогоплательщик осуществляет деятельность в течение более одного налогового периода и величина налоговой базы в среднем на одного работника превышает 50 тыс. руб., то для работодателей любых видов деятельности и организационно-правового статуса, использующих наемный труд, применяются ставки, приведенные в приложении А.

Исключение составляют следующие налогоплательщики: налогоплательщики - сельскохозяйственные товаропроизводители, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования. Для них налог исчисляется по ставкам, представленным в приложении Б.

Для налогоплательщиков второй группы, за исключением адвокатов, налог исчисляется по ставкам, представленным в приложении В.

Адвокаты уплачивают налог по ставкам, представленным в приложении Г.

Поскольку принята регрессивная шкала ЕСН, социальный налог исчисляется по каждому работнику ежемесячно нарастающим итогом в течение календарного года. В связи с таким порядком расчета налоговые льготы и ставки налога устанавливаются в зависимости от величины исчисленной налоговой базы с начала года по каждому работнику, а возможный доход каждого работника разделен на четыре уровня, по каждому из них ставки ЕСН различаются.

1.3 Формирование в бухгалтерском учете налоговой базы по ЕСН

Налоговая база по единому социальному налогу определяется как кредитовый оборот по вспомогательному забалансовому счету НБ "Доходы физических лиц, облагаемые единым социальным налогом" за налоговый период.

Для целей исчисления ЕСН налоговым периодом признается календарный год (статья 240 НК РФ).

В течение налогового периода обороты счета НБ могут формироваться автоматически (документом "Закрытие месяца") или операциями, введенными вручную. Суммы налоговой базы исчисляются отдельно по каждому сотруднику как объект налогообложения, уменьшенный на необлагаемые налогом доходы.

Объект налогообложения и доходы, необлагаемые налогом, определяются как кредитовые обороты по соответствующим субконто "Виды начислений" счета НБ.

Расчет налоговой базы можно описать следующими условными формулами (в кавычках указаны конкретные значения субконто "Виды начислений", по которым анализируются кредитовые обороты):

Налоговая база ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет = "Объект налогообложения" - ["За счет ФСС" + "Прочие необлагаемые начисления" + "Не облагается до 100 000 (кроме ФСС)"]

Налоговая база ЕСН в части, зачисляемой в ФОМС = "Объект налогообложения" - ["За счет ФСС" + "Прочие необлагаемые начисления" +"Не облагается до 100 000 (кроме ФСС)"]

Налоговая база ЕСН в части, зачисляемой в ФСС = "Объект налогообложения" - ["За счет ФСС" + "Не облагается ФСС" + "Прочие необлагаемые начисления" + "Не облагается до 100 000 (в части ФСС)"]

База для начисления взносов на обязательное пенсионное страхование рассчитывается почти также, как база ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, но следует учесть следующие отличия в расчете:

-при уплате страховых взносов не применяются налоговые льготы, соответствующие пункту 1 статьи 239 НК РФ;

-организации, уплачивающие единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, освобождены по этим видам деятельности от уплаты ЕСН (вообще не являются налогоплательщиками). В то же время исчислять и уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование они обязаны. Поэтому, чтобы для такой организации отразить в учете разницу между налоговой базой ЕСН и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование используется корректировка налоговой базы взносов в ПФР:

Налоговая база страховых взносов в ПФР = "Объект налогообложения" - ["За счет ФСС" + "Прочие необлагаемые начисления"] + "Корректировка налоговой базы взносов в ПФР"

Из формулы видно, что корректировки, увеличивающие налоговую базу, отражаются по кредиту счета НБ по виду начисления "Корректировка налоговой базы взносов в ПФР" проводками с положительной суммой, а уменьшающие - проводками с отрицательной суммой.

База для начисления взносов на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний и база для начисления сбора на образование исчисляются за каждый месяц отдельно.

В отличие от ЕСН и страховых взносов в ПФР в данном случае в качестве объекта налогообложения для них используется кредитовый оборот счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", скорректированный соответствующим образом.

2. Организация бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по ЕСН на предприятии ООО «Агроном»

2.1 Характеристика финансово - хозяйственной деятельности предприятия ООО «Агроном»

Общество с ограниченной ответственностью «Агроном» создано его участниками в ходе реорганизации потребительского общества путем объединения усилий, финансовых и материальных средств участников с целью ведения предпринимательской деятельности. Общество зарегистрировано Постановлением главы администрации Железногорского района № 312 от 24.07.97 г. До 1997 года.

ООО «Агроном» является юридическим лицом, обладает обособленным имуществом, имеет самостоятельный баланс, расчетные и другие счета в кредитных учреждениях, в том числе и в иностранной валюте, имеет печать и штамп со своим наименованием.

Отношения, связанные с созданием и деятельностью ООО «Агроном», регулируются действующим законодательством, учредительным договором и Уставом.

Для обеспечения деятельности ООО «Агроном» за счет вкладов участников был образован уставный капитал в размере 3 351 483 рубля.

Основным видом деятельности ООО «Агроном» являются заготовки и реализация сельскохозяйственной продукции, в основном, продукции растениеводства (картофель, капуста, лук-репка, морковь, свекла), а также вторсырья (макулатура).

Общество закупает сельскохозяйственную продукцию у колхозов, совхозов и населения, имеющих личные подсобные хозяйства, по ценам согласно договоренности.

Реализацию своей продукции ООО «Агроном» осуществляет базам г. Железногорска, г. Льгова, г. Курчатов, воинским частям, ассоциации крестьянских хозяйств, и другим покупателям по оптово-отпускным ценам.

В настоящее время ООО «Агроном» представляет собой развитое предприятие, имеющее большую сеть заготовительных складов, холодильников, свой транспорт. Заготовительных складов насчитывается 15, также 7 единиц грузовых автомобилей. ООО «Агроном» имеет устойчивое финансовое положение.

На данный момент, численность работников ООО «Агроном» составляет 59 человек. Состав и структура работников ООО «Агроном» представлена в Таблице 1.

Таблица 1 - Состав и структура работников ООО «Агроном» в динамике с 2007г.- 2009 г.

Категории работников	2007г.	2008г.	2009г.
	чел.	%	чел.	%	чел.	%
руководящие работники	5	9,43	5	8,62	5	8,47
административный персонал	5	9,43	5	8,62	6	10,17
производственный персонал	37	69,81	40	68,97	40	67,80
технический обслуживающий персонал	6	11,33	8	13,79	8	13,56
Всего	53	100,00	58	100,00	59	100,00

Данные по социально-демографическому составу сотрудников ООО «Агроном» представлены в таблице 2.

Таблица 2 - Социально-демографическая структура работников ООО «Агроном» в динамике с 2007г.- 2009г.

Социально-демографические характеристики	2007г.	2008г.	2009г.
	чел.	%	чел.	%	чел.	%
Пол:
Мужчины	30	56,60	32	55,17	33	55,93
Женщины	23	43,40	26	44,83	26	44,07
Возраст:
до 40 лет	26	49,06	31	53,45	31	52,54
40 и старше	27	50,94	27	46,55	28	47,46
Всего	53	100,00	58	100,00	59	100,00

Анализ данных таблицы 2 свидетельствует о том, что кадровый состав сотрудников ООО «Агроном» молодеет. Это связано с открытием новых направлений деятельности и набор специалистов в новые отделы более молодого возраста. По сравнению с 2007 году на текущий момент доля сотрудников в возрасте до 40 лет возросла на 3,48 % и составляет более половины кадрового состава предприятия.

По половому признаку в кадровом составе ООО «Агроном» наблюдается незначительное преобладание мужчин. Но можно отметить, что явного преобладания сотрудников какого-то пола не наблюдается.

Для анализа показателей эффективности использования трудовых ресурсов ООО «Агроном» за 2007 - 2009 гг. составим таблицу 3.Данные взяты из отчета о прибылях и убытках (приложения Л, М, Н).

Таблица 3 - Основные показатели эффективности использования трудовых ресурсов ООО «Агроном» за 2007 - 2009 гг.

Показатели	Год	Изменение (+;-)	Темп изменения, %
	2007г	2008г	2008г	2008 г. к 2007 г.	2009 г. к 2008 г.	2008 г. к 2007г.	2009 г. к 2008 г.
Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг, тыс. руб.	69336	89626	107149	+20290	+17523	129,26	119,55
Численность работающих, чел.	53	58	59	+5	+1	109,43	101,72
Фонд оплаты труда, тыс. руб.	1888,92	2658,72	3497,52	+769,80	+838,80	140,75	131,55
Среднемесячная зарплата, тыс. руб.	2,97	3,82	4,94	+0,85	+1,12	128,62	129,32
Производительность труда, тыс. руб./чел	1308,23	1545,28	1816,08	+237,05	+270,80	118,12	117,52

Производительность труда в 2007 году составила 1308,23 тыс. руб./чел., в 2008 году - 1545,28 тыс. руб./чел, в 2009 году - 1816,08 тыс. руб./чел. В 2008году по сравнению с 2007 годом произошло увеличение показателя на 18,12%, в 2009году по сравнению с 2008 годом рост показателя составил 17,52%. Руководству предприятия стоит обратить внимание на существующую, хоть и незначительную, отрицательную динамику темпа роста производительности труда.

В то же время средняя заработная плата работника за месяц составила в 2007 году - 2,97 тыс. руб., в 2008 году - 3,82 тыс. руб., в 2009 году - 4,94 тыс. руб. Среднемесячная заработная плата также обнаруживает тенденцию к росту: в 2008 году по сравнению с 2007 годом наблюдается увеличение среднемесячной заработной платы на 850 руб. на 28,62%, в 2009 году по сравнению с 2008 годом - на 1120 руб., или 29,32 %. Темпы роста производительности труда существенно ниже темпов роста заработной платы, что свидетельствует о преобладании экстенсивного типа развития.

Основные показатели деятельности ООО «Агроном» представлены в таблице 4. Данные взяты из отчета о прибылях и убытках (приложения Л, М, Н).

Таблица 2.4 - Основные показатели деятельности ООО «Агроном» за 2007 - 2009 гг.

Показатели	Год	Изменение (+;-)	Темп изменения, %
	2007	2008	2009	2004 г. к 2007 г.	2009 г. к 2008г.	2008 г. к 2007 г.	2009 г. к 2008 г.	2009 г. к 2007 г.
Выручка от реализации услуг, тыс.руб.	69336	89626	107149	+20290	+17523	129,26	119,55	154,54
Себестоимость услуг, тыс.руб.	66125	84204	100922	+18079	+16718	127,34	119,85	152,62
Прибыль, тыс. руб.	3211	5422	6227	+2211	+805	168,86	114,85	193,93

Из таблицы 4 следует, что выручка от реализации услуг в 2008 году по сравнению с 2007 годом увеличилась на 20 290 тыс. руб. или на 29,3%. В 2009 году рост выручки от реализации составил по сравнению с 2008 годом 17 523 тыс. руб. или 19,6%.

Себестоимость услуг ООО «Агроном» в 2007 году составила 66125 тыс. руб., в 2008году - 84204 тыс. руб., в 2009 году - 100922 тыс. руб., то есть наблюдается увеличение себестоимости на 18079 тыс. руб. или 27,3% в 2008году по сравнению с 2007 годом, на 16718 тыс. руб. или 19,85% в 2009 году по сравнению с 2008годом.

Вследствие чего наблюдается увеличение балансовой прибыли предприятия в 2008 году на 2211 тыс. руб. и в 2009 году - на 805 тыс. руб.

2.2 Аналитический учет начисления ЕСН и его документальное оформление

Аналитический учет по субъектам расчетов с ФСС вели в ведомости № 55-АПК. Записи в ней выполняли на основании первичных документов о начислении пособий работникам и других выплат (санаторно-курортное лечение, обслуживание детей). Пособия подразделяли на следующие группы: по временной нетрудоспособности, по уходу за больными, по беременности и родам, по уходу за ребенком, на погребение.

Аналитический учет по расчетам с ПФР вели в аналогичной ведомости, но под другим номером.

Далее приведены сведения о начисленных по данному работнику авансовых платежах в федеральный бюджет, федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования, в фонд социального страхования. Отдельно показано начисление авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (с учетом пола и возраста работника).

Ведение индивидуальных налоговых карточек служит аналитической информацией для оформления расчетов по авансовым платежам ЕСН в виде налоговой декларации(приложение Д).

Затем в декларации отражают суммы начисленных авансовых платежей. Их начисляют путем умножения налоговой базы (без льгот) на ставки платежей, указанные выше. Отдельно отражаются авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Эти платежи представляют собой вычеты из сумм авансовых платежей, начисленных в федеральный бюджет.

Заключают расчеты по ЕСН суммы его перечислений в фонд социального страхования за вычетом тех сумм, которые предприятие самостоятельно израсходовало по целевому назначению за счет данного фонда в пользу своих работников (выплата пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, оплата санаторных путевок и т.п. расходы за счет ФСС).

Декларация по расчетам предприятия с фондом социального страхования содержит часть сведений, многие из которых уже содержались в расчетах по ЕСН. Однако здесь их приходится повторять, так как исполнительный орган ФСС - обособленная организация. Ей требуется собственная отчетность. Декларация же по ЕСН направляется в налоговую инспекцию. Однако часть сведений в отчетности, представляемой в ФСС, в первой декларации отсутствует. Сюда относятся такие расходы, как выплаты пособий по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, при рождении ребенка, социальные пособия на погребение, единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности и др.

Для правильного заполнения деклараций по всем этим показателям требуется большая трудоемкая работа. Она могла бы быть облегчена при переводе данного участка учетной деятельности на компьютерные технологии. Пока в ООО «Агроном» применяют ручные методы учета.

Учёт операций по счёту 69 «Расчёты с соцфондами» ведётся в мемориал ордере 5 (ж/о 5) одновременно с выполнением расчётов с персоналом по оплате труда на счёте 70. После выполнения операций по различным начислениям и удержаниям при расчетах с работниками, а также отчислений в фонды и в местные налоги бухгалтер полностью заполняет отчетные формы по всем социальным фондам и отчислениям в местные налоги.

Исчисление ЕСН в ООО «Агроном» происходит следующим образом.

Работникам начисляется заработная плата. За октябрь 2009г. сумма начисленной заработной платы составила 80123,56 руб. (Дт 20, 25, 26 Кт 70). Единый социальный налог составляет 26% от этой суммы, т.е. 80123,56 руб.*26% = 20832,13 руб. (Дт 20, 25, 26 Кт 69). Расчет суммы ЕСН оформляется бухгалтерской справкой.

Учет операций по счету 69 «Расчеты с соцфондами» ведется в журнале-ордере по счету 69. Пример заполнения журнала-ордера приведен в приложении Е.

В конце месяца итоговые данные из журнала-ордера по счетам переносятся в главную книгу (приложение К).

Основанием для выполнения бухгалтерских операций (отчисление ЕСН и его использование) по счёту 69 служат листки расшифровки из журналов ордеров денежных счетов и кассы, с приложенными к ним подтверждающими документами (по перечислению и выдачи денег и по возврату на счёт), комплекты первичных документов, являющихся основанием для начисления пособий и бухгалтерские справки для выполнения отчислений в социальные фонды.

Можно применять унифицированную форму учёта с построением соответствующих кодов:

1. Код 69 - это код счёта расчётов с социальными фондами по плану счетов бухучёта.

2. Код 69.1 - это код конкретного фонда. В учёте выделяется пенсионный фонд (а/с 1); фонд медицинского страхования (а/с 2); фонд социального страхования (а/с 3); фонд страхования от несчастных случаев на производстве (а/с 4).

3. Код 69.1.1- этот код обозначает вид конкретного направления или использования средств фонда. Таких направлений числится 10.

Применяя такую кодировку можно получать требуемую информацию для налогового и управленческого учёта при анализе отчисленных и использованных сумм по назначению.

Каждый листок-расшифровка и/или другие первичные документы с проставленными корреспонденциями счетов выполненных операций заносится в унифицированный журнал-ордер (УЖО) 69 отдельной строкой. При этом все однородные проводки (идущие на один корреспондирующий счет) записываются одной суммой. Происходит группировка проводок по корреспондирующим счетам только за одну дату. Унифицированный журнал ордер 69 учитывает требования НК РФ. Его можно вести как вручную, так и в Ехсеl.

Информация по отчислениям и видам использования за любой период от суток до года может быть представлена в аналитической карточке.

Аналитическая карточка по движению средств социальных фондов 69 формируется для обобщения информации о составе и размере отчислений ЕСН в разрезе фондов в понимании гл.24 НК РФ. Отчисления в ЕСН, перечисления и начисления пособий из фондов регистрируются по видам, с целью выявления расходов, не относящихся к затратам производства. Записи в регистре и карточке осуществляются ежемесячно нарастающим итогом за год по всем операциям, связанным с движением средств социальных фондов (формирование и расход). Учёт ведётся по каждому фонду, виду пособия, исходя из фактически отчисленных, перечисленных или использованных сумм, влекущему за собой появление объекта налогового учёта.

По окончании месяца итоговые данные всех граф из УЖО 69 переносятся в Главную книгу, а информация по корреспондирующим счетам переносится по правилу двойной записи листками-расшифровками. Обороты и выходное сальдо из главной книги по счёту 69 заносятся отдельной строкой в Сводную сальдо-оборотную ведомость, из которой выходное сальдо заносится в баланс.

Листки-расшифровки по счёту 69 выписываются и в Д-т 69 с К-т счетов, и с К-т 69 в Д-т счетов. При этом, на каждый корреспондирующий счёт выписывается один листок-расшифровка за месяц по всем без исключения совершённым операциям с подробным описанием, кроме счетов, которые к этому времени закрыты при составлении отчётности.

При унифицированной форме учёта обороты и сальдо по счёту 69 на любую отчётную дату можно сразу получать, суммированием отдельно дебетовых сумм по графе Перечислено (Д-т) и отдельно кредитовых сумм по графе Начислено (К-т) с выведением сальдо, и записью в соответствующую строку пассива (актива) баланса. Состояние расчётов по каждому виду поступлений или расходов выводится непосредственно в аналитических карточках, открываемых по коду вида поступающих и/или списываемых сумм.

Примерный набор учётных процедур (проводок) счёт 69 (приложение Ж).

2.3 Синтетический учет и отражение в отчетности предприятия расчетов с бюджетом по ЕСН

В обследованном предприятии в основном соблюдают требования к организации учетных операций, связанных с расчетами по социальному страхованию работников хозяйства.

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, введенным в действие в обследованном предприятии с 01.01.2002 г., для отражения в бухгалтерском учете единого социального налога предусмотрен счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" с открытием субсчетов по соответствующим фондам. Субсчет 1 счета 69 отвели для учета расчетов по социальному страхованию. Субсчет 2 отвели для учета расчетов по пенсионному обеспечению. Субсчет 3 отвели для учета расчетов по медицинскому страхованию.

Бухгалтер, отвечающий за учет начисления оплаты труда и удержаний из нее, одновременно отвечает за начисление единого социального налога в разрезе указанных выше субсчетов. При этом главный бухгалтер подготовила для данного работника памятку с корреспонденцией счетов, которую следует применять в конкретных случаях для отражения в журнале-ордере № 10 (приложение К) соответствующих операций. Указанная памятка представлена в виде таблицы 5.

единый социальный налог учет бюджет

Таблица 5 охватывает все операции по учету расчетов обследованного предприятия по социальному страхованию работников, имевшие место в 2009 году. Все эти операции нашли отражение в журналах-ордерах предприятия и в его Главной книге.

С помощью корреспонденции счетов Д-т 69-1 К-т 50 на сумму 74 тыс. руб. (первая строка) были отражены операции по доплате работниками местному отделению фонда социального страхования стоимости санаторно-курортных путевок, полученных от ФСС при частичной (неполной) их оплате за счет фонда.

Таблица 5 - Корреспонденция счетов по учету расчетов ООО «Агроном», связанных с социальным страхованием работников

№п/п	Содержание операций	Корреспондирующие счета	Суммы за 2009 г., тыс.руб.
		дебет	кредит
1.	Платежи в ФСС наличными	69-1	50	74
2.	Перечисление сумм по ЕСН со счетов в банке	69	51	3001
3.	Начисление пособий за счет средств ФСС	69-1	70	276
4.	Начисление задолженности работникам по прочим операциям за счет ФСС	69-1	73	41
5.	Начисление ЕСН по оплате труда в строительстве хозспособом	08	69	346
6.	То же - в связи с приобретением ТМЦ	10, 41	69	208
7.	То же - по оплате труда в производственной и коммерческой деятельности	20, 23, 25, 26	69	2424
8.	Начисление ЕСН по прочим операциям	73, 91	69	44
9.	Начисление штрафов и пеней по ЕСН	99	69	66

С помощью корреспонденции счетов Д-т 69 К-т 51 на сумму 3001 тыс. руб. (вторая строка) были отражены суммы перечислений безналичных денежных средств, осуществленных предприятием за весь год по ЕСН в разрезе его отдельных направлений: а) федеральному бюджету; б) фонду социального страхования; в) федеральному и территориальному фондам обязательного медицинского страхования; г) фонду страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний; д) Пенсионному фонду России по страховой и накопительной части трудовой пенсии (данное начисление и перечисление осуществлялось путем уменьшения в два раза суммы, направлявшейся по ЕСН в федеральный бюджет).

В приведенной таблице с помощью корреспонденции счетов Д-т 69-1 К-т 70 на сумму 276 тыс.руб. отражены начисления пособий работникам предприятия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС, а с помощью корреспонденции счетов Д-т 69-1 К-т 73 на сумму 41 тыс.руб. - суммы новогодних подарков детям работников предприятия также за счет средств ФСС.

На этом выявленные операции по дебету субсчетов и в целом счета 69 в бухгалтерских документах предприятия были исчерпаны. Остальные операции были по кредиту счета 69 (или его субсчетов).

Так, с помощью корреспонденции Д-т 08 К-т 69 на сумму 346 тыс.руб. была отражена начисленная сумма ЕСН на оплату труда работников, занятых в строительно-монтажных работах хозяйственным способом. С помощью проводки Д-т 10 ( 41) К-т 69 была отражена сумма 208 тыс.руб., представлявшая сумму ЕСН, начисленную на оплату труда работников, занимавшихся приобретением различных ТМЦ. Наибольшая сумма ЕСН была связана с ее начислением на оплату труда работников основного производства (счет 20, различных обслуживающих подразделений хозяйства - счет 23, вспомогательных служб, подразделений по торговле - счет 44, а также в управлении производством на среднем и верхнем уровнях - счета 25 и 26). В остальных случаях кредит счета 69 "Расчеты по ЕСН" корреспондировал с дебетом счетов 73, 91, отражавших различные направления оплаты труда, требовавшие осуществить расчеты единого социального налога.

Как оказалось, бухгалтерия предприятия не всегда справлялась с задачами по исчислению налоговой базы и самого ЕСН. Возникшие ошибки, выявленные сотрудниками местного налогового органа в ходе выездной налоговой проверки, проведенной в одно время с проверкой правильности исчисления привели предприятие к уплате штрафных санкций, которые составили округленно 66 тыс.руб. и были отражены в журнале-ордере № 06 и в Главной книге с помощью бухгалтерской записи Д-т 99 К-т 69 на указанную сумму (последняя строка в вышеприведенной таблице).

Для исчисления сумм ЕСН бухгалтеру, ведущему учет оплаты труда, главным бухгалтером передана таблица ставок данного налога. При этом были учтены возраст работников и их пол. Возраст и пол работников требовалось учитывать в связи с тем, что ставки начисления взносов в страховую и накопительную часть трудовой пенсии в рассмотренный период различались в зависимости от их значений. Это следующие таблицы (таблица 6,7,8).

Таблица 6- Ставки ЕСН, применявшиеся в ООО «Агроном» за 2008-2009гг.

Направления платежей ЕСН	Налоговая база	Ставка, % к налоговой базе
		2008 г.	2009 г.
Федеральный бюджет в части ЕСН	Оплата труда, кроме льготируемых элементов	20,6	15,8
Фонд социального страхования	Оплата труда, кроме льготируемых элементов	2,9	2,2
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования	Оплата труда, кроме льготируемых элементов	0,1	0,8
Территориальный фонд обязательного медицинского страхования	Оплата труда, кроме льготируемых элементов	2,5	1,2
Фонд страхования от несчастных случаев на производстве	Оплата труда, кроме льготируемых элементов	0,7	0,7

Таблица 7 - Ставки начисления страховых взносов в 2009 г. для каждого отдельного работника в зависимости от пола и возраста, % (при годовой заработной плате, не превышающей 100000 руб.)

Для мужчин 1952 г. рождения и старше и женщин 1956 г. рождения и старше	Для мужчин 1953 г. рождения и старше и женщин 1957 г. по 1966 г. рождения	Для лиц 1967 г. рождения и моложе
1	2	1	2	1	2
10,3	0,0	8,3	2,0	4,3	6,0

Данные о ставках ЕСН взяты из очередных законов, принятых Государственной Думой и утвержденных Советом Федерации РФ и Президентом РФ. Ставки взносов в ПФР взяты из федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Таблица 8 - Ставки начисления страховых взносов для работников 1967 г. рождения и моложе на 2007-2009гг., % (при годовой заработной плате, не превышающей 100000 руб.)

2007 г.	2008 г.	2009 г.
1	2	1	2	1	2
7,3	3,0	6,3	4,0	5,3	5,0

Из таблиц 8 и 9 видно, что постепенно, по мере приближения к более молодому возрасту работников, взносы в ПФР разделяются на страховую и накопительную часть трудовой пенсии. Что же касается базовой части трудовой пенсии, то она целиком финансируется за счет средств федерального бюджета в части ЕСН. Ведь до 2007 г. 20,6 % налоговой базы по ЕСН сначала начислялись в федеральный бюджет. А затем половина этой суммы вычиталась и направлялась в ПФР. Следует отметить, что данный механизм оказался не очень понятным работникам бухгалтерии. Он требовал дополнительных разъяснений, что и было сделано главным бухгалтером.

Указанные операции учитывались в журнале-ордере № 10-АПК (приложение К). Здесь по счету 69 систематизировались суммы оборотов по всем корреспондирующим счетам. По кредиту счета записывали начисленные в пользу соответствующих страховых органов суммы по объектам учета затрат, на которые были отнесены расходы на социальное страхование работников. Ежемесячно кредитовый оборот в целом и по корреспондирующим с ним дебетовым счетам переносили в Главную книгу.

3. Основные направления совершенствования расчетов с бюджетом по ЕСН

3.1 Анализ нормативной базы по учету ЕСН

Проанализируем нововведения, связанные с изменением налогового законодательства.

Для упрощения процедуры обработки налоговыми органами полученной информации о едином социальном налоге остро встал вопрос о необходимости обновления форм отчетности. В то время налогоплательщики представляли в налоговые органы документы в основном на бумажных носителях. Обработка бумажных носителей требовала значительных трудозатрат и большого числа специалистов.

Только крупные налогоплательщики получали специализированные электронные базы данных, например, программу "Баланс 2", в которые для упрощения обработки данных в налоговых инспекциях вводились данные налогоплательщика. Для автоматизации процедуры обработки отчетности для налоговых органов приказом МНС России от 01.09.03 № БГ-3-06/484 были утверждены Единые требования к формированию налоговых деклараций. Кроме того. к началу 2004 года были утверждены новые формы расчетов, соответственно по авансовым платежам по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Приказ МНС России от 29.12.03 № БГ-3-05/722 и приказ МНС России от 27.01.04 № БГ-3-05/51.

Новые формы указанных расчетов стали удовлетворять всем требованиям, которые предъявляются к бланкам налоговых документов. Для удобства в сканировании в налоговых инспекциях каждая таблица расчетов по авансовым платежам по единому социальному налогу и страховым взносам расположена на отдельном листе.

Рассмотрим наиболее существенные нововведения. В форме расчета по авансовым платежам изменилась последовательность показателей в разделе 2, где размещена основная расчетная таблица, так как порядок расчета единого социального налога в федеральный бюджет стал унифицированным для всех категорий налогоплательщиков, без особенностей для тех, кто применяет налоговые льготы в соответствии со статьей 239 НК РФ. Раздел 2 - это основная часть расчета. В него перестали включать суммы денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, уголовно-исполнительной системы и таможенной системы РФ, имеющими специальные звания, в связи с исполнением обязанностей военной и приравненной к ней службы в соответствии с законодательством РФ, освобождаемые от налогообложения согласно пункту 2 статьи 245 НК РФ. Данные суммы отражаются справочно по строке 1200 раздела 2 расчета по авансовым платежам.

Согласно пункту 3 статьи 245 НК РФ суммы денежного содержания судей, прокуроров и следователей, имеющих специальные звания, не включаются в налоговую базу для исчисления единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет. Такие выплаты также не включаются в показатель строки 0100 графы 3 раздела 2 и отражаются справочно по строке 1300 графы 3 раздела 2. Эти новации позволили, с одной стороны, упростить расчет, а с другой - выделить данные суммы для целей анализа и прогнозирования.

Кроме того, был введен новый раздел 2.2 "Сводные показатели за отчетный период для расчета ЕСН организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, исполняющие обязанности организаций по уплате налога и представлению отчетности". Также была видоизменена таблица выплат в пользу работников, являющихся инвалидами I, II или III группы. Вместо этой таблицы введены новые разделы 3 и 3.1. Эти новшества привели к изменению порядка заполнения расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу. Раздел 2.2 предназначен для организаций, имеющих в своем составе обособленные подразделения, которые исполняют обязанности организаций по уплате налога и представлению отчетности по налогу. Раздел 2.2 заполняет организация, а не ее обособленные подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации. Данные раздела 2.2 дают налоговым органам возможность контролировать правильность расчета налога головными организациями, имеющими обособленные подразделения.

Раздел 3 расчета по авансовым платежам заполняют налогоплательщики, применяющие налоговые льготы согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 239 НК РФ. Этот раздел нужно заполнять по каждому работнику-инвалиду отдельно. Число заполненных листов раздела 3 должно соответствовать числу работников-инвалидов в организации.

Таким образом, разработка МНС России новой формы отчетности в начале 2004 года - это еще один шаг к совершенствованию системы налогообложения единым социальным налогом, показывающим несовершенство налогового законодательства, а именно, несовершенство процедур обработки информации, получаемой от налогоплательщиков налоговыми инспекциями. Все эти изменения с 2001 года вводились на основании выявляемых "дефектов" и постоянно подправлялись путем введения дополнительных новых правил заполнения форм декларации или отмены ранее действовавших инструкций.

С 1 января 2005 года пункт 1 статьи 238 НК РФ дополнен подпунктом 15, на основании которого от налогообложения освобождаются суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, не превышающие 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период. Одновременно признается утратившим силу пункт 2 статьи 238 НК РФ, устанавливавший аналогичную норму. В результате размер необлагаемой суммы материальной помощи увеличился с 2000 до 3000 руб. и, что не менее важно, такая материальная помощь может быть выплачена любому физическому лицу на любые цели, но обязательно за счет бюджетных средств.

Подводя итоги, можно сказать, что нормативно-правовая база единого социального налога на данном этапе не идеальна, она прошла четырехлетний период доработки. За этот период в налоговую систему Российской Федерации вносились изменения, что одновременно отражалось и на едином социальном налоге. Разрабатывая направления реформирования данного налога, законодателям следует не только ориентироваться на доработку собственных ошибок, но и принимать во внимание реальное положение экономики государства, а также социальную значимость данного налога.

3.2 Аудит расчетов с бюджетом по ЕСН

С 1 января 2001г. главой 24 НК РФ установлен единый социальный налог (ЕСН), который предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. Он объединяет в себе страховые взносы, направляемые в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, а также Фонд обязательного медицинского страхования. Поэтому при проверке расчетов по ЕСН аудитору необходимо проверить правильность определения налоговой базы для исчисления налога, правильность применения налоговых ставок, установить порядок и сроки уплаты налога на предприятии, а также их документальное обоснование и проверить правильность отражения соответствующих хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

Как было отмечено выше, Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) образован в целях обеспечения социального страхования. Он предназначен для выплаты государственных пенсий, оказания материальной помощи престарелым и нетрудоспособным гражданам и т.д. Для этого каждая организация и предприятие, а также индивидуальные предприниматели производят ежемесячно сверх оплаты труда отчисления в ПФР в соответствии с установленным в централизованном порядке тарифом страховых взносов.