В соответствии с планом счетов (приложение 14), закрепленных на предприятии, затраты и выход продукции отрасли животноводства учитывают на активном операционном, калькулятивном счете 20 "Основное производство", субсчет 2 "Животноводство", по дебету которого отражают - затраты, а по кредиту - выход продукции.

В качестве объектов учета затрат по данному субсчету выделяют отдельные группы животных в пределах отрасли и кормоцех (приложение 15). Представлены следующие группы животных:

1) Коровы

2) Быки производители

3) Молодняк

4) Нетели и откорм

Также на счете ведут учет затрат и выхода продукции по кормоцеху.

На предприятии сводный учет в бухгалтерии компьютеризован, поэтому вместо лицевого счета существует анализ счета (приложение 16). Анализ счета 20.2 представляет собой таблицу. По дебету собраны затраты а по кредиту отражен выход продукции. В анализе счета 20.2 сначала приведены общие затраты а далее идут расшифровки по аналитическим группам по следующей номенклатуре затрат:

· амортизация основных средств (02 счет),

· средства защиты животных, корма, нефтепродукты (10 счет),

· прочие услуги вспомогательных производств (23 счет),

· общехозяйственные и общепроизводственные затраты (25,26 счета)

· отплата труда с отчислениями (70,69 счета),

· потери от падежа животных (94 счет),

Так по дебиту 20.2 собраны следующие затраты за год:

Начислена амортизация 444 612.25 руб. Начисляют ее на основании отчета по основным средствам, который ведется на предприятии вместо ведомости начисления амортизации.

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 02 "Амортизация основных средств"

Заметим, что амортизация на предприятии начисляется линейным способом. Данный метод применяют ко всем основным средствам. По нашему мнению, необходимо для разных групп применять разные методы. Так например для зданий и сооружений линейный метод подходит, а вот для оборудования лучше использовать начисление амортизации по сумме чисел лет. Это связано с тем, что:

· Затраты на содержание и ремонт объекта растут по мере увеличения его срока службы. На ремонт в первые годы амортизации предприятия фактически не выделяют средств на ремонт, по истечению же 2-3 лет, оборудование, как правило требует капитального ремонта и как следствие, это приведет к росту себестоимости. При использовании ускоренной амортизации расходы будут покрываться за счет амортизационных отчислений, тем самым удастся избежать резких колебаний себестоимости продукции. Это позволит прийти к более точному конечному финансовому результату.

· Многие средства теряют значительную часть своей рыночной стоимости уже в первые годы эксплуатации.

Списаны материалы на сумму 16 733 531,91 руб.

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 10 "Материалы"

На счете 10 "Материалы" отражают разные средства производства: это и ГСМ, и запчасти и строительные материалы. Если мы проанализируем состав затрат, то увидим, что 86% затрат приходится на корма. Нагляднее это можно увидеть на Рис.1. Данные берут на основании первичных документов таких как: накладная внутрихозяйственного назначения, лимитно-заборные карты, кормовые ведомости, журнал учета расхода кормов.

Заметим, что часть кормов поступает из собственного производства и расходуется по плановой себестоимости. В конце года плановая себестоимость списанных кормов доводится до фактической. Покупные корма приходуются по фактической стоимости. На наш взгляд, корма, при их общей массе 86% и сложностью хранения связанной с естественной убылью наиболее уязвимы для хищений. Мы предлагаем усилить контроль за этой статьей расходов. Мерами могут стать внезапные инвентаризации, контроль за соблюдением норм расхода кормов.

Списывают материалы по средней себестоимости. Применяя данный метод, среднюю себестоимость рассчитывают для каждого вида материалов по следующей формуле:

Сс = (Со + Сп): (Ко + Кп)

где Сс - среднемесячная стоимость материалов;

Со - стоимость остатка материалов на начало месяца;

Сп - стоимость материалов, принятых к учету за месяц;

Ко - количество материалов, оставшихся на начало месяца;

Кп - количество материалов, принятых к учету за месяц.

На наш взгляд метод списания по средней себестоимости самый оптимальный. Во-первых, он прост в расчетах. Во-вторых, если бы в аналогичных условиях применяется метод ФИФО, стоимость запасов (остатков) товарно-материальных ценностей была бы завышенной, а себестоимость реализованных ценностей заниженной, следовательно, сумма прибыли оказалась бы завышенной. С точки зрения налогообложения, это привело бы к увеличению налога на прибыль. Метод же ЛИФО с 1 января 2008 года в российском бухгалтерском учете запрещено использовать.

Рис.1 Состав затрат по счету 10 "Материалы"

Списание затрат растениеводства на сумму 423 948.12 руб.

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 20 "Основное производство" субсчет 1 "Растениеводство"

В летний период животных выпасывают на лугах и пастбищах. При этом в весенний период в пастбища вносят удобрения. Корма съеденные скотом на пастбищах и лугах не учитывают, но учитывают стоимость вносимых удобрений и прочих агротехнических приемов. Такой прием обходится предприятию намного дешевле, чем, если бы корма были собраны и доставлены на ферму. Данные берут на основании первичных документов таких как: учетный лист тракториста машиниста, наряд на сдельную работу, лимитно-заборные карты на выдачу удобрений. Учет затрат по внесению удобрений ведут в плановой оценке, а в конце года их доводят до фактической.

Списывают затраты по вспомогательным производствам на сумму 4 592 586.93 руб. Корреспонденция:

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 23 "Вспомогательные производства"

На счете 23 "Вспомогательные производства" учитывают работу автопарка, тракторов, электроцеха, водоснабжения, автобуса, строй бригады. Если рассмотреть Рис.2, то мы увидим, что большую часть затрат занимает электроцех около 70%. Документами служат квитанции об оплате за воду, электроснабжение, табель учета рабочего времени в мастерских, наряды на сдельную работу. Затраты по электроснабжению составили 3 157 787.20 руб. Они учитываются по дебету счета 23 субсчета 4 "Электроцех" Распределение затрат по потребителям производится ежемесячно пропорционально количеству потребленной электроэнергии в плановой оценке.

В конце года после исчисления фактической себестоимости электроэнергии плановая оценка корректируется до фактической.

После исчисления фактической себестоимости 1 кВт/ч электроэнергии списывают калькуляционную разницу на потребителей пропорционально потребленной энергии. Заметим, что электрогенераторы смонтированные с доильными аппаратами, в себестоимость электроэнергии не включаются, а относятся на счет 20 "основное производство" субсчет 2 "Животноводство".

Затраты по водоснабжению учитываются по дебету счета 23 "Вспомогательное производство" субсчета 5 "Водоснабжение". Учет аналогичен электроснабжению.

Затраты по автопарку учитываются по дебету счета 23 "Вспомогательные производства" субсчету 2 "Автопарк". Они составили 452 723.00 руб. Сюда относят затраты по транспортировке кормов, продукции. Затраты по эксплуатации автомобильного транспорта группируются в накопительной ведомости учета работ транспорта, записи в которой производят на основании путевых листов и товарно-транспортных накладных. Распределение затрат по автотранспорту производится ежемесячно по потребителям услуг пропорционально объему работ в тонно-километрах и их плановой себестоимости с корректировкой в конце года до уровня фактических затрат. Калькуляционными единицами являются 1 т/км.

Заметим, что перед определением себестоимости услуг автомобильного транспорта затраты необходимо уменьшить на стоимость оприходованного отработанного масла, шин, пригодных к использованию.

На предприятии используются и специальные автомобили: молоковозы, бензовозы. Но такие автомобили выполняют значительно меньший объем работ, чем бортовые, а следовательно, себестоимость одного тонно-километра бортовых машин значительно выше. Мы считаем, что порядок учета затрат на эксплуатацию автомобильного транспорта несовершенен, так как он не обеспечивает обособленного исчисления себестоимости работ, выполненных грузовыми автомашинами специального назначения (бензовозы, молоковозы) и бортовыми, в результате чего искажаются фактические затраты на производство и реализацию продукции. На наш взгляд, учет затрат по грузовым автомашинам надо вести по видам автомобилей, а затраты по ним списывать на потребителей услуг. Например, затраты по эксплуатации молоковозов включать в полную себестоимость молока.

Затраты по тракторам учитываются по дебету счета 23 "Вспомогательные производства" субсчету 3 "Трактора". Они составили 699 623.00 руб.

Затраты по эксплуатации тракторного парка группируются в накопительной ведомости учета работы, записи в которой производят на основании путевых листов. В животноводстве трактора используют на транспортных работах, таких как вывоз навоза в поле или же к месту хранения, доставка корма со склада. Отметим, что в течение года сельскохозяйственная техника используется на разных по характеру работах. Объем выполненных работ определяется в разных физических единицах:

Гектарах, тоннах, тонно-километрах.

Чтобы учесть суммарную выработку, например, трактора в течение года, объем выполненных работ приводится к условной единице измерения - эталонному гектару. Он представляет собой объем работы трактора, соответствующий вспахиванию 1 гектара в условиях, принятых за эталон. Когда трактора используют на транспортных работах, то затраты списывают в течение года по плановой себестоимости эталонного гектара с последующей корректировкой в конце года до фактической себестоимости. Физические объёмы каждого вида тракторных работ переводятся с помощью коэффициентов, представляющих отношение эталонной выработки трактора к технически обоснованной норме выработки на конкретной работе при 7 часовом рабочем дне. Калькуляционной единицей является себестоимость одного условного эталонного гектара.

На предприятии себестоимость одного условного эталонного гектара не определяется, что является недостатком в учете и может быть обусловлено следующими причинами:

- расчет себестоимости усл. эт. га очень трудоемкий;

- на предприятии используются импортные тракторы, для которых не определены нормы;

По дебету счета 23 "Вспомогательные производства" субсчету 9 "Автобус" учитывают затраты на обслуживание автобуса (заработная плата водителя, ремонт). Они составили 65 388.55 руб. Калькуляционной единицей будет 1 машино-день. Здесь распределение затрат, так же производится ежемесячно по потребителям в плановой оценке, пропорционально машино-дням.

Рис.2 Состав затрат по счету 23 "Вспомогательные производства"

Начислена заработная плата работникам на сумму 6 638530.16 руб. Корреспонденция:

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

При оплате труда рабочих, занятых в животноводстве, применяется 6-ми разрядная сетка тарификации работ по сдельно - повременной оплате труда. Оплата труда производится за центнер произведенной продукции ежемесячно по установленным расценкам, исходя из норм нагрузок и продуктивности скота. Данные о зарплате и затратах труда проставляют на основании расчетов начисления оплаты труда работникам животноводства, табеля учета рабочего времени.

На предприятии предусмотрены надбавки за стаж работы. Для повышения эффективности сельскохозяйственного производства применяют текущее премирование за выполнение важных работ в животноводстве при производстве молока, откорме КРС и по итогам за год.

По нашему мнению, на предприятии можно ввести такую систему оплаты труда как "Ставка + надбавка за высокие индивидуальные результаты". С помощью данной формы можно повысить уровень мотивации труда, а значит и производительность туда.

Вместе с начислением заработной платы, от ее суммы предприятие обязано перечислить сумму средств во внебюджетные фонды. Затраты составили 813 911.03 руб. Корреспонденция:

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

Совсем иначе происходит списание затрат со счета 25 "Общепроизводственные расходы"

Общепроизводственные расходы животноводства распределяются на аналитические счета животноводства пропорционально заработной плате работников животноводства. Здесь учитываются общие затраты по фермам, которые невозможно отнести в себестоимость 1 вида продукции. Учет ведется на основании соответствующих документов. Фактически на предприятии 3 аналитические группы, но при распределении "Молодняк" и "Нетели и откорм" объединяют, так как их содержат на 1 ферме. Мы считаем, что такое слияние неверно. Учет по телкам старше двух лет имеет свои особенности. Часть периода покрытую нетель взвешивают и учитывают пророст ее живой массы. В период, когда до отела остается 4-3 месяца учет выхода продукции ведут по плану согласно кормо-дням, так как разделить вес нетели и не рожденного теленка невозможно. На предприятии объединение аналитических счетов мотивируется тем, что учет трудоемок. В итоге по учету прироста живой массы по телкам старше двух лет выходит, что после отела телки теряют часть своего веса на 30-50 кг. В связи с этим завышается себестоимость прироста живой массы.

Списаны общепроизводственные расходы на сумму 1 836 973.86 руб. Корреспонденция:

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 25 "Общепроизводственные расходы" субсчет 2 "Общепроизводственные расходы животноводства"

К общехозяйственным расходам относятся затраты, связанные с управлением и обслуживанием производства в целом по организации.

Общехозяйственные расходы распределяются сначала между отраслью животноводства и растениеводства. Согласно учетной политике базой распределения является заработная плата работников основного производства. После чего затраты распределяются также как и "общепроизводственные расходы" на 2 аналитических группы животноводства пропорционально сумме всех затрат без стоимости кормов.

Списаны общехозяйственные расходы на сумму 3 260 964 руб. Корреспонденция:

Дт 20 "Основное производство" субсчет 2 "Животноводство"

Кт 25 "Общехозяйственные расходы"