Бухгалтерский учет и аудит расчетов с подотчетными лицами на предприятии

- при проезде по территории Российской Федерации - в порядке и размерах, установленных для служебных командировок в пределах территории Российской Федерации;

- при проезде по территории иностранного государства - в порядке и размерах, установленных Постановлением № 812[19].

При следовании работника с территории Российской Федерации день пересечения государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при следовании на территорию Российской Федерации - день пересечения государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях. Даты пересечения государственной границы Российской Федерации при следовании с территории Российской Федерации и при следовании на территорию Российской Федерации определяются по отметкам пограничных органов в паспорте, служебном паспорте или дипломатическом паспорте работника. При направлении работника в служебную командировку на территории двух или более иностранных государств суточные за день пересечения границы между иностранными государствами выплачиваются в иностранной валюте по нормам, установленным для государства, в которое направляется работник. Таким образом, основанием для расчета размера суточных является отметка пограничных органов не в командировочном удостоверении, а в паспорте командированного работника. Это требование справедливо только в отношении командировок в страны дальнего зарубежья, а также в те страны СНГ, с которыми не заключены соответствующие соглашения.

Предельные нормы возмещения расходов по найму жилого помещения для работников, находящихся в служебных командировках на территориях иностранных государств, установлены исходя из стоимости однокомнатного (одноместного) номера в гостинице среднего разряда. Предельные нормы возмещения расходов по найму жилого помещения при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, утверждены приказом Минфина России от 02.08.2004 № 64н. При применении этих норм организациям следует учитывать, что они установлены в свободно конвертируемой валюте в зависимости от того, какая валюта действует на территории соответствующего государства - доллары США, евро, фунты стерлингов и т.д. (на территории Китая - доллары США). Причем нормы для столиц государств, как правило, выше, чем для прочей территории.

Постановлением № 812 [19] установлены не только размеры суточных в иностранной валюте, выплачиваемых работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, но и размеры надбавок к суточным в иностранной валюте, выплачиваемых отдельным категориям работников. После возвращения из заграничной командировки работник организации должен представить отчет о результатах командировки, форма которого (№ Т-10а) аналогична форме отчета о командировках по территории Российской Федерации. Вместе с отчетом ему необходимо представить авансовый отчет об израсходованных денежных средствах. Сроки представления авансового отчета по командировкам за рубеж в настоящее время требованиями документов Банка России отдельно не регулируются. Особым случаем зарубежных командировок являются командировки водителей транспортных средств при осуществлении перевозок товаров через территории нескольких государств. Перечень категорий работников, чья работа носит подвижной (разъездной) характер, в настоящее время нормативно не установлен. Таким образом, водителей, постоянно занимающихся международными перевозками грузов, можно приравнять к лицам, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной характер как на территории Российской Федерации, так и в период пребывания на территории иностранных государств. При списании расходов водителя, произведенных на территории зарубежных стран в иностранной валюте, к авансовому отчету водителя должны прилагаться первичные документы, подтверждающие произведенные расходы по приобретению горюче-смазочных материалов, за автостоянку и платные автодороги, об оплате таможенных платежей на границе.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, должны определяться коллективным договором или локальным нормативным актом организации. ТК РФ не устанавливает норм компенсационных выплат в возмещение командировочных расходов и не предусматривает определение таких норм работодателями, а только предоставляет работодателям право самостоятельно определять в коллективном договоре или локальном нормативном акте порядок и размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе дополнительных расходов, связанных с проживанием вне постоянного места жительства (суточных). Возмещаются расходы по проезду на вокзал, аэродром, пристань и от них в местах отправления, назначения, пересадок. Кроме того, подлежат оплате аэродромные, страховые и комиссионные сборы, а также провоз багажа (30 кг - независимо от количества багажа, полагающегося провозить бесплатно по билету того вида транспорта, которым следует работник). Следует отметить, что оплата страховых сборов входит в проездные расходы и подлежит включению в себестоимость. Что касается оплаты найма такси при нахождении в загранкомандировке, то прямого запрета на возмещение расходов на такси при проезде от пункта прибытия (к пункту отправления) к пункту (от пункта) назначения в нормативных документах не содержится. При этом говорится о возмещении сотрудникам, направляемым за границу, помимо расходов по проезду воздушным, железнодорожным и водным транспортом затрат на проезд по грунтовым, шоссейным дорогам и водным переправам. Но, принимая к учету оправдательные документы по использованию, например, такси, следует помнить, что налоговые органы не признают в составе затрат расходы по найму такси, так как это вступает в противоречие с порядком отражения соответствующих расходов внутри страны.

При возмещении расходов по проезду при загранкомандировке необходимо учитывать, что действующим законодательством не установлены выплаты при отсутствии подтверждающих документов, и произведённые соответствующие расходы при отражении их в составе затрат в бухгалтерском учёте не должны учитываться в себестоимости в целях налогообложения со всеми вытекающими последствиями (начислением дохода на налог, взносов в фонды).

Кроме перечисленных выше расходов, командированному подотчётному лицу могут быть возмещены затраты, связанные с получением виз, загранпаспорта, его пропиской, с обменом чека в банке на иностранную валюту, а также произведённые в производственных целях дополнительные расходы, например, на телефонные переговоры. Данные расходы могут быть компенсированы при наличии оправдательного документа об их необходимости для выполнения командировочного задания. Так, возможно включить в командировочное задание обязанность сотрудника информировать руководство о ходе проведения переговоров и др. При направлении сотрудника в служебную заграничную командировку ему должен быть выдан аванс в иностранной валюте на текущие расходы, исходя из реальных потребностей в стране пребывания, с учётом непредвиденных расходов. Для этого с текущего счёта предприятия снимается наличная иностранная валюта в п. 16 Положения N 749 указано, что оплата и (или) возмещение расходов работника в иностранной валюте при зарубежных командировках, а также погашение неизрасходованного аванса в иностранной валюте регулируются Законом N 173-ФЗ [9] . Эти операции признаются валютными, но разрешены п. 9 п. 1 ст. 9 данного Закона.

При этом снятие, покупка валюты или приобретение чека производится только на основании представляемых предприятиями в уполномоченный банк заявок. Заявка оформляется предприятием на основании следующих документов:

приказа (распоряжения) о норме суточных командируемому лицу, устанавливаемой предприятием;

приказа о командировании данного лица в служебную командировку за пределы РФ, в котором указываются: фамилия, имя, отчество командируемого, предполагаемая дата выезда, дата возвращения или планируемый срок командирования, страна командирования.

За десять рабочих дней до даты убытия работника в загранкомандировку уполномоченный банк выдаёт запрашиваемую сумму наличной иностранной валюты предприятию. Выдача юридическими лицами - резидентами Российской Федерации наличной иностранной валюты своим сотрудникам для оплаты в качестве аванса в связи со служебными командировками за пределы России не противоречит Закону о валютном регулировании [38]. Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 18.03.2008 N 10840/07 признал законной валютную операцию по выдаче сотруднику, направляемому в служебную командировку, наличной валюты под отчет на командировочные расходы. Поэтому выдача наличной валюты не образует состав административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 15.25 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Если организация приняла решение о выдаче командированному лицу наличной валюты, необходимо учесть особенности работы с ней.

Согласно Порядку ведения кассовых операций в РФ [15] валюта не может быть выдана в банке самому командируемому. Она должна обязательно приходоваться через кассу предприятия и выдаваться работнику по расходному кассовому ордеру в течение трех банковских дней, с момента снятия указанных средств. Порядок осуществления кассовых операций с иностранной валютой нормативными актами ЦБ РФ не установлен. В свое время [34] Центробанк разъяснил, что учет кассовых операций с наличной иностранной валютой должен осуществляться отдельно от учета рублевых кассовых операций, т.е. в отдельной кассовой книге. В соответствии с Порядком ведения кассовых операций [15] все поступления и выдачи наличных денег предприятия учитывают в кассовой книге, а в силу п. 23 данного документа каждое учреждение ведет только одну кассовую книгу. Но данный Порядок распространяется только на рублевые операции.

Бухгалтеру целесообразно вести кассовые книги по каждой валюте во избежание проблем с учетом. Необходимо утвердить правила документооборота валютных кассовых операций в учетной политике п. п. 3 [25]. Самое эффективное решение - сделать письменный запрос в банк, обслуживающий валютный счет организации. Банки вправе запрашивать и получать документы, являющиеся основанием для проведения валютных операций, в качестве агентов валютного контроля, и именно они регулярно проводят проверку кассовой дисциплины.

Датой признания расходов на командировки в бухгалтерском и налоговом учете признается дата утверждения авансового отчета командированного работника. Поэтому фактически произведенные расходы и суточные пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату утверждения авансового отчета руководителем. Таким образом, при учете задолженности подотчетного лица, выданные суммы валюты учитываются по курсу Банка России на день выдачи, при отчете и возврате неиспользованных сумм - по курсу на дату утверждения отчета. Возникающие в бухгалтерском учете по операциям в иностранной валюте курсовые разницы отражаются в соответствии с Положением [27], как внереализационные доходы (расходы), которые учитываются на соответствующей стороне счета 91. Курсовые разницы фиксируются в авансовом отчете.

Необходимо учитывать, что авансовый отчёт составляется в той валюте, которая была выдана командируемому. Если сотруднику выдаётся аванс на командировочные расходы в валюте иной, чем валюта страны назначения, то в целях определения соответствия выданной валюты нормам командировочных расходов производится пересчёт её в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату выдачи, а из рублёвого эквивалента - в валюту страны убывания [35] Кроме того, в заключение добавим, что нарушением валютного законодательства является выдача иностранным партнером командировочных расходов в счет взаиморасчетов.

1.7 Налогообложение командировочных расходов

Глава 2. Организация учета расчетов с подотчетными лицами на предприятии ОАО

2.1 Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия ОАО

2.4 Порядок списания командировочных расходов. Документальное оформление командировочных расходов

Бухгалтерам проще работать в условиях четкой регламентации, поэтому Обществом разработано внутрифирменное Положение о служебных командировках (приложение 6) в котором прописан порядок направления в служебные командировки и возмещения расходов.

Работник предприятия в течение трех дней после возвращения из командировки предоставляет в бухгалтерию предприятия отчет о действительно израсходованных суммах с приложением оправдательных документов - авансовый отчет.

или Кредит 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (когда удержания не могут быть произведены).

Пример 4: Работнику Общества выдали под отчет на предстоящие командировочные расходы 7000 руб. Командировка не состоялась. Работник не представил в установленный срок авансовый отчет и не возвратил полученную сумму в кассу. В организации был издан приказ об удержании суммы задолженности из заработной платы работника. Должностной оклад работника составляет 5000 руб. Начисление страховых взносов на сумму заработной платы в этом примере не рассматриваем. Бухгалтер данные операции отражает следующим образом:

Д-т 71 К-т 50 - 7000 руб. - выдана под отчет сумма на командировочные расходы.

По истечении установленного срока для возврата долга:

Д-т 94 К-т 71 - 7000 руб. - отражена как недостача подотчетная сумма, отчет по которой не представлен в установленный срок;

Д-т 73-2 К-т 94 - 7000 руб. - отражена задолженность работника по возмещению ущерба организации на основании приказа руководителя.

Поскольку задолженность превышает сумму возможного удержания из заработной платы за один месяц, в учете нужно сделать такие записи:

Д-т 20,26,44 К-т 70 - 5000 руб.-начислена заработная плата работнику;

Д-т 70 К-т 68 - 650 руб. (5000 руб. x 13%) - удержан НДФЛ из заработной платы.

Максимально возможная сумма, которая может быть удержана из заработка работника при каждой выплате, составит 870 руб. ((5000 руб. - 650 руб.) x 20%), где 650 руб. - НДФЛ;

Д-т 70 К-т 73-2 - 870 руб. - удержана часть задолженности по невозвращенным подотчетным суммам;

Д-т 70 К-т 50, 51 - 3480 руб. (5000 - 650 - 870) - выплачена заработная плата работнику с учетом сумм удержаний.

Удержания будут производиться до полного погашения долга.

Командировки за границу

При отражении в бухгалтерском учете Общества операций по выдаче наличной валюты командированным работникам используется общая схема:

Д - т 50 К - т 52 «Валютные счета» - на сумму валютных средств, полученных для выдачи аванса работникам, командированным за рубеж;

Д - т 71 К - т 50 - на сумму валюты, выданной под отчет командированному работнику;

Д - т 71 К - т 52 - на сумму валюты, выданной непосредственно с валютного счета. Но данную ситуацию нельзя назвать распространенной. В принципе, возможна ситуация, при которой чек на получение наличной валюты обналичивается материально ответственным лицом либо производится перечисление валютных средств работнику, выехавшему в командировку за рубеж;

Д - т 52 К - т 50 - на сумму остатка подотчетных сумм, не использованных командированным работником;

Д - т 52 К - т 71 - на сумму остатка подотчетных сумм, не использованных командированными работниками организации. Причем предполагается, что валюту в банк сдает само подотчетное лицо (а не кассир организации).

В Обществе практикуется оплата расходов во время командировки по банковской карте. Организация направляет работника в служебную командировку, связанную с ее основной производственной деятельностью, во Францию. Продолжительность командировки - три дня. Работнику выдана дебетовая банковская карта организации. На карте - 2000 евро. Посредством карты оплачен счет гостиницы за проживание в сумме 150 евро (75 евро x 2 дн.) и снята наличная валюта в банкомате (120 евро). По возвращении из командировки работник представил авансовый отчет с приложением счета гостиницы. Неиспользованные 15 евро внесены в кассу организации по курсу в рублях (по согласованию с руководителем) в день утверждения авансового отчета. В организации установлено, что суточные при командировках во Францию выплачиваются в размере 65 долл. в сутки, а по России - 200 руб. в сутки. Курс валют, установленный ЦБ РФ:

- на дату списания средств с валютного счета организации - 36 руб/евро;

- на дату утверждения авансового отчета - 35 руб/долл., 28 руб/евро.

Билет для поездки во Францию был выдан работнику под отчет. В схемах проводок он рассмотрен не будет. Комиссия банка за снятие наличной валюты отражается как обычные затраты по банковскому обслуживанию. Организация использует субсчета:

50-1 "Касса организации в рублях";

50-4 "Валютная касса организации в евро";

71-1 "Расчеты с подотчетными лицами по суммам, выданным в рублях";

71-2 "Расчеты с подотчетными лицами по суммам, выданным в евро".

В бухгалтерском учете сделаны бухгалтерские записи:

- в день выдачи корпоративной карты подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру:

Д-т 006 "Бланки строгой отчетности" - 2000 евро - карточка выдана под отчет командируемому лицу;

- в день осуществления расхода валютных денежных средств:

Д-т 71-2 К-т 55-4 - 5400 руб. (150 евро x 36 руб/евро) - оплачен работником счет гостиницы (по курсу ЦБ РФ на дату снятия денежных средств с корпоративной карты);

Д-т 71-2 К-т 55-4 - 4320 руб. (120 евро x 36 руб/евро) - отражена сумма денежных средств, снятая работником со специального карточного счета (по курсу ЦБ РФ на дату осуществления расхода);

Д-т 91-2 К-т 71-2 - 270 руб. ((150 + 120) евро x (36 - 35) руб/евро) - отражена курсовая разница по расчетам с подотчетными лицами с момента снятия денежных средств или произведенной оплаты до даты утверждения авансового отчета (курс евро снизился).

Поскольку норма суточных установлена в организации в долларах США, а расходы произведены работником в евро, на дату утверждения авансового отчета норматив суточных в долларах США переводится в норматив, выраженный в евро. Для этого берется курс обеих валют на одну и ту же дату - дату утверждения авансового отчета. Получается норматив суточных в евро, он равен 52 евро в сутки (65 долл. x 28 руб/долл. : 35 руб/евро): Д-т 20 К-т 71-2 - 3640 руб. (52 евро x 2 дн. x 35 руб/евро) - отражены суточные по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета; Д-т 20 К-т 71-2 - 5250 руб. (150 евро x 35 руб/евро) - отражены фактически произведенные расходы по найму жилья на дату утверждения авансового отчета; Д-т 50-4 К-т 71-2 - 525 руб. (15 евро x 35 руб/евро) - внесен остаток неизрасходованных наличных денежных средств, снятых по расчетной карте в евро по курсу на день внесения в кассу.

В результате движения валюты в евро на счете 71-2 образовалась валютная задолженность работника в сумме 1 евро (150 + 120 - 150 - 52 x 2 - 15). Однако организация должна выплатить работнику еще суточные в рублях за день возвращения в Россию. Поэтому переведем валютный долг в рублевый и выдадим работнику остаток рублевой задолженности:

Д-т 71-1 К-т 71-2 - 35 руб. (1 евро x 35 руб/евро) - погашена валютная задолженность работником по курсу валюты, установленному ЦБ РФ на дату погашения; Д-т 71-1 К-т 50-1 - 165 руб. (200 - 35) - выдан перерасход по авансовому отчету в российских рублях; Д-т 20 К-т 71-1 - 200 руб. - отражены суточные за день возвращения в Россию.

Банковская карта в данном случае оформлена на юридическое лицо, а не на работника. Дело в том, что компании не могут выдавать под отчет денежные средства своим работникам путем безналичного перечисления средств на их банковские счета для совершения операций, связанных с хозяйственной деятельностью организации. Об этом говорится в Письме Банка России от 18.12.2006 N 36-3/2408. Кроме того, возможность компенсации командировочных расходов с использованием корпоративной пластиковой карты должна быть предусмотрена в коллективном договоре или положении о командировках.