Виды себестоимости. Принципы калькулирования полной и сокращенной себестоимости

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

по дисциплине

«Бухгалтерский управленческий учет»

на тему:

"Виды себестоимости. Принципы калькулирования полной и сокращенной себестоимости"

Астрахань - 2009

Введение

Одной из самых актуальных проблем методологии и практики отечественного бухгалтерского учета является в настоящее время проблема состава затрат производства, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и порядка формирования финансовых результатов деятельности организаций.

До недавнего времени отечественная система бухгалтерского учета затрат на производство обеспечивала получение информации обо всех фактически понесенных в производственном процессе затратах; калькулирование полной фактической себестоимости продукции, работ или услуг в основном для целей государственного централизованного ценообразования. Многие годы действовали Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (на их основе было издано около 140 отраслевых инструкций) и предприятий других сфер экономики. Система получения информации о себестоимости была налажена на предприятиях хорошо. Другое дело, что большая часть ее не востребовалась, так как не было глобального стимула для снижения затрат на производство, а значит, и управления процессом формирования себестоимости на предприятии. В этом, например, одна из причин того, что на практике не нашел широкого применения хорошо и в деталях разработанный теоретически нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости, аналог западной системы «стандарт-кост».

Несмотря на либерализацию на многих участках экономики в связи с переходом на рыночные отношения (установление свободных продажных цен, отмена плановых заданий и т.д.), принятие нового стандарта по бухгалтерскому учету о расходах коммерческой организации, государство продолжало регламентировать состав тех затрат, которые можно включать в себестоимость продукции, и тех, что включению в себестоимость продукции (работ, услуг) не подлежат. Если последние все же произведены, то должны быть отнесены в уменьшение собственных источников организации (например, прибыли, оставшейся в ее распоряжении) или не должны приниматься при налогообложении прибыли.

Поэтому достоверно исчисленный показатель себестоимости обеспечивает правильность формирования финансового результата деятельности организации - прибыли (убытка) от реализации продукции. Прибыль в условиях рыночной экономики - основная цель деятельности коммерческих организаций. С развитием в стране конкуренции, демонополизации, свободной системы ценообразования выросла и роль себестоимости как важнейшего фактора, влияющего на рост массы прибыли.

Фактическая прибыль организации, исчисляемая как разница между фактической выручкой от реализации и фактической себестоимостью, служит базой для формирования объекта обложения налогом на прибыль.

В силу объективных экономических причин, учет и анализ в нашей стране долгое время развивались параллельно, независимо один от другого. Данные учета служили в основном для составления внешней отчетности, калькуляций и ведение ведомостей на которых и был построен анализ. И учет, и анализ незначительно влияли на процесс принятия управленческих решений на уровне предприятия.

В условиях хозяйственной самостоятельности и обособленности предприятий, сложности их ориентации в рыночных условиях существенно выросла роль учета и анализа как единого инструмента для принятия различных управленческих решений.

На Западе общая бухгалтерия подразделяется, как правило, на две подсистемы: внешнюю (финансовую) и внутреннюю (управленческую). Такое подразделение обусловлено различием в целях и задачах внешней и внутренней бухгалтерии. В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих расходах в поэлементном разрезе и доходах предприятия, о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, о размерах финансовых инвестиций и доходов от них, состоянии источников финансирования и т.п. Одна из основных задач такой бухгалтерии - достоверность учета финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и финансового состояния. Потребителями информации при этом являются в основном внешние по отношению к предприятию пользователи: государственные налоговые органы, биржи, банки, поставщики и покупатели, потенциальные инвесторы. Финансовая отчетность не представляет собой коммерческой тайны предприятия, она открыта к публикации и, как правило, заверяется независимой аудиторской организацией. Ведение финансовой бухгалтерии для предприятий является обязательным. Международные стандарты финансовой отчетности, основные принципы учета имеют отношение именно к системам финансового учета.

Основное направление развития производственного учета состоит в повышении его оперативности, аналитичности, ориентации на принятие управленческих решений в настоящем и будущем. Не случайно термин «производственный учет» часто заменяется термином «управленческий учет», что в большей мере отражает его сущность и задачи. Характерной чертой западного управленческого (производственного) учета, которая обусловлена его целями и задачами, является интеграция собственно учета затрат и результатов их анализа и, как следствие, принятия управленческих решений. Следовательно, в системе внутреннего учета создается, прежде всего, информация о себестоимости продукции.

Затраты производства группируются и учитываются по видам, местам их возникновения и носителям затрат. Места возникновения затрат - это структурные единицы и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке.
Администрация организации решает сама, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат.

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации продукции над затратами по ее производству и сбыту. Главная факторная цепочка, формирующая прибыль, может быть представлена схемой: «Затраты-объем производства-прибыль».

Составляющие этой схемы должны находиться под постоянным вниманием и контролем.

Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод о том, что учет затрат на производство и калькулирование себестоимости является одним из центральных участков работы бухгалтерии. При этом в отечественной практике соседствуют два вида учета - направленный на калькулирование себестоимости в соответствии с нормативным регулированием в целях налогообложения, и второй, выстраиваемый во взаимосвязи с управленческим учетом и дающий информацию о составе затрат и их анализе для принятия обоснованных управленческих решений.

Целью данной работы является выявление преимуществ и недостатков нормативных положений, регулирующих принципы калькулирования полной и сокращенной себестоимости, рассмотрение видов себестоимости и методов включения затрат в себестоимость продукции способом сравнительного анализа, в результате которого можно выявить наметившиеся тенденции и обозначить круг нерешенных проблем. Для описания применения данных бухгалтерского учета в управлении будет рассмотрен метод калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) по системе «директ-костинг».

Деятельность ООО «Старт» рассматривается за 2008 г. При написании данной курсовой работы были использованы законодательные акты, нормативные документы освещающая данную тематику, специальная литература, отчетность и первичные документы предприятия.

1. Экономическая характеристика ООО «Старт»

1.1 Историческая справка

Общество с ограниченной ответственностью «Старт» было создано в сентябре 2007 года. ООО «Старт» является предприятием машиностроительной отрасли, работающее по заказам. Основной целью является обеспечение потребности в оборудовании отраслей промышленности агропромышленного комплекса.

Предметом деятельности Предприятия являются:

изучение спроса на оборудование продовольственных отраслей АПК;

определение приоритетных направлений создания машин для продовольственных отраслей АПК;

изготовление и поставка нового оборудования для продовольственных отраслей АПК;

осуществление в установленном порядке внешнеэкономической деятельности.

Наряду с основными, Предприятие осуществляет другие виды хозяйственной деятельности, не запрещенные законодательством Российской Федерации.

В соответствии с уставными функциями ООО «Старт» в 2008 году работало по 12 контрактам и договорам с предприятиями агропромышленного комплекса.

При изготовлении изделий в основном производстве используются литейный процесс, механическая обработка заготовок, гальваническое покрытие деталей, а также предварительная и окончательная сборка изделий.

По результатам производственно-финансовой деятельности в результате полученных доходов и произведенных затрат, ООО «Старт» в 2008 году получило балансовую прибыль с учетом уплаты налога на прибыль и расходов за счет прибыли отчетного года 15060 тыс. руб.

1.2 Схема структуры производства, управления и бухгалтерии

Рис. 1. Производственно-организационная структура управления ООО «Старт»

Численность работников ООО «Старт» составляет 217 человек, в том числе 19 - административно-управленческий персонал.

Предприятие имеет цеховую структуру, функционируют следующие цеха:

- литейный;

- механический (механической обработки);

- гальванический (цех гальванических покрытий);

- сборочный;

- энергетический (вырабатывающий различные виды энергии);

- ремонтный;

- транспортный.

Также на предприятии имеются заводоуправление, конструкторское бюро (КБ) и технологический отдел.

Такая структура позволяет оптимизировать по времени последовательность хозяйственных операций и действий и, кроме того, обеспечивает персонификацию ответственности управленческого аппарата предприятия перед его собственниками за конечные финансовые результаты хозяйственной деятельности (цеха и отделы по форме организации труда сформированы в качестве центров ответственности).

К цехам основного производства относятся литейный, механический, гальванический и сборочный цеха.

Штат бухгалтерско-финансового отдела насчитывает 8 сотрудников, включая главного бухгалтера.

Бухгалтерский учёт на исследуемом предприятии, как и на других предприятиях, основывается на единых методологических принципах, установленных Положением по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99, Налоговым Кодексом РФ и правилами, определенными порядками их применения, установленными в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

1.3 Анализ основных экономических показателей деятельности предприятия

Таблица 1. Анализ основных финансово-экономических показателей деятельности ООО «Старт» за 2008 год

Наименование показателей	1 квартал 2008 года	2 квартал 2008 года	3 квартал 2008 года	4 квартал 2008 года	Абсолютное изменение (+,-)	Относительное изменение, %
					2 кв. от 1 кв.	3 кв. от 2 кв.	4 кв. от 3 кв.	2 кв. от 1 кв.	3 кв. от 2 кв.	4 кв. от 3 кв.
1. Объем выпущенной продукции, тыс. руб.	45800	46300	46940	47150	+500	+640	+210	+1,09	+1,38	+0,45
2. Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	27500	32400	32850	34500	+4900	+450	+1650	+17,82	+1,39	+5,02
3. Полная себестоимость проданной продукции, тыс. руб.	22150	26890	27260	30015	+4740	+370	+2755	+21,4	+1,38	+10,11
4. Затраты на 1 руб. проданной продукции, руб.	0,81	0,83	0,83	0,87	+0,02	0	+0,04	+2,47	0	+4,82
5. Среднесписочная численность ППП, в том числе рабочих, чел.	217	217	217	217	0	0	0	0	0	0
6. Среднегодовая выработка 1 работника ППП, руб.	211060	213364	216313	217281	+2304	+2949	+968	+1,09	+1,38	+0,45
7. Фонд оплаты труда ППП (годовой), тыс. руб.	11270	11400	11480	11860	+130	+80	+380	+1,15	+0,7	+3,31
8. Среднегодовая зарплата 1 работающего, руб.	17312	17512	17634	18218	+200	+122	+584	+1,16	+0,7	+3,31
9. Среднегодовая стоимость ОПФ, тыс. руб.	123300	123300	123300	124070	0	0	+770	0	0	+0,62
10. Фондоотдача, руб.	0,22	0,26	0,27	0,28	+0,04	+0,01	+0,01	+18,18	+3,85	+3,7
11. Фондовооруженность 1 работающего, тыс. руб.	568,2	568,2	568,2	571,8	0	0	+3,6	0	0	+0,63
12. Балансовая прибыль, тыс. руб.	4050	4180	4200	2630	+130	+20	-1570	+3,21	+0,48	-37,38
13 Прибыль от продажи продукции, тыс. руб.	5350	5510	5590	4485	+160	+80	-1105	+2,99	+1,45	-19,77
14. Рентабельность основной деятельности, %	15	13	13	8	-2	0	-5
15. Рентабельность продаж, %	19	17	17	13	-2	0	-4

Объем реализованной продукции во 2 квартале 2008 г. по сравнению с 1 кварталом 2008 г. увеличился на 17,82% или на 4900 тыс. руб., в 3 квартале 2008 г. по сравнению со 2 кварталом 2008 г. увеличился на 1,39% или на 450 тыс. руб., в 4 квартале 2008 г. по сравнению с 3 кварталом 2008 г. увеличился на 5,02% или на 1650 тыс. руб. Таким образом, предприятие в 2008 г. наращивало темпы (хотя и неравномерно) по увеличению объема реализованной продукции от квартала к кварталу. В результате чего объем реализованной продукции на конец года составил 127250 тыс. руб.

Показатель затрат на один рубль выполненных работ во 2 квартале 2008 г. по сравнению с 1 кварталом 2008 г. увеличился на 2,47% или на 0,02 руб., в 3 квартале остался на уровне 2 квартала, а в 4 квартале по сравнению с 3 кварталом увеличился на 4,82% или на 0,04 руб.

Среднегодовая выработка увеличивалась в течение 2008 года: во 2 квартале по сравнению с 1 кварталом увеличилась на 1,09% или на 2304 руб., в 3 квартале по сравнению со 2 кварталом резко увеличилась на 1,38% или на 2949 руб., а в 4 квартале по сравнению с 3 кварталом увеличилась на 0,45% или на 968 руб.

Годовой фонд оплаты труда от квартала к кварталу увеличивался, преимущественно в связи со сдельно-премиальной системой оплаты труда и увеличением выработки работников; резкое увеличение фонда оплаты труда в 4 квартале по сравнению с 3 кварталом произошло из-за начислений премии по итогам года (рост на 3,31% или на 380 тыс. руб.).

Фондоотдача во 2 квартале 2008 г. по сравнению с 1 кварталом увеличилась на 18,18% или на 0,04 руб., в 3 и 4 кварталах увеличилась равномерно на 3,7% или на 0,01 руб.

Фондовооруженность в 1 и 2 кварталах составила: соответственно в каждом 568,2 тыс. руб., в 4 квартале рост фондовооруженности произошел из-за приобретения основных средств и составил 0,63% или на 3,6 тыс. руб.

Во 2 квартале 2008 г. по сравнению с 1 кварталом 2008 г. балансовая прибыль увеличилась на 3,21% или на 130 тыс. руб. в 3 квартале по сравнению со 2 кварталом увеличилась на 0,48% или на 20 тыс. руб., а в 4 квартале по сравнению с 3 кварталом произошло снижение на или на 1570 тыс. руб. Снижение балансовой прибыли произошло из-за увеличения расходов за счет прибыли в конце 4 квартала отчетного года. В результате чего балансовая прибыль на конец года составила 15060 тыс. руб.

Рентабельность основной деятельности во 2 квартале 2008 г. по сравнению с 1 кварталом 2008 г. сократилась на 2% в результате увеличения затрат на 1 рубль проданной продукции. В 3 квартале 2008 г. по сравнению со 2 кварталом 2008 г. рентабельность осталась без изменений и составила 13%, к концу 4 квартала 2008 г. она опять снизилась до 8%.

Показатель рентабельности продаж во 2 квартале 2008 г. по сравнению с 1 кварталом 2008 г. сократился на 10,53%. В 3 квартале 2008 г. по сравнению со 2 кварталом 2008 г. рентабельность продаж осталась без изменений и составила 17%, в 4 квартале 2008 г. уменьшилась на 23,53% по сравнению с 3 кварталом и составила 13%.

1.4 Основные методологические принципы, заложенные в учетной политике предприятия

Как известно, учетная политика - это документ, защищающий интересы предприятия в области применения предприятием правил организации и ведения бухгалтерского учета, в котором должны быть заложены нормы и условия, в рамках которых предприятие считает возможным и достаточным получать достоверную и оперативную информацию о хозяйственной деятельности, опираясь на действующие законодательные акты. Учетная политика должна быть достаточной для управления, контроля, анализа и планирования хозяйственной деятельности предприятия и находить применение при составлении финансовой и статистической отчетности, являясь одновременно базой для ведения управленческого и налогового учета.

Так как отечественный учет финансовых результатов неразрывно связан с системой учета затрат на производство и калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг), выделим те элементы методики учетной политики, которые оказывают непосредственное влияние на формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансового результата от основной деятельности, выявляемого на счете 90 «Продажи».

В учетной политике ООО «Старт» отражено следующее:

- определяется форма бухгалтерского учета «Автоматизированная с элементами журнально-ордерной»;

- в целях бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли применяется порядок равномерного начисления амортизации по всем основным средствам в течение срока их полезного использования линейным способом по всем группам; затраты на производство всех видов ремонта (текущего, среднего, капитального) основных средств в целях бухучета включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), а также относятся к прочим расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, в отчетном периоде, в котором они были осуществлены без создания резерва. При этом для целей налогообложения расходы на ремонт амортизируемых основных средств принимают в размере 10% их первоначальной (восстановительной) стоимости в отчетном периоде;

- для бухгалтерского учета и для целей налогового учета амортизацию нематериальных активов производят линейным способом, исходя из нормы 10% в год;

- материально-производственные запасы принимают к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости;

- на фактически израсходованные материалы, материально-ответственные лица составляют согласно норм расхода материальные отчеты, на основании которых списываются материалы с отнесением их стоимости на затраты производства; устанавливается порядок признания доходов и расходов для целей бухгалтерского учета и целей налогового учета по методу начисления;

- расходы будущих периодов списываются равномерно в течение периода, к которому эти расходы относятся;

- в соответствии с действующим законодательством оплата очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков, компенсации за неиспользованный отпуск в суммах, фактически начисленных, включаются по статье «Расходы на оплату труда» в составе затрат на производство не создавая резерва на предстоящую оплату отпусков;

- устанавливается один из трех способов уплаты налога на прибыль: способ уплаты налога ежеквартально, исходя из прибыли, полученной в отчетном квартале; в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности производится инвентаризация имущества один раз в год в сроки, определяемые приказом по предприятию, а инвентаризацию основных средств - один раз в три года;

- систему налогового учета создается в рамках существующей системы бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы 25 Налогового Кодекса. За основу берут данные бухгалтерского учета и корректируют их для целей налогообложения, в унифицированные формы первичных документов вводят дополнительные реквизиты (оборотные ведомости и другие бухгалтерские регистры).

Согласно ст. 6 п. 4 закона о бухучете от 21.11.1996 г. №129-ФЗ; п. 16 Положения ПБУ 1/01 от 09.12.2001 г. №60н основой ведения бухгалтерского учета является соблюдение последовательности применения избранной учетной политики в последующие годы с внесением в случае необходимости в нее изменений и дополнений. Причем дополнения не являются изменением учетной политики и применяются они с момента их утверждения.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что через механизм учетной политики в силу единого интегрированного характера отечественного бухгалтерского учета решается часть вопросов, которые на западных предприятиях входят в систему управленческого учета.

2. Теоретические и методологические аспекты учета себестоимости: виды себестоимости, принципы калькулирования полной и сокращенной себестоимости

2.1 Основные понятия и нормативное регулирование себестоимости, виды себестоимости

Рассмотрим основные понятия себестоимости:

Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Основными ее составляющими являются затраты, связанные с использованием в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также затрат на ее производство и реализацию (рис. 2).

Рис. 2. Основные составляющие себестоимости продукции

Зависимость между основными составляющими себестоимости продукции (ПРС), т.е. затратами, непосредственно связанными с ее изготовлением, такими, как прямые материальные затраты (ПРМ), прямые трудовые затраты (ПРТ) и затраты, связанные с процессом подготовки, управления и сбытом продукции, - общепроизводственные расходы (ОБЩПР), можно задать в виде равенства:

ПРС = ПРМ + ПРТ + ОБЩПР.

На практике издержки, относящиеся к выпущенной продукции, выполненным работам, оказанным услугам, выражаются в себестоимости продукции (работ, услуг).

Издержки производства представляют собой совокупные затраты предприятия на производство и реализацию продукции за определенный период безотносительно к тому, приходятся затраты на законченный продукт (что соответствует себестоимости продукции) или на незавершенное производство. В этом отношении «издержки производства» и «затраты на производство» близки по своему экономическому содержанию. Но если первое понятие обычно употребляют применительно к затратам по их назначению (т.е. себестоимости выпущенной продукции и себестоимости незавершенного производства в разрезе калькуляционных статей), то второе (затраты на производство) обычно соотносят с затратами по экономическим элементам. В специальной литературе себестоимость продукции авторами определяется как «выраженные в денежной форме текущие затраты живого и овеществленного труда на изготовление (производство) и реализацию продукции (работ, услуг)». «Классическое» определение себестоимости содержалось в п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли: «Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию». Иными словами, себестоимость продукции (работ, услуг) показывает, во что обходится каждой организации производство и реализация продукции (работ, услуг), насколько разнообразны производимые при этом затраты.

Себестоимость продукции является показателем, отражающим результаты хозяйственной деятельности организации, ее размер зависит от воздействия различных факторов. Чем ниже себестоимость продукции, тем эффективнее используются производственные ресурсы организации.

В отечественной экономической литературе традиционно выделяются следующие виды себестоимости (рис. 3):

Рис. 3. Виды себестоимости

В зависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции, себестоимость может быть:

1) цеховой - характеризует затраты цеха на изготовление продукции, включает все прямые затраты и общепроизводственные расходы;

2) производственной - включает затраты предприятия, связанные с выпуском продукции; состоит из цеховой себестоимости и общехозяйственных расходов;

3) полной - включает в себя производственную себестоимость, коммерческие и сбытовые расходы, т.е. отражает общие затраты предприятия, связанные как с производством, так и с реализацией продукции.

В зависимости от принадлежности затрат к организации (отрасли) себестоимость продукции может быть:

1) индивидуальной - свидетельствует о затратах конкретного предприятия по выпуску продукции;

2) среднеотраслевой - характеризует средние по отрасли затраты на производство продукции данного вида, рассчитывается по формуле средневзвешенной арифметической.

В зависимости от планирования затрат себестоимость может быть:

1) плановой - характеризует затраты предприятия на изготовление продукции, предусмотренные планом на предстоящий период;

2) фактической - отражает размеры действительно затраченных средств на выпущенную продукцию.

В зависимости от степени готовности продукции и ее реализации себестоимость может быть валовой, товарной, отгруженной и реализованной.

В зависимости от полноты включения текущих расходов в себестоимость объекта калькулирования - полную фактическую себестоимость и сокращенную (усеченную) себестоимость.

Таким образом, видно, что в теории и практике учета существует не одно понятие себестоимости, и необходимо каждый раз уточнять, о каком именно из показателей идет речь. Группировка затрат по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции (работ, услуг), каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов. Затраты по экономическим элементам включают разные виды затрат, сгруппированные на соответствующих балансовых счетах. В частности, расход материалов определяется по кредиту счета 10 «Материалы», расходы на оплату труда - по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п.

Для планирования и учета издержки, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) группируют по статьям калькуляции. Это позволяет формировать производственную и полную себестоимость производимой продукции. Затраты по статьям калькуляции по своему составу шире элементных, так как учитывают характер и структуру производства, создавая базу для определения цены создаваемой продукции и экономического анализа.

Понятие себестоимости фигурирует во многих нормативных актах Российской Федерации. При этом следует различать, по меньшей мере, два аспекта данного термина - экономический и налоговый.

При рассмотрении экономического аспекта себестоимости следует руководствоваться содержанием актов, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета. Учитывая комплексный характер данного понятия, оно явно или косвенно присутствует почти во всех документах. Поэтому экономический смысл себестоимости продукта следует искать в нормативных документах на всех четырех уровнях сложившейся в России системы законодательства по бухгалтерскому учету.

На первом уровне это:

·Гражданский кодекс РФ, части первая и вторая;

·Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая;

·Федеральный закон «О бухгалтерском учете»;

·Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации;

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

На втором уровне находится Система национальных бухгалтерских стандартов - Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ). На данный момент принято более 20 положений, которые регулируют принципы учета отдельных объектов (основных средств, материально-производственных запасов, имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, договоров на капитальное строительство и др.), а также общие принципы учета и отчетности (составления учетной политики организации, нормирования расходов и доходов, условных фактов хозяйственной деятельности и т.д.).

Третий уровень - различного рода методические указания, рекомендации в основном Министерства финансов РФ, учитывающие, в том числе, и отраслевую специфику различных организаций.

Четвертый уровень - внутренние рабочие документы организации, основным из которых является Положение об учетной политике организации. Основной нормативный акт по вопросу состава затрат (себестоимости), действующий в настоящее время - это Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (ред. от 27.11.2006). Кроме того, в некоторых отраслях экономики действуют «Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции». Часть методических рекомендаций была разработана в 60-80 годы в условиях централизованной экономики, и они действуют в части, не противоречащей российскому законодательству и ПБУ 10/99. По некоторым видам деятельности и отраслям (потребительская кооперация, строительство, производство сельскохозяйственной продукции, создание научно-технической продукции, торговля и общественное питание) разработаны современные «Методические указания по планированию и учету себестоимости».

2.2 Принципы калькулирования полной и сокращенной себестоимости

Калькулирование себестоимости на любом предприятии, независимо от видов его деятельности, размеров и формы собственности, организуется в соответствии с общими принципами. Основными общими принципами калькулирования являются:

1. Балансовое обобщение затрат в их количественном и стоимостном выражении (на основе балансового уравнения). То есть для исчисления себестоимости товарной продукции необходимо определить затраты в незавершенном производстве (НЗП), на брак, побочную продукцию и отходы.

2. Полное отражение понесенных затрат в полной сумме в их первичной группировке.

Данный принцип означает, например, что при наличии возвратных отходов следует сначала выделить их в виде отдельной статьи и уже потом относить на уменьшение затрат, собранных по статье «Основные материалы».

3. Оценка побочной и бракованной продукции по сумме затрат на их производство.

4. Определение затрат на незавершенное производство в соответствии с характером формирования себестоимости и стабильности запасов незавершенного производства.

5. Согласованность показателей калькулирования себестоимости продуктов с организацией учета затрат на производство (в первую очередь - согласованность объектов калькулирования и объектов учета затрат).

6. Сравнимость показателей плановых и отчетных калькуляций. Применение (преемственность) единых методов калькулирования.

7. Наибольшая точность калькулирования достигается при применении принципа «причинности», то есть в себестоимость продукта включаются те затраты, причиной возникновения которых стал данный продукт.

8. При включении в себестоимость продукта косвенных затрат относительно «справедливая» калькуляция получается при использовании принципа пропорциональности. Данный принцип означает, что распределяемые косвенные затраты и выбранная для их распределения база распределения должны находиться в пропорциональной зависимости.

9. Калькулирование себестоимости с учетом целевого назначения калькуляции.

Данный принцип предполагает возможность наличия нескольких показателей себестоимости в зависимости от задач калькулирования. Например, для сравнения рентабельности видов продукции может использоваться показатель себестоимости, исчисленный на основе нормативных прямых затрат. Для обоснования цен реализации при выполнении государственного заказа - показатель себестоимости, исчисленный на основе фактических полных затрат.

10. Разграничение затрат по периодам:

§ доходы и расходы, полученные (понесенные) в отчетном периоде, считаются доходами и расходами этого периода, независимо от фактического времени поступления (или выплаты) денежных средств;

§ доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами (расходами) отчетного периода, даже если денежные средства по ним поступили или перечислены в данном периоде;

§ раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям (этот принцип отражен в Законе РФ «О бухгалтерском учете» и в Положении о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации);

§ обоснованный выбор метода и методики калькулирования себестоимости продукции.

Процесс калькулирования предполагает:

1) разграничение затрат на производство между законченной и незаконченной продукцией, оценку затрат на незавершенное производство;

2) исчисление затрат на забракованную продукцию;

3) оценку отходов производства и побочной продукции;

4) исчисление суммы затрат (по каждой статье), относящихся к готовым изделиям, по каждому носителю затрат;

5) отнесение (распределение, суммирование) затрат, собранных на носителе, на объект калькулирования;

6) исчисление себестоимости калькуляционной единицы продукции.

Разработка алгоритма калькулирования, таким образом, включает в себя методическую проработку представленных пунктов с учетом адекватной оценки особенностей хозяйственной деятельности предприятия.

Методика калькулирования себестоимости продукции зависит от характера технологического процесса. При исчислении себестоимости продукции промышленных производств из общей суммы затрат исключаются затраты по незавершенному производству на конец года и стоимость побочной продукции в принятой оценке.

Система учета по полной себестоимости предназначена для оценки и анализа всех издержек предприятия, связанных с производством и реализацией продукции: прямых материальных и прямых трудовых затрат, косвенных расходов (общепроизводственных и общехозяйственных).

При учете по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия. Прямые материальные затраты включают фактическую себестоимость основных материалов, израсходованных на производство. Списание материалов в производство оформляется записью:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 10 «Материалы»

Прямые затраты на оплату труда оформляются следующим образом. При начислении заработной платы основным производственным рабочим с соответствующими начислениями на нее делается запись:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

В течение отчетного периода общепроизводственные и общехозяйственные расходы накапливаются по дебету счетов: 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». В конце отчетного периода эти расходы включаются в себестоимость конкретного вида продукции пропорционально определенной базе распределения (в качестве такой базы могут быть: заработная плата основных производственных рабочих, сумма прямых затрат, площадь помещения и т.п.). Распределение косвенных расходов оформляется записью: Дебет счета 20 Кредит счетов 25 и 26.

Учет по полной себестоимости особенно важен при определении финансового результата предприятия, исчисления налоговых платежей, для оценки перспектив развития производства.

Основные достоинства данной системы:

§ соответствие действующим в Российской Федерации нормативным актам по финансовому учету и налогообложению;

§ корректировка оценки стоимости запасов незавершенной и готовой продукции.

Основные недостатки системы:

§ включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством (в результате этого происходит уменьшение показателей рентабельности отдельных видов продукции);

§ утрата объектами калькуляции индивидуальности из-за использования общих баз распределения при распределении косвенных расходов;

§ невозможность проведения анализа, контроля и планирования затрат, так как не учитывается характер затрат в зависимости от объема производства.

Система учета по неполной (ограниченной) себестоимости предусматривает учет не всех затрат, полнота включения затрат в себестоимость может быть разная. Так, например, включаются только прямые затраты, т.е. непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), а другие виды издержек не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. Примером такой системы является система «директ-костинг». Данная система является новой для отечественной учетной политики, но уже можно говорить о некотором опыте, накопленном российскими предприятиями в области использования этой системы.

Система «директ-костинг» предусматривает следующее:

1) разделение всех затрат за отчетный период на постоянные и переменные;

2) разделение общепроизводственных затрат на переменные и постоянные; себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, остальные виды затрат (постоянные затраты) списываются периодически на финансовые результаты за отчетный период;

3) запасы остатков готовой продукции на складах и незавершенное производство оцениваются по переменным расходам;

4) при учете сокращенной себестоимости постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы в расчетах не участвуют, они полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды продукции.

Принципиальное отличие системы «директ-костинг» от системы полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются. Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования, они включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода эти расходы списываются на уменьшение выручки от реализации продукции.

В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета система «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчетов налогов. Она применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и принятия оперативных управленческих решений.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета в условиях системы «директ-костинг»:

Прямые производственные затраты собираются по дебету счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства») с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Переменная часть общепроизводственных расходов также включается в затраты основного производства:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 25 «Общепроизводственные расходы» (субсчет 1 «Общепроизводственные переменные расходы»)

Постоянная часть общепроизводственных расходов вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами списывается на уменьшение выручки:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2

Кредит счетов 25 «Общепроизводственные расходы», субсчет 2; 26 «Общехозяйственные расходы», субсчет 2

При системе «директ-костинг» отчет о доходах характеризуется такими показателями как:

§ маржинальный доход (разность между выручкой от реализации и переменными затратами на производство продукции);

§ операционная прибыль (разность между маржинальным доходом и постоянными затратами).

В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета система «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчетов налогов.

Практическое использование системы «директ-костинг» позволяет:

§ оперативно изучать взаимосвязь между объемом производства, затратами и ценой на единицу продукции;

§ прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов затрат при изменении деловой активности предприятия;

§ определять нижнюю границу цены продукции;

§ существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль затрат;

§ исключить трудоемкую работу по распределению косвенных затрат;

§ определить критический объем производства и реализации (при котором прибыль равна нулю), а также запас финансовой прочности предприятия (разность между фактической и критической выручкой от реализации продукции);

§ контролировать постоянные затраты.

Недостатки данной системы:

§ себестоимость запасов незаверенной и готовой продукции оказывается заниженной;

§ отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно действующему налоговому законодательству;

§ сложность разделения затрат на переменные и постоянные.

Традиционной для отечественных предприятий является система учета по фактической себестоимости. Она позволяет последовательно накапливать данные о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных об их величине по действующим нормам.

Учет фактических затрат на производство ведется в соответствии со следующими основными принципами:

§ полное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета;

§ учетная регистрация затрат в момент возникновения в процессе производства;

§ локализация затрат по видам производств, характеру расходов, местам возникновения, объектам учета, носителям затрат;

§ отнесение фактических затрат на объекты их учета и калькулирования;

§ сравнение фактических показателей с плановыми.

Величина фактических затрат отчетного периода определяется путем умножения фактического количества использованных ресурсов на фактическую цену использования ресурсов. Таким образом, определяется фактическая себестоимость.

Недостатки системы:

§ результаты учета себестоимости не могут быть использованы для устранения причин потерь;

§ данные о себестоимости продукции предоставляются после отчетного периода, в который была произведена продукция, что не позволяет своевременно разработать мероприятия по устранению непроизводственных потерь труда и материалов;

§ отсутствие нормативов для контроля за количеством использованных ресурсов и их ценами не позволяет провести анализ причин отклонений;

§ не создает предпосылок для четкого выявления основных факторов производства.

Все это исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин их перерасхода и недостатков в организации производства, выявления внутренних производственных резервов, не позволяет принимать объективные управленческие решения, оперативно осуществлять внутрихозяйственный бухгалтерский контроль.

Рассмотрим основные принципы формирования себестоимости:

Себестоимость продукции представляет собой объективный показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных актов и сущность которого определяется рядом экономических принципов:

1. Связь с осуществляемой организацией предпринимательской деятельностью.
В себестоимость продукции (работ, услуг) включаются издержки, связанные с процессом производства и реализации. Издержки, не связанные с предпринимательской деятельностью, относятся к категории непроизводственных расходов. Этот принцип вытекает из формулировки себестоимости, приведенной в Положении о составе затрат и из анализа перечня расходов, подлежащих включению в себестоимость, и расходов, не относимых к ним.

2. Разделение текущих и капитальных затрат.

В бухгалтерском учете должен вестись раздельный учет текущих затрат организации и ее капитальных вложений. К текущим относятся расходы производственных ресурсов, потребляемые, как правило, в одном хозяйственном цикле. К капитальным относятся инвестиции во внеоборотные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в текущие издержки производства или обращения посредством начисления амортизации. К таким активам могут относиться объекты основных средств (производственные помещения, склады, промышленное или торговое оборудование и т.д.), нематериальные активы или долгосрочные финансовые вложения инвестиционного характера.

3. Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности - принцип начисления.

Факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, расходы по оплате труда включаются в себестоимость не в момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности организации перед своими работниками.

4. Допущение имущественной обособленности организации.

Согласно данному принципу, имущество и обязательства самого предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников предприятия и других юридических лиц. Рассмотрим такой пример. Является ли правомерным включение в себестоимость продукции затрат по неоплаченным материалам (по которым имеется кредиторская задолженность)? Ответ следует искать в договоре купли-продажи или поставки данных материалов. Если договором предусмотрены особые условия перехода права собственности от продавца к покупателю, например, если материалы переходят в собственность покупателя после окончательной их оплаты, то материальные ценности не должны были ставиться на баланс и не должны были совершаться соответствующие бухгалтерские записи. Организация не может отпускать в производство то, что ей не принадлежит. Если же договором предусмотрен переход права собственности еще до оплаты, то такое включение будет являться правомерным (но НДС, уплаченный при приобретении материалов, будет принят в зачет только после их фактической оплаты). Данный пример объясняет смысл принципа имущественной обособленности предприятия и его возможное влияние на порядок формирования себестоимости.

Естественно, данный перечень не является базой для разграничения затрат, включаемых в себестоимость продукции, и затрат, погашаемых за счет собственных источников предприятия. Эти принципы всего лишь закладывают основу экономической целесообразности включения тех или иных расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) и в конечном итоге определения финансовых результатов. А все расходы, осуществляемые организациями и подлежащие включению в себестоимость, должны соответствовать тем или иным пунктам ПБУ 10/99. Перечень расходов, включаемых в себестоимость, как в западном учёте, должен устанавливаться самим предприятием. Для целей же налогообложения существует свой перечень расходов, уменьшающий доходы, который приведен в главе 25 НК.

Роль себестоимости продукции (работ, услуг) как одного из важнейших финансово-экономических показателей деятельности организаций неизмеримо возрастает в системе управления предприятиями по мере осознания ими неизбежной необходимости получения достоверной информации о формировании этого показателя, имеющего различные виды группировок и классификаций.

2.3 Состав и классификация затрат на производство и реализацию продукции

По характеру затраты подразделяются:

Классификация по экономическим элементам затрат

Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на отдельные составляющие.

Данная группировка затрат:

- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация основных фондов;

- прочие затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру текущих издержек производства и обращения. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат.

В настоящий момент системный учет затрат (учет с помощью двойной записи) по экономическим элементам на предприятии не ведется, но формы финансовой отчетности по ним составляются. В годовом отчете «О формах бухгалтерской отчетности организаций» является таблица №1 Приложения к балансу под названием «Расходы по обычным видам деятельности» (таб. 2).

Таблица 2. Расходы по обычным видам деятельности

Наименование показателя	Код строки	За отчетный год	За предыдущий год
1	2	3	4
Материальные затраты (в том числе)
Затраты на оплату труда
Отчисления на социальные нужды
Амортизация
Прочие затраты
Итого по элементам затрат
Изменение остатков (прирост [+], Уменьшение [-]): Незавершенного производства
Расходов будущих периодов
Резервов предстоящих расходов

себестоимость калькулирование затрата продукция

В связи с гармонизацией отечественной системы бухгалтерского учета с международными принципами и правилами важно отметить, что на Западе в системе финансового учета учет затрат организуется в разрезе экономических элементов. В российской же действительности пятую форму заполнить легче всего тем бухгалтерам, которые ведут бухгалтерский учет по журнально-ордерной форме счетоводства и используют в своей работе журналы-ордера №10 и 10/а, которые формируют затраты именно по экономическим элементам.

Группировка затрат по экономическим элементам представляет собой величину текущих издержек производства или обращения, произведенных организацией за данный отчетный период независимо от того, закончено ли изготовление продукта, выполнена ли работа. Значимость данной классификации возрастает по мере создания предпосылок для разделения учетной системы предприятий на финансовую (бухгалтерскую) и внутреннюю (производственную, управленческую) подсистемы.

Классификация затрат по статьям калькуляции

Для контроля за составом затрат по местам их совершения необходимо знать не только то, что затрачено в процессе производства, но и на какие цели (куда и на что) эти затраты произведены, т.е. учитывать затраты по направлениям, по отношению их к технологическому процессу. Такой учет затрат позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по некоторым видам продукции. В этих целях затраты на производство подразделяются на основные и на накладные. В составе последних отдельно по единым статьям учитываются расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; расходы на управление цехами (общепроизводственные расходы) и управление предприятием в целом (общехозяйственные расходы).

Кроме того, расходы, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг при планировании, учете и калькулировании себестоимости группируются по следующим статьям затрат:

- сырье и материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов), покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций (также за вычетом возвратных отходов);

- топливо и энергия на технологические цели;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых выпуском продукции (выполнением работ и услуг);