Аудит операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

Глава 1. Теоретико-методологические основы организации учета товаров в розничной торговле

1.1 Цели, задачи и основные принципы учета товаров в предприятиях розничной торговли

1.2 Документальное оформление и учет движения товаров

1.3 Организация учета продажи товаров

Глава 2. Совершенствование учета товаров в ООО «Анкор»

2.1 Организационная характеристика предприятия

2.2 Система бухгалтерского учета товаров

2.3 Анализ основных технико-экономических показателей предприятия

Глава 3. Аудит операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле

3.1 Нормативно-правовое регулирование аудита

3.2 Цели, задачи, планирование аудиторской проверки

3.3 Проведение аудиторской проверки операций по приобретению и реализации товаров

3.4 Рекомендации по повышению надежности и эффективности системы бухгалтерского учета

Заключение

Список использованных источников

Введение

В переходный период, тем более в условиях развитого рынка инструментом хозяйствования торгового предприятия выступает коммерция. В условиях рынка торговые предприятия устанавливают принципиально новые отношения с партнерами, действуют свойственные рыночной экономике регуляторы, вырабатываются коммерческие принципы, направленные на целенаправленную куплю-продажу. Руководитель-администратор обязан стать еще и руководителем-коммерсантом, владеть основами современного хозяйствования и коммерческого предпринимательства.

Торговля является важнейшей отраслью хозяйственной деятельности. В сфере розничной торговли заканчивается процесс обращения товаров, и они переходят в сферу личного потребления. Розничная торговля - реализация товаров непосредственно населению для личного потребления. В сфере оптовой торговли происходит перераспределение крупных товарных и финансовых потоков. Здесь находят свое применение целые отрасли экономических знаний, таких как логистика, в более полной мере раскрывается финансовый менеджмент. Конечной функцией коммерческой деятельности розничного торгового предприятия является продажа товаров непосредственно потребителям.

Продажа - это акт в высшей степени общественный, далекий от того, чтобы выражать соотношение сил или ограничиваться простым обменом.

Розничная торговля призвана удовлетворять потребности населения в товарах своевременно, с наименьшими затратами, предоставляя в то же время максимум удобств покупателям.

Характер и структура операций по продажи товаров зависят, в первую очередь от ассортимента реализуемых товаров, и во вторую очередь - от методов из продажи. Важным элементом системы торгового обслуживания покупателей является используемый метод продажи товаров в магазине. Для покупателей этот показатель в значительной мере определяет удобства совершения покупки в магазине и объем затрат времени на обслуживание.

Целью дипломной работы является изучение порядка и особенностей учета товаров в организациях розничной торговли, а также проведение анализа системы бухгалтерского учета и аудита на исследуемом предприятии и разработка рекомендаций по совершенствованию учета товаров.

Задачи:

- рассмотреть теоретико-методологические основы организации учета товаров в розничной торговле;

- проанализировать состояние бухгалтерского учета товаров в розничной торговле на предприятии ООО «Анкор»;

- раскрыть порядок проведения аудиторской проверки товаров в розничной торговле на исследуемом предприятии;

- по результатам аудиторской проверки сделать выводы и внести предложения по совершенствованию учета товаров в розничной торговле на предприятии ООО «Анкор».

Объект исследования - ООО «Анкор».

Новизна работы заключается в выработке рекомендаций по совершенствованию учета товаров.

При выполнении дипломного проекта были использованы законодательные и нормативные акты по учету товаров в розничной торговле, справочная и учебная литература.

Глава 1. Теоретико-методологические основы организации учета товаров в розничной торговле

1.1 Цели, задачи и основные принципы учета товаров в предприятиях розничной торговли

Для правильного руководства деятельностью торгового предприятия необходимо располагать полной, точной, объективной, своевременной и достаточно детальной экономической информацией. Это достигается ведением бухгалтерского учета на предприятии.

В торговых организациях основным объектом учета являются товары.

Основным объектом бухгалтерского учета в торговле являются товары, поэтому бухгалтерия организации торговли обязана обеспечить полный учет поступающих товаров и своевременное отражение в учете операций, связанных с их выбытием.

У бухгалтерского учета в торговле есть две главные цели [20, с 247]:

контроль за сохранностью товаров;

своевременное предоставление руководству организации информации о фактическом валовом доходе, о состоянии товарных запасов и эффективности их использования.

Для достижения этих целей необходимо решить комплекс бухгалтерских задач:

обеспечение совместно с другими службами торгового предприятия материальной ответственности за товары;

- проверка правильности документального оформления, законности и целесообразности товарных операций, своевременное и правильное отражение их в учете;

- проверка полноты и своевременности оприходования товаров, правильности и своевременности списания реализованных и отпущенных товаров;

- обеспечение контроля за соблюдением нормативов товарных запасов, выявления неходовых, залежалых и недоброкачественных товаров;

- установление контроля за правильным проведением инвентаризации, своевременное и правильное выявление ее результатов;

- обеспечение контроля за правильной организацией и формированием цен, соблюдение условий франкировки;

- своевременное и правильное выявления валового дохода.

В основе решения перечисленных задач лежат следующие основные принципы учета товаров [24,с. 156]:

- единство показателей бухгалтерского учета при реализации товаров предприятий торговли;

- возможность получения оперативной учетной информации о хозяйственной деятельности предприятия (например, за день);

- организация учета в соответствии с разделением материальной ответственности по каждому лицу или отделу по договору о материальной ответственности. Согласно такой организации учета все потери от недостач и хищении лежат на материально-ответственном лице. Если этот принцип нарушен или нет договора о материальной ответственности, администрация организации не может предъявить обоснованный иск виновным;

- организация выбирает схему учета товаров, которая наиболее подходит для работы данной организации;

- единство оценки товаров при их оприходовании и списании в расход, если товары были оприходованы по продажным ценам, то списываться они должны по этим же ценам;

- периодическая проверка путем проведения инвентаризаций фактических остатков товаров и сравнение их с данными бухгалтерского учета для проверки обеспечения сохранности ценностей;

- контроль за деятельностью материально ответственных лиц путем встречной сверки.

Если в организации налажена практическая реализация изложенных принципов, то это создаст условия для эффективного решения задач, стоящих перед бухгалтерским учетом предприятия розничной торговли. Задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом товарных операций предприятия торговли, могут быть выполнены только при правильной его организации. Недостатки в организации бухгалтерского учета вызывают отставание учета, запаздывание предоставления отчетности и другой информации. Наличие больших разрывов во времени между моментом возникновения учетно-экономической информации и моментом ее использования препятствует повышению экономической эффективности деятельности торговых предприятий.

Недостатки в организации учета приводят к его запутанности, созданию условий для хищений материальных ценностей, увеличению расходов на содержание учетного персонала.

Торговля как род деятельности представлена двумя видами деятельности - оптовая торговля и розничная торговля. Общие принципы функционирования организации и бухгалтерского учета для них одинаковы, но существуют законодательно установленные различные правила ведения торговых операций и ведения учета, которые будут изложены ниже. Поэтому мы должны разграничить оптовую и розничную торговлю.

В соответствии со ст.492 ГК РФ [1] по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Таким образом, розничная торговля - это продажа товаров конечным потребителям, и при этом не с целью ее дальнейшей перепродажи или использования в рамках предпринимательской деятельности физических лиц из числа индивидуальных предпринимателей или юридических лиц.

Если обратиться к п.23 Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», утвержденного Постановлением Госкомстата России от 1 декабря 2008г. N 105, то розничная торговля представляет собой продажу товаров населению для личного потребления или использования в домашнем хозяйстве за наличный расчет или оплаченных по кредитным карточкам, по расчетным чекам банков, по перечислениям со счетов вкладчиков.

Обязательным признаком операции, относимой к розничной торговле, является наличие кассового чека (документов строгой отчетности, приравниваемых к чекам).

В связи с этим следует заметить, что с середины 2003г. действует Федеральный закон от 22 мая 2003г. N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» [11], согласно ст.2 которого контрольно-кассовую технику в обязательном порядке должны применять все организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Но контрольно-кассовая техника применяется и в том случае, если в качестве покупателя выступает индивидуальный предприниматель, сторонняя организация (в том числе через своих уполномоченных представителей), а также любые иные покупатели [11].

Анализируя приведенные здесь нормативные акты можно сказать, что обязательным признаком розничной торговли является продажа товаров физическим лицам за наличный расчет, либо путем оплаты с помощью банковской карты, которая оформляется кассовым чеком. Но в данных определениях почему-то пропущен один из главных признаков розничной торговли - продажа небольшого количества товара. Видимо, он пропущен из-за трудности его формализованной оценки - что значит «небольшое количество». Хотя «продажа для конечного потребления», используемая в нормативных актах, тоже трудноопределима. Однако, в случае спора, например, с налоговыми органами, небольшое количество проданного товара можно использовать для отстаивания своих интересов, опираясь на ст. 5 Гражданского кодекса РФ - т.е. расценивать этот факт в качестве розничной продажи как обычай делового оборота.

1.2 Документальное оформление и учет движения товаров

Начальным этапом бухгалтерского учета является сплошное документирование всех хозяйственных операций путем составления определенных материальных носителей первичной учетной информации.

Для документирования операций могут применяться типовые межведомственные формы, а также формы, самостоятельно разработанные применительно к соответствующим типовым, содержащим обязательные реквизиты и обеспечивающие достоверность отражения в учете совершенным операциям.

К обязательным реквизитам первичных учетных документов относятся [4.c 221]:

- наименование документа (форма);

- дата составления;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции (в количественном и стоимостном выражении);

- наименование должностных лиц, ответственных за совершение

- хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи и их расшифровки.

Порядок и сроки, как приема, так и реализации товаров по количеству, качеству и комплектности и его документального оформления обусловлены действующими техническими условиями поставки, договорами купли-продажи и инструкциями о порядке приемки товаров по количеству, качеству и комплектности.

Учет реализации товаров невозможно правильно организовать без надлежащего учета товаров в местах их хранения - на складах и в торговых павильонах (магазинах), а также, если необходимо, без соответствующего физического месторасположения товаров на складах [23,с.256].

Учет товара на складе оптового предприятия ведет материально ответственное лицо. Складской учет ведется в натуральных показателях по номенклатурным номерам товаров (тары). Порядок учета товара на оптовом складе может быть различен в зависимости от способа хранения товара и от некоторых факторов, как-то: частота поступлений товаров на склад, совместимость товаров по условиям хранения, их натуральные характеристики, а также объем и ассортимент товаров и т. д. Возможны следующие способы хранения и учета рассмотренные на рисунке 1[18, с 345]:

Рисунок 1 - способы хранения товаров на складе

Сортовой способ учета на складах применяется в том случае, если хранение товаров организовано по наименованию и сортам без учета времени поступления и цены их приобретения (вновь поступившие товары складируются и учитываются вместе со старыми). При этом материально ответственные лица на каждую номенклатуру товара заводят новую карточку складского учета или отводят несколько страниц в товарной книге кладовщика (в зависимости от объема операций по приходу и расходу товаров).

Номенклатуры в данном случае различаются не только по типу и марке товара, но и по сорту, единице измерения, цвету и т. п. (в случае, если по этим признакам необходимо вести отдельный учет). Например, если продаются автомобили, то цвет товара может иметь значение, в то время как цвет пакета молока принципиального значения не имеет и поэтому как идентифицирующий признак не рассматривается.

При сортовом способе хранения экономично используется складская площадь, возможно более оперативное управление остатками товаров, однако трудно выделять товары одного сорта, поступившие по разным ценам.

Так как при сортовом способе учета отдельный аналитический учет по ценам и (или) партиям не ведется, а в условиях свободного рынка товар одного сорта поступает по разным ценам, то выбор товара для реализации осуществляется произвольно. При этом возможно использовать для оценки товаров методы: средней цены, цены единицы запасов, ФИФО (по ценам первых закупок), ЛИФО (по ценам последних закупок).

В основе формирования цены товара лежит денежное выражение стоимости товара и услуг по его реализации.

Пунктом 60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ [12] предусмотрено, что товары могут учитываться по розничным (продажным) ценам или по покупной стоимости. Та же норма предусмотрена и п. 13 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

Под оценкой товаров понимается выбор учетной цены предприятия, то есть цены, по которой приходуют и списывают товары. Выбор учетной цены фиксируется в соответствующем документе об учетной политике организации.

В том случае, если торговыми организациями товары учитываются по ценам приобретения (по «покупным» ценам), их учетная стоимость формируется по правилам, установленным п.6 ПБУ 5/01. В учетную стоимость товаров включаются все расходы, связанные с их приобретением, за исключением сумм налога на добавленную стоимость.

Торговые организации могут использовать методы оценки товаров при их выбытии в оценке по средней (средневзвешенной) себестоимости, по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО) и по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО).

Метод средней (средневзвешенной) себестоимости. Оценка товаров при их продаже и списании по средней (средневзвешенной) себестоимости основана на определении средней себестоимости единицы каждого вида товаров, имевших движение в отчетном месяце.

Метод ФИФО. Этот метод представляет собой оценку товаров по себестоимости первых (с учетом стоимости остатков) в течение отчетного месяца закупок товаров. Указанный метод предусматривает учет заготовок товаров в течение отчетного месяца по фактической себестоимости. При продаже товаров, а также выбытии товаров на другие цели их списание производится по себестоимости первых в отчетном месяце закупок, с учетом стоимости товаров, числящихся в учете на начало месяца. Для этого сначала определяется себестоимость не использованных на конец отчетного месяца товаров исходя из затрат на последние закупки товаров.

Стоимость проданных товаров определяется путем вычитания из стоимости остатков товаров на начало отчетного месяца с учетом стоимости поступивших за отчетный месяц товаров, стоимости приходящейся на остаток товаров на конец месяца. Распределение стоимости проданных товаров по счетам учета реализации и другим счетам их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида товара и количества товаров, проданных или выбывших на другие нужды.

Метод ЛИФО. Данный метод обеспечивает соответствие текущих доходов и расходов и позволяет учесть влияние инфляции на результаты финансовой деятельности организации. При этом методе товары на конец отчетного месяца оцениваются исходя из их количества и предположения, что стоимость данных товаров складывается из затрат на первые их закупки. Стоимость проданных товаров определяется путем вычитания из стоимости остатков товаров на начало отчетного месяца с учетом стоимости поступивших за отчетный месяц товаров, их стоимости, приходящейся на остаток товаров на конец отчетного месяца.

Распределение стоимости проданных товаров по счетам учета реализации и другим счетам их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида и количества проданных товаров.

Применение указанных методов оценки запасов ориентирует предприятие на организацию аналитического учета товаров по отдельным партиям (а не только по их видам) [16, с.134]. Можно оценить израсходованные товары расчетным путем, используя следующую формулу:

Р=Он + П - Ок, (6)

где Р - стоимость израсходованных запасов;

Он и Ок - стоимость начального и конечного остатков запасов;

П - поступление за месяц.

Положением по учету материально-производственных запасов предусмотрено использование еще одного способа оценки фактической себестоимости выбывающих материальных ресурсов - списание по стоимости каждой единицы изделия. Этот способ применяется наиболее редко и его использование оправдано только для товаров, каждая единица которых обладает значительной стоимостью и продается, как правило, поштучно.

Все рассмотренные здесь способы оценки выбывающих товаров - по средней себестоимости, ФИФО, ЛИФО и себестоимости каждой единицы, используются только в случае учета товаров по фактической себестоимости их приобретения.

Сущность учета товаров по «продажным» ценам заключается в том, что оценка товаров в бухгалтерском учете производится по ценам, по которым они должны быть реализованы, включая налог на добавленную стоимость. Разница между ценой продажи и расходами, связанными с приобретением товаров, которые в соответствии с ПБУ 5/01 включаются в их себестоимость, носит название торговой наценки, учитываемой по счету 42 «Торговая наценка». Для определения торговой наценки используется определенный процент от цены приобретения (с учетом НДС) или цены, по которой товары принимаются к учету.

Например, если отдельный товар приобретен за 11 руб. 80 коп., включая НДС в сумме 1 руб. 80 коп. (ставка НДС - 18 процентов), то учетная стоимость товара, по которой он должен быть принят к бухгалтерском учету, составит 10 руб. (11 руб. 80 коп. - 1 руб. 80 коп.).

Если размер торговой наценки в организации составляет 40 процентов, то формирование продажной стоимости товара осуществляется следующим образом - 14 руб. (10 руб. + (10 руб. х 40%)). Сумма торговой наценки составит 4 руб. (14 руб. - 10 руб.). При этом следует учитывать, что в цену продажи уже заложена сумма НДС по ставке 18 процентов, которую следует выделить. Сумма НДС со стоимости единицы товара составит 2 руб. 14 коп. (14 руб. х 18 / 118), а цена продажи товара без учета НДС - 11 руб. 86 коп. (14 руб. - 2 руб. 14 коп.).

Формирование торговой наценки может осуществляться и несколько иным способом. К учетной цене товара применяется первоначальный размер наценки, не учитывающий начисленную сумму НДС, а окончательная сумма наценки определяется после применения предусмотренной ставки НДС.

Например, если учетная стоимость единицы товара составляет 10 руб., а первоначальная ставка наценки 40 процентов, то продажная цена товара без учета суммы НДС с нее составит 14 руб. (10 руб. + (10 руб. х 40%)). Окончательная цена продажи составит 16 руб. 52 коп. (14 руб. + (14 руб. х 18%)). А сумма торговой наценки составит 6 руб. 52 коп. (16 руб. 52 коп. - 10 руб.). Начисленная сумма торговой наценки оформляется записью по дебету счета 41 и кредиту счета 42, и тем самым на сумму торговой наценки увеличивается учетная стоимость товаров.

Если товары в организации розничной торговли учитываются по продажным ценам и предприятие осуществляет переоценку товаров, то переоценка товаров отражается в бухгалтерском учете организации. Переоценка (изменение цен) товаров может быть как в сторону снижения цен (уценка), так в сторону их повышения (дооценка). Основными причинами переоценки товаров в предприятиях являются: изменение конъюнктуры рынка; уценка товаров устаревших моделей, а также товаров, частично, потерявших свое первоначальное качество. Переоценка товаров осуществляется согласно Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации [5].

Основанием для переоценки товаров является распоряжение руководителя организации. Для предприятий, ведущих учет по покупным ценам, результат переоценки отражается в учете только в случае снижения в течение года цен на товары либо морального устаревания ценностей и потери их первоначального качества (согласно п. 62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Переоценка товаров представляет собой разницу между стоимостью остатков товаров по прежним ценам и вновь установленным продажным ценам. Оформляется переоценка инвентаризационной описью-актом, где помимо наименования, количества, другой информации о товаре указывается старая и новая цена, стоимость товаров в новых и старых ценах, сумма до оценки при повышении цен и сумма уценки при снижении цен.

Рассмотрим переоценку товаров при их учете по ценам продажи. В случае уценки товаров в пределах торговой наценки изменяется розничная цена. Значит, сумма уценки уменьшит торговую наценку на товары и снизит их розничную цену. Поэтому на сумму уценки товаров составляется сторнировочная запись:

Д-т сч.41 «Товары», субсч.2 «Товары в розничной торговле»,

К-т сч.42 «Торговая наценка».

При уценке товаров по продажным ценам на сумму, превышающую торговую наценку, изменяется их учетная цена. В бухгалтерском учете уменьшается торговая наценка по уцениваемым товарам на полную сумму, а оставшаяся разница между суммой уценки и торговой наценкой списывается на финансовые результаты. Потери от уценки товаров не уменьшают налогооблагаемую прибыль. На сумму уценки в пределах торговой наценки делается сторнировочная запись:

Д-т сч.41 «Товары», субсч.2 «Товары в розничной торговле»,

К-т сч.42 «Торговая наценка».

На сумму уценки товара, превышающую величину торговой наценки:

Д-т сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Убытки по уцененным товарам»,

К-т сч.41 «Товары», субсч.2 «Товары в розничной торговле».

Дооценка товаров по розничным ценам производится по мере необходимости в соответствии с приказом руководителя по данным инвентаризации (при стоимостной схеме учета движения товаров) или бухгалтерского учета (при натурально-стоимостной схеме учета движения товаров). Старые ценники на товары заменяются на новые. На сумму дооценки производят запись:

Д-т сч.41 «Товары», субсч.2 «Товары в розничной торговле»,

К-т сч.42 «Торговая наценка».

Когда в учетной политике организации предусмотрено использование оценки товаров по покупным ценам, данные уценки в бухгалтерском учете не фиксируются, если она не превышает сумму торговой наценки. Если стоимость возможной реализации снизится ниже покупной стоимости, то отрицательную разницу возможно списать на убытки:

Д-т сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Убытки по уцененным товарам»,

К-т сч.41 «Товары», субсчет «Товары в розничной торговле»

При этом в налоговом учете убыток (расход) не признается.

Другой вариант - использование счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». На отрицательную разницу между текущей стоимостью и покупной стоимостью создается резерв:

Д-т сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Убытки по уцененным товарам»,

К-т сч.14. «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В налоговом учете убыток (расход) также не признается.

При реализации товаров относящаяся к ним сумма резерва списывается на доходы:

Д-т сч. 14. «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Убытки по уцененным товарам».

Записи в карточку, книгу (занесение в базу данных, если учет на складе компьютеризирован) делаются на основании любого первичного документа (каждого приходного или расходного) или накопительных ведомостей (при большом объеме записей). Карточки и страницы в товарной книге нумеруются в бухгалтерии и выдаются материально ответственным лицам под расписку в специальном журнале.

На складах с небольшим ассортиментом товаров и незначительным количеством операций материально ответственные лица могут вести учет непосредственно в товарном отчете (при этом карточки и товарные книги не ведутся).

Каждая партия товара, поступившая на склад по одному транспортному документу, хранится отдельно при партионном способе. Тогда в состав партии товаров могут входить товары различных сортов и наименований. Каждая партия товара на складе хранится отдельно. В таком случае складская площадь используется нерационально, так как остатки товаров одного и того же сорта хранятся в разных местах. С другой стороны, при таком способе хранения можно выявлять излишки и недостачу по каждой партии товаров и контролировать их оплату. Это бывает полезно, например, при хранении и учете импортных товаров. Тогда партией считается товар, поступивший по одной грузовой таможенной декларации (ГТД).

Партионно-сортовой метод. Каждая партия поступивших на склад товаров хранится отдельно. При этом внутри партии товары разбирают по наименованиям и сортам и также размещают отдельно.

При использовании последнего метода - по наименованиям, товары одного наименования хранят отдельно от товаров других наименований. Этот метод является, как бы, обобщающим для сортового метода хранения и учета товаров. Он является наиболее легким и наименее трудоемким с точки зрения учетной работы, но и наименее информативным.

В любом случае товары, хранящиеся на складе, должны быть снабжены товарным ярлыком. Удобнее всего, когда метод хранения совпадает с аналитикой в бухгалтерском учете.

Учет хранения и движения товаров на складах осуществляется материально ответственными лицами (кладовщик, заведующий складом), с которыми заключаются соответствующие договоры - трудовой и договор о полной материальной индивидуальной ответственности [32, с.221].

Материальная ответственность наступает с момента оприходования поступившего товара на склад на основании приходных товаросопроводительных документов и длится до момента выбытия, передачи товаров по расходным документам. При любом способе хранения ответственные лица ведут учет товаров в натуральном измерении на основании соответствующих приходных и расходных документов. Кроме того, возможно учитывать движение товаров одновременно и в стоимостном измерении

В торговой организации реализация товаров оформляется товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов (накладной, товарно-транспортной накладной, железнодорожной накладной или коносаментом).

В накладной указывается номер и дата выписки; наименование поставщика и покупателя; наименование и краткое описание товара, его количество (в единицах), цена и общая сумма (с учетом налога на добавленную стоимость) отпущенного товара. Накладная подписывается материально ответственными лицами, сдавшим и принявшим товар и заверяется круглыми печатями организаций поставщика и получателя.

Товарно-транспортную накладную выписывают при доставке товаров автомобильным транспортном. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов: товарного и транспортного. В зависимости от особенностей товаров к товарно-транспортной накладной могут прилагаться другие документы, следующие с грузом.

При доставке товаров железнодорожным транспортом в качестве сопроводительного документа выступает железнодорожная накладная. К железнодорожной накладной могут быть приложены спецификации и упаковочные листы, о чем делается отметка в накладной. Если товар отправлен по железной дороге в контейнерах, то оформляется «Накладная на перевозку груза в универсальном контейнере».

При реализации товара первичные документы выписывает сама организация, при получении - поставщик (продавец) товаров.

Если товары получает материально-ответственное лицо покупателя на складе торгового предприятия (продавца), то необходимым документом является доверенность, которая подтверждает право материально ответственного лица на получение товара. Порядок оформления и получения по ним товаров установлен «Инструкцией о порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности». Соответственно, при реализации товара необходимо затребовать и проверить доверенность представителя покупателя.

Материально ответственные лица складов на основании приходных и расходных документов делают записи в карточках складского учета, составляют товарные отчеты и сопроводительные реестры сдачи документов. Форма отчетности зависит от специализации оптового предприятия, ассортимента товаров, объема документооборота и организации аналитического учета товаров в бухгалтерии и способа хранения. После этого первичные документы вместе с соответствующими реестрами и отчетами сдаются в бухгалтерию [24, с.275].

Первичные документы, поступающие в бухгалтерию, проверяются по форме (полнота и правильность их оформления) и по содержанию (законность документированных операций, логическая увязка отдельных показателей). Следующим этапом учета является регистрация сведений, содержащихся в первичных учетных документах, в применяемых регистрах бухгалтерского учета по счету 41 «Товары»

1.3 Организация учета продажи товаров

Реализация товаров в торговых и иных посреднических организациях требует учета выбытия данных ценностей в количественном и стоимостном выражениях по направлениям их выбытия, видам ценностей, а также характеру их дальнейшей реализации. Учет отпуска товаров со склада ведется в ведомости отгрузки и реализации товаров. При этом учет отпуска товаров должен предоставлять информацию о выбытии товаров по следующим направлениям:

- в оптовую торговлю;

- в розничную торговлю;

- отдельно в магазины, входящие в единую торговую систему одной организации с центральным складом;

- в магазины, являющиеся дочерними обществами;

- в магазины и торговые организации, не зависимые от организации - владельца товаров [25,с.25].

Особенность организации бухгалтерского учета выбытия товаров в организациях торговли и в иных посреднических организациях состоит в том, что учет товаров на основных складах, товаров, находящихся в пути во внутрихозяйственных перевозках, товаров на складах магазинов оптовой и розничной торговли ведется на одном счете учета товаров. Это вызывает необходимость в организации четкого аналитического учета движения товаров по местам их нахождения в количественном и стоимостном выражении, основанного на правилах, изложенных выше.

Учет товаров ведется на активном счете 41 «Товары», кредитовые обороты которого отражаются в соответствующем журнале-ордере, а дебетовые - в ведомости. Записи в журнале-ордере и ведомости ведут на основании сводных учетных документов (например, товарных отчетов). Как и для всех активных счетов, дебетовый оборот отражает стоимость поступивших (оприходованных) товаров, кредитовый - стоимость реализованных или выбывших на другие цели товаров в оценке по стоимости, согласно учетной политике: по продажным ценам или по фактической стоимости приобретения по одному из методов - средней себестоимости, ФИФО, ЛИФО, стоимости каждой единицы.

Со счетом 41 «Товары» связан счет 42 «Торговая наценка», который применяется, если в учетной политике предусмотрен учет товаров по ценам продажи. Хотя приобретение товаров и не относится к теме настоящей дипломной работы, укажем проводки по формированию торговой наценки на счете 42:

Д-т сч.41 «Товары»

К-т сч. 42 «Торговая наценка».

Начисление торговой наценки производится на основе либо процента, установленного руководством организации или маркетинговой службы, либо как разница между установленными ценами продажи и покупными ценами. Начисление наценки производится в ведомостях, форму которых устанавливает сама организация. Ведомости являются регистрами аналитического учета.

Реализация товаров учитывается на счете 90 «Продажи». Особенностью его является отражение по дебету и кредиту счета одинакового количества (объема) реализованных товаров в разных оценках: по дебету (субсчет 90-2 «Себестоимость продаж») - в сумме фактических затрат и налога на добавленную стоимость (субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость»), а по кредиту - в сумме выручки, предъявленной к оплате вместе с налогом на добавленную стоимость (субсчет 90-1 «Выручка»).

Эта особенность и позволяет использовать счет 90 для расчета финансового результата хозяйственной деятельности организации как разницу между оборотами. Превышение оборота по дебету означает убыток как результат работы, а превышение оборота по кредиту - прибыль. Счет 90 сальдо не имеет, так как ежемесячно разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами его субсчетов относится на субсчет 90-9 «Прибыль от продаж», который закрывается в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» [25,с.25].

Четвертым основным счетом, связанным с учетом реализации, является счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Это активный счет, сальдо которого определяет договорную (отпускную) стоимость сданных заказчику работ, услуг, продукции неоплаченных; оборот по дебету - отпускную стоимость сданных работ, услуг, продукции в отчетном месяце; оборот по кредиту - суммы, оплаченные покупателями в отчетном месяце.

Аналитический учет на этом счете ведут в разрезе покупателей и каждого платежного документа. При этом следует выделить субсчет для учета расчетов с иностранными покупателями.

Пятым счетом, связанным с учетом продаж, является счет 50 «Касса». Как правило, он корреспондируется со сч. 90 «Продажи» в розничной торговле, но и оптовые поставки могут оплачиваться через кассу.

Реализация товаров неразрывно связана с выручкой. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий :

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю;

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

В основном, реализация в предприятиях розничной торговли осуществляется за наличный расчет при использовании продажных цен в качестве учетных (исключения - мелкооптовая продажа, то есть когда продажа товаров осуществляется безналичным путем - перевод с расчетного счета денег покупателя на расчетный счет продавца) [6].

Сумма выручки от продажи товаров за наличный расчет определяется по показаниям контрольно-кассовой машины - по итогу за день.

Согласно статьи 2 Закона Российской Федерации от 22.05.2008 г. № 54-ФЗ денежные расчеты с населением при осуществлении торговых операций ведутся с обязательным применением контрольно-кассовых машин. Выручка от покупателей за реализованные товары поступает в кассу предприятия розничной торговли. На сумму торговой выручки составляется приходный кассовый ордер (или справка о показаниях суммирующего счетчика, при условии, если сумма торговой выручки сдается в конце рабочего дня в головную кассу предприятия розничной торговли) [32,с.182].

Учет товарооборота в предприятиях розничной торговли ведется на счете 90 «Продажи». Отражение торговой выручки производится на основании кассового отчета и сопровождается следующей проводкой:

Д-т сч. 50 «Касса»,

К-т сч. 90-1 «Продажи» субсчет «Выручка».

В оптовой торговле выручка признается и оценивается на основании выписанных товаросопроводительных документов, подтверждающих отгрузку товаров. Соответственно, при этом дебетуется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

К-т сч. 90-1 «Продажи» субсчет «Выручка».

И в розничной, и в оптовой торговле выручка отражается с учетом НДС, т.к. согласно статье 168 Налогового кодекса РФ сумма НДС предъявляется покупателю дополнительно к цене товара [2]. Исключением является освобождение продавца от обязанностей плательщика НДС или освобождение от НДС реализуемых им товаров.

Отражение выручки возможно с помощью любого количества проводок. Как правило, делается проводка либо на каждую отгрузку продукции, либо на каждый сводный документ (реестр отгрузочных документов, справка о показаниях суммирующего счетчика ККМ) [6].

Следующей группой проводок являются проводки по списанию учетной стоимости проданных товаров. При этом дебетуется сч. 90-2 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» и кредитуется сч. 41 «Товары».

Если продавец является плательщиком налога на добавленную стоимость, то необходимо начислить НДС с отраженной на сч.90 «Выручка». Начисление НДС осуществляется проводкой:

Д-т сч. 90-3 «Продажи» субсчет «Налог на добавленную стоимость»

К-т сч. 68 «Расчеты с бюджетом».

Сумма данной проводки определяется либо суммированием НДС по выписанным счетам-фактурам (для оптовой торговли), либо расчетным путем (для розничной торговли). В розничной торговле цена товара, а значит и выручка уже включает начисленный НДС.

Во многих контрольно-кассовых машинах (ККМ) НДС выделяется отдельной строкой. Тогда НДС начисленный определяется не расчетным путем, а на основе отчета суммирующего счетчика ККМ.

Если, согласно своей учетной политике, торговая организация учитывает товары по ценам приобретения (покупным ценам), то после указанных проводок на счете 90 «Продажи» оказывается почти полностью сформированным валовый доход от продажи товаров (за исключением коммерческих расходов).

Валовый доход - это разность между выручкой от реализации (продажной стоимостью реализованных товаров) и покупной стоимостью проданных товаров. Но если торговая организация учитывает товары на счете 41 «Товары» по ценам продажи, то дебетовый и кредитовый обороты по счету 90 «Продажи» будут равны.

В этом случае, чтобы отразить полученный от торговли доход, надо списать на доходы торговую наценку, приходящуюся на проданные товары и числящуюся на счете 42 «Торговая наценка». Существует несколько способов ее расчета в зависимости от размера применяемых надбавок, частоты их изменения, возможностей учета реализации товаров по их видам [23,с.265].

Основными из этих способов являются:

- по общему товарообороту;

- по ассортименту товарооборота;

- по ассортименту остатка товаров;

- по среднему проценту.

Рассмотрим каждый из этих способов.

Способ расчета валового дохода по общему товарообороту используется в том случае, когда на все товары применяются одинаковый процент торговых надбавок. В этом случае валовой доход от реализации товаров (ВД) рассчитывается по формуле:

ВД= Т ТН / (100 + ТН), (1)

где Т - общий товарооборот; ТН - торговая надбавка, %.

Если размер торговой надбавки в течение отчетного периода изменялся, следует определить объем товарооборота отдельно по периодам применения разных размеров торговой надбавки.

Способ расчета валового дохода по ассортименту товарооборота используется, если на разные группы товаров применяются разные торговые надбавки. Он предполагает обязательный учет товарооборота по группам товаров, каждая из которых включает товары с одинаковой надбавкой.

Валовой доход по ассортименту товарооборота рассчитывается сначала по каждой группе товаров, с помощью вышеприведенной формулы, а затем полученные частные суммы реализованных торговых надбавок складывают.

Расчет валового дохода по общему товарообороту очень прост, но на практике он почти не используется, поскольку очень мало предприятий, которые на все товары устанавливали бы одинаковые торговые надбавки. Это возможно только в узкоспециализированных предприятиях, продающих одно или несколько наименований товаров.

Способ расчета валового дохода по ассортименту товарооборота более приемлем на практике, однако его применение требует обязательного учета товарооборота за отчетный период в разрезе товарных групп. Кроме того, при изменении размера торговой надбавки по тому или иному товару нужно вести учет по реализации по периодам действия разных размеров торговой надбавки. Поэтому оба способа расчета валового дохода используют крайне редко.

Большинство предприятий торгует товарами множества наименований, торговая надбавка на них по целому ряду причин устанавливается в большинстве случаев разная; более того, на один и тот же товар в зависимости от конъюнктуры рынка размер торговой надбавки часто меняется. Кроме того, абсолютное большинство предприятий пока не располагают необходимыми техническими средствами для учета товарооборота в разрезе отдельных товаров. В силу этого на практике чаще всего рассчитывают реализованную торговую надбавку исходя из среднего процента по такой формуле:

ВД = Т П / 100 (2)

В свою очередь, средний процент определяют по формуле:



П = ( ТНн + ТНп + ТНв) / (Т+ОК) 100 (3)

где ТНн - торговая надбавка на остаток товаров на начало отчетного периода (сальдо счета 42 «Торговая наценка» на начало отчетного периода);

ТНп - торговая надбавка на товары., поступившие за отчетный период (кредитовый оборот счета 42 «Торговая наценка» за отчетный период);

ТНв - торговая надбавка на выбывшие товары (дебетовый оборот счета 42 «Торговая наценка» за отчетный период);

ОК - остаток товаров на конец отчетного периода (сальдо счета 41 «Товары» на конец отчетного периода).

Расчет валового дохода по среднему проценту прост и может применяться в любой организации. Однако он недостаточно точен, поскольку основан на предположении, что ассортиментная структура товарооборота за отчетный период и остатков на конец отчетного периода одинаково, чего в практике хозяйственной жизни не бывает. Поэтому сумма валового дохода, рассчитанная этим способом, больше или меньше действительной ее величины. Рассчитать валовой доход по ассортименту остатка товаров можно по такой формуле:

ВД = (ТНн + ТНп - ТНв) - ТНк, (4)

где ТНк - торговая надбавка на остаток товаров на конец отчетного периода.

В свою очередь:

ТНк = (ОК1 ТН1 / 100 + ТН1) + (ОК2 ТН2 / 100 + ТН2) +

+ (ОКn ТНn / 100 + ТНn), (5)

где ОК1, ОК2... - остатки товаров по наименованиям на конец месяца (по данным инвентаризации);

ТН1, ТН2 - торговая надбавка (в процентах) на товары.

Способ расчета валового дохода по ассортименту остатка товаров более точен, чем по среднему проценту. Он может применяться в любой организации. Недостатком его является большая трудоемкость, поскольку он требует проведение инвентаризации товаров на первое число месяца, следующего за отчетным периодом.

На рассчитанную сумму реализованной торговой наценки (валового дохода) уменьшается себестоимость продаж сторнировочной записью:

Д-т сч. 90-2 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж»,

К-т сч.42 «Торговая наценка»,

После того как в организации розничной торговли определили валовый доход от реализации товаров необходимо определить окончательный результат (прибыль или убыток) от реализации товаров, отражаемый на счете 90 на конец отчетного периода. Для этого нужно правильно определить издержки обращения, относящиеся к реализованным товарам, учитываемые на счете 44 «Расходы на продажу».

Бухгалтерский учет издержек обращения предприятий торговли должен обеспечить своевременное, полное и достоверное отражение фактических расходов, а также контроль за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов [20,с.245].

В состав издержек обращения предприятия розничной торговли включаются расходы предприятия, возникающие в процессе движения товаров до потребителей, а также расходы, связанные с реализацией товаров.

Основным документом, определяющим порядок учета расходов, в том числе издержек обращения, в целях бухгалтерского учета, является Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (введено в действие с 1 января 2000г.). Этот документ определяет классификацию расходов и порядок их признания в учете.

В соответствии с п.9 ПБУ 10/99 организации торговли вправе признавать издержки обращения в себестоимости реализованных товаров полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности. При этом, если в отношении расходов на оплату труда, на аренду, на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря, на рекламу и представительские расходы такой принцип соблюдается в любом случае, то расходы на перевозку и заготовку товаров могут признаваться как полностью в стоимости реализованных за отчетный период товаров, так и отдельно в части реализованных и не реализованных на конец отчетного месяца товаров.

Соответственно, сальдо по счету 44 на конец месяца может представлять собой сумму издержек обращения в части транспортных расходов, приходящейся на остаток не реализованных на конец данного месяца товаров. При этом сумма издержек обращения, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) суммируются транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остаток товаров на конец месяца;

3) отношением определенной суммы расходов к сумме реализованных и оставшихся товаров определяется средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров;

4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку товаров на конец месяца.

Расчет суммы транспортных расходов, приходящихся на стоимость реализованных за отчетный месяц товаров и стоимость остатка нереализованных товаров, производится также по среднему проценту с использованием данных об остатке транспортных расходов в составе издержек обращения на начало месяца, сумме произведенных транспортных расходов за месяц, а также о стоимости реализованных товаров за отчетный месяц и остатке товаров на конец месяца. Также следует учитывать, что распределению подлежат только те транспортные расходы, которые в соответствии с положениями ПБУ 5/01 не относятся на увеличение первоначальной стоимости приобретенных товаров.

При переходе организации с начала следующего года в соответствии с принятой учетной политикой на порядок признания транспортных расходов полностью в себестоимости проданных товаров в качестве расходов по обычным видам деятельности, не списанные в прошлом отчетном году транспортные расходы, подлежат включению в себестоимость проданных товаров на начало отчетного года, или же организацией может быть принято решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость проданных товаров в течение определенного периода времени (например, квартал, полугодие).

Издержки обращения списываются в Дебет счета 90 «Продажи» по окончании отчетного периода. Списание коммерческих расходов осуществляется в Дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж», либо может быть открыт дополнительный субсчет к счету 90 «Продажи».

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажа» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажа» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

С вступлением в силу второй части Налогового кодекса РФ, особенно главы 25 «Налог на прибыль организаций» бухгалтерский учет в России претерпел сильные изменения. Был введен налоговый учет, на основании которого теперь исчисляется налог на прибыль. Второй налог, которого напрямую касаются продажи товаров - НДС, также исчисляется по данным не бухгалтерского, а налогового учета, хотя понятие «налоговый учет» определено только в статье 313 главы 25 Налогового кодекса РФ.