Аудит операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле

Согласно статье 169 Налогового кодекса РФ налогоплательщик (то есть продавец) обязан составить счет-фактуру при совершении операций, облагаемых НДС. В нашем случае это продажа товара. При этом под продажей понимается отгрузка товара и предъявление документов покупателю, а не только оплата товара.

Счет-фактура выписывается в двух экземплярах, из которых один (оригинал) предъявляется покупателю, а второй (копия) регистрируется в журнале учета выставленных счетов-фактур. Форма журнала учета и порядок его ведения установлен тем же Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000г. N 914. Выписанные счета-фактуры регистрируются в журнале учета в хронологическом порядке. Обязательный реквизит счета-фактуры - его номер, это и есть номер записи в журнале учета выставленных счетов-фактур.

Кроме журнала выставленных счетов-фактур продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности), составляемых продавцом при совершении операций, признаваемых объектами, которые облагаются налогом на добавленную стоимость, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Счета-фактуры, выданные продавцами при реализации товаров организациям и индивидуальным предпринимателям за наличный расчет, также подлежат регистрации в книге продаж. При этом показания контрольных лент контрольно-кассовой техники регистрируются в книге продаж без учета сумм, указанных в соответствующих счетах-фактурах.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. При получении денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж. В случае получения частичной оплаты за отгруженные товары регистрация продавцом счета-фактуры в книге продаж производится на каждую сумму, поступившую в порядке частичной оплаты, с указанием реквизитов счета-фактуры по этим отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) и пометкой по каждой сумме «частичная оплата».

Регистрация счетов-фактур с одинаковыми реквизитами в книге продаж у продавца допускается только в случаях поступления средств в порядке частичной оплаты. Продавцы, осуществляющие продажу товаров непосредственно населению без применения контрольно-кассовой техники, но с выдачей документов строгой отчетности в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, регистрируют в книге продаж вместо счетов-фактур документы строгой отчетности, утвержденные в установленном порядке и выданные покупателям, либо суммарные данные документов строгой отчетности на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц.

Глава 2.Совершенствование учета товаров в ООО «Анкор»

2.1 Организационная характеристика предприятия

Общество с ограниченной ответственностью «Анкор» учреждено и ведет свою деятельность в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, а также Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» и действует на основании Устава Общества.

Учредителем является Корниленко А.Н.

Полное наименование предприятия: Общество с ограниченной ответственностью «Анкор», сокращенное фирменное наименование : ООО «Анкор».

Организационно-правовая форма предприятия: частная.

Общество учреждено на неограниченный срок деятельности.

Юридический адрес предприятия: Россия, г. Москва, ул. Таганская, 43.

ООО «Анкор» приобрело права юридического лица с момента государственной регистрации 15 сентября 2005 года.

Общество является коммерческой организацией, Уставный капитал которой разделен на определенное число долей, которые удостоверяют обязательные права участников по отношению к Обществу.

ООО «Анкор» имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные банковские счета, круглую печать и штамп, бланки со своим полным наименованием.

Организация является собственником имущества, учитываемого на его самостоятельном балансе, включая имущество, переданное ему учредителями при создании Общества.

Общество для достижения целей своей деятельности вправе от своего имени совершать сделки, приобретать имущественные и личные неимущественные права и исполнять обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, арбитражном и третейском судах.

ООО «Анкор» поставлено на учет в налоговом органе -ИФНС России №9 по Центральному Административному округу г. Москвы.

Организация несет ответственность по своим обязательствам в пределах принадлежащего ему имущества и имущественных прав, на которое по законодательству Российской Федерации может быть обращено взыскание.

Целью деятельности Общества является извлечение прибыли от основного вида своей деятельности. Общество осуществляет следующие виды деятельности: торговля средствами пожаротушения, сопутствующими товарами и пр.

Отдельные виды деятельности могут осуществляться предприятием только на основании специального разрешения (лицензии) в случаях и порядке, предусмотренном законодательством.

Уставный капитал Общества определяет минимальный размер имущества Общества, гарантирующего интересы кредиторов и на момент учреждения Общества составил 137 550 рублей.

Высшим органом общества является общее собрание участников предприятия. В Обществе на основании решения Общего собрания создается единоличный исполнительный орган управления - Генеральный директор. Генеральный директор в пределах своей компетенции осуществляет руководство текущей деятельностью Общества, и является единоличным исполнительно-распорядительным органом Общества.

В основе хозяйственной деятельности организации лежат процессы продажи средств пожаротушения и пр.сопутствующих товаров. Поэтому основной целью финансовой работы в торговой организации является организация финансового учета, обеспечивающая контроль за качеством товаров, состояния материальных запасов и эффективности их использования.

Организационная структура предприятия ООО «Анкор» приведена в приложении 23.

ООО «Анкор» использует наиболее распространенную структуру управления - линейно-функциональную. При данной структуре сохраняется преимущество линейной структуры в виде принципа единоначалия, и преимущество функциональной структуры в виде специализации управления. Это позволяет:

-распределить работу в соответствии с профессиональным принципом;

-отразить общность процесса работы, целей и оценок;

-создать стабильную атмосферу и четкие направления формирования карьеры.

2.2 Система бухгалтерского учета товаров

Учетной политикой закреплена совокупность способов бухгалтерского учета, используемых обществом, -- первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни Общества.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы:

- группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности Общества;

- погашения стоимости его активов;

- организации документооборота;

- инвентаризации;

- применения счетов бухгалтерского учета;

-применения системы регистров бухгалтерского учета;

- обработки информации.

Основанием для записи в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также расчеты бухгалтерии и бухгалтерские справки, подготовленные, оформленные и удостоверенные в порядке, установленном нормативными актами РФ, учетной политикой, приказами Генерального директора Общества, распоряжения уполномоченных им лиц.

Основанием для формирования данных налогового учета являются:

- первичные учетные документы (включая бухгалтерские справки);

- аналитические документы бухгалтерского учета;

- специальные расчеты налоговой базы.

Филиалы Общества исполняют обязанности Общества по уплате и сборов по месту нахождения филиалов.

В соответствии с Законом Российской Федерации «О бухгалтерском учете» ответственность за организацию бухгалтерского учета на предприятии несет руководитель.

Задачи, функции, взаимоотношения, права и ответственность сотрудников бухгалтерии разработаны в Положении о бухгалтерии. (Приложение 1)

В бухгалтерии для каждого работника разработана инструкция в соответствии с занимаемой должностью. Разработан график выполнения работ и график документооборота.

Бухгалтерский и налоговый учет в Обществе ведется бухгалтерией, возглавляемой Главным бухгалтером. Бухгалтерия является структурным подразделением Общества. В Обществе устанавливается двухуровневая система организации бухгалтерского учета.

Первый уровень -- бухгалтерии филиалов.

Второй уровень -- бухгалтерия головной организации.

Бухгалтерия филиала представляет собой структурное подразделение филиала, занимающееся бухгалтерским учетом всех хозяйственных операций, обязательств и имущества филиала; ведущее всю первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность филиала. Бухгалтерии филиалов ведут бухгалтерский учет деятельности всех участков, входящих в состав филиала.

Бухгалтерия головной организации ведет бухгалтерский учет хозяйственных операций головной организации, учет межфилиальных расчетов, составление сводной бухгалтерской, налоговой, статистической и управленческой отчетности. Учет расчетов с филиалами осуществляется на синтетическом счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Основанием для записей по данному счету служат унифицированные формы первичных учетных документов.

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в рублях и копейках. Бухгалтерская отчетность представляется головному предприятию в рублях, в налоговые и статистические органы -- соответственно требованиям.

Ввиду наличия в Обществе обширной филиальной сети, каждый филиал оформляет и ведет свою кассовую книгу, самостоятельно разрабатывает и утверждает лимит наличных денежных средств.

В Обществе используется традиционная система ведения бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с нормативными актами РФ. Налогообложение деятельности Общества осуществляется как на общем режиме налогообложения, так и на специальном налоговом режиме (Единый налог на вмененный доход). Для оформления финансово-хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типичные формы первичных учетных документов, Общество разрабатывает необходимые формы документов на основе соответствующих Положений по бухгалтерскому учету, а также действующих форм первичной учетной документации с учетом потребностей Общества.

Бухгалтерский учет в ООО «Анкор» ведется на основании приказа № 325 от 31.12.2006 года «Об учетной политике на 2007 год», утвержденного Генеральным директором ООО «Анкор»».

Учетная политика разработана для всего предприятия в целом, разбивки на филиалы нет. Поэтому в учетной политике много лишней информации для филиалов, в которых множество объектов отсутствует.

Ежегодно до 31 декабря на предприятии разрабатывается и утверждается учетная политика, которая имеет две части : для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета и налогообложения прибыли предприятия.

В первой части учетной политики даны общие положения по ведению бухгалтерского учета, (Приложение 2) организационная структура бухгалтерского учета, система документооборота, система, форма и технология бухгалтерского учета, формы порядок составления и утверждение бухгалтерской отчетности, учет внеоборотных активов, товаров, операций, финансовых вложений, денежных средств, расчетов, капитала, финансовых результатов, НДС, цели, порядок и сроки проведения инвентаризации, состав комиссии, документальное оформление и учет инвентаризационных разниц. Налогообложение находит свое отражение во второй части учетной политики. (Приложение 3) В ней рассматриваются такие вопросы, как налоговый период, ставки, порядок и сроки уплаты и т.д.

Для ведения бухгалтерского учета в ООО «Анкор» используется рабочий План счетов, утвержденный генеральным директором и разработанный на основании «Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий», утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н.(Приложение 4)

Финансовым годом предприятия признается период с 1 января по 31 декабря календарного года.

Бухгалтерская отчетность ООО « Анкор» состоит их формы №1 «Бухгалтерский баланс» и формы №2 «Отчет о прибылях и убытках». (Приложение 5,6)

Предприятие применяет унифицированные формы учета первичной бухгалтерской документации, утвержденные Госкомстатом РФ.

В исследуемой торговой организации - ООО «Анкор» используется автоматизированная форма ведения бухгалтерского учета с применением программного комплекса «1С Бухгалтерия».

Предприятие ведет и оптовую, и розничную торговлю, что откладывает свой отпечаток на систему учета и документооборота. Особенность заключается, прежде всего, в выборе учетных цен на товары. Так как организация осуществляет и оптовую и розничную торговлю, для учета товаров используются покупные цены, вернее фактическая стоимость приобретения товаров (покупные цены плюс транспортно-заготовительные расходы). Данный выбор был сделан в целях упрощения и единообразия учета, несмотря на то, что учет товаров по ценам продажи более информативен и обладает другим преимуществом - он позволяет сопоставить торговую выручку и сумму списанных товаров. Расчет же реализованной торговой наценки не представляет особой сложности. Но так как при оптовой торговле используется только фактическая стоимость приобретения товаров, то по этой стоимости учитываются все товары - и продаваемые через магазин, и продаваемые со склада. Другим преимуществом учета товаров по стоимости приобретения является то, что если товар, предназначенный для розничной торговли, будет продан оптом, то есть, продан коммерческой организации по безналичному расчету, то не нужно будет в учете делать обратные проводки по корректировке стоимости товаров и торговой наценки.

Для того чтобы изложить последовательность формирования стоимости товаров и порядка учета их реализации, опишем порядок хранения и учета товаров на складе.

В ООО «Анкор» на складах применяется партионный способ хранения и учета товаров. Этот способ выбран по двум причинам. Во-первых, он позволяет определить результаты реализации партии товаров без проведения инвентаризации (по существу, инвентаризация производится локально при закрытии каждой партии). Одновременно данный вид учета усиливает контроль за сохранностью ценностей, способствует снижению товарных потерь. Повышенная трудоемкость учета, характерная для данного способа (из-за хранения определенного вида товаров в разных местах и отражения остатков по ним в нескольких партионных картах) (Приложение 7) компенсируется компьютеризацией учета.

Каждая партия товаров на складе хранится отдельно. Каждую партию регистрируют в журнале учета поступающих товаров. (Приложение 8) Записи в журнал вносятся на основании товаросопроводительных документов. Как правило, это накладная с отметкой кладовщика об оприходовании товаров. (Приложение 9) Приходный ордер на товары в ООО «Анкор» не оформляется. Вместо него на накладной проставляется штамп с реквизитами приходного ордера, которые заполняются «от руки». Журнал, хотя и является составной части документации при сортовом способе учета, а не партионного учета, является дополнительным средством контроля за поступлением и, косвенно, сохранностью товаров. Записи в журнале заверяются кладовщиками, принявшими партию товаров, и экспедиторами, доставившими товар.

Порядковый номер регистрации в журнале является одновременно номером поступившей партии. Он указывается в расходных документах рядом с наименованием товара, отпущенного из данной партии.

На каждую партию товара материально ответственное лицо - кладовщик, открывает партионную карту. Карта составляется по форме №МХ-10. (Приложение 7)

Партионная карта заводится в компьютерной системе в виде отдельной записи в базе данных. Карта распечатывается на бумаге при полном расходовании (продаже) партии товаров, и на конец каждого месяца. Если на конец следующего месяца партия товаров не израсходована, то распечатывается обновленный вариант партионной карты с новыми записями за последний месяц.

Партионная карта имеет две части - приходную и расходную. В приходной части в первых двух графах с реквизитами накладной указывается товаросопроводительный документ - накладная или коммерческий акт (в случае, если обнаружено расхождение фактического наличия и данных по накладной). (Приложение 10) Затем указывается продавец товара, вид транспорта, каким доставлен товар, и станция отправления, если товар доставлялся железной дорогой или водным транспортом. После этого указывается количество товара. Здесь также проявляется особенность деятельности ООО «Анкор». Для совпадения данных в карте и товаросопроводительных документах указываются сначала данные в тех единицах измерение, в каких товар указан в накладной. Это могут быть, например, короба или ящики. Рядом указывается количество бутылок заправочной жидкости в одном коробе или ящике (вместимость бутылок указывается в заголовке карты). А затем указывается общее количество бутылок в штуках. Для этого пришлось изменить графы 9-11 стандартной формы №МХ-10. Общее количество в штуках указывается для того, чтобы быстро и верно определить количество бутылок, переданных для продажи в магазин и остаток после передачи.

Так как карта открывается на одну партию товара, то в приходной части карты присутствует всего одна запись. Приходная часть карты подытоживается записью «Итого приход» с повторным указанием количества.

В расходной части партионной карты делаются записи при отпуске товара оптовому покупателю или при передаче товара в магазин. При этом указываются номер и дата товарной накладной или накладной на внутреннее перемещение товаров (при передаче в магазин). (Приложение 11) Далее, указывается получатель товара, вид транспорта и станция получателя, или слово «магазин». Затем указывается количество отпущенного товара.

В отличие от приходной части карты, в расходной ее части может быть несколько записей. Расходная часть в конце месяца подытоживается записью «Итого расход за месяц» и подведением остатка, как в количественном, так и в суммовом выражении. Вычисление суммы в рублях - еще одно отличие стандартной формы партионной карты от способа ее заполнения на предприятии. Также в отличие от стандартной формы, в карте, применяемой в ООО «Анкор», остаток (только в количественном выражении) выводится после каждой операции. При полном израсходовании товара выводится общий расход, который должен быть равен оприходованному в начале количеству, и под таблицей делается запись «По данной партии на (дата) товара (наименование товара) в наличии не имеется». Оборотная сторона карты, как она представлена в форме №МХ-10, на ООО «Анкор» не заполняется.

Потери в пределах норм естественной убыли не выводятся из-за отсутствия таковых - товар содержится в стеклянной, пластиковой или алюминиевой таре (бутылки и банки). Нормы на бой стеклянной тары в ООО «Анкор» не предусмотрены. Если в конце месяца партия товара не израсходована полностью, а карта распечатывается, то ее подписывает кладовщик. При закрытии карты ее подписывает кладовщик и заведующий складом. Составляется акт об израсходовавши товаров партии, который подписывается товароведом и заведующим складом. Акт с партионной картой материально ответственное лицо - кладовщик передает в бухгалтерию для проверки.

Отпуск товаров оптовым покупателям оформляется накладной на отпуск на сторону. Покупателями, преимущественно, выступают местные предприниматели и малые торговые организации. Поэтому груз вывозится либо самим покупателем, либо транспортом ООО «Анкор». То есть сторонние перевозчики не привлекаются и поэтому товарно-транспортные накладные не выписываются.

Накладные оформляются в соответствии с формой № ТОРГ-12. (Приложение 12) Оформление накладной начинается в отделе сбыта, где заполняются все необходимые реквизиты и уполномоченным лицом (коммерческим директором или менеджером) проставляется разрешительная подпись - «отпуск груза разрешил».

Перед началом выписки накладной проверяется доверенность представителя покупателя, если покупателем является юридическим лицом. На крупные партии товара или если предоставляется отсрочка платежа, с покупателем заключается договор купли-продажи. (Приложение 13) Если поставка осуществляется по ранее заключенному договору, то проверяется, не выбрал ли покупатель указанное в договоре количество товара и как он расплачивался за предыдущие партии.

Также в коммерческом отделе выписывается счет-фактура. (Приложение 14) После этого оба экземпляра накладной передаются непосредственно на склад. На складе, если необходимо, производится упаковка и погрузка товара, оформление других товаросопроводительных и транспортных документов - упаковочного ярлыка, путевого листа и так далее. (Приложение 15, 16) Если покупатель желает приобрести крупную партию товара, которая требует каких-то дополнительных мероприятий, например, по упаковке, то коммерческий отдел выписывает заказ - отборочный лист. (Приложение 17) В нем указываются необходимые товары, и их количество. В установленной форме №ТОРГ-8 указывается также цена и общая стоимость заказанных товаров, но в ООО «Анкор» они не указываются, т.к. эти данные для подготовки товаров к отправке не нужны.

На складе производится непосредственный отпуск товара. За полученные товарно-материальные ценности покупатель (его представитель) ставит свою роспись в получении на товарной накладной. Один экземпляр накладной забирает покупатель, другой экземпляр остается у кладовщика. Накладная, по которой был отпущен товар, регистрируется в расходной части соответствующей партионной карты. Так как каждая партия товара хранится отдельно, то кладовщик уже знает, в какой партионной карте необходимо сделать запись. На месте хранения партии товара прикрепляется товарный ярлык, на котором указан номер партии и, следовательно, номер карты. (Приложение 18)

ООО «Анкор» ведет не только оптовую, но и розничную торговлю. Товары по мере необходимости отпускаются в магазин по накладной на внутреннее перемещение, которая соответствует установленной форме №ТОРГ-13. (Приложение 11) Накладную составляет работник, выдающий товары со склада, в 2 экземплярах:

- первый экземпляр остается на складе;

- второй экземпляр передается работнику, получающему товары.

Все накладные накапливаются кладовщиком. В конце месяца он составляет реестры приходных и расходных накладных. В реестрах указываются фамилия и инициалы кладовщика, номера и даты накладных, номера партий, которым соответствует приход или отпуск товаров, итоговые суммы накладных без НДС, НДС и суммы с НДС. Затем накладные с отобранными у покупателей доверенностями подкрепляются к соответствующему реестру и передаются в бухгалтерию.

В бухгалтерии для учета прихода и отпуска товаров применяется оперативный (сальдовый) метод учета. То есть количественный учет в бухгалтерии не ведется. Учет ведется только в денежном выражении.

Для учета движения товаров открывается ведомость № 10. (Приложение 19) В ней движение товаров указывается по материально-ответственным лицам (кладовщикам), а в пределах каждого материально-ответственного лица - по партиям товаров, то есть по их номерам. Учетная стоимость отпущенных материалов определяется сотрудниками бухгалтерии исходя из количества отпущенных товаров и цены товаров в каждой партии. Вернее, стоимость определяется компьютерной программой. Данные о количестве берутся программой из партионных карт, которые, как автор уже говорил, ведутся в компьютерах. Себестоимость отпущенных товаров по итогу ведомости формирует кредитовый оборот по счету 41 «Товары», переносится в Главную книгу и формирует показатель «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» по строке 020 формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках».(Приложение 6)

Оборот по расходной части ведомости дает суммы для двух проводок:

- по реализации на сторону:

Дебет сч. 90-2 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж»;

Кредит сч. 41-1 «Товары» субсч. «Товары на складах».

- на передачу товаров в торговый зал (в магазин):

Дебет сч. 41-2 «Товары» субсч. «Товары в розничной торговле»;

Кредит сч. 41-1 «Товары» субсч. «Товары на складах».

Одновременно с выпиской накладной выписывается счет-фактура на отгруженные товары. (Приложение 14) Счет-фактура записывается в журнале выписанных счетов-фактур. НДС отражается проводкой:

Дебет сч. 90-3 «Продажи» субсчет «НДС»;

Кредит сч. 68 «Расчеты с бюджетом».

Учет продажи товаров в магазине (торговом зале), то есть розничной продажи, отличается от учета оптовой продажи со склада. Товары в магазине находятся в ведении материально-ответственных лиц - продавцов. Продавцы получают товары со склада по накладным на внутреннее перемещение товаров. (Приложение 11) Получение товаров регистрируется в товарном отчете.

Согласно общепринятому порядку учета товаров в рознице в приходной части товарного отчета каждый приходный документ (источник поступления товаров, номер и дата документа, наименование и стоимость поступивших товаров) записывается отдельно и подсчитывается общая сумма оприходованных товаров за данный отчетный период, а также итог прихода с остатком на начало периода. В расходной части товарного отчета в розничной торговле отражается сумма проданных товаров. После этого определяют остаток товаров на конец отчетного периода. Общее число документов, на основании которых составлен товарный отчет, указывают прописью в конце отчета.

В розничной торговле товарный отчет (Приложение 21) заполняется в суммовом выражении. Без компьютерного учета практически невозможно переписать в отчете все проданные за день товары. Поэтому товарные отчеты проверяются с помощью инвентаризации - остаток товаров, выявленный при инвентаризации должен совпадать с остатком товаров по последнему товарному отчету.

В ООО «Анкор» кассовые аппараты (контрольно-кассовые машины) подключены в единую компьютерную сеть. Данные обо всех проданных товарах, включая точные названия, количество и цену (продажную) автоматически заносятся в товарный отчет за текущий день. Отчет подготавливается также программным комплексом на основе данных кассовых аппаратов на основании номенклатурных номеров проданных товаров и их количестве.

При составлении товарного отчета за день продажная цена товаров не применяется, т.к., согласно учетной политике, все товары, в том числе товары в рознице, учитываются по стоимости приобретения. Для товарного отчета цена на каждый проданный товар учетная цена автоматически берется из приходной части текущего отчета или одного из предыдущих отчетов, в зависимости от того, когда проданный товар поступил со склада в магазин. Цена продажи, фиксируемая кассовыми аппаратами, используется для исчисления выручки. Стоимость выручки совпадает с итогом кассовой ленты за день.

Таким образом, в ООО «Анкор» применяется модернизированная, гораздо более информативная форма товарных отчетов, чем стандартная форма отчетов. В любой момент времени сотрудники бухгалтерии, и управляющий персонал может узнать размер выручки с начала дня и остатки товаров в розничной торговле. Отпадает необходимость в частом проведении инвентаризации товаров в магазине. Но инвентаризация все равно проводится для выявления хищений товаров и принятия мер по предотвращения хищений, а также для выявлений возможных ошибок в учете товаров - приходную часть отчетов заполняет все-таки бухгалтер.

Теперь изложим порядок учета доходов от продажи товаров в ООО «Анкор».

Товарные накладные по отпущенным со склада товарам с подписями покупателей (представителей покупателей) сдаются кладовщиками по реестрам в бухгалтерию. Сотрудники бухгалтерии регистрируют товарные накладные в журнале-ордере № 11, который является бухгалтерским регистром по Кредиту счета 90-1 «Продажи» субсчета «Выручка». (Приложение 20)

Количество товаров по каждому наименованию должны совпадать с количеством по расходной части соответствующих партионных карт. Сопоставление количества в журнале-ордере и в партионных картах является еще одним средством контроля правильности учета. Если расход по счету 41 «Товары» отражается по стоимости приобретения товаров, то в ведомости эти же товары отражаются по ценам продажи без НДС, которые берутся из товарных накладных. Итог за месяц по ведомости является суммой следующей проводки:

Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

Кредит сч. 90-1 «Продажи» субсч. «Выручка».

То есть сумма выручки является одновременно и дебетовым оборотом по счету учета дебиторской задолженности.

Выручка от розничных продаж определяется на основании итогов кассовых лент за день. Так как в ООО «Анкор» учет компьютеризирован, то итоги кассовых лент автоматически заносятся в журнал-ордер № 11 с учетом выделения НДС. НДС выделяется путем умножения выручки на 18% / 118%. Кассовые ленты служат для документального подтверждения размера полученной выручки - денежной наличности. Эта сумма является кредитовым оборотом по счету 90-1 «Выручка» в корреспонденции со счетом 50 «Касса»:

Дебет сч. 50 «Касса»,

Кредит сч. 90-1 «Продажи» субсч. «Выручка».

Таким образом, обороты по счету 90-1 состоят из оптовой и розничной выручки. Но в месяц делается не две проводки, а гораздо больше. Самостоятельная проводка делается на каждый реестр товарных накладных на отпуск товаров со склада и на сумму выручки по каждому кассовому аппарату за день.

Еще одной особенностью деятельности ООО «Анкор» является то, что организация торгует подакцизными алкогольными товарами. Поэтому, если разные товары облагаются акцизом по разным ставкам, то на каждую группу реализованных товаров по каждой ставке акциза делается самостоятельная проводка.

Согласно Порядка ведения журналов учета выписанных счетов фактур, журналов учета поступивших счетов-фактур, книг покупок и книг продаж кассовые ленты за рабочий день регистрируются и подшиваются к книге продаж. Продажная стоимость реализованных товаров согласно итогов кассовой ленты является базой для начисления НДС. Как уже было сказано, НДС начисляется путем «выделения» его из выручки с помощью ее умножения на 18% 118%. Согласно того же Порядка выдача покупателю кассового чека приравнивается к выдаче счета-фактуры. Итог НДС по книге продаж, начисленного с розничной выручки, является суммой проводки:

Дебет сч. 90-3 «Продажи» субсчет «НДС»,

Кредит сч. 68-1 «Расчеты с бюджетом» субсчет «Расчеты по НДС».

В отличие от начисления НДС по оптовой торговле, НДС с розничной выручки сразу включается в сумму начисленного налога, так как деньги уже получены организацией. Исключение из главы 21 Налогового кодекса РФ порядка начисления НДС «по отгрузке» никак не повлияет на исчисление НДС с розничных продаж. Также в дебет счета 90 «Продажи» списываются расходы на продажу - коммерческие расходы:

Дебет сч. 90-5 «Продажи» субсч. «Коммерческие расходы»,

Кредит сч. 44 «Коммерческие расходы».

После осуществления всех указанных расчетов и проводок на синтетическом счете 90 «Продажи» оказывается полностью сформированной выручка и себестоимость продаж за текущий месяц. Разница между ними, т.е. разница между кредитовым и дебетовым оборотом является прибылью от торговых операций. Но в Отчете о прибылях и убытках коммерческие расходы показываются отдельно от себестоимости проданных товаров. Если дебетовый оборот больше кредитового, то организация получила убыток от реализации. Разница между кредитовым и дебетовым оборотом отражается по субсчету 9 «Прибыль/убыток от реализации» счета 90 «Продажи». В корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Если получена прибыль от реализации:

Дебет сч. 90-9 «Продажи» субсч. «Прибыль/убыток от реализации»,

Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки»

Если получен убыток:

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит сч. 90-9 «Продажи» субсч. «Прибыль/убыток от реализации»

Все обороты по каждому субсчету счета 90 «Продажи» являются либо только кредитовыми (субсчет 1 «Выручка»), либо только дебетовыми, как все остальные субсчета, кроме субсчета 9 «Прибыль/убыток от реализации». После определения финансового результата весь синтетический счет 90 «Продажи» оказывается закрытым. Проводки осуществляются в журналах-ордерах. При выявлении финансового результата делается, фактически, одна итоговая проводка в месяц. Обороты переносятся в главную книгу. (Приложение 22) В ООО «Анкор» выявление финансового результата производится программным комплексом автоматически.

2.3 Анализ основных технико-экономических показателей предприятия

По сфере деятельности данное предприятие можно отнести к торговому предприятию. Прибыль в основном формируется за счет уменьшения выручки от реализации на величину себестоимости проданных товаров, транспортных расходов, расходов на содержание фондов, персонала и других расходов.

Рисунок 3 - Валюта баланса предприятия

Важнейшей экономической характеристикой любого предприятия является его финансовое состояние. Для его анализа проанализируем основные экономические показатели деятельности предприятия за 2007 -- 2009 годы. Сравнение итогов валюты баланса за анализируемый период (рис. 2):

1697889 - 1211707 = 486182 руб. -- изменение валюты баланса за 2008 год.

3003138 - 1697889 = 1305249 руб. -- изменение валюты баланса за 2009 год.

Увеличение валюты баланса за 2008 год на 486182 руб. и за 2009 год на 1305249 руб. свидетельствует о росте производственных возможностей предприятия и заслуживает положительной оценки (рис. 3)



Рисунок 4 - Изменение валюты баланса

Динамику некоторых показателей, отражающих деятельность предприятия, можно представить в виде таблицы 1.

Из данной таблицы видно, что стоимость основных средств увеличилась на 233,41% (на 1044847 руб.), запасов -- на 5,23% (на 63493 руб.), дебиторской задолженности -- на 218,48 % (на 68396 руб.), а объем кредиторской задолженности уменьшился на 30,98% (на 279870 руб.), денежных средств -- на 87,81% (на 4588 руб.).

Размер выручки вырос на 47,56% в сумме 3794414 руб., увеличилась и себестоимость проданных товаров на 42,69% (на 2234401 руб.), коммерческие и внереализационные расходы увеличились соответственно на 104,51% (на 1335489 руб. и 25896 руб.). Чистая прибыль увеличилась на 104,51% (на 204423 руб.). Увеличение стоимости основных средств, запасов, выручки и чистой прибыли, и уменьшение кредиторской задолженности характеризуют предприятие с положительной стороны, а увеличение коммерческих, внереализационных расходов и уменьшение денежных средств заслуживает отрицательной оценки.



Таблица 1 - Динамика показателей, отражающих деятельность предприятия

Показатели	2008 год	2009 год	Абсолютное отклонение (руб.)	Относительное отклонение (%)
Стоимость основных средств	447641	1492488	+1044847	+233,41
Запасы	1213714	1277207	+63493	+5,23
Дебиторская задолженность	31306	99675	+68396	+218,48
Денежные средства	5225	637	-4588	-87,81
Кредиторская задолженность	903253	623383	-279870	-30,98
Выручка-нетто	7978813	11773227	+379414	+47,56
Себестоимость проданных товаров	5234280	7468681	+2234401	+42,69
Коммерческие расходы	2479292	3814777	+1335489	+53,87
Внереализационные расходы	14324	40220	+25896	+180,79
Чистая прибыль	195605	400028	+204423	+104,51

розничный торговля аудиторский реализация товар

Горизонтальный анализ заключается в построении одной или нескольких аналитических таблиц, в которых абсолютные балансовые показатели дополняются относительными темпами роста (снижения). Ценность результатов горизонтального анализа существенно снижается в условиях инфляции, но эти данные можно использовать при межхозяйственных сравнениях. Цель горизонтального анализа состоит в том, чтобы выявить абсолютные и относительные изменения величин различных статей баланса за определенный период, дать оценку этим изменениям в таблице 2.

На рассматриваемом предприятии валюта баланса за 2 года увеличилась на 147,84% и составила 3003138 руб., стоимость основных средств увеличилась на 244,68%, запасы увеличились на 129,13%. Положительной оценки также заслуживает уменьшение дебиторской и кредиторской задолженности соответственно на 35,1% и 10,25%.



Таблица 2 - Горизонтальный анализ

Показатели	1.01.2007	1.01.2008	1.01.2009
	руб.	%	руб.	%	руб.	%
Актив
Основные средства	433006	100	447641	103,38	1492488	344,68
Запасы	580205	100	1213714	209,19	1277207	220,13
Дебиторская задолженность	153583	100	31306	20,38	99675	64,9
Денежные средства	2060	100	5225	253,64	637	30,92
Баланс	1211707	100	1697889	140,12	3003138	247,84
Пассив
Добавочный капитал	29806	100	29806	100	29806	100
Нераспределенная прибыль	357950	100	306974	85,76	306694	85,68
Кредиторская задолженность	694604	100	903253	130,04	623383	89,75
Задолженность перед учредителями по выплате доходов	129347	100	457856	353,97	2043255	1579,67
Баланс	1211707	100	1697889	140,12	3003138	247,84

Отрицательным моментом явилось уменьшение денежных средств на 69,08%, нераспределенной прибыли на 14,32% и увеличение задолженности перед учредителями по выплате доходов на 1479,67%.

Большое значение имеет и вертикальный (структурный) анализ актива и пассива баланса, который дает представление в виде относительных показателей. Цель вертикального анализа заключается в расчете удельного веса отдельных статей в итоге баланса и оценке его изменений. С помощью вертикального анализа можно проводить межхозяйственные сравнения предприятий, а относительные показатели сглаживают негативное влияние инфляционных процессов. В таблице 3 структурно представлен баланс предприятия.

В активе баланса увеличилась доля внеоборотных активов с 35,74% до 54,13%, что произошло за счет увеличения основных средств с 35,74% до 49,7%.



Таблица 3 - Структурный анализ

Показатели	1.01.07 Уд. Вес (%)	1.01.08 Уд. Вес (%)	1.01.09 Уд. Вес (%)
Актив
Внеоборотные активы	35,74	26,36	54,13
из них: основные средства	35,74	26,36	49,7
Оборотные активы	64,26	73,64	45,87
из них: запасы	47,88	71,48	42,53
дебиторская задолженность	12,67	1,84	3,32
денежные средства	0,17	0,31	0,02
Баланс	100	100	100
Пассив
Капитал и резервы	32	19,84	11,2
из них: добавочный капитал	2,46	1,76	0,99
нераспределенная прибыль	29,54	18,08	10,21
Краткосрочные обязательства	68	80,16	88,8
из них: кредиторская задолженность	57,32	53,2	20,76
задолженность перед учредителями по выплате доходов	10,67	26,97	68,04
Баланс	100	100	100

Доля оборотных активов сократилась с 64,26% до 45,87%. Это стало возможно благодаря уменьшению удельных весов по всем статьям 2 раздела: запасов с 47,88% до 42,53%, дебиторской задолженности с 12,67% до 3,32%, денежных средств с 0,17% до 0,02%.

Анализируя структуру пассива, следует отметить уменьшение доли капитала и резервов с 32% до 11,2%, соответственно увеличилась доля краткосрочных обязательств с 68% до 88,8%, что произошло за счет увеличения доли задолженности перед учредителями по выплате доходов с 10,67% до 68,04%. По остальным статьям произошло уменьшение: добавочного капитала с 2,46% до 0,99%, нераспределенной прибыли с 29,54% до 10,21%, кредиторской задолженности с 57,32% до 20,76%.

Оценка состояния предприятия будет неполной без анализа деятельности, выраженного в нескольких показателях.

1) Коэффициент финансовой независимости (Кф.н.) -- показывает, какая часть деятельности финансируется за счет собственных средств, а какая -- за счет заемных. Норматив Кф.н. > 0.7

Кф.н = Капитал и резервы / Итог пассива баланса

Кф.н. (1.01.2006) = 387756 / 1271707 = 0,3

Кф.н (1.01.2007) = 336780 / 1697889 = 0,2

Кф.н. (1.01.2008) = 336500 / 3003138 = 0,11

Значение Кф.н. меньше нормативного за весь анализируемый период. Также наблюдается тенденция к снижению этого коэффициента. Это свидетельствует о том, что предприятии все больше зависит от заемных источников финансирования.

2) Коэффициент оборачиваемости (Коб) средств характеризует размер объема выручки от реализации в расчете на 1 руб. оборотных средств.

Коб = Выручка / Остаток оборотных средств

Коб (1.01.2006) = 6248413 / 778701 = 8

Коб (1.01.2007) = 7978813 / 1250245 = 6,4

Коб (1.01.2008) = 11773227 / 1250245 = 9,4

Из этих данных видно, что за анализируемый период оборачиваемость оборотных средств ускорилась почти на 1,5 оборота. Это тенденция ведет к улучшению финансового состояния предприятия.

3) Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности (Кокз) -- характеризует расширение или снижение коммерческого кредита, предоставляемого организации.



Кокз = Выручка / Размер кредиторской задолженности

Кокз (1.01.2006) = 6248413 / 694604 = 9

Кокз (1.01.2007) = 7978813 / 903253 = 8,8

Кокз (1.01.2008) = 11773227 / 623383 = 18,9

За анализируемый период величина коэффициента выросла более чем в 2 раза. Это означает увеличение скорости оплаты задолженности в 2,1 раза.

4) Коэффициент фондоотдачи (Кф) показывает величину продаж на единицу стоимости внеоборотных активов.

Кф = Выручка / Стоимость внеоборотных активов

Кф (1.01.2006) = 6248413 / 433006 = 14,4

Кф (1.01.2007) = 7978813 / 447641 = 17,8

Кф (1.01.2008) = 11773227 / 1625619 = 7,2

Из данных видно, что за 2007 год величина Кф увеличился на 3,4, а в 2009 году резко упал более чем в 2 раза (на 10,6). Это свидетельствует о снижении продаж на единицу внеоборотных 3,4, а в 2004 году резко упал более чем в 2 раза организации.. долгосрочных обязательств с активов.

Глава 3. Аудит операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле

3.1 Нормативно-правовое регулирование аудита

В Российской Федерации для регулирования аудиторской деятельности согласно закону об аудиторской деятельности создается уполномоченный федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности.

Функции федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определяемый Правительством Российской Федерации. Положение о федеральном органе утверждает Правительство Российской Федерации. Во исполнение Федерального закона «Об аудиторской деятельности » Правительство Российской Федерации приняло постановление «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации», в котором Министерство финансов Российской Федерации определено уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Основные функции уполномоченного федерального органа:

издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

организация разработки и представление на утверждение Правительству Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

организация в установленном законодательством Российской Федерации порядке системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации, лицензирование аудиторской деятельности;

организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий;

контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

определение объема и разработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов и финансовой отчетности;

ведение государственных реестров аттестованных аудиторов аудиторских

организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров в соответствии с положением о ведении реестров, утверждаемым уполномоченным федеральным органом, а также предоставление информации, содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам;

аккредитация профессиональных аудиторских объединений.

3.2 Цели, задачи, планирование аудиторской проверки

Целью аудита является подтверждение достоверности информации бухгалтерской отчетности, которая является одним из главных критериев качественности информации. Цель аудита операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле достигается путем решения в ходе аудита следующих основополагающих задач по проверке:

соблюдения действующего законодательства;

правильности оформления первичных документов;

правильности формирования себестоимости;

правильности расчета сумм, подлежащих уплате поставщикам;

правильности отражения задолженности перед поставщиками и подрядчиками;

правильности составления отчетности;

полноты и своевременности отражения операций по приобретению и реализации товаров.

На этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.

Для успешного планирования аудита в области операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле:

- четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора в рамках общих результатов;

- обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;

- дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;

- определить ключевые по значимости области проверки;

- рассчитать уровень существенности и определить его взаимосвязь с аудиторским риском;

- составить детальную программу по проверке операций по приобретению и реализации товаров, которая будет служить инструкцией для аудитора, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.

Знакомство с системой бухгалтерского учета ООО «Анкор» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:

Учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета.

Организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции.

Порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров.

Порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета.

Роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности.

Критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок.

Средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

В ходе планирования аудиторской проверки было проверено соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам, случаи нарушений выявлены не были.

Система бухгалтерского учета экономического субъекта считается эффективной, т.к. в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования:

Операции в учете правильно отражают временной период их осуществления.

Операции в учете зафиксированы в правильных суммах.

Операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета.

Зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности.

Ограничена возможность появления злоупотреблений.

В начале планирования аудиторской проверки получено общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета.

По итогам первоначального знакомства принимается решение о том, что полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке, не стоит.

Далее аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Надежность системы внутреннего контроля оценивается как «низкая», и более удобно, и экономически оправдано не полагаться на эту систему.

Расчет уровня существенности, используемого в ходе аудиторской проверки, представлен в таблицах 4 и 5.

Таблица 4 - Расчет базовых показателей

Показатель	Предыдущий год / на начало года, тыс. руб.	Отчетный год / на конец года, тыс. руб.	Значение базового показателя, тыс. руб.
Чистая прибыль	136	770	453
Выручка от реализации	1177	2927	2052
Капитал и резервы	544	1290	917
Сумма активов	1307	3453	2380
Произведенные расходы	2482	4395	3438,5

С целью определения уровня существенности необходимо рассмотреть основные показатели деятельности организации, представленные в таблице5.

Таблица 5 - Определение уровня существенности

Показатель	Значение базового показателя, тыс. руб.	Критерии, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
Чистая прибыль	453	5	22,65
Выручка от реализации	2052	2	41,04
Капитал и резервы	917	10	91.7
Сумма активов	2380	2	47,6
Произведенные расходы	3438,5	2	68,77

Среднее арифметическое графы 4:



(22.65+41,04+91,7+47,6+68,77)/5=45,015

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(45,015-22,65)/45,015*100% = 49,68%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(91,7-45,015) / 45,015* 100% = 103,709874%.

Поскольку и в том, и в другом случае отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, отбрасываются значения 22,65тыс. руб. и 91,7тыс. руб., и они не используются при дальнейшем усреднении. Новая средняя величина равна:

(41,04+47,6+68,77) / 3 = 52.47тыс. руб.

Полученная величина округляется до 52 тыс. руб. Различие до и после округления составляет:

(52.47-52) /52,47* 100% = 0,8957%.

Следовательно, в качестве значения уровня существенности принимается 52 тыс. руб. При определении внутрихозяйственного риска было установлено следующее:

Все учитываемые операции действительно имели место.

Хозяйственные операции были соответственным образом разрешены.

Совершенные операции учитываются и отражаются в учете должным образом.

Операции правильно разнесены по счетам.

Операции регистрируются своевременно.

Операции должным образом отражены в учетных регистрах и правильно перенесены в Главную книгу.

Бухгалтерская отчетность заполнена соответствующим образом.

Исходя из этого и анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие, опыт и квалификацию главного бухгалтера, а также сложность учитываемых хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить как достаточно низкий и принять его к расчету 70%.

При общем знакомстве с системой внутреннего контроля предприятия не было выявлено практически никаких средств контроля, также отсутствует схема документооборота, объем хозяйственных операций достаточно невелик. В связи с этим система внутреннего контроля оценивается как низкая. Следовательно, ей соответствует высокий риск, равный 85%. Риск аудита принимается равным 7%, т.к. именно эта величина является наиболее часто употребляемой при аудите операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле. Риск необнаружения равен: 7% / (70% * 85%) = 12%. Программа аудиторской проверки представлена в таблице 6 приложения 24.

3.3 Проведение аудиторской проверки операций по приобретению и реализации товаров

Аудиторская проверка товарных операций начинается с ознакомления с отделом бухгалтерского учета, занимающегося учетом операций связанных с поступлением и оприходованием товаров.