Управлінський аспект обліку витрат і калькуляція собівартості

Вступ

Перехід економіки України до ринкових відносин, що супроводжується радикальним реформуванням аграрного сектору, викликав докорінні зміни економічного середовища. Особливо складною є ситуація, що склалася в агропромисловому комплексі нашої країни. Сільське господарство України, пройшовши складний шлях реформ і трансформаційних змін перехідного етапу, нині потребує розвязання нових завдань для розвитку галузі.

Триває виснаження землі, старіє технічна база, скорочується поголівя худоби і птиці, знижується урожайність сільськогосподарських культур і продуктивність тварин. Та найвідчутніше криза вплинула на механізацію сільськогосподарського виробництва - основний фактор інтенсифікації галузі.

Реформовані сільськогосподарські підприємства, більшість яких переживають важкий фінансовий стан, неспроможні купити необхідну техніку для виконання сезонних сільськогосподарських робіт. Тому, на сучасному етапі розвитку пореформеного аграрного виробництва визначальна роль належить оновленню матеріально-ресурсного потенціалу, створенню умов для техніко-технологічного забезпечення відтворювального процесу на засадах застосування новітніх технічних засобів.

При здійсненні аграрної реформи в Україні, важливими складовими якої є реформування земельних і майнових відносин та форм господарювання, особливе місце належить питанням матеріально-технічного забезпечення агропромислового виробництва та організації використання технічних засобів сільськогосподарськими товаровиробниками всіх форм власності. Слід відзначити, що криза в аграрному секторі економіки спричинила кризу в системі матеріально-технічного забезпечення, унаслідок чого на ринках України зявилася значна кількість техніки іноземного виробництва, яка відрізняється насамперед високою ціною.

В аграрному секторі економіки постала надзвичайно серйозна проблема руйнування його матеріально-технічної бази, що є перешкодою для розширеного відтворення в галузі й вимагає вжиття заходів, спрямованих на формування ефективної системи її матеріально-технічного забезпечення, пошуку альтернативних джерел фінансування відтворення основних засобів, впровадження в практику інноваційних моделей розвитку агропромислового комплексу.

Завдання інтенсифікації у сільському господарстві України в сучасних умовах треба повязувати з впровадженням нових технологічних рішень, які забезпечать різке, у 3-4 рази, підвищення продуктивності праці, для чого необхідні термінові організаційно-економічні та техніко-технологічні заходи.

В сільськогосподарських підприємствах виробництво продукції багатьох культур здійснюється при комплексній механізації виробничих процесів. Проте, існуючий рівень технічного оснащення не відповідає сучасним вимогам, не забезпечує проведення польових робіт в оптимальні строки. Зараз більше 40 % всіх витрат рослинництва становлять витрати машино-тракторного парку, тому для більш ефективного його використання необхідно здійснювати постійний контроль за витратами по утриманню та експлуатації МТП.

Таким чином, важливим напрямом збереження, оновлення і розвитку матеріально-ресурсного потенціалу аграрного сектора економіки є удосконалення організації використання машино-тракторного парку сільськогосподарських підприємств.

Забезпечення механізованого виробництва якісної та конкурентноспро-можної сільськогосподіарської продукції -- актуальна проблема розвитку реформованих сільськогосподарських підприємств. Для цього кількісний та якісний склад машинно-тракторного парку необхідно довести до науково обгрунтованої технологічної потреби з метою виконання всіх агротехнічних операцій в оптимальні терміни. Наявний машино-тракторний парк не відповідає сучасним вимогам сільськогосподарського виробництва.

Ефективне використання машино-тракторного парку значною мірою залежить від прогресивних форм організації його роботи, вдосконалення методів аналізу та розробки заходів, які забезпечують вдосконалення планування та управління виробничою діяльністю. У зв'язку з цим на порядок денний виходять такі першочергові завдання, як підвищення якості та оперативності обліку роботи машинно-тракторного парку.

Організація обліку роботи машинно-тракторного парку завжди була питанням проблематичним. У різні періоди розвитку економіки нашої країни цю проблему досліджували вчені-економісти.

Тому, враховуючи важливість і актуальність досліджуваної проблеми, нами була обрана тема курсової роботи: “Управлінський аспект обліку витрат і калькуляція собівартості робіт машино-тракторного парку”. Обєктом дослідження буде селянське (фермерське) господарство “Моноліт” Борівського району Харківської області. Метою дослідження є пошук шляхів удосконалення управлінського обліку витрат машино-тракторного парку.

1. Огляд літератури

Однією з найважливіших ознак демократичної держави є наявність законодавчо закріпленого за субєктами господарювання права самостійно обирати види діяльності, вирішувати питання місцевого значення у межах, передбачених Конституцією та законами України. Відповідно до Конституції України [1], законами розроблена бюджетна система України, система оподаткування і зборів, засади створення і функціонування фінансового, грошового та кредитного ринків.

Важливим моментом у врегулюванні міжгосподарських відносин, встановленні правових основ господарської діяльності і забезпечення розвитку підприємств було прийняття Господарського Кодексу України від 16.01.2003 [2].

У звязку з тим, що в наш час сільське господарство перебуває у кризовому стані, оскільки скорочується обсяг валової продукції, послаблюється матеріально-технічна база, для підтримки вітчизняних товаровиробників Верховною Радою були прийняті такі закони: “Про фермерське господарство”, “Про приватизацію землі”, “Про підтримку сільськогосподарських товаровиробників”, “Про фіксований сільськогосподарський податок” [3, 4, 5, 6].

Також поряд з цими законами функціонування сільськогосподарських підприємств різних форм власності регламентується Земельним Кодексом України [7].

Особливе значення для конструктивних змін діяльності сільськогосподарських підприємств мали укази Президента України “Про невідкладні заходи щодо прискорення реформування аграрного сектору економіки” та “Про порядок паювання земель, переданих у колективну власність сільськогосподарським підприємствам і організаціям” [8,9].

24 червня 2004 року був прийнятий Закон України “Про державну підтримку сільського господарства України” № 1877-IV, який на даний момент визначає основи державної політики у бюджетній, кредитній, ціновій та страховій та інших сферах державного управління щодо стимулювання виробництва сільськогосподарської продукції та розвитку аграрного ринку, а також забезпечення продовольчої безпеки населення [10].

Однією з перепон на шляху інтеграції України в світову економіку була відсутність інформації про діяльність підприємств, невідповідність її світовим вимогам. Тому це викликало необхідність прийняття 23.05.1992р. Указу Президента України “Про перехід України на загальноприйняту в міжнародній практиці систему бухгалтерського обліку і статистики” [11], а згодом і прийняття Постанови Кабінету Міністрів України від 28.10.1998р. “Про затвердження програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів”[12].

Професор Огійчук М.Ф. приділив у своїх статтях дуже багато уваги удосконаленню бухгалтерського обліку в умовах реформування аграрних підприємств і зазначив, що джерелом реформ у бухгалтерському обліку є держава, яка повинна забезпечувати умови для розвитку ринково орієнтованої економіки [13].

Перехід України на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку потребував відповідних змін у діючій в нашій країні системі бухгалтерського обліку. Тому, основи нової системи бухгалтерського обліку було закладено в Законі України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, прийнятому 16.07.1999р.(зі змінами та доповненнями) та конкретизовано у відповідних Положеннях (Стандартах) бухгалтерського обліку [14,15].

Також зміни зумовили необхідність внесення до Плану рахунків, який було затверджено у 1985 році, суттєвих змін. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобовязань і господарських операцій підприємств і організацій був затверджений Наказом Міністерства Фінансів України від 30.11.1999р. № 291, а розроблений він на виконання Програми реформування програми бухгалтерського обліку, затвердженою Постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.1998р. № 1706 [16, 17].

Насьогодні, введений в дію новий План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобовязань і господарських операцій, що повязано з впровадженням в дію П(С)БО 30 “Біологічні активи” з 1 січня 2007 року [18].

Так як реформування системи бухгалтерського обліку є складовою частиною заходів, орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування, то впровадження з 1 січня 2007 року Міністерством фінансів України у сільське господарство П(С)БО 30 “Біологічні активи” зумовило розробку Науково-дослідним фінансовим інститутом при Міністерстві фінансів України проект “Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку біологічних активів” [19]. Зазначеними нормативними актами запропоновано абсолютно новий порядок обліку в сільському господарстві.

Проведені зміни зумовили різні погляди стосовно даної реформи. Так, М.Г. Михайлов, О.О. Баранік, О.А. Мельник вважають, що необхідно при затвердженні Методичних рекомендацій з обліку біологічних активів у додатку 1 сільськогосподарську продукцію розділити на основну, супутню і побічну, як це зроблено у Методичних рекомендаціях з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затвердженою Міністерством аграрної політики від 18.05.2001 року № 132 з наступними змінами і доповненнями [20,21].

З ними погоджується і Т.Г. Маренич, який зазначає у своїй статті, що оскільки активний ринок сільськогосподарської продукції та біологічних активів в Україні ще не сформовано, методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів вимагають доопрацювання, внесення змін і доповнень [22].

Розглядають проблеми впровадження П(С)БО 30 “Біологічні активи” і М.Ф. Огійчук, який акцентує увагу на формуванні доходів і витрат сільськогосподарської діяльності відповідно до вимог цього стандарту, а також В.М. Жук звертає увагу на проблеми практичного застосування П(С)БО 30 [23, 24].

Таким чином, обовязковою складовою змін, які відбуваються в аграрному секторі України є реформування системи бухгалтерського обліку. Як зазначив В. Пархоменко, гармонізація національної системи бухгалтерського обліку проводиться на основі міжнародних стандартів фінансової звітності, оскільки, вони відображають умови ринкової економіки, мають міжнародне визначення; сформувалися на основі компромісу систем обліку, що застосовуються в країнах з розвинутою ринковою економікою і дають змогу забезпечити більшу порівняність обліково звітної інформації, яку надають українські та закордонні субєкти господарювання [25].

Потреба у прийнятті Закону “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” повязана з необхідністю визначення загальнодержавної облікової політики, яка повинна узгоджувати бухгалтерський та податковий облік; а зумовлена тим, на думку Білоусової І., що вітчизняні виробники для обгрунтування своїх рішень потребують такої побудови бухгалтерського обліку, який би надав їм достовірну інформацію про майновий стан [26].

Застосування П(С)БО, вважає Н. Горицька, повинне допомогти керівникам підприємств в прийнятті рішень та зясуванні реальних перспектив господарювання [27].

Проводячи впровадження нових П(С)БО, вагомим внеском у реформування системи бухгалтерського обліку було введення в дію Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 “Фінансові витрати”, який сприятиме в подальшому уникненню непорозумінь щодо питань фінансових витрат [28]. А також важливим є прийняття П(С)БО 29 “Фінансова звітність за сегментами” [29].

Для успішного ведення бухгалтерського обліку на підприємствах обовязково необхідно керуватися вимогами законів та методичними рекомендаціями. Так, важливо звертати увагу на Закон України “Про облікову політику” від 21.12.2005р. № 31, а також враховуючи важливість правильного заповнення первинних документів необхідно керуватися Методичними рекомендаціями по застосуванню форм первинного обліку на сільськогосподарських підприємствах [30, 31].

На сьогодні, питанням удосконалення первинного обліку в Україні приділяють увагу такі вчені, як В.С.Уланчук, Н.В. Оляднічук, які вважають, що з метою удосконалення методології обліку та скорочення затрат праці на заповнення первинної документації потребує перегляду документація з первинного обліку надходження тварин та продукції тваринницької галузі [32].

За останні роки в Україні вжито ряд заходів щодо поліпшення оформлення первинних документів, але господарські суб`єкти припускаються багатьох помилок та ігнорують деякими обов`язками, що призводить до ускладнення обліку. На цьому наголошують вище зазначені вчені та пропонують вдосконалення первинного обліку в молочному скотарстві [33].

М.Г. Михайлов зауважив деякі підсумки реформування обліку на підприємствах і зазначив, що в процесі реформування бухгалтерського обліку наявні не тільки позитивні зрушення. Так, П(С)БО розроблялися свого часу Федерацією професійних бухгалтерів і аудиторів України без їх попереднього обговорення у наукових виданнях, засобах масової інформації [34].

За сучасних умов для успішного контролю й управління витратами на виробництво продукції та формування її собівартості важливо впроваджувати управлінський облік. Слід звернути увагу на описання системи контролю за витратами на обслуговування виробництва та управління, про що зазначає І. Білоусова [35].

На думку А.І. Глушаченко, розробляючи облікову політику головному бухгалтеру сільськогосподарського підприємства необхідно врахувати всі варіанти та переваги забезпечення управлінського обліку та аналізу показників діяльності підприємства. Виникає необхідність поєднання роботи двох відділів апарату управління підприємства економічного і бухгалтерії [36].

Л. Слюсарчук стверджує, що класифікація затрат не потрібна для формування ціни і визначення вартості продукції. Вона має значення для потреб управління економічними процесами підприємства. Класифікація затрат і витрат для управлінського обліку грунтується на вимогах керівництва [37].

В.Б. Моссаковський, С.Я. Бублик схиляються до думки, що управлінський облік стосується лише окремих сторін управлінської інформації та способів її обробки [38].

Розглядаючи управлінський аспект обліку машино-тракторного парку в реформованих сільськогосподарських підприємствах, М.Ф. Огійчук і Л.А. Булах зауважують, що необхідно застосовувати таку організацію управлінського обліку, яка б забезпечила оперативність управління та контроль за використанням палива, обсягом виконаних робіт і їх якістю, використанням робочого часу й нарахуванням оплати праці, експлуатацією машино-тракторного парку та його технічним станом [39].

На жаль, нині організація аграрного виробництва та ринку в Україні не відповідає світовій практиці розширеного відтворення. Його технічне оснащення досягає критичної межі. Щорічно парк тракторів зменшується на 15 тис. одиниць, навантаження на один трактор становить 134,6 га при оптимальному 90 га. Про що відмічає П.Т. Саблук [40].

Аграрії стоять перед вибором: купувати якісну чи дешеву техніку? Бояться, що перша не окупиться, а друга стоятиме серед поля як памятник. Одні купують використовувану західну техніку, інші - білоруську, а треті - найдешевшу вітчизняну. Жоден із шляхів поки що не може забезпечити достатнє оновлення тракторного парку країни. Парк техніки щороку скорочується на 5 %, його спрацьованість перевищує 85%, кількість тракторів, які експлуатують понад 10 років, перевищує 77% наявних, як зазначає О. Бондар [41].

О. Дмитрашко звертає увагу на те, що спеціалістами Української академії аграрних наук підраховано, що для оновлення машино-тракторного парку сільськогосподарських підприємств на рівні технологічної потреби господарствам АПК необхідно щорічно надавати техніки і обладнання впродовж найближчих 10 років на суму понад 5-6 млрд. грн. [42].

На сьогодні, парк зернозбиральних комбайнів сільськогосподарських підприємств України складається переважно з комбайнів, зношених на 70-90%, а також комбайнів, які вже відпрацювали амортизаційний строк. Чисельність зернозбиральних комбайнів сільськогосподарських підприємств з року в рік катастрофічно знижується [43].

Наявний машино-тракторний парк не відповідає сучасним вимогам аграрного виробництва. Нині тут використовується близько 296 тис. тракторів, 54 тис. зернозбиральних комбайнів, 23,5 тис. кормозбиральних комбайнів. Необхідно використовувати новітню зарубіжну техніку, яка хоч і значно дорожча, але за продуктивністю, якістю та надійністю перевищує вітчизняні зразки. На чому наголошує В.І. Артиш [44].

За даними науковців Інституту аграрної економіки УААН у світі в середньому на один трактор припадає 52 га ріллі, в країнах Євросоюзу - 11 га, у США - 27 га, у Німеччині - 9 га. [45].

Відтак, машино-тракторний парк зазнав суттєвого морального і фізичного зношення, зменшився кількісно. Рівень забезпечення аграрних підприємств основними видами техніки не перевищує 50% технологічної потреби. Понад 85% тракторів, комбайнів та іншої сільськогосподарської техніки експлуатуються зверх економічно доцільного та амортизаційного строків, що призвело до зростання витрат на його ремонт і підтримання в працездатному стані, зниження ефективності використання. З погляду М. Грицишина [46].

Співак Є.Н. і Головін В.Г. зазначають, що в умовах, які є на сьогодні, особливо важливо визначитися з раціональним використанням техніки, віднайти спосіб організації та експлуатації. Світовий досвід та частково досвід України демонструє вихід в створенні кооперативів зі спільним використанням техніки. Під час створення машино-технологічного кооператива, особливу увагу треба звернути на взаємовідносини між його членами [47].

З освоєнням промисловістю власних тракторів, а також закупівлі великої їх кількості за кордоном укрупняються задачі наукових закладів механізації сільського господарства в напрямку комплексного рішення багатогранної роботи в галузі. Виникли проблеми агрегатування тракторів, підбору сільськогосподарських машин до них, нормування механізованих польових робіт, ремонта тракторів і сільськогосподарських машин, встановлення норм витрат паливно-мастильних матеріалів, організації ефективного використання машино-тракторних агрегатів та інше [48].

С.В. Лукянець відмічає, що враховуючи обмежені фінансові можливості аграрних підприємств, недоступне асигнування з державного бюджету та непривабливий інвестиційний клімат в Україні, основним джерелом коштів повинні бути власні кошти сільськогосподарських підприємств. Цьому сприяли, прийнятий в лютому 2002 року Закон України “Про стимулювання розвитку вітчизняного машинобудування для агропромислового комплексу”, який значною мйрою врегулював і систематизував правові аспекти машинобудування і Закон України “Про фінансовий лізинг”, що визначив фінансові правові засади функціонування лізингових операцій. Але необхідне подальше врегулювання нормативної бази в цілому аграрного сектора, в тому числі вдосконалення законів: “Про підприємництво”, “Про залучення іноземних інвестицій”, “Про власність на землю” [49].

Для поліпшення стану технічного забезпечення АПК розроблено концепцію “Програми Державної технічної політики в аграрному секторі на період 2006-2010 років”, яка передбачає систему організаційно-економічних заходів, які здійснюють органи державного управління для підвищення її ефективності завдяки вдосконалення матеріально-технічної бази для підвищення рівня технічного забезпечення. Вона є невідємною складовою державної аграрної політики вважає М.Грицишин, П.Гринько [50].

За даними В. Рубльова, Р. Якимова, розроблено комплексну систему технічного обслуговування і ремонту машин в сільському господарстві, застосування якої є активною в сучасних умовах. Головною метою утримання техніки в належному стані є керування її технічним станом шляхом реалізації необхідних заходів, таких як: експлуатації обкатки, раціонального і безпечного використання, технічного обслуговування, ремонту та зберігання [51].

На думку В. Метелиці, однією з нових форм фінансування виробничої діяльності є лізинг, що виступає джерелом фінансового забезпечення інвестиційної діяльності сільськогосподарських товаровиробників та важливим чинником оновлення матеріально-технічної бази [52].

З цим поглядом погоджується і Усата Н.В. , яка стверджує, оскільки господарства не спроможні купувати нову техніку, то одним із шляхів поповнення та оновлення матеріально-технічної бази сільського господарства є лізинг, створення машино-тракторних станцій, а також обєднання зусиль сільськогосподарських товаровиробників для придбання нової техніки на кооперативній основі [53].

Натомість Бурковський І.Д. вважає, що для вирішення проблеми забезпечення сільськогосподарською технікою підприємств потрібно виділити певну кількість машинобудівних підприємств, які налагодили б випуск необхідних агрегатів, вузлів та запасних частин для сільськогосподарського машино-тракторного парку. Ресурсне оновлення аграрного виробництва має здійснюватись на основі його переоснащення новою високопродуктивною технікою переважно вітчизняного виробництва [54].

Машино-тракторний парк необхідно поповнити новою технікою. Проте обсяг закупівлі тракторів в останні роки зменшився порівняно з 1990 р. у 100 разів, комбайнів та іншої техніки - у 20-50 разів. Для оновлення машино-тракторного парку на рівні потреби необхідно щорічно купувати їх на суму 7 млрд. грн. На державному рівні визнано, що одним з основних прорахунків реалізації аграрної реформи стала відсутність державної програми розвитку машинобудування. Такої думки Бортик Т.І. [55].

Я.М. Мартинишин зазначив, що виходячи з критерію оптимальності та проведеного економіко-статистичного аналізу, економічно доцільним (оптимальним) є запобіжний організаційно-технологічний принцип обслуговування тракторів, впровадження якого в аграрних підприємствах дозволяє забезпечити скорочення ремонтно експлуатаційних витрат (на 47,2 %) та збільшення випуску продукції рослинництва і тваринництва (на 2,9 і 0,3%) порівняно з післявідмовним обслуговуванням [56].

На думку В.М. Петрова впровадження агротехнологій з використанням сільськогосподарських машин, що відповідають зазначеним вимогам, потребує від сільськогосподарських товаровиробників залучення великих інвестиційних ресурсів на оновлення машино-тракторного парку вже нині [57].

Для обгрунтованого відтворення машино-тракторного парку протягом 2001-2010 років аграрний сектор потребує щорічних інвестицій в сумі 10-11 млрд. грн. Таких коштів у сільськогосподарських товаровиробників немає, тому проблему слід вирішувати комплексно за участю державного бюджету, банківських кредитів, коштів підприємницьких структур. Так стверджує В. Мителиця [58].

В останній час критичний стан матеріально-технічної бази аграрного виробництва, який визначається низькою забезпеченістю підприємств технічними засобами, надмірною їх зношеністю, продовжує гальмувати нормальний розвиток сільського господарства країни. Майже 75% усіх виробничих засобів сільськогосподарських підприємств потребують реконструкції та заміни, відмічають В.Ф. Пащенко, М.І. Бідило, О.В. Ульянченко [59].

Н.О. Шевченко вважає, що співвідношення власних і залучених засобів виробництва для кожного підприємства повинно бути індивідуальним з орієнтацією на особливості його спеціалізації, ринкового середовища, стратегії фірми та перспективи розвитку, але в основу необхідно покласти раціональне, прибуткове їх використання, що дасть підприємству змогу стабілізації та розвитку [60].

На думку В.М. Петрова, оновлення матеріально-технічної бази сільськогосподарських товаровиробників за рахунок формування парку сучасних вітчизняних тракторів, самохідних комбайнів і робочих машин можливе за умови відродження на принципово новій основі тракторного й сільськогосподарського машинобудування. Проте без виваженої державної політики у цій галузі дана проблема не може бути вирішена [61].

У сучасних умовах господарювання вітчизняному сільському господарстві необхідна не просто нова техніка, а й така матеріально-технічна база, яка дасть змогу в декілька разів підвищити продуктивність праці. Її формування можливе лише на базі техніки нового покоління, параметри якої були б орієнтовані на досягнення вищих показників виробництва сільськогосподарської продукції при мінімальних затратах праці й капіталу на її одиницю, про що відмічають Я.К. Білоусько, В.О. Питулько, В.Л. Товстопят [62].

На думку О.Г. Красоти, для створення раціональної системи інформаційного забезпечення та виконання завдань управлінського обліку експлуатації активної частини машин та обладнання, в діючу систему бухгалтерського обліку необхідно внести певні зміни, що стосується удосконалення Облікового листа тракториста-машиніста, Нагромаджувальної відомості експлуатаційних показників машино-тракторного паркаю [63].

Н.М. Проценко пропонує як ідеальний варіант для підприємств, які вже “піднімаються”, повну заміну існуючого машино-тракторного парку новою технікою. У цьому випадку стару техніку можна за залишковою вартістю продати в сусідні господарства, у тому числі і для поповнення ремонтного фонду [64].

Л.А. Булах відмічає такі перспективи відтворення основних засобів сільського господарства як саприяння розвитку повноцінного лізингового ринку та на державному і регіональному рівнях створенню мінімально необхідного ринку матеріально-технічних засобів для виробників з урахуванням регіональної спеціалізації [65].

Технічне забезпечення фермерських господарств Харківщини, як і інших регіонів України, характеризується низьким рівнем. Проблема технічного забезпечення і механізації фермерських господарств у країнах з ринковою економікою розвязується шляхом міжфермерського кооперування на основі лізингу для спільного використання техніки і відповідно - агротехнічного сервісу. Так вважає, О.В. Грищенко [66].

М.Г. Грицишин та П.Гринько пропонують забезпечити в повному обсязі виконання Закону України “Про стимулювання розвитку вітчизняного машинобудування для агропромислового комплексу” та створити фонд відновлення машино-тракторного парку завдяки відрахуванню до нього частки коштів від експорту сільськогосподарської продукції та митних зборів на імпорт сільськогосподарської техніки [67].

Отже, якщо врахувати всі вище зазначені пропозиції, можна вирішити проблему забезпечення сільського господарства технікою та необхідно розглянути всі можливі шляхи удосконалення управлінського обліку машино-тракторного парку.

2. Організаційно-економічна характеристика СФГ „Моноліт”

Борівського району Харківської області

Селянське (фермерське) господарство „Моноліт” знаходиться в селі Підлиман Борівського району Харківської області. Основні центри реалізації виробленої продукції та закупівлі необхідних для виробничої діяльності сировини та матеріалів знаходяться переважно в містах Куп'янськ, Ізюм та Борова.

Територія, на якій розміщене СФГ „Моноліт” входить до Лісостепової зони України з помірно-континентальним кліматом, що сприяє вирощуванню сільськогосподарських культур, районованих у даній місцевості. Середньорічна температура повітря складає + 14-160С, середня температура найбільш теплого місяця - липня - +28,80С, вітер у весняно-літній період є північно-східний. Ґрунтовий покрив представлений чорноземами різних видів, які мають високу потенційну якість родючості і сприяють отриманню високих і стійких урожаїв всіх сільськогосподарських культур.

Господарство було зареєстроване рішенням Борівської районної державної адміністрації від 14 січня 2002 р. Згідно Довідки № 649 „Про включення до єдиного державного реєстру підприємств та організацій України” СФГ „Моноліт” займається наступними видами діяльності: вирощування зернових культур, м'ясне та молочне скотарство, круп'яна промисловість , оптова і роздрібна торгівля, крім споживчої кооперації.

Підприємство є юридичною особою, має самостійну печатку і штамп зі своїм найменуванням. Господарство взято на податковий облік у Борівському відділенні Ізюмської обласної державної податкової інспекції 16 лютого 2004 року за № 14246957, форма власності - приватна. Юридична адреса господарства - 63802 Харківська область, Борівський район, с. Підлиман, вул. Радянська, 2 відповідає фактичному місцезнаходженню. Організаційно-виробнича структура господарства характеризується однією виробничою дільницею, яка знаходиться на території Підлиманської сільради.

Всі сільськогосподарські угіддя господарства поділяються на ріллю, сінокоси, пасовища і багаторічні насадження. З початку діяльності СФГ „Моноліт” в його розпорядженні знаходилося 2603 га землі, причому вся площа знаходиться під сільськогосподарськими угіддями, а отже рівень освоєння землі становить 100%. Протягом останніх років площа і структура земельних угідь практично не змінювалася. Проте ті зміни, які відбувалися можна простежити, якщо розглянути дані.

Як видно з даних таблиці в 2008 році різко скоротилася площа сінокосів в господарстві на 14 гектарів, а також зменшилася площа ріллі порівняно з 2007 роком і пасовищ порівняно з попередніми роками. Проте площа під багаторічними насадженнями протягом 5 років залишається незмінною і становить 11 га.

Майже вся вироблена продукція спрямовується на реалізацію. Якщо розглянути дані таблиці 2.2., то можна сказати, що напрямок спеціалізації господарства зерново-буряківничо-молочний. У структурі товарної продукції 2006 р. питома вага продукції тваринництва складає 32,5%, причому спостерігається тенденція до її скорочення порівняно з 2005 і 2007 роками. Натомість на продукцію рослинництва у 2008 р. припадає 67,5%, що на 4,1% більше, ніж у 2007 р. Відповідно у рослинництві домінують зернові - 24,2%, що цілком закономірно, адже саме на вирощуванні цих культур і спеціалізується досліджуване господарство. Але необхідно зазначити, що обсяг товарної продукції зернових у 2008 році порівняно з 2006 і 2007 роками скоротився на 17,5% і 14,0% відповідно. Це зумовлено тим, що значно зросла у структурі товарної продукції питома вага соняшника, адже обсяг реалізації його зріс у поточному році порівняно з 2005 і 2007 роками більше, ніж у 3 рази.

Достатньо високу питому вагу у структурі товарної продукції займають цукрові буряки, порівняно з 2005 роком обсяг їх реалізації зріс на 44,0%. Нажаль реалізація сої різко, а саме вполовину, скоротилася у 2008 році порівняно з попередніми роками. Серед технічних культур у господарстві почали висівати ріпак озимий, хоча він займає ще незначну питому вагу у структурі товарної продукції.

Серед продукції тваринництва найбільшу питому вагу займає молоко -22,6%, що на 3,7% менше, ніж у 2007 р. Проте обсяг реалізації молока зріс у 2 раза порівняно з 2005 і 2006 роками, а від попереднього року скоротився на 9,6%. Дуже негативним фактом є скорочення в 2006 р. майже в два рази питомої ваги виручки від реалізації ВРХ в живій масі порівняно з 2005 роком і в подальшому з кожним роком спостерігається тенденція до зниження. У свинарстві порівняно з 2005 роком виручка зросла майже в 5 раз.

Загалом по господарству спостерігається підвищення обсягів продукції, що реалізується, передусім за рахунок виручки, отриманої від продукції рослинницької галузі.

Завданням аналізу сільськогосподарського виробництва - є вивчення рівня інтенсивності сільськогосподарського виробництва і його галузей, визначення результатів і економічної ефективності інтенсифікації з метою прогнозування подальшого розвитку виробництва.

Необхідно відмітити, що розмір сільськогосподарських підприємств характеризує багато показників : об'єм валової і товарної продукції ,площа земельних угідь, розмір основних виробничих фондів, чисельність працівників , поголів'я худоби. Від правильного співвідношення та структури земельних, матеріальних та трудових ресурсів залежать результати діяльності підприємства.

Розглянемо динаміку показників розміру господарства на прикладі наступної таблиці.

2.1. Динаміка показників розміру СФГ „ Моноліт” Борівського району Харківської області

Показники	Роки	2008 р. в % до
	2005	2006	2007	2008	2005р.	2007р.	2008р.
Валова продукція сільського господарства в порівняних цінах 2002р., тис. грн.	1801,70	2275,9	2774,5	2444,0	135,7	107,4	88,1
Товарна продукція в фактичних цінах реалізації, тис. грн.	1793,1	2792,4	2632,8	2959,8	В 1,6 раза	106,0	112,4
Загальна площа сільськогосподарських угідь, га	2670,49	2602,3	2773,9	2718,6	101,8	104,5	98,0
з них рілля, га	2404,89	2345,5	2517,1	2504,8	104,2	106,8	99,5
Середньорічна чисельність працівників, чол.	119	100	99	95	79,8	95,0	96,0
Середньорічна вартість активів, тис. грн.	2239,7	2885,2	2643,1	3616,5	В 1,6 разів	125,3	136,8
Поголів'я худоби, ум. гол.	615,0	424,0	431,0	564,0	92,0	133,0	130,9

За даними таблиці 2.3. можна відзначити збільшення вартості валової продукції у порівняних цінах 2002 р. від значення 2005,2006 р. та зменшення на 11,9% від 2007 року. Товарна продукція зросла у 1,6 рази порівняно з 2005 р., що пояснюється підвищенням цін.

Також зросла середньорічна вартість активів. Проте середньорічна чисельність працівників у 2008 році порівняно з попереднім скоротилася на 4%. Що стосується поголів'я худоби, то воно зросло порівняно з попереднім роком на 30,9%.

В умовах формування ринкових відносин, розвитку фондового ринку особливо актуальними стають показники фінансового стану господарства та їх оцінка. Для здійснення такої оцінки необхідно визначити стан розрахунків з дебіторами і кредиторами, визначити платоспроможність господарства та ліквідність балансу.

Платоспроможність господарства - це здатність власними платіжними засобами погасити платіжні зобов'язання на певну дату. Вона характеризує життєздатність, стійкість господарства. Розглянемо показники платоспроможності, які наведені в таблиці 2.1.

Коефіцієнт платоспроможності характеризує теоретичну можливість підприємства розрахуватись по своїм зобов'язанням без серйозних наслідків для виробничого процесу.

Аналіз даних таблиці дає змогу констатувати, що досліджуване господарство в останні три роки є платоспроможним, хоча у 2005 р. не могло покрити свої зобов'язання. У 2008 р. коефіцієнт платоспроможності становив уже 2,06, що на 0,25 вище від попереднього року,а це було досягнуто за рахунок перевищення платіжних засобів на 326,5 тис. грн. над платіжними зобов'язаннями.

Значить СФГ „Моноліт” є цілком платоспроможним підприємством, яке викликає довіру з боку постачальників і покупців.

Платоспроможність підприємства залежить від рівня ліквідності балансу, який визначається ступенем покриття зобов'язань підприємства його активами, термін перетворення яких у кошти відповідає терміну погашення зобов'язань. Розраховані коефіцієнти абсолютної ліквідності, загальної ліквідності (проміжний), загального покриття більш детальніше розглянемо в таблиці 2.2.

2.2 Показники ліквідності балансу СФГ „Моноліт” за 2006 рік тис.грн.

Показники	На початок року	На кінець року	Зміни (+,-)
Ліквідні активи:
Грошові кошти та поточні фінансові інвестиції	6,2	72,2	+66,0
Дебіторська заборгованість	184,9	192,8	+ 7,9
Запаси	1321,1	1612,1	+291,0
Інші ліквідні активи	27,6	64,9	+37,3
Всього ліквідних активів	1539,8	1942,0	+402,2
Короткострокові зобов'язання	272,0	307,6	+35,6
Коефіцієнти ліквідності балансу:
абсолютний	0,023	0,235	+0,212
проміжний	0,703	0,862	+0,159
загального покриття	5,661	6,313	+0,625

Отже можна зробити висновок, що в СФГ „Моноліт” у 2008 р. покращилися всі показники виробничої діяльності, платоспроможності та ліквідності балансу.

Починаючи з 2005 р. СФГ „Моноліт” покращує результати своєї господарської діяльності. І в майбутньому необхідно врахувати всі недоліки і досягти ще вищих показників рентабельності.

3. Управлінський аспект обліку витрат і калькуляція собівартості робіт машино-тракторного парку в СФГ “Моноліт” Борівського району Харківської області

Процес виробництва являє собою, з одного боку, процес виробничого споживання засобів, предметів праці та самої праці (живої), а з іншого - джерело одержання нової продукції (робіт чи послуг).

Основною метою обліку виробництва є своєчасне, повне, вірогідне відображення фактичного розміру і складу витрат та контроль за використанням всіх видів виробничих ресурсів, а також обсягу виробленої продукції (наданих робіт чи послуг) в натуральних та грошових вимірниках.

Машинно-тракторний парк - невід'ємна частина основного виробництва в рослинництві. Однак для нагромадження витрат, які безпосередньо не можна віднести на основне виробництво, їх обліковують на окремому субрахунку.

Ефективне використання машинно-тракторного парку залежить від прогресивних форм організації його роботи, вдосконалення методів аналізу та розробки заходів, що забезпечують покращання планування та управління виробничою діяльністю. У зв'язку з цим першочергового значення набувають питання покращання якості та оперативності обліку роботи машинно-тракторного парку. Організація обліку роботи машинно-тракторного парку була завжди проблематичним питанням. Вона змінювалася разом зі зміною організаційної форми роботи та формою матеріального заохочення трактористів-машиністів за виконані польові та транспортні роботи. У багатьох великих та середніх сільськогосподарських підприємствах машинно-тракторний парк був і залишається на сучасному етапі окремим структурним підрозділом, який об'єднує в собі найбільш кваліфікованих працівників підприємства і потужну техніку, за допомогою якої виконується майже весь обсяг польових робіт і значна частина транспортних робіт. Сюди входять трактори, комбайни, причіпні, начіпні сільськогосподарські машини і знаряддя для обробітку ґрунту, вирощування та збирання врожаю. Складовою машинно-тракторного парку є також машинні двори, гаражі, навіси, майданчики для зберігання техніки та інші основні засоби машинно-тракторного парку.

Діючі організаційні форми роботи машинно-тракторного парку спонукають дуже критично відноситись до Інструкції про застосування Плану рахунків, бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291, та Методичних рекомендацій з планування обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Мінагрополітики України від 18.05.2001 р. № 132.

Зазначені нормативні документи можуть бути ефективними лише у малих сільськогосподарських підприємствах, де трактори, комбайни та інші сільськогосподарські машини є у невеликій кількості та їх використання здійснюється в комплексі технологічних операцій з вирощування певних культур.

В інших випадках необхідно застосовувати таку організацію бухгалтерського та оперативного обліку, яка б забезпечила оперативність управління і контроль за: використанням палива (економією або перевитратами порівняно з установленими нормативами), обсягом виконаних робіт і їх якістю, використанням робочого часу і нарахуванням оплати праці, експлуатацією машино-тракторного парку та його технічним станом.

Таким чином, основною метою обліку витрат машино-тракторного парку є своєчасне, повне, вірогідне відображення фактичного розміру і складу витрат та контроль за використанням всіх видів виробничих ресурсів, а також обсягу наданих робіт чи послуг в натуральних та грошових вимірниках.

Щоб виконати ці завдання необхідно чітко знати Положення (стандарти) бухгалтерського обліку та загальноприйняту класифікацію витрат.

Зважаючи на те, що виробничі витрати є породженням відповідних факторів виробництва, їх економічний зміст можна визначити як спожиту частку виробничих ресурсів.

Витрати це використані у процесі виробництва різні речовини і сили природи на виготовлення нового продукту праці. В умовах товарного виробництва грошовий вираз суми витрат на виготовлення конкретного продукту називають собівартістю. Зміст термінів витрати і собівартість поєднується в понятті витрати виробництва.

Згідно з П(С)БО 16 “Витрати” витратами визнаються:

1. Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

2. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

3. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

4. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

5. Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Витратами не визнаються:

1. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг.

2. Погашення одержаних позик.

3. Інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).

4. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

За способом включення до собівартості витрати поділяються на прямі та непрямі. Прямими називаються ті витрати, які безпосередньо можуть бути віднесені до конкретного об'єкта витрат і включені до собівартості продукції (робіт, послуг).

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виробленої продукції або є її необхідним компонентом, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт, або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація тощо.

При групуванні витрат під об'єктом обліку витрат слід розуміти продукцію, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Непрямі витрати - це витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до певного об'єкта витрат економічно можливим шляхом. Такі витрати відносяться до вирощування багатьох культур, кількох груп тварин, виконання різних робіт. Для включення до собівартості ці витрати необхідно попередньо розподілити між об'єктами обліку. Тому на практиці їх часто називають тими, що розподіляються, а згідно з П(С)БО 16 “Витрати” - загальновиробничими витратами.

При калькулюванні собівартості продукції важливу роль відіграє класифікація витрат за елементами (економічним змістом) і статтями калькуляції (характером виникнення і призначенням). Елементи витрат за економічним змістом є однорідними. Витрати, які утворюють елемент собівартості, включають витрати незалежно від специфіки виробництва продукції.

П(С)БО 16 “Витрати” регламентує порядок витрат операційної діяльності за такими економічними елементами:

матеріальні затрати;

витрати на оплату праці;

відрахування на соціальні заходи;

амортизація;

інші операційні витрати.

До складу елемента “Матеріальні затрати” включається вартість витрачених у виробництві (крім продукту власного виробництва): сировини й основних матеріалів; купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів; палива й енергії; будівельних матеріалів; запасних частин; тари й тарних матеріалів; допоміжних та інших матеріалів.

До складу елемента “Витрати на оплату праці” включаються заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.

До складу елемента “Відрахування на соціальні заходи” включаються: відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства, відрахування на інші соціальні заходи.

До складу елемента “Амортизація” включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів.

До складу елемента “Інші операційні витрати” включаються витрати операційної діяльності, які не увійшли до складу елементів, наведених вище, зокрема витрати на відрядження, на послуги зв'язку тощо.

Класифікація витрат за економічними елементами не дозволяє обчислювати собівартість окремих видів продукції, тому застосовують класифікацію витрат за статтями калькуляції .

Витрати також можуть класифікуватися за такими ознаками:

- по відношенню до технічного процесу виробництва (основні й накладні);

- за економічною структурою (елементні й комплексні);

- по відношенню до обсягу виробництва (умовно-змінні, постійні та змінні);

- за стадіями кругообороту (в сфері виробництва і в сфері обігу);

- по галузях господарської діяльності;

- за місцями виникнення витрат і центрами відповідальності (у структурному підрозділі, поза структурним підрозділом);

- за можливістю охоплення планом (планові та позапланові);

- за календарним періодом (поточні, одноразові (періодичні) );

- за можливістю встановлення нормативів (нормовані, ненормовані);

- за доцільністю (продуктивні, непродуктивні);

- залежно від прийняття рішення (релевантні, нерелевантні);

- за видами виробленої продукції (на основну і на побічну продукцію);

- за видами діяльності ( витрати звичайної діяльності - операційної, фінансової, інвестиційної, та витрати надзвичайної діяльності).

В частині управлінського обліку витрати додатково класифікують за впливом на фінансовий результат підприємства, на рівень собівартості продукції звітного періоду, в залежності від управлінського рішення, за можливістю впливу керівника підприємства чи іншого структурного підрозділу, а також за необхідністю витрат додаткових ресурсів для одержання додаткової одиниці продукції.

4. Організація первинного обліку витрат машино-тракторного парку

Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи і відповідальність за несвоєчасне складання останніх і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, що склали і підписали ці документи.

Враховуючи важливість правильного заповнення первинних документів необхідно керуватися Методичними рекомендаціями по застосуванню форм первинного обліку на сільськогосподарських підприємствах.

Впровадження нових принципів господарювання на основі ринкових відносин, розвиток підприємницької діяльності потребують перегляду облікових процесів у сільському господарстві, удосконалення первинних документів та спрощення обліку. За останні роки в Україні вжито ряд заходів щодо поліпшення оформлення первинних документів, але господарські суб`єкти припускаються багатьох помилок та ігнорують деякими обов`язками, що призводить до ускладнення обліку.

Обліковий лист тракториста-машиніста (ф. № 67) застосовується для обліку робіт трактористів-машиністів протягом 5, 10, 15 днів, тобто залежно від того, як це передбачено планом документообігу. У ньому відображаються виконані роботи під ту чи іншу культуру, склад агрегату і агротехнічні умови їх виконання (Додаток ).

Виконані транспортні роботи тракторами оформляють Дорожнім листом трактора (ф. № 68) (Додаток ). Дорожній лист виписує механік або бригадир кожного дня перед виїздом із гаражу і видають на руки трактористу. На лицьовому його боці записують завдання трактористу в якому відмічають в чиєму розпорядженні знаходиться тракторист, відкіля і куди доставляти вантаж, клас і кількість вантажу, який необхідно перевезти, та відстань перевезення. При заправленні трактора пальним заправник відмічає в дорожньому листі залишок пального при виїзді, кількість виданого пального і затверджує це своїм підписом. Механік (бригадир) перевіряє справність трактора, дає дозвіл на виїзд і відмічає час початку роботи, затверджує це своїм підписом, а тракторист розписується про прийняття трактора (в справному стані).

На зворотному боці листа відображається виконання завдання, що засвідчується підписом відправника і одержувача вантажу.

Отже, основним первинним документом для обліку роботи тракторів, комбайнів та інших самохідних машин є Обліковий лист тракториста-машиніста.

Незалежно від форми організації механізованих робіт на кожний трактор призначають одного, а при роботі у дві зміни -- двох трактористів. Облік в тракторній бригаді веде обліковець-заправник або цю функцію виконує бригадир тракторної бригади, в обов'язки якого входить своєчасне і правильне складання первинних документів обліку виконаних робіт, витрачання нафтопродуктів і нарахування оплати праці механізаторам.

Виконання тракторних та інших механізованих робіт записують щоденно до облікового листа кожного тракториста. Листок розраховано приблизно на п'ятнадцять змін, показники записують по кожній зміні окремо.

Кожен механізатор після закінчення зміни повинен мати відомості про кількість та якість виконаної ним роботи, про витрати пального і розмір заробітку за зміну. Всі ці показники записують щоденно до облікового листа. У встановлені в господарстві строки (через 10-15 днів) облікові листи, підписані механізатором, бригадиром, агрономом, обліковець подає до бухгалтерії, де їх перевіряють, затверджують, після чого вони є підставою для узагальнення і систематизації у Накопичувальній відомості обліку використання машинно-тракторного парку і Журналі обліку робіт і витрат. Слід мати на увазі, що трактористи-машиністи виконують різні сільськогосподарські роботи.