Аудит доходов, расходов и формирования прибыли ОАО "Сбербанк"

Таблица 4 - Группировка доходов банка по степени стабильности

Группа доходов	Балансовые и аналитические счета
1	2
Стабильные доходы	70101 «Проценты, полученные по предоставленным кредитам, депозитам и иным размещенным средствам»
	70102 «Доходы, полученные от операций с ценными бумагами» Субсчета: «Процентный доход от вложений в долговые обязательства» «Процентный доход по векселям» «Дисконтный доход по векселям» «Дивиденды, полученные от вложений в акции»
	70103 «Доходы, полученные от операций с иностранной валютой и другими валютными ценностями» Субсчет: «Комиссия, полученная от операций с иностранной валютой» 70104 «Дивиденды полученные» 70105 «Доходы по организациям банков» 70107 «Другие доходы» Субсчета: «Комиссия полученная» Другие полученные доходы (кроме символов 17301, 17302, 17306, 17311-17316)
Нестабильные доходы	70102 «Доходы, полученные от операций с ценными бумагами» Субсчет: «Доходы от перепродажи (погашения) ценных бумаг» 70103 «Доходы, полученные от операций с иностранной валютой и другими валютными ценностями» Субсчет «Доходы от переоценки счетов в иностранной валюте» 70106 «Штрафы, пени, неустойки полученные» 70107 «Другие доходы» Субсчета «Восстановление сумм по счетов фондов и резервов» «Доходы от реализации имущества кредитной организации» «Доходы от оприходования излишков денежной наличности» «Доходы от проведения операций с опционами» «Доходы от проведения форвардных операций» «Доходы от проведения фьючерсных операций» «Доходы от проведения операций СВОП» «Доходы по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году»

Одним из фактором, определяющих возможность функционирования банка в ближайшие 12 месяцев, является преобладание стабильной части доходов.

В качестве основных направлений аудита процентных доходов и расходов банка можно выделить:

- проверку периодичности начисления процентов, соответствия ведомости начисления процентов договорам с клиентами блика и другими балками;

- проверку метода начисления процентов;

- оценку правильности бухгалтерских проводок, связанных с начислением и взысканием (уплатой) процентов: соответствие проводок ведомости начисления процентов, содержание и своевременность проводок по взысканию начисленных процентов или их уплаты банком, отнесение начисленных процентов на внебалансовые счета;

- проверку оформления процентных платежей первичными документами;

- проверку обоснованности и своевременности отнесения процентных платежей на счета просроченных процентов, счета требований по получению процентов или обязательств банка по уплате процентов;

- проверку отражения взысканных и полученных процентов по лицевым счетам клиентов;

- проверку наличия пролонгации по процентным платежам;

- оценку соответствия данных аналитического и синтетического учета процентных доходов и расходов банка;

- проверку выполнения указаний ЦБ РФ по подготовке годового отчета.

В соответствии с положением ЦБ РФ N° 39-П проценты должны начисляться не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня месяца, При этом программно должно бить обеспечено ежедневное начисление процентов нарастающим итогом в разрезе каждого договора.[28, c. 143]

В качестве метода начисления кредитная организация может играть простые и сложные проценты, фиксированные и плавающие процентные ставки. Однако база исчисления процентных платежей установлена ЦБ единая исходя из действительного числа календарных дней в годуй фактического количества календарных дней срока кредита или депозита в данном периоде. В мировой банковской практике известны два метода отражения в учете начисленных процентов: кассовый метод и метод начислений. В российской банковской практике применяется кассовый метод. Он означает, что отнесение банком начисленных процентов на доходные и расходные счета может производиться на дату их реального получений (списания) со счетов заемщиков или уплаты бачком (зачисления на счет клиента или банка-кредитора, списание с корсчета банка, уплата наличными). Метод начисления, когда проценты, начисленные в текущем месяце, отражаются на доходных и расходных счетах банка не позднее последнего рабочего дня этого месяца, может быть введен в российскую банковскую практику только после специальных указаний ЦБ РФ и с ограничениями, предусмотренными в Положении № 39-ГТ.

Особенность бухгалтерских операции, формирующих процентный доход или расход банка, заключается в следующем:

1. При начислении процентов бухгалтерские записи делаются только в том случае, если начало периода начисления процента и дата процентного платежа приходятся на разные месяцы.

2. Начисленные, но не полученные или не уплаченные в срок банком проценты учитываются соответственно на счетах предстоящих поступлений по операциям, связанным с предоставлением средств клиентам (счет 47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств клиентам») или предстоящих выплат по операциям, связанным с привлечением средств (счет 32802 «Предстоящие выплаты по операциям, связанным с привлечением денежных средств по межбанковским кредитам, депозитам и иным привлеченным средствам») при отсутствии средств у плательщика (заемщика или банка).

3. В день погашения процентного платежа по договору при отсутствии средств у плательщика начисленные проценты относятся на счета просроченных процентных платежей

325 «Просроченные проценты по межбанковским кредитам, депозитам и иным размещенным средствам»,

459 «Просроченные проценты по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам», 40311 «Просроченные проценты по кредитам, предоставленным иностранным государствам.

4. На счетах просроченных процентных платежей заемщиков задолженность числится только до момента отнесения ссуды к группам риска II и выше.

Одним из оснований для отнесения ссуды к группам риска служит просрочка уплаты процентов. Когда просроченная задолженность по процентам превышает нормативный срок, установленный ЦБ РФ, она списывается с баланса и относится на внебалансовые счета 91603 «Неполученные проценты по межбанковским кредитам, депозитам и иным размещенным средствам» или91бО4 «Неполученные проценты по кредитам и прочим размещенным средствам (кроме межбанковских), предоставленным клиентам». Дальнейшее начисление процентов отражается на этих счетах.

5. При списании основного долга с баланса банка задолженность по процентным платежам начинает учитываться на других внебалансовых счетах (91703 «Неполученные проценты по межбанковским кредитам, депозитам и иным размещенным средствам, списанным с баланса кредитной организация» или 91704 ^Неполученные проценты по кредитам и прочим размещенным средствам (кроме межбанковских), предоставленным клиентам, списанным с баланса кредитной организации»).

6. При уплате процентов по вкладу физического лица удерживается налог

7. Расчеты по процентным платежам с юридическими лицами осуществляются только в безналичном порядке, с физическими - в наличном и безналичном порядке.

Для перечисления процентных платежей юридические лица выписывают платежные поручения, а если предусмотрено договором, то проценты могут быть взысканы на основе платежного требования банка-кредитора. Физические лица могут уплатить проценты наличными, что оформляется приходным кассовым ордером, через почту, а также со счета в банке на основе распоряжения. На основе первичных документов, подтверждающих уплату процентов физическим лицам, работник банка выписывает мемориальный ордер, в котором содержатся проводки, формирующие процентный доход банка.

Для уплаты начисленных процентов банком работники соответствующих подразделений выписывают распоряжения, мемориальный ордер, а при выплате наличными - расходный кассовый ордер.

2.2. Аудит расходов банка

По аналогии с аудиторской проверкой доходов банка расходы проверяются по расходным счетам второго порядка конкретизировано в схеме аналитического учета, которая рекомендована ЦБ РФ (табл.5).

Таблица 5 - Расходные счета второго порядка

70106	Штрафы, пени, неустойки полученные	Учет штрафов, пени и неустоек, полученным по кредитным, расчетным и другим операциям
1	2	3
70107	Другие расходы	Учет сумм, восстановленных по счетов, фондов и резервов Учет комиссионного дохода по расчетным, кассовым, гарантийным и другим операциям Учет доходов от реализации имущества, списания кредиторской задолженности, операций с драгметаллами, сдачи имущества в аренду, факторинговых, форфейтинговых
70201	Проценты уплаченные за привлеченные кредиты	Учет процентного расхода по полученным срочным и просроченным кредитам, уплаченных просроченных процентов
70202	Проценты, уплаченные юридическим лицам по привлеченным средствам	Учет процентов, уплаченных банком за средства на счетах до востребования и срочных депозитов юридических лиц
70203	Проценты, уплаченные физическим лицам по депозитам	Учет процентов, уплаченных банком и гражданам и физическим лицам-нерезидентам
70204	Расходы по операциям с ценными бумагами	Учет процентного и дисконтного дохода по выпущенным ценным бумагам Учет расходов (отрицательных разниц) по переоценке ценных бумаг Учет комиссионного и других расходов по операциям с ценными бумагами
70205	Расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями	Учет комиссионного расхода по операциям с иностранной валютой Учет расходов (отрицательных результатов) от переоценки счетов в иностранной валюте
70206	Расходы на содержание аппарата	Учет затрат, связанных с разными формами оплаты труда Учет нормируемых затрат по подготовке кадров и по компенсациям работникам Учет социально-бытовых расходов
70208	Штрафы, пени, неустойки уплаченные	Учет уплаченных штрафов, пени и неустоек в разрезе видов нарушений
70209	Другие расходы	Учет затрат, связанных с отчислением в фонды и резервы Учет уплаченных комиссий за кассовые, расчетные и другие операции Учет других операционных расходов Учет арендной платы, расходов по факторинговым и лизинговым операциям, форвардным, фьючерсным операциям, операциям СВОП, по операциям с драгметаллами и т.д.

Соответствие структуры оборотов назначению доходных и расходных счетов проверяется на основе выписок об оборотах на аналитических счетах, а также первичных документов, являющихся основанием для бухгалтерских операций, формирующих доходы и расходы банка.

Составной частью подтверждения правомерности операций на доходных и расходных счетах является проверка законности, оснований отнесения затрат на себестоимость банковских продуктов (операций). Не подлежат отнесению на себестоимость затраты капитального характера (приобретение основных фондов, строительство новых объектов, модернизация и реконструкция действующих основных фондов), расходы на сооружение сигнализации, содержание и ремонт непроизводственной сферы, по созданию филиалов, расходы, связанные с материальным вознаграждением, и некоторые другие.

Часть расходов кредитной организации нормируется. Это - расходы на рекламу, подготовку и переподготовку кадров, представительские, командировочные, компенсация затрат работников банка, связанная с использованием личного транспорта в служебных целях. Раздельный аналитический учет перечисленных расходов в пределах норм и сверх норм имеет непосредственное значение для расчета налогооблагаемой базы банка. Расходы сверх норм увеличивают эту базу. Правилами бухгалтерского учета предусмотрено два способа распределения нормируемых затрат между аналитическими счетами:

а) отнесение сумм на отдельные аналитические счета по каждому документу;

б) корректировка сальдо на аналитических счетах один раз в конце месяца.

Основанием отнесения затрат на аналитические счета «Расходование средств сверх сумм, разрешенных законодательством РФ и нормативными документами» является превышение установленных норм и отсутствие документального оформления затрат. Например, командировочные расходы должны быть подтверждены авансовым отчетом, проездными билетами, квитанциями об оплате проживания в гостинице, расходы на подготозку и переподготовку кадров - договором на обучение и копией лицензий учебного заведения. Нормы затрат могут быть установлены как фиксированная предельная сумма на период или вид затрат, а также в % (процентах) дохода или фонда оплаты труда.

Важным направлением аудита доходов и расходов кредитной организации считается сверка данных синтетического и аналитического учета, Синтетический учет доходов и расходов - учет обобщенных, сгруппированных по экономическим признакам данных о накопленной с начала периода (месяц, квартал) величине доходов является оборотная ведомость и ежедневный баланс, в которых отражены сальдо и обороты по доходам и расходам в разрезе балансовых счетов первого и второго порядка. Аналитический учет доходов и расходов- учет доходов и расходов на лицевых счетах, группирующих детальную информацию о величине разных видов доходов и расходов внутри каждого синтетического (балансового) счета. Документами аналитического учета являются лицевые счета доходов и расходов. Остатки по балансовым счетам второго порядка должны соответствовать сумме остатков на эту дату по лицевым счетам, открытым к данному балансовому счету, а обороты по синтетическим счетам - сумме оборотов по соответствующим аналитическим счетам за один и тот же период.

Сверка данных аналитического и синтетического учета делается выборочным методом и должна охватывать разные периоды на протяжении отчетного года. Для сверки выбираются синтетические счета, сальдо которых на конец месяца или квартала имеет наибольший удельный вес в доходах и расходах банка за этот период.

Достоверность аналитического учета подтверждается сопоставлением оборотов по аналитическим счетам с первичными документами (платежные поручения, распоряжения работнике» банка и клиентов, приходные и расходные кассовые ордера, платежные требования банка, договоры).

2.3 Аудит распределения прибыли

В основе аудита формирования и распределения прибыли лежит «Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» N° 205-П. В соответствии с этими правилами кредитная организация в документе об учетной политике должен определять периодичность закрытия доходных и расходных счетов с отнесением в последний день периода сальдо на счета 70301 «Прибыль отчетного года» или 70401 «Убытки отчетного года», Счета 70301 и 70401 функционируют как парные счета. В качестве периода закрытия доходных и расходных счетов кредитная организация может избрать месяц или квартал. В результате названной операции на счетах 70301 или 70401 формируется финансовый результат - балансовая прибыль или убыток нарастающим итогом с начала года.

В соответствии с этим порядком исходными направлениями аудита прибыли являются:

1. Проверка периодичности закрытия доходных и расходных счетов.

2. Проверка первичных документов - мемориальных ордеров (их наличие, оформление), на основе которых осуществляется данная операция.

3. Анализ структуры оборотов по счетам 70301 и 70401.

4. Проверка операций по счетам 70301 и 70401, не связанных с закрытием доходных и расходных счетов, Эти операции могут носить исправительный характер, а также быть связаны с отнесением сальдо со счета 70501 в части превышения прибыли на счет 70401, а также со списанием сумм на убытки,

Эта проверка делается на основе выписок по счетам 70301 и 70401, мемориальных ордеров, распоряжений кредитного комитета и других первичных документов.

Использование прибыли кредитной организации отчетного периода учитывается на счете 70501 «Использование прибыли отчетного года». С этого счета делаются авансовые перечисления налога на прибыль, платежи по результатам перерасчета величины этого налога, уплачиваются другие налоги из прибыли, производятся авансовые отчисления в фонды банка, отражаются начисленные дивиденды, осуществляются прочие операции (например, погашение выявленных убытков предшествующих лет).

После сдачи и утверждения годового отчета сальдо со счетов 70301, 70401 и 70501 переносятся соответственно на счета 70302 «Прибыль предшествующих лет», 70502 «Использование прибыли предшествующих лет». После годового собрания участников банка на счете 70502 отражается дополнительное использование прибыли по решению этого собрания, а затем сальдо счета переносится на счет 70302. После этой операции сальдо этого счета показывает окончательную величину нераспределенной прибыли. Превышение использования прибыли над ее величиной формирует убытки банка.

Убыток как результат финансовой деятельности кредитной организации погашается за счет источников, определенных собранием участников банка (резервный фонд, дополнительные взносы участников, отказ от выплаты дивидендов и т.д.).

В соответствии с изложенным порядком использования прибыли и формирования финансового результата банка составными элементами рассмотренного вида аудита являются:

- проверка правомерности использования прибыли на основе структуры оборотов по счету 70501, первичных документов, а также решений собрания или уполномоченных органов;

- проверка своевременности перенесения сальдо: а) со счетов 70301, 70401 и 70501 на счета 70302, 70402 и 70502; б) со счета 70502 на счет 70302;

- анализ источников покрытия убытков банка;

- оценка очередности использования прибыли.

Финансовые результаты деятельности банка и использования прибыли отражаются в отчетности банка:

- отчетный баланс (на 01.04, 01.07,01.10,01.01.);

- отчет о прибылях и убытках (форма № 102);

- отчет о распределении прибыли;

- публикуемая отчетность.

Отчет о прибылях и убытках имеет три раздела: доходы банка, расходы банка, результаты деятельности. Статьи доходов и расходов банка и отчете по форме № 102 соответствуют доходным и расходным балансовым счетам второго порядка; в колонках по каждой статье показываются суммы доходов (расходов) от рублевых и валютных операций (услуг), а также их общая величина,

В разделе «Результаты деятельности» показываются:

1) сумма списаний со счета 705 и отнесение соответственно на убытки;

2) итого результат по отчету: прибыль; убыток.

Результат по отчету рассчитывается следующим образом: доходы всего минус расходы всего минус суммы, отнесенные на убыток.

В отчете о распределении прибыли показывается использование прибыли для уплаты налогов, отчислений в фонды, выплаты дивидендов, на прочие цели. Итогом служит прибыль, временно не распределенная до годового собрания. В соответствии с приведенной структурой и содержанием отчетности важными составными элементами аудита прибыли считаются:

- проверка соответствия финансовых результатов во всех перечисленных формах отчетности;

- проверка соответствия данных по отдельным статьям формы № 102 синтетическому и аналитическому учету доходов и расходов банка,

- проверка соответствия годового отчета по форме № 102 публикуемой отчетности о прибылях и убытках.

Публикуемая отчетность о прибылях и убытках составляется на основе формы № 102, но в качестве конечного результата показывает чистую прибыль (убыток) за отчетный период. Однако данные по ее промежуточным статьям должны соответствовать данным формы № 102. Чистый доход до выплаты налога на прибыль должен соответствовать результату деятельности кредитной организации (прибыль или убыток) по форме N° 102.

При выявлении существенных ошибок в публикуемую отчетность вносятся изменения. Перечень изменений излагается по утвержденной форме, которая прилагается к аудиторскому заключению. В этой форме указывается вид нарушения (ошибки), наименование статьи баланса, в которую вносится изменения, характер изменения (уменьшения, увеличения) и сумма корректировки данной статьи.

3. АУДИТ И АНАЛИЗ ФОРМИРОВАНИЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ И РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ПРИБЫЛИ НА ПРИМЕРЕ СБЕРБАНКА РФ

3.1 Рабочая программа и план аудиторской проверки

Аудиторская проверка планируется на основе достигнутого аудиторской организацией понимания деятельности банка. Цель планирования состоит в том, чтобы организовать эффективную и экономически оправданную проверку.

Получение информации о деятельности кредитной организации целесообразно начать с беседы с представителями руководства банка, сотрудниками структурных подразделений банка, главным бухгалтером, руководителем службы внутреннего контроля.

Необходимо ознакомиться с экономическими условиями функционирования банка, регионом его деятельности, общим рейтингом банка по данным информационных агентств. Изучение данных вопросов позволит аудитору получить представление о деятельности банка и его роли в банковской системе.

Анализ источников информации о банке показал, что исторически Сбербанк России отсчитывает свое основание с даты указа императора Николая I о создании сберегательных касс, подписанного в 1841 году.

Акционерный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации создан в форме акционерного общества в соответствии с Законом РСФСР "О банках и банковской деятельности в РСФСР" от 2 декабря 1990 года. Учредителем являлся Центральный банк Российской Федерации. Устав Акционерного коммерческого Сберегательного банка Российской Федерации зарегистрирован в Центральном банке Российской Федерации 20 июня 1991 года.

Основной целью деятельности банка является привлечение денежных средств от физических и юридических лиц, осуществление кредитно-расчетных и иных банковских операций и сделок с физическими и юридическими лицами для получения прибыли.

Сбербанк России обладает представительной филиальной сетью, основным фактором развития которой выступают потребности клиентов банка. На 01.04.2005 года общее количество подразделений банка составило 20 243 ед., в том числе 17 территориальных банков, 994 отделений, 19 232 внутренних структурных подразделений.

Программа развития филиальной сети определяет следующие основные приоритеты: расширение присутствия Банка в местах концентрации текущего и потенциального спроса на банковские продукты и услуги.

В соответствии с генеральной лицензией на осуществление банковских операций от 03 октября 2002 года N 1481, выданной Центральным банком Российской Федерации, Сбербанку России предоставлено право на осуществление следующих банковских операций со средствами в рублях и иностранной валюте:

1. Привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады (до востребования и на определенный срок).

2. Размещение привлеченных во вклады (до востребования и на определенный срок) денежных средств физических и юридических лиц от своего имени и за свой счет.

3. Открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

4. Осуществление расчетов по поручению физических и юридических лиц, в том числе уполномоченных банков - корреспондентов и иностранных банков, по их банковским счетам.

5. Инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц.

6. Купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах.

7. Выдача банковских гарантий.

8. Осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов).

В соответствии с лицензией на осуществление банковских операций от 03 октября 2002 года N 1481, выданной Центральным банком Российской Федерации, Сбербанку России предоставлено право на привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов. Банк также вправе осуществлять иные операции с драгоценными металлами в соответствии с законодательством Российской Федерации.

По состоянию на 01.04.2005 года Сбербанку России международными рейтинговыми агентствами Fitch Ratings Ltd. и Moody's Investors Service Ltd. присвоены следующие рейтинги (табл. 6 -11, Приложение Б).

Рейтинг выпуска еврооблигаций Банка (выпуск 2003 года) - “BBB-“;

Рейтинг, присвоенный субординированным еврооблигациям Сбербанка России (выпуск 2005 года) - ВВ+.

Рейтинги облигаций Сбербанка России, присвоенные международным рейтинговым агентством Moody's Investors Service:

Рейтинг выпуска еврооблигаций Банка (выпуск 2003 года) - “Ваа2“;

Рейтинг, присвоенный субординированным еврооблигациям Сбербанка России (выпуск 2005 года) - Ваа2.

Кроме того, в 2003 году Сбербанку России рейтинговым агентством Moody's Investors Service Ltd. был присвоен долгосрочный рейтинг по депозитам в иностранной валюте - Ba1 / NP.

Основным источником информации выступает письменно зафиксированная учетная политика банка, сформированная в соответствии с экономическими и организационными факторами.

Анализ учетной политики Сбербанка показал следующее.

Относительно формирования прибыли и распределения финансовых результатов в учетном политике Сбербанка сказано, что процентные доходы и расходы отражаются в отчете о прибылях и убытках по методу начислений с использованием эффективной процентной ставки. Наращенные процентные доходы по кредитам признаются только в том случае, если задержка по выплате процентов и основной суммы долга не превышает 90 дней. Наращенные проценты, получение которых, по мнению Банка, сомнительно, не включаются в состав процентных доходов. Комиссии за предоставление кредитов включаются в состав доходов будущих периодов и отражаются в качестве корректировки к эффективной процентной ставке по кредитам.

Комиссионные доходы, за исключением комиссий за предоставление кредитов, и другие доходы относятся на доходы по завершении соответствующих операций. Непроцентные расходы отражаются в момент получения материальных ценностей или услуг.

Порядок налогообложения доходов по выпущенным банком эмиссионным ценным бумагам (акциям):

Выплата дивидендов (расчет производится в порядке, предусмотренном статьей 275 НК РФ): физическим лицам - налоговым резидентам - 9 процентов с суммы дивидендов; юридическим лицам - налоговым резидентам - 9 процентов с суммы дивидендов; физическим лицам - налоговым нерезидентам - 30 процентов с суммы дивидендов; юридическим лицам - налоговым нерезидентам - 15 процентов с суммы дивидендов.

Продажа акций: физическими лицами - налоговыми резидентами - налог в размере 13 процентов с суммы дохода уплачивают самостоятельно (при продаже акций по договорам брокерского обслуживания или доверительного управления налог удерживается налоговым агентом); юридическими лицами - налоговыми резидентами - налог рассчитывают и перечисляют самостоятельно; физическими лицами - налоговыми нерезидентами - налог в размере 30 процентов с суммы дохода удерживается налоговым агентом; юридическими лицами - налоговыми нерезидентами - налог у источника выплаты дохода не удерживается.

Общий план аудиторской проверки Сбербанка РФ включает следующие этапы (табл. 6).

Таблица 6 - Этапы аудиторской проверки

№ Этапа	Наименование этапа	Содержание процедур
1	2	3
1	Планирование аудита	- оценка аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности); - анализ учетной политики; составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур
2	Проведение аудита по существу	проведение аудиторских процедур; детальное тестирование; аналитические процедуры; сбор аудиторских доказательств; оформление рабочих документов.
3	Завершение аудита	обобщение и оценка результатов аудита; документальное оформление результатов аудита

Проведем расчет уровня существенности для аудиторской проверки доходов, расходов и финансового результата банка. Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. Определение общего уровня существенности при аудите финансовых результатов приведен в табл. 7.

Таблица 7 - Определение общего уровня существенности при аудите финансовых результатов

№	Наименование базового показателя	Значение базового Показателя (на 01.01.2005), млрд. руб	Доля от базового показателя (%)	Расчетное значение базового показателя для нахождения уровня существенности, млрд. руб. (гр.3 х гр.4)
1	2	3	4	5
1	Объем реализации без НДС	225,6	5	11,28
2	Себестоимость реализованной продукции, работы, услуг	87,93	2	1,76
3	Бухгалтерская прибыль	24,57	2	0,49
4	Валюта баланса	1920,4	5	96
5	Чистая прибыль	19,29	10	1,93
6	Итого	2277,79	х
7	Среднее значение показателя	455,56	х

Таблица 8 - Отклонение основного показателя от средней величины

№	Наименование базового показателя	Отклонение значения показателя от средней, %
1	2	3
1	Объем реализации без НДС	43,89
2	Себестоимость реализованной продукции, работ, услуг	80,69
3	Бухгалтерская прибыль	5,4
4	Валюта баланса	421,54
5	Чистая прибыль	95,77

Таблица 9 - Определение общего уровня существенности

№	Наименование базового показателя	Расчетное значение базового показателя, принятого для расчета существенности, млрд. руб
1	2	3
1	Объем реализации без НДС	99,01
2	Себестоимость реализованной продукции, работ, услуг	70,95
3	Бухгалтерская прибыль	5,39
4	Валюта баланса	321,5
5	Чистая прибыль	18,47
6	Итого	515,32
8	Общий уровень существенности	22,6

Программа аудита доходов, расходов и финансовых результатов кредитной организации (Сбербанка РФ) представлена в табл. 10 (Приложение В).

3.2 Анализ доходов, расходов

Проведем анализ доходов и расходов банка за период 2003-2004 гг.

В 2004 году доходы от основной деятельности выросли на 15,8% и составили 225,6 млрд. рублей, их удельный вес в структуре доходов превысил 96% (показатели рассчитаны по методике агрегирования, принятой в Банке, с учетом сальдирования доходов и расходов от внутрисистемных операций и ценных бумаг). Рост доходов стал следствием планомерного наращивания объемов кредитных операций, а также развития банковских продуктов и услуг, осуществляемых на комиссионной основе. Объем доходов от операций с ценными бумагами сократился за год на четверть, при этом на 38,4% выросли процентные доходы от кредитования и на 56,6% комиссионные доходы. Уменьшение доходов по государственным облигациям было обусловлено рыночной конъюнктурой и сокращением объемов вложений.

Доходы от основной деятельности, полученные Банком в IV квартале 2004 года составили 63,1 млрд. рублей, превысив показатель предыдущего квартала на 12,3%, удельный вес в общем объеме доходов вырос за квартал с 96% до 97%. Как и в целом за год, на рост доходов повлияло увеличение процентных доходов по ссудам, вызванное ростом портфеля, и увеличение комиссионных доходов. Доходы от операций с ценными бумагами при этом несколько сократились (на 2,6%), что объясняется структурой портфеля и неравномерным распределением по кварталам купонного дохода, а также сокращением в течение отчетного квартала объема вложений.

Структура процентных и непроцентных доходов банка за период 2003-2004 гг приведена в табл. 10.

Таблица 10 - Структура процентных доходов банка за период 2003-2004 гг.

Процентные доходы	2004	2003	Изменение, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Кредиты по авансам клиентам	139869305	83,88	101064751	76,5	+7,38
Кредиты банкам	6086761	3,65	5171934	3,91	-0,26
Ценные бумаги	20778218	12,46	25872758	19,58	-7,12
Итого процентных доходов	166734284	100	132109443	100	-
Чистые процентные доходы	81804233	49,06	52466449	39,71	+9,35

Из табл. 16 видно, что по статье «кредиты по авансам клиентам» в течение рассматриваемого периода произошло увеличение показателя на 7,38 ,по статье «ценные бумаги» наблюдается снижение процентных доходов на 7,12 %. По статьям «кредиты банкам» значительных изменений не наблюдается.

Произошедшие изменения можно объяснить следующим. По состоянию на 31 декабря 2004 года Банк имел кредиты в сумме 20 805 779 тыс. рублей (2003: 16 608 757 тыс. рублей), по которым не начислялись проценты в соответствии с принятой учетной политикой. По состоянию на 31 декабря 2004 года величина процентного дохода по таким кредитам составила бы 2 318 757 (2003: 2 924 851 тыс. рублей).

Процентный доход по кредитам и авансам клиентов включает 4 125 451 тыс. руб. (2003: 3 599 658 тыс. руб.) комиссионного дохода за предоставление кредитов, который отражается в составе процентных доходов по кредитам, рассчитанных с использованием эффективной процентной ставки.

Основным источником доходов остаются кредитные операции, высокие темпы развития которых обусловили повышение их доли в доходах Банка до 58,4% (на 1 января 2004 года - 49,2%).

Опережающие темпы роста ссудной задолженности физических лиц способствовали росту доходов от кредитования частных клиентов в 2,2 раза по сравнению с предыдущим годом. В результате удельный вес процентных и комиссионных доходов от операций кредитования частных клиентов в доходах Банка вырос за отчетный год на 7,6 п.п. до 15,9%.

Сокращение объема портфеля ценных бумаг и рост доходности на этом рынке, вызвавший отрицательную переоценку части портфеля ГКО-ОФЗ, привели к сокращению (по сравнению с 2003 годом) объема доходов от операций с ценными бумагами по абсолютной величине на 26,8%. В совокупности с быстрым ростом доходов от операций кредитования это сокращение послужило причиной снижения удельного веса доходов от операций с ценными бумагами в общей сумме доходов Банка с 36,8 до 23,1%.

Развитие продаж банковских продуктов и услуг позволило существенно увеличить комиссионные доходы, которые в 1,6 раза превысили соответствующий уровень 2003 года. Их удельный вес в доходах Банка вырос с 11,0 до 14,8%, а их доля в чистом операционном доходе увеличилась с 17,8 до 23,8%, что существенно превышает показатель, установленный Сбербанком РФ (15%).

Доходы Банка за 2004 год составили 181,8 млрд. рублей, что на 12,3% выше объема расходов, произведенных Банком.

Расходы коммерческого банка - это затраты денежных средств банка на выполнение операций и обеспечение функционирования банка. Анализ расходов в целом осуществляется, прежде всего с выявления части процентных и непроцентных расходов. В табл. 11 представлен анализ процентных расходов банка за период 2003-2004 гг.

Таблица 11 - Анализ процентных расходов банка за период 2003-2004 гг.

Процентные расходы	2004	2003	Изменение, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Срочные вклады физических лиц	(74882057)	88,17	(68674149)	86,27	+1,9
Текущие расчетные счета	(4974070)	5,86	(3928430)	4,93	+0,93
Срочные депозиты юридических лиц	(1514932)	1,78	(1253296)	1,57	+0,21
Собственные ценные бумаги, выпущенные банком	(2332952)	2,75	(5359259)	6,73	-3,98
Срочные депозиты банков и прочие заемные средства	(1226040)	1,44	(427860)	0,54	+0,9
Итого процентных расходов	(84930051)	100	(79642994)	100	100

Из табл. 11 видно, что существенным изменений по статьям банковских расходов в период 2003-2004 гг. не произошло. Устойчивый прирост остатков на счетах по вкладам граждан и рост наиболее дорогих вкладов, привлеченных на срок свыше года, обусловили увеличение объема процентных выплат по вкладам частных клиентов за отчетный год на 12,4% до 72,8 млрд. рублей. Расходы на выплату процентов по вкладам частных клиентов являются основной статьей расходов Банка. На 1 января 2005 года эти расходы составили 40,1 %. Рост расходов на оплату труда в 2004 году (при росте среднесписочной численности персонала на 4,3% и росте потребительских цен на 11,7%) составил 10,7%, что значительно ниже темпов развития основных видов бизнеса Банка. Удельный вес расходов на оплату труда в совокупных расходах Банка за 2004 год снизился с 23,0 до 22,6%.

Эксплуатационные расходы Банка в 2004 году составили 16,8 млрд. рублей, что на 32% выше объема аналогичных расходов в 2003 году. Темпы роста объема эксплуатационных расходов с учетом индекса потребительских цен и тарифов на товары и платные услуги населению за 2004 год составили 18%. Структура эксплуатационных расходов по сравнению с 2003 годом практически не изменилась: основную долю от их общего объема по-прежнему занимают амортизационные отчисления по основным средствам (26,7%), расходы по содержанию зданий и их ремонту (20,5%), расходы по обслуживанию техники и информационных систем (11,5%), по договорам на оказание охранных услуг (9,8%). Структура комиссионного дохода Сбербанка России представлена на рис. 1.

Рисунок 1 - Структура комиссионного дохода Сбербанка России

Анализ доходов за вычетом расходов по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами представлен в табл. 12.

Таблица 12 - Анализ доходов за вычетом расходов по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами

Показатели	Доведение до справедливой стоимости	Реализованные торговые доходы и доходы от погашения	Итого	Доведение до справедливой стоимости	Реализованные торговые доходы и доходы от погашения	Итого
1	2	3	4	5	6	7
Производные финансовые инструменты	44918	593949	638897	(19713)	(1647488)	1627775
Торговый портфель ценных бумаг и портфель ценных бумаг в наличии для продажи	(4543092)	22717023	18173931	10574170	28777296	39351466
Итого доходы за вычетом расходов по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами	(4498144)	(23310972)	(18812828)	10554457	30424784	40897241

Из табл. 12 видно, что за анализируемый период производные финансовые инструменты банка увеличились на 1627775 тыс. руб., Торговый портфель ценных бумаг и портфель ценных бумаг в наличии для продажи увеличился на 39351466 тыс. руб., причем увеличение произошло за счет реализованных торговых доходов и доходов от погашения.

В табл. 13 проведен анализ комиссионных доходов и расходов.

Таблица 13 - Анализ комиссионных доходов и расходов

Показатели	2004	2003	Изменение, %
Комиссионные доходы и расходы	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
Комиссия по кассовым операциям	18176535	69,38	13 397 918	72,43	-3,05
Комиссия по расчетным операциям	3510475	13,39	2267094	12,25	+1,14
Комиссия по операциям с иностранной валютой	2370050	9,05	1355047	7,32	+1,73
Комиссия по инкассации	1350799	5,15	975930	5,27	-0,12
Комиссия по операциям с ценными бумагами	432320	1,65	320647	1,73	-0,08
Комиссия по выданным гарантиям	65329	0,25	61210	0,33	-0,08
Прочие	292598	1,11	119485	0,65	+0,46
Итого комиссионных доходов	26198106	100	18497331	100	-
Чистые комиссионные доходы	24794070	94,64	17852609	96,51	-1,87

Анализируя данные, представленные в табл. 13, можно отметить, что за период с 2003 по 2004 гг. произошло увеличение комиссионных доходов на 7700775 тыс. руб. В структуре комиссионных доходов за период произошли следующие изменения: на 3,05 % снизилась на комиссия по кассовым операциям, комиссия по расчетным операциям за период увеличилась на 1,14 %, также произошло увеличение комиссии по операциям с иностранной валютой на 1,73 %. Незначительное снижение комиссионных доходов наблюдается по статьям «Комиссия по инкассации», «Комиссия по операциям с ценными бумагами», «Комиссия по выданным гарантиям» - на 0,12, 0,08 и 0,08 % соответственно. Прочие комиссионные доходы увеличились за период на 0,46 %. Указанные изменения произошли вследствие следующих обстоятельств. В течение 2004 года Банк получил 8 385 838 тыс. рублей комиссионных доходов по кредитным операциям. В соответствии с учетной политикой Банка такие комиссионные доходы относятся на Отчет о прибылях и убытках не в момент получения, а в течение всего срока действия кредитного договора в составе процентных доходов. Соответственно, 4 125 451 тыс. рублей было признано в 2004 году. Остальные 4 260 387 тыс. рублей полученных комиссионных доходов отражены в отчетности Банка на 1 января 2005 года в составе амортизированной стоимости кредитов и авансов клиентам.

Анализ комиссионных расходов приведен в табл. 14.

Таблица 14 - Анализ комиссионных расходов

Показатели	2004	2003	Изменение, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
Комиссия по операциям с иностранной валютой	(884538)	62,99	(295278)	45,96	+17,03
Комиссия по расчетным операциям	(220412)	15,69	(130990)	20,32	-4,63
Комиссия по операциям с ценными бумагами	(119431)	8,51	(117871)	18,28	-9,77
Комиссия за инкассацию	(90068)	6,41	(75317)	11,68	-5,27
Комиссия по кассовым операциям	(1174)	0,08	(914)	0,14	-0,06
Прочее	(88413)	6,29	(24352)	3,77	+2,52
Итого комиссионных расходов	(1404036)	100	(644772)	100	-

Из табл. 14 видно, что за период с 2003 по 2004 гг. произошло значительное увеличение комиссионных расходов по статье «Комиссия по операциям с иностранной валютой» - на 17,03 %. По остальным статьям: «Комиссия по расчетным операциям», «Комиссия по операциям с ценными бумагами», «Комиссия за инкассацию», «Комиссия по кассовым операциям» - на произошло снижение комиссионных расходов на 4,63% , на 9,77 %, на 5,27 % и на 0,06 % соответственно. Также можно отметить, что за период увеличились прочие комиссионные расходы на 2,52 %. Анализ прочих операционных доходов приведен в табл. 15.

Таблица 15 - Анализ прочих операционных доходов

Прочие операционные доходы	2004	2003	Изменение, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Доходы от лизинга и прочие доходы от основных средств	841858	42,59	449409	17,25	+25,34
Штрафные проценты по кредитам и прочие пени	571203	28,89	519801	19,96	+8,93
Возврат ранее списанных сумм	160372	8,11	932325	35,79	-27,68
Доходы за вычетом расходов от операций с драгоценными металлами	97185	4,91	188798	7,25	-2,34
Дивиденды полученные	70661	3,57	110174	4,23	-0,66
Прочее	235498	11,91	403999	15,51	-3,6
Итого прочих операционных доходов	1976777	100	2604506	100	-

Из табл. 15 видно, что в период с 2003 по 2004 гг. произошло снижение прочих операционных доходов банка на 627729 тыс. руб. Значительную долю в снижении операционных доходов занимают возврат ранее списанных сумм - 27,68%.

Следует также отметить, что за период произошло увеличение прочих операционных доходов по статье «Доходы от лизинга и прочие доходы от основных средств» на 25,34 %, увеличились прочие доходы по статье «Штрафные проценты по кредитам и прочие пени» на 8,93 %. По остальным статьям - «Доходы за вычетом расходов от операций с драгоценными металлами», «Дивиденды полученные», «Прочее» наблюдается снижение операционных доходов - на 2,34 % , на 0,66 % и на 3,6 % соответственно.

В табл. 16 представлен анализ расходов на содержание персонала.

Анализируя изменение расходов на содержание персонала, произошедшее в течение 2003-2004 года, можно отметить, что существенного снижения в структуре расходов на содержание персонала не произошло.

Таблица 16 - Анализ расходов на содержание персонала

Показатели	2004	2003	Изменение, %
	Тыс. руб.	Уд. вес, %	Тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Расходы на заработную плату и аналогичные выплаты	(44053594)	80,22	(40319744)	80,32	-0,1
Расходы по единому социальному налогу	(10864114)	19,7	(9873713)	19,67	-0,03
Итого расходов на содержание персонала	(54917708)	100	(50193457)	100	-

В табл. 17 приведен анализ операционных расходов.

Таблица 17 - Анализ операционных расходов

Показатели	2004	2003	Уд. вес, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Административные расходы	(9292549)	26,05	(6516071)	22,48	+3,57
Амортизация основных средств и нематериальных активов	(8013748)	22,46	(6348592)	21,9	+0,56
Налоги, за исключением налога на прибыль	(7849462)	22,00	(6488433)	22,38	-0,38
Прочие расходы, относящиеся к основным средствам	(4673145)	13,10	(3953789)	13,64	-0,54
Реклама и маркетинг	(1021386)	2,86	(674354)	2,32	+0,54
Расходы, связанные с исками клиентов	(213156)	0,59	(189768)	0,65	-0,06
Профессиональные услуги	(31924)	0,09	(129475)	0,45	-0,36
Прочее	(3674576)	10,3	(4672322)	16,12	-5,82
Итого операционных расходов	(35669946)	100	(28981804)	100	-

Анализируя данные, представленные в табл. 23, можно отметить следующее. За анализируемый период значительных изменений операционных расходов банка не произошло. В структуре операционных расходов примерно одинаково распределились расходы на содержание администрации банка, амортизация основных средств и нематериальных активов, Налоги, за исключением налога на прибыль - 26,05, 22,46, 22,00 %% соответственно. Наименьшую часть операционных расходов занимают расходы на рекламу и маркетинг, расходы, связанные с исками клиентов, а также расходы на профессиональные услуги - 2,86, 0,59 и 0,09 % соответственно.

Прочие операционные расходы в 2004 году составляли 10,3% от всех операционных расходов, за период произошло снижение прочих расходов на 5,82 %. Проведем анализ расходов по налогу на прибыль (табл. 18).

Таблица 18 - Расходы по налогу на прибыль

Показатели	2004	2003	Уд. вес, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Текущие расходы по налогу на прибыль	(8894962)	100	(5067718)	100	-
Изменение в отложенном налогообложении	3613175	40,62	2481336	48,96	-8,34
Налог на прибыль	(5281787)	59,78	(2226382)	43,93	15,85

Юридические лица Российской Федерации должны индивидуально отчитываться о суммах налогооблагаемого налога на прибыль в соответствующие налоговые органы. Ставка по налогу на доходы для Банков и небанковских организаций, кроме доходов по государственным ценным бумагам в анализируемый период составляла 24 %. Ставка по налогу на прибыль по налогу на прибыль по государственным ценным бумагам составляла 15 %.

3.3 Анализ распределения прибыли

Ориентир банковской деятельности в рыночном хозяйстве состоит в максимизации прибыли от операций при сведении к минимуму потерь. Прибыль или убытки, полученные банком - это показатели, концентрирующие в себе результаты различных пассивных и активных операций банка и отражающие влияние всех факторов, воздействующих на деятельность банка. Методика анализа результативности банковской деятельности начинается с анализа доходов и расходов и завершается исследованием прибыли. Информационной базой для анализа финансовых результатов служат счета баланса: 701 «Доходы», 702 «Расходы», 703 «Прибыль», 704 «Убытки», 705 «Использование прибыли». Цель анализа финансовых результатов - выявление резервов роста прибыльности банковской деятельности и формирование на этой основе рекомендаций по дальнейшей работе. При этом стратегия банка должна строится на следующих принципах:

- как можно дешевле приобрести капитал;

- продавать капитал и услуги по рентабельной ставке;

- снизить банковские риски путем потерь отбора надежных клиентов и получения гарантий, диверсификации операций и освоения рынков ссудного капитала.

Анализ банковской деятельности с точки зрения ее доходности позволяет руководству сформировать кредитную и процентную политику, выявить менее прибыльные операции и разработать рекомендации возможного получения банком больших доходов. Решение этих задач невозможно без грамотных финансового и экономического анализов, а также финансового менеджмента, то есть системы рационального и эффективного использования капитала, механизма управления движением финансовых ресурсов. Конечная цель такого управления - получение прибыли.

В соответствии с банковским законодательством России Сбербанк РФ обязан распределять всю прибыль в качестве дивидендов или полностью переводить прибыль на счета фондов на основе бухгалтерской отчетности, подготовленной в соответствии с российскими правилами бухгалтерского учета.

Фонды Банка по российским правилам бухгалтерского учета составили на 31 декабря 2004 года 107 359 300 тыс. рублей (2003: 79 963 340 тыс. рублей) (не скорректированные на инфляцию).

Прежде чем рассматривать распределение прибыли, полученной банком, проведем анализ формирования прибыли.

Среди внешних факторов, которые воздействовали на финансовый результат Банка в 2004 году, следует отметить общее снижение рыночных процентных ставок, что привело к замедлению темпов роста процентной прибыли. Ещё одним фактором стало снижение курса доллара США по отношению к национальной валюте, в результате чего Банком была получена отрицательная курсовая переоценка валютных балансовых счетов в размере 0,6% от объема доходов.

Эффективная ставка по налогу на прибыль отличается от ставок по налогу на прибыль, установленных российским налоговым законодательством, рассчитанным на основе ставки, утвержденной законодательством, может быть представлена следующим образом (табл. 19):

Таблица 19 - Прибыль МСФО до налогообложения

Показатели	2004	2003	Изменение, тыс. руб.
1	2	3	4
Прибыль по МСФО до налогообложения	24568324	16159830	+8408494
Теоретические налоговые отчисления по соответствующей ставке	(5896410)	(3878359)	+2018051
Необлагаемые доходы	41893	160648	-118755
Доход от государственных ценных бумаг, облагаемый налогом по другим ставкам	2746237	2857530	-111293
Прочие невременные разницы	758039	251825	+506214
Базы переходного периода	304398	304398	-
Расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу	604139	262533	341706
Корректировка трансфертных цен по операциям с ценными бумагами	506931	547445	-40514
Налог на прибыль	5281787	2226382	3055405

Различия между МСФО и российским налоговым законодательством приводят к возникновению определенных временных разниц между текущей стоимостью ряда активов и обязательств в целях составления финансовой отчетности и в целях налогообложения. Налоговые последствия движения этих временных разниц отражаются по ставке 24%, за исключением доходов по государственным ценным бумагам, облагаемым налогом по ставке 15%.

Проведем анализ налогового воздействия временных разниц, уменьшающих налогооблагаемую базу (табл. 20 и 21).

Таблица 20 - Анализ налогового воздействия временных разниц, уменьшающих налогооблагаемую базу

Показатели	2004	2003	Изменение, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Резерв под обесценение кредитного портфеля	7275270	61,05	2240795	17,39	+43,66
Амортизация основных средств	1522469	12,77	2133591	16,56	-3,79
Наращенные доходы и расходы	2505709	21,05	2133581	16,56	+4,49
Доходы будущих периодов	-	-	1022493	7,93	-7,93
Списание малоценных основных средств	562360	7,73	692744	5,37	-2,36
Прочее	51859	0,71	240081	1,86	-1,15
Общая сумма отложенного налогового актива	11917667	100	12879389	100	-

В табл. 21 представлен анализ налогового воздействия временных разниц, увеличивающие налогооблагаемую базу.

Таблица 21 - Анализ налогового воздействия временных разниц, увеличивающие налогооблагаемую базу

Показатели	2004	2003	Изменение, %
	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %	Сумма, тыс. руб.	Уд. вес, %
1	2	3	4	5	6
Переоценка по справедливой стоимости ценных бумаг	(5478483)	61,89	(3048470)	49,22	+12,67
Основные средства	(3063169)	34,60	(3078357)	49,7	-15,1
Прочее	(310206)	3,5	(66760)	1,08	+2,42
Общая сумма отложенного налогового обязательства	(8851858)	100	(6193587)	100	-
Итого чистый отложенный налоговый актив	3065809	34,63	3619993	58,45	-23,82

Отложенное налогообложение, возникающее в результате временных разниц по основным средствам, включает эффект уменьшения отложенного налогового обязательства в отношении амортизации зданий, которые отражены по переоцененной стоимости в сумме 6 818 тыс. рублей за 2004 год (2003: 7 143 тыс. рублей). Данная сумма отражается в корреспонденции со статьей «Фонд переоценки зданий».

Сумма предоплаты по налогу на прибыль составила 189 186 тыс. рублей (2003: 415 322 тыс. рублей) и включена в состав налогового актива.

Проводя анализ распределения прибыли, рассмотрим изменения базовой прибыли на одну акцию (табл. 22).

Базовая прибыль на акцию рассчитывается посредством деления чистой прибыли, приходящейся на обыкновенные акции, на средневзвешенное число обыкновенных акций в течение отчетного периода за вычетом среднего количества обыкновенных акций, выкупленных Банком у акционеров.

У Банка не имеется обыкновенных акций, потенциально разводняющих прибыль на акцию. Таким образом, разводненная прибыль на акцию равна базовой прибыли на акцию.