Теоретические и методологические аспекты проведения аудита расчетов по оплате труда

47

Введение

Необходимость в развитии внутреннего и независимого внешнего контроля - аудита обусловлена повышением эффективности деятельности практически каждого предприятия. Цель аудита - обеспечить контроль за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской финансовой отчетности и налоговой отчетности. Данные по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и правильность начисления заработной платы и отчислений удержаний из нее могут быть объективно подвержены независимым аудитом.

На предприятиях, не прошедших аудиторскую проверку, увеличивается риск несоблюдения бухгалтерского и налогового законодательства, влекущих за собой уменьшение поступлений в бюджет.

В настоящее время большое внимание уделяется вопросам подбора персонала и достойной оплаты его работы. Таким образом, значительное место в системе учета на предприятиях любых форм собственности принадлежит учету оплаты труда. Поэтому темой представленной курсовой работы является аудит расчетов с персоналом по оплате труда.

При проверке расчетов с персоналом по оплате труда, аудитору необходимо подтвердить достоверность следующих моментов:

1. Правильность начисления заработной платы.

2. Правильность, законность и своевременность удержаний из заработной платы.

3. Правильность, своевременность и полноту выдачи заработной платы.

Цель курсовой работы состоит в закреплении теоретических знаний основ и методик проведения аудита расчетов с персоналом по оплате труда.

Задачами курсовой работы являются:

1. Рассмотрение информационной и нормативно-правовой базы аудита расчетов по оплате труда.

2. Определение основных этапов проведения аудита расчетов по оплате труда.

3. Овладение методами сбора аудиторских документов.

4. Выполнение аудиторских процедур по каждому этапу аудита на основе первичных документов и бухгалтерских регистров ООО «Пятерочка».

5. Рассмотрение дальнейшего развития аудиторских процедур проверки расчетов по оплате труда.

Организация и методика аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате труда нуждается в дальнейшем исследовании. Назрела необходимость тщательной научной и практической разработки многих вопросов, связанных с организацией и планированием аудиторской проверки с формированием аудиторских процедур по разделам аудита, в частности исследования аудита расчетов с персоналом по оплате труда, имеющего важное значение для удовлетворения материальных и социальных потребностей общества.

Предметом исследования данной курсовой работы является аудит расчетов по оплате труда.

Объектом исследования является общество с ограниченной ответственностью «Пятерочка».

Так как участок учета оплаты труда является одним из наиболее трудоемких, аудит расчетов с персоналом по оплате труда имеет большое значение для каждого предприятия. Своевременное выявление нарушений по данному участку позволит правильно формировать себестоимость продукции (работ, услуг), что в свою очередь позволит предприятию избежать штрафных санкций, тем самым повышая эффективность деятельности предприятия в целом.

1. Теоретические и методологические аспекты проведения аудита расчетов по оплате труда

1.1 Информационная и нормативно-правовая база аудита расчетов по оплате труда

Цель аудита расчетов с персоналом - проверка соблюдения действующего законодательства о труде, правильности начисления заработной платы и удержания из нее, документального оформления и отражения в учете всех видов расчетов персоналом.

Аудиторская проверка расчетов с персоналом является весьма трудоемкой для средних и крупных предприятий по причине их разнообразия и систематического характера. Данная группа расчетов помимо взаимоотношений предприятия со своими работниками по поводу оплаты труда включает также расчеты по выданным в подотчет суммам на хозяйственные, командировочные и другие расходы по прочим операциям (предоставленным ссудам, возмещению причиненного ущерба и др.).

Учет этих расчетов осуществляется на счетах: 70 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Аналитический учет ведется по каждому сотруднику на соответствующем счете.

Среди задач аудита расчетов с персоналом можно выделить следующие:

1. Соблюдение положений законодательства о труде, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям.

2. Учет и контроль выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам.

3. Учет и начисление повременных и прочих видов оплат.

4. Подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям и отражение их в учете.

5. Установление законности и полноты удержаний из заработной платы и из других выплат сотрудникам в пользу предприятия, бюджета, пенсионного фонда.

6. Оценка мер, принимаемых администрацией по своевременному взысканию задолженности с работников (по подотчетным суммам, по фактам недостач и порчи ценностей, возврату ссуд).

7. Проверка организации аналитического учета расчетов с персоналом и взаимосвязи аналитического и синтетического учета.

Представленные задачи охватывают типовые учетные задачи, а также общие принципы организации расчетов по соблюдению трудового законодательства.

При этом трудовые отношения регулируются трудовым законодательством (включая законодательство об охране труда) и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, а именно:

- Трудовым кодексом РФ;

- другими федеральными законами, нормы которых должны соответствовать Трудовому кодексу РФ;

- указами Президента РФ;

- постановлениями Правительства РФ и нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти;

- конституциями (уставами), законами и иными нормативными правовыми актами субъектов РФ;

- актами органов местного самоуправления и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Основным нормативным документом, регулирующим трудовые отношения в РФ, является Трудовой кодекс РФ, принятый Федеральным законом от 30 декабря 2001 г. №197-ФЗ, введенный в действие с 1 февраля 2002 г. Трудовой Кодекс РФ состоит из шести частей. Он призван устанавливать уровень условий труда и всемерную охрану трудовых прав работников. Нарушение любой статьи ТК является серьёзным противозаконным действием и карается в административном или уголовном порядке, поэтому выполнение установленных в его статьях правил является обязательным для всех руководителей и работников.

Помимо ТК РФ, ведение бухгалтерского учёта в области оплаты труда регламентировано следующими нормативными документами, иерархию которых можно представить в виде четырех уровней.

Первый уровень - законодательный. Основным актом первого уровня является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ. Этот закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность. В Законе представлены основные требования к содержанию первичных документов и регистров бухгалтерского учета по учету труда и заработной платы, а также порядок проведения инвентаризации расчетов.

К документам первого уровня относится также Гражданский и Налоговый кодексы РФ. Правовая сила ГК РФ безусловно выше положений по бухгалтерскому учету. Поэтому гражданское законодательство диктует порядок организации бухгалтерского учета по отдельным вопросам и имеет приоритетное начало перед нормативным регулированием бухгалтерского учета на предприятиях.

К документам первого уровня, регулирующим исчисление заработной платы, также необходимо отнести Семейный кодекс РФ от 29.12.1995 г. №223-ФЗ (в ред. от 30.06.2008 г.).

Второй уровень - нормативный. Представлен Положениями (стандартами) по бухгалтерском учету, главным среди которых является Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 г. №34н. В этот уровень входят и Положения по бухгалтерскому учету отдельных участков учета и операций, которые также утверждены Минфином России.

Указанные положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Вместе с тем в них отражены основные особенности отечественной системы бухгалтерского учета.

Третий уровень регулирования бухгалтерского учета - методический. Представлен методическими разъяснениями и указаниями Минфина России по применению ПБУ. Постановление Госкомстата РФ от 05.02.2004 г. №1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» и т.д. Эти документы определяют общие правила организации и ведения учета труда и заработной платы и распространяются на все предприятия и организации, являющиеся юридическими лицами, независимо от подчиненности, форм собственности и видов деятельности, поэтому их следует рассматривать как нормативы. Техническим документом этого уровня является также План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 г. №94н. Для учета расчетов с работниками по заработной плате предназначен счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

В инструкции по применению плана счетов раскрыто краткое экономическое содержание и назначение счёта, определён порядок ведения синтетического учёта, приведена типовая схема корреспонденции того или иного счёта с другими синтетическими счетами.

Четвертый уровень - уровень организации. Представлен организационно-распорядительной и методической документацией по организации и ведению бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской отчетности непосредственно в коммерческой организации. Это в первую очередь учетная политика организации, а также рабочий план счетов и график документооборота. В организациях в целях регулирования взаимоотношений между работодателем и работниками разрабатывают и принимают внутренние нормативные документы, к которым относятся: коллективный договор, трудовой договор (контракт), положение о системе оплаты труда, положение о премировании, положение о вознаграждении по итогам работы за год, положение о вознаграждении за выслугу лет, штатное расписание и должностные инструкции.

Источниками информации для проверки расчетов с персоналом являются: документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, штатное расписание, положения, приказы, распоряжения, договоры гражданско-правового характера (подряда, возмездного оказания услуг), договоры на выдачу ссуд, продажу товаров и первичные документы. Так, по учету личного состава используются: приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф. №Т - 1), личная карточка (ф. №Т - 2), учетная карточка научного работника (ф. №Т - 4), приказ (распоряжение) о переводе на другую работу (ф. №Т - 5), приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф. №Т - 6), приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (контракта) (ф. №Т - 8).

По учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда применяются: табель использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. №Т - 12), расчетно-платежная ведомость (ф. №Т - 49), расчетная ведомость (ф. №Т - 53), лицевой счет (ф. №Т - 54).

Кроме того, применяются первичные документы по учету выработки и сдельной заработной платы: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы.

К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера ф. №№8 и 10 (при журнально-ордерной форме учета), Главная книга, баланс (ф. №1) и счета 68, 69, 70, 73, 84, 91.

Приступая к проверке расчетов с персоналом по оплате труда и по другим операциям, аудитор должен выяснить, какие формы и системы оплаты труда применяются на предприятии; имеется ли внутреннее положение об оплате труда работников и коллективный трудовой договор; списочный и среднесписочный состав работников; как организован учет расчетов по оплате труда (состав и квалификация бухгалтеров, обеспеченность нормативными материалами, кто осуществляет контроль за их работой, компьютеризирован ли данный участок учета и т.д.); ограничен ли состав сотрудников, получающих наличные деньги на хозяйственные и другие расходы; осуществляется ли на предприятии выдача ссуд, продажа товаров в кредит, как оформляются эти операции и пр.

1.2 Основные этапы проведения аудита расчетов по оплате труда

При аудите расчетов с персоналом предприятия по оплате труда необходимо проверить следующие пункты.

1. Соблюдение положений законодательства о труде, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям:

1.1. проверка наличия и правильности оформления трудовых договоров.

1.2. проверка наличия и правильности оформления приказов о приеме на работу.

1.3. проверка наличия и правильности оформления документов по аналитическому учету работников предприятия:

1.3.1. трудовых книжек;

1.3.2. личных карточек работников;

1.3.3. лицевых счетов работников.

1.4. наличие и правильность оформления выбытия работников, перевода на другую работу;

1.5. проверка наличия и правильности оформления иных документов, которые должны иметься в наличии на предприятии:

1.5.1. графиков сменности при сменной работе;

1.5.2. графиков отпусков;

1.5.3. договоров о полной материальной ответственности работников, непосредственно обслуживающих или использующих денежные, товарные ценности или иное имущество;

1.5.4. системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов и иных выплат;

1.5.5. правила внутреннего трудового распорядка;

1.5.6. нормы труда и должностные обязанности работников.

2. Проверка правильности начисления заработной платы:

2.1. проверка правильности начисление основной заработной платы:

2.1.1. работникам с повременной оплатой труда;

2.1.1.1. проверка правильности заполнения табеля учета использования рабочего времени;

2.1.1.2. проверка соответствия величины оклада трудовому договору;

2.1.1.3. проверка обоснованности применения премий и иных поощрений работников;

2.1.1.4. проверка правильности оплаты сверхурочных часов работы;

2.1.2. работникам со сдельной формой оплаты:

2.1.2.1. проверка наличия и правильности оформления документов по учету выработки;

2.1.2.2. проверка правильности учета отступлений от нормальных условий работы;

2.2. проверка правильности начисления дополнительной заработной платы:

2.2.1. проверка правильности расчета среднего заработка;

2.2.2. проверка правильности начисления отпускных;

2.2.3. проверка правильности начисления пособий по временной нетрудоспособности и проверка правильности оформления документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность;

2.2.3. проверка правильности начисления выходного пособия.

3. Проверка правильности удержаний из заработной платы:

3.1. обязательных удержаний:

3.1.2. налог на доходы физических лиц;

3.1.2.1. правильность начисления налога, правомерность применения льгот и вычетов;

3.1.2.2. правильность оформления регистров налогового учета, своевременность перечисления налога, подача отчетности;

3.1.3. удержания по исполнительным листам:

3.1.3.1. правильность начисления удержания;

3.1.3.2. проверка обоснованности удержания;

3.2. удержания по инициативе организации:

3.2.1. проверка правомерности удержания;

3.2.2. проверка правильности оформления удержания;

3.2.3. проверка правильности исчисления удержания.

4. Проверка правильности расчета суммы причитающейся к выдаче:

4.1. проверка правильности оформления расчетно-платежной ведомости;

4.2. проверка соответствия данных первичных документов данным расчетно-платежной ведомости.

5. Проверка правильности исчисления и документального оформления начислений на заработную плату.

6. Проверка правильности синтетического учета расчетов с персоналом по оплате труда:

6.1. проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» по журналу операций;

6.2. правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения выплат, начисленных персоналу организации;

6.3. проверка тождественности данных журнала хозяйственных операций и главной книги по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

6.4. проверка правильности расчета сальдо счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» по главной книге;

6.5. проверка тождественности показателей главной книги и оборотной ведомости по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

6.6. проверка тождественности показателей оборотной ведомости и бухгалтерского баланса.

7. Проверка правильности выдачи заработной платы:

7.1. проверка соблюдения кассовых операций, правильность оформления кассовых документов;

7.2. проверка соблюдения лимита кассового остатка;

7.3. проверка правильности депонирования не выданных сумм заработной платы.

Представленные блоки вопросов охватывают типовые задачи учета, а также общие принципы организации расчетов по соблюдению трудового обязательства. Аудитор по своему усмотрению при необходимости может разработать и включить в программу проверки другие пункты. В зависимости от особенностей деятельности предприятия и целей, задач данной проверки.

При проведении аудита операций по соблюдению трудового законодательства и расчетов по оплате труда используют следующие методы проверки основных комплексов работ:

* При проверке соблюдения положения законодательства о труде, состояния внутреннего учета и контроля по трудовым соглашениям.

Прежде всего целесообразно проконтролировать, как на предприятии соблюдается трудовое законодательство. Основным документом, используемым для этой цели, является Трудовой кодекс РФ. Аудитор может проверить, как оформляется прием и увольнение сотрудников, учитывается рабочее время сотрудников, как строится система оплаты труда и др.

Правильность оформления работников (прием на работу и увольнение) проверяется по приказам, контрактам, трудовым соглашениям. Из применяемых систем оплаты труда в основном используется сдельная и повременная системы, что должно быть отмечено в соответствующих документах работников предприятия. При повышенной оплате труда необходимо проверить правильность применения тарифных ставок или условий контракта, а при сдельной - правильность применения норм и расценок.

Учет рабочего времени, соблюдения установленного режима работы и начисления заработной платы работающих, состоящих на повременной оплате труда, организуется в табеле учета использовании рабочего времени и расчета заработной платы (ф. №Т - 12). По этому документу можно проверить все необходимые данные по каждому работающему (дни отпуска, время нахождения в командировке, дни болезни и др.).

Для проверки применяется метод сбора аудиторских доказательств по сопоставлению соответствующих документов (личных карточек, табелей учета рабочего времени) с приказами и распоряжениями.

* При проверке организации учета и контроля выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам.

Достоверность произведенных работникам начислений заработной платы и других выплат (премий, материальной помощи, подарков и т.д.) проверяются обычно выборочно. Для этого в выборку включаются данные по различным категориям работающих или уволенных сотрудников (руководителей, специалистов, рабочих), по основным видам начислений (удельный вес которых, как правило, превышает 5% от общей суммы заработной платы) и по разным временным периодам (обычно за один месяц каждого квартала). Проверке подвергаются расчетные и платежные ведомости, лицевые счета сотрудников, а также первичные документы (табели, наряды и др.), на основании которых произведены начисления заработной платы. Особенное внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов. Аудитор проверяет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные листы и др.), правильность применения норм и расценок, наличие подписей должностных лиц, заполнение соответствующих реквизитов; обращает внимание на имеющиеся исправления. Особое внимание уделяется: расчетам сдельного заработка при бригадной форме оплаты труда, правильности переноса итоговых сумм по работающим в расчетно-платежные ведомости. Целесообразно проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным документам (нарядам, разовым документам и др.). Если расчеты по учету сдельной заработной платы выполняются с применением ПК, то целесообразно проверить алгоритмы расчетов, нормативно-справочные данные.

Здесь применяются такие методы сбора аудиторских доказательств, подготовленных на предприятии, контроль арифметических расчетов (определение сумм сдельной заработной платы).

* При проверке расчетов по начислению повременных и прочих видов оплат.

При повременной оплате труда выясняется обоснованность применения тарифных ставок и условия соблюдения контрактов, а при сдельной - выполнение количественных и качественных показателей, правильность применения норм и расценок. В этом комплексе аудитор проверяет, как производились начисление повременной оплаты, расчеты по среднему заработку, расчеты за дни пребывания в отпуске, расчет премий и других видов оплат.

,

где С_зп - сумма начисленной заработной платы;

С_окл - оклад работающего;

t_р - отработанное время в месяц по графику рабочего времени (в часах);

t_ф - месячный фонд рабочего времени (в часах).

Начисленная повременная оплата для работников с оплатой согласно установленному разряду и тарифу проверяется по формуле:

C_зп=T_i*t_p, где

T_i - тариф i-разряда (i=1, 2, …, 7).

При несовпадении данных, полученных аудитором, с бухгалтерскими записями необходимо установить причину расхождения, и если выяснится, что бухгалтер-расчетчик неправильно произвел расчеты, в расчете аудитора делаются соответствующие замечания. Бухгалтер-расчетчик должен произвести исправления и отразить их в соответствующих документах.

При расчете начислений, которые определяются с использованием среднего заработка, прежде всего, необходимо установить, правильно ли определен средний заработок, а затем проверить правомерность выполненных начислений по соответствующим видам оплат.

Аудитор также проверяет правильность начислений по прочим видам оплат и доплат: оплата отпусков, работы в праздничные дни, доплата за работу в ночное время и др. Методика проверки сводится к выверке алгоритмов расчетов и исходных данных. По обнаруженным ошибкам бухгалтер-учетчик вносит необходимые исправления, пересчитывает начисления и удержания по работающим.

* При проверке расчетов удержаний из заработной платы с физических лиц.

К основным видам удержаний относятся: налог на доходы физических лиц, удержания по исполнительным листам, прочие удержания (за брак, за товары, купленные в кредит, и др.). вначале необходимо проверить справочные данные (льготы по налогу на доходы физических лиц, размер удержаний по исполнительным листам и др.), затем установить соответствие алгоритма законодательным документам и, наконец, проверить сами выполненные расчеты.

При проверке правильности исчисления налога на доходы физических лиц аудитор руководствуется положениями гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ. Здесь ему необходимо уточнить количество льгот, величину налогооблагаемой базы, проверить правильность расчета налога на доходы физических лиц.

При проверке налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученной им как в денежной, так и в натуральной формах. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, они не уменьшают налоговую базу, которая определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Налоговые ставки определены ст. 224 НК РФ в следующих размерах:

· 13 процентов, если иное не предусмотрено настоящей статьей;

· 35 процентов в отношении выигрышей по лотереям, других выигрышей и т.п.;

· 30 процентов в отношении дивидендов, доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

Основное внимание аудитор уделяет проверке налога, исчисленного по ставке 13 процентов. Налоговая база для этой ставки определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 Налогового кодекса.

Удержания по исполнительным листам на детей проверяют, пользуясь следующей формулой:

, где

С_уд - сумма удержаний на содержание детей,

С_нач - общая сумма начислений по работающему за месяц,

С_п.н. - сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с начисленной за месяц суммы,

N - процент удержаний.

Проверка других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке удержаний за товары, приобретенные в кредит, устанавливают период рассрочки, суммы удержаний и сроки платежей. При проверке погашения ссуд, выданных работникам, устанавливают сроки и внесенные суммы, сумму удержанного налога за пользование ссудой.

* При проверке ведения аналитического учета по работающим.

Аналитический учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется по физическим лицам как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам и удержаниям (налогам, платежам и др.). Необходимые данные для этой цели накапливаются в лицевых счетах (накопительных документах), расчетно-платежной документации, при использовании ПК могут храниться в виде отдельных файлов.

Аудитор должен проверить, ведется ли такой учет, обратить внимание на сохранность подобной информации и формирование на каждого работающего совокупного годового дохода. Помимо прямых начислений в совокупный доход должны быть включены: стоимость натуральной оплаты работникам, вознаграждения по результатам работы за год, стоимость проезда к месту отдыха работников предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока, стоимость бесплатно предоставляемого питания и продуктов, единовременные вознаграждения за выслугу лет.

* При проверке сводных расчетов по оплате труда.

Сводные расчеты по заработной плате выполняют по данным счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующим с ним счетом. При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту этого счета проверяют по данным журналов-ордеров ф. №№10 и 10/1, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) - по данным журналов-ордеров ф. №1 «Касса», ф. №2 «Расчетный счет», ф. №8 - по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др.

При автоматизированной форме учета контролю подвергаются записи дебетовых и кредитовых оборотов. Кроме того, сводные данные проверяют по Главной книге (счета 70 и 69). Сальдо по этим счетам должны быть тождественны показателям баланса ф. №1 по ст. «Кредиторская задолженность перед персоналом организации» и «Кредиторская задолженность перед государственными внебюджетными фондами» раздела V пассива и по ст. «Прочие дебиторы» раздела II актива (в части долгов за работающими и органами страхования).

Для контроля расчетов по оплате труда используются: первичные документы по учету выработки и заработной платы, расчетные (расчетно-платежные) ведомости, лицевые счета работающих, платежные ведомости и др.

Прежде всего, необходимо проверить соответствие итогов в отдельных ведомостях (цехов, отделов) с общими итогами по предприятию. Затем устанавливается правильность произведенных операций по отнесению начислений заработной платы на соответствующие счета.

Так, выплаты из фонда оплаты труда, включенные в себестоимость продукции, относятся в дебет счетов 20, 23, 25, 26 (производственные затраты), 29 (на расходы непромышленных производств и хозяйств), 08 (вложения во внеоборотные активы).

* При проверке налогооблагаемой базы для расчетов по ЕСН.

Помимо контроля расчетов по оплате труда необходимо проверить правильность расчетов по начислению единого социального налога. С этой целью уточняют базу налогообложения для определения единого социального налога (по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию).

* При проверке депонированных сумм по заработной плате

Аудитор проверяет, как организован аналитический учет по счету 76, субсчет «Депонированная заработная плата». Устанавливает, велись ли карточки в разрезе физических лиц и депонированных сумм, как производилась выдача сумм депонированной заработной платы, на какой счет списывалась депонированная заработная плата после окончания срока исковой давности (трех лет).

2. Действующая практика проведения аудита расчетов по оплате труда

2.1 Характеристика и основные показатели деятельности организации

Предприятие ООО «Пятерочка» создано в форме общества с ограниченной ответственностью и действует в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом Российской Федерации «Об обществах с ограниченной ответственностью».

ООО «Пятерочка» является юридическим лицом и строит свою деятельность на основании устава общества и действующего законодательства Российской Федерации. Срок деятельности предприятия не ограничен.

Полное фирменное наименование Общества: общество с ограниченной ответственностью «Пятерочка».

Сокращенное наименование: ООО «Пятерочка».

Общество является коммерческой организацией, форма собственности - частная.

Дата образования общества и начало деятельности - 13 марта 2004 г.

Общество имеет банковские счета, круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на его место нахождения, штампы и бланки со своим наименованием, собственную эмблему и другие средства визуальной идентификации.

Уставный капитал Общества определяет минимальный размер имущества Общества, гарантирующий интересы его кредиторов, и составляет 52 000 руб. Общество является собственником принадлежащего ему имущества и денежных средств и отвечает по своим обязательствам собственным имуществом. Участники общества имеют предусмотренные законом и учредительными документами фирмы обязательственные права по отношению к рассматриваемому обществу.

Учредители самостоятельно определяют направление использования прибыли, оставшейся у фирмы после уплаты налогов и других платежей в бюджет, а также расчетов с кредиторами. Убытки покрываются из резервного фонда либо из других финансовых источников.

Место нахождения Общества: 424007, Республика Марий Эл, Звениговский район, п. Шелангер, ул. Мелиораторов, 19.

Предприятие зарегистрировано Управлением Федеральной регистрационной службы, решение №1213, п. 2 от 10 марта 2004 г.

Целями деятельности предприятия являются расширение рынка товаров и услуг, извлечение прибыли, а также содействие наиболее полному удовлетворению потребностей народного хозяйства и населения в промышленных товарах и товарах народного потребления. Общество вправе осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом.

Предметом деятельности ООО «Пятерочка» являются:

- розничная торговля товарами народного потребления, в том числе табачными изделиями, продовольствием и алкогольной продукцией;

- экспорт и импорт товаров народного потребления, в том числе табачных изделий, продовольствия и алкогольной продукции, а также продукции и оборудования научно-технического назначения;

- организация дистрибьюторской сети по продаже товаров народного потребления, в том числе табачных изделий, продовольствия и алкогольной продукции в субъектах РФ;

- организация сети розничных торговых предприятий;

- выполнение экспедиционных и транспортных работ, необходимых для реализации товаров народного потребления;

- коммерческое посредничество и представительство;

- оказание снабженческих, сбытовых услуг (обслуживание по обеспечению приобретения и сбыта продукции, товаров и услуг, сырья, материалов, оборудования, специальной техники другого имущества в соответствии с действующим законодательством);

- маркетинговые услуги и консультации;

- предоставление информационно-аналитических услуг на основе банка данных информационно-экономического характера;

- оказание транспортных услуг населению и юридическим лицам;

- иные виды хозяйственной деятельности, не запрещенные законодательством РФ.

Все виды деятельности осуществляются в соответствии с действующим законодательством РФ. Для занятий отдельными видами деятельности, перечень которых определяется специальными федеральными законами, (торговля табачной и алкогольной продукцией) предприятие получило специальное разрешение (лицензию).

Общество самостоятельно планирует свою производственно-хозяйственную деятельность, а также социальное развитие коллектива. Основу планов составляют договоры, заключаемые с поставщиками и потребителями материально-технических и товарных ресурсов.

Производственные площади: офис - 1, торговые точки - 3, склады - 2, автохозяйство - 1, объектов социальной инфраструктуры, филиалов нет.

Помещения под офис и торговые точки фирма берет в аренду. Договора аренды перезаключаются каждый год. Остальные помещения принадлежат фирме. Офис находится по юридическому адресу фирмы.

Единоличным исполнительным органом фирмы является Генеральный директор. Срок полномочий Генерального директора оставляет три года. Генеральный директор обязан в своей деятельности соблюдать требования действующего законодательства, руководствоваться требованиями Устава фирмы, решениями органов управления фирмы, принятыми в рамках их компетенции, а также заключенными договорами и соглашениями.

Генеральный директор руководит текущей деятельностью фирмы и решает все вопросы, которые не отнесены уставом и законом к компетенции Общего собрания участников общества. Генеральный директор утверждает договорные тарифы на услуги и продукцию фирмы, организует бухгалтерский учет и отчетность и принимает решения по другим вопросам, связанным с текущей деятельностью фирмы. Выполнение работ и предоставление услуг осуществляются по ценам и тарифам, устанавливаемым предприятием самостоятельно.

Основными потребителями продукции фирмы является население и близлежащие организации. Основной рынок сбыта - местный, городской. Уровень конкуренции - высокий, поскольку в отрасли существует стабильно высокая рентабельность вложения капиталов и поскольку товар, предлагаемый фирмой, пользуется постоянным, устойчивым спросом, это привлекает в данную отрасль многих конкурентов.

Ассортимент товаров постоянно обновляется и расширяется, поскольку постоянно появляются новые товары, или новые модификации уже известных марок продукции. Все товары, которые продаются через магазины фирмы, - либо отечественного производства, либо от зарубежных производителей.

Фирма строго следит за соблюдением правил торговли. На все товары имеются сертификаты качества, указаны сроки годности и реализации.

Рассмотрим основные технико-экономические показатели за 2006-2008 гг. в таблице 1.

Таблица 1. Основные технико-экономические показатели ООО «Пятерочка» за 2006-2008 гг.

Показатели	2006 г.	2006 г.	2008 г.	Абсолютное изменение	Темп роста, %
				2007/2006	2008/2007	2007/2006	2008/2007
1. Товарооборот
1.1. Объем розничного товарооборота, тыс. р.	24746	12445	67936	-12301	55491	50,29	545,89
2. Основные производственные фонды
2.1. Стоимость основных производственных фондов, тыс. р.	8651	11810	14911	3159	3101	136,52	126,26
2.2. Фондоотдача (п. 1.1:п. 2.1), тыс. р./тыс. р.	2,86	1,05	4,56	-1,81	3,50	36,84	432,36
2.3. Фондоемкость (п. 2.1:п. 1.2), тыс. р./тыс. р.	0,35	0,95	0,22	0,60	-0,73	271,45	23,13
3. Труд и заработная плата
3.1. Средняя численность работников, чел.	36	35	69	-1	34	97,22	197,14
3.2. Фонд заработной платы, тыс. р.	198000	210000	517500	12000	307500	106,06	246,43
3.3. Объем розничного товарооборота, приходящийся на 1 работника (п. 1.1:п. 3.1), тыс. р./чел.	687	356	985	-332	629	51,73	276,90
4. Себестоимость, всего (ф. 2, с. 020), тыс. р.	21241	9855	51833	-11386	41978	46,40	525,96
5. Прибыль
5.1. Валовая прибыль (убыток), тыс. р.	3505	2590	16103	-915	13513	73,89	621,74
5.2. Прибыль (убыток) от продаж	3505	2590	15440	-915	12850	73,89	596,14
5.3. Чистая (убыток) прибыль (ф. 2, с. 190), тыс. р.	2664	1930	10413	-734	8483	72,45	539,53
6. Рентабельность
6.1. Рентабельность продаж (п. 5.2:п. 1.2*100), %	14,16	20,81	22,73	6,65	1,92	146,93	109,20

Согласно данным таблицы 1 можно сделать следующие выводы:

Объем розничного товарооборота в 2007 году снизился по сравнению с 2006 годом почти на 50%. Данный факт негативно характеризует деятельность предприятия. Стоимость основных производственных фондов в 2007 году возросла по сравнению с 2006 годом на 36,52%, что является последствием расширения торговых площадей.

Объем розничного товарооборота в 2008 году возросла по сравнению с 2007 годом на 445,89%. Это обусловлено функционированием новых точек розничной торговли. Стоимость основных производственных фондов в 2008 году возросла по сравнению с 2007 годом на 26,26%.

Данный факт свидетельствует об обновлении основных фондов предприятия, что положительно характеризует деятельность рассматриваемой организации.

Средняя численность работников в 2008 году возросла на 33 человека за рассматриваемый период и составила 69 чел. В связи с изменениями на предприятии объем розничного товарооборота, приходящийся на 1 работника возрос в 2008 году на 297 тыс. р./чел., что является положительной динамикой.

Себестоимость продукции в 2006 году составила 21241 тыс. руб., в 2007 году составила 9855 тыс. р., в 2008 году она возросла на 41978 тыс. р. по сравнению с 2007 годом и составила 51833 тыс. руб.

Валовая прибыль, прибыль от продаж и чистая прибыль в 2008 году сократились по сравнению с 2006 годом на 359%, 341% и 391% соответственно, в связи, с чем рентабельность на предприятии значительно возросла. Данный факт в деятельности предприятия выявляет положительные тенденции, позволяющие судить о необходимости разработки программ по выявлению резервов сокращения затрат и повышению доходов предприятия.

2.2 Проверка правильности документального оформления операций по учету труда и его оплаты

Начнем проверку расчетов с рабочими и служащими по оплате труда в ООО «Пятерочка» с проверки правильности документального оформления операций по учету труда и его оплаты. При этом основное внимание необходимо уделить правильности заполнения табелей учета рабочего времени.

Проверка показала, что случаев включения в них вымышленных (подставных) лиц нет, так как в нарядах и табелях учета рабочего времени фамилии совпадают с данными учета личного состава. Случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторения одних и тех лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях не обнаружено. Одна из расчетно-платежных ведомостей рассматриваемого общества представлена в приложении 2.

При выборочной проверке первичных документов по учету труда и его оплаты недостатков обнаружено не было.

Для контроля документирования затрат на оплату труда используют вопросы, представленные в приложении 3.

По итогам проведенной проверки правильности оформления первичных документов составим рабочий документ аудитора РД-1 «Аудит оформления первичных учетных документов по учету труда и его оплаты» (таблица 2). Эту форму можно использовать в ходе дальнейших внутренних аудиторских проверок данного участка.

Таблица 2. Рабочий документ - 1 «Аудит оформления первичных учетных документов по учету труда и его оплаты» ООО «Пятерочка»

Дата начала проверки 11.10.2009 г.

Дата окончания проверки 11.11.2009 г.

Исполнитель Петров И.И.

Проверяемый период 1.01.2008 г. - 31.12.2009 г.

Дата проверки	Объект проверки	Наименование проверяемого документа	Дата составления документа	Номер документа	Заключение аудитора о характере выявленных нарушений или об их отсутствии
11.10.2009	Документы по учету личного состава	Форма №Т-1 «Приказ (распоряжение) о приеме на работу»	15.12.2008	112	Нарушений не выявлено
11.10.2009		Форма №Т-2 «Личная карточка работника»	15.12.2008	112	Не указан ИНН, нет данных страхового свидетельства государственного пенсионного страхования
11.10.2009		Форма №Т-3 «Штатное расписание»	11.01.2008	б/н	Нарушений не выявлено
12.10.2009		Форма №Т-7 «График отпусков»	15.02.2008	5	Нет подписи директора
12.10.2009		Форма №Т-6 «Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику»	18.07.2008	154	Нарушений не выявлено
12.10.2009		Форма №Т-11а «Приказ (распоряжение) о поощрении работников»	26.07.2008	211	Нарушений не выявлено
12.10.2009	Документы по учету рабочего времени и оплате труда	Форма №Т-13 «Табель учета рабочего времени»	31.12.2008	б/н	Нарушений не выявлено
13.10.2009		Форма №Т-49 «Расчетно-платежная ведомость»	09.02.2008	78	Нарушений не выявлено
13.10.2009		Форма №Т-60 «Записка расчет о предоставлении отпуска работнику»	10.08.2008	157	Не указан табельный номер работника

Рабочий документ использован / не использован при составлении аудиторского отчета (нужное подчеркнуть)

Аудитор ____________

«11» ноября 2009 г.

В процессе аудита выявлены незначительные нарушения в организации ведения первичных документов, однако данные нарушения не могут повлиять на мнение внутреннего аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности за 2008 г.

2.3 Аудит операций по начислению основной и дополнительной оплаты труда

Для проверки правильности начисления заработной платы в ООО «Пятерочка» привлекаются следующие документы:

1. штатное расписание;

2. лицевой счет;

3. табель учета использования рабочего времени;

4. больничные листы.

Табель учета использования рабочего времени проверяется арифметически и на правильность оформления, сверяется с различными первичными документами и другими документами, которые являются основанием для его заполнения.

Начисления повременной оплаты труда и оклады проверяются с табелями, а затем с лицевым счетом.

Дополнительная заработная плата начисляется в соответствии с порядком расчета среднедневного заработка в году. Она проверяется по следующим направлениям:

· оплата временной нетрудоспособности,

· отпускные.

При проверке правильности расчета пособия по временной нетрудоспособности проверяют:

· табель учета использования рабочего времени,

· наличие больничного листа (сверяют его с табелем).

При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава, аудитор определяет, нет ли случаев включения в них вымышленных лиц, повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам. Методом арифметического контроля определяются неточности в подсчетах в первичных документах или расчетных ведомостях.

Различают основную и дополнительную оплату труда. К основной относится оплата, начисляемая работникам за отработанное время, количество и качество выполненных работ: оплата по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии сдельщикам и повременщикам, доплаты в связи с отклонениями от нормальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные работы, за бригадирство, оплата простоев не по вине рабочих и т.п.

К дополнительной заработной плате относятся выплаты за непроработанное время, предусмотренные законодательством по труду: оплата очередных отпусков, перерывов в работе кормящих матерей, льготных часов подростков, за время выполнения государственных и общественных обязанностей, выходного пособия при увольнении и др.

Первичными документами по учету труда работников при повременной оплате труда в ООО «Пятерочка» являются табели.

Простои не по вине рабочего подтверждается листком о простое с указанием причин и виновников простоя, его продолжительности, тарифной ставки рабочего, размера оплаты и суммы. Согласно ст. 157 Трудового Кодекса РФ (далее ТК РФ), время простоя не по вине рабочего оплачивается в размере не ниже 2/3 тарифной ставки (оклада) установленного работнику разряда. Время простоя по вине работника не оплачивается.

В таблице 3 приведена ведомость выборочной проверки начисления заработной платы за декабрь 2008 года в ООО «Пятерочка».

Таблица 3. Рабочий документ - 2 «Ведомость проверки начисления заработной платы (декабрь 2008 г.)»

№ п/п	Фамилия И.О.	Оклад	Отработано часов / дней	б/л	Дополнительная оплата труда	Начислено по б/л	Всего начислено	Следовало начислить	Отклонения (+,-), руб.
									переплата	недоплата
1	Иванов А.А.	14000	22/176		1000		15000	15000	-	-
2	Сидорова М.И.	10000	16/128	6/58	1000	3097-98	14097-98	14097-98	-	-
3	Никитина Р.В.	4500	22/176		1000		4500	5500	-	-
4	Александрова В.С.	6000	22/176		1000		7000	7000	-	-
5	Митяева А.Р.	6000	22/176		1000		7000	7000	-	-
6	Уткина В.П.	8500	22/176		1000		9500	9500	-	-
7	Катаева С.Г.	6000	22/176		1000		7000	7000	-	-

Таким образом, проверка правильности начисления оплаты труда по данным первичных документов на основе выборочных данных отклонений в бухгалтерском учете не выявила.

В заключение необходимо проверить правильность составления бухгалтерских записей. Синтетический учет по начислению заработной платы в ООО «Пятерочка» ведется по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и по дебету счетов затрат (26, 44).

2.4 Аудит операций осуществления соответствующих удержаний из оплаты труда

Из начисленной работникам организации заработной платы, оплаты труда по трудовым соглашениям, договорам подряда и совместительству производят различные удержания, которые можно разделить на две группы: обязательные и удержания по инициативе организации.

Обязательными удержаниями являются налог на доходы физических лиц и удержания по исполнительным листам.

По инициативе организации через бухгалтерию из заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: долг за работником; в погашение задолженности по подотчетным суммам; за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей; за товары, купленные в кредит; подписная плата за периодические издания; перечисления в филиалы Сберегательного банка и т.п.

Проверка правильности удержаний из заработной платы осуществляется аудитором выборочно. Причем размеры выборки определяются теми же методами, что и при проверке начислений. Затем по данным свода удержаний определяются виды удержаний из заработной платы, осуществляемые на конкретном экономическом субъекте.

Основным видом удержания, которому при проверке уделяется главное внимание, является налог на доходы физических лиц, который регулируется главой 23 «Налог на доходы физических лиц» части II Налогового кодекса РФ.

Приступая к проверке правильности удержания налога на доходы, аудитору сначала необходимо выявить суммы, которые подлежат обложению данным налогом. Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные ими как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. При получении дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) и иного имущества, исчисленная исходя из рыночных цен. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж (ст. 211 НК РФ).

Необходимо помнить, что в налоговую базу не включаются суммы, указанные в ст. 217 НК РФ - это государственные пособия (кроме пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии и т.п.

Кроме того, при определении размера налогооблагаемой базы налогоплательщик имеет право на следующие налоговые вычеты: стандартные (ст. 218 НК РФ), социальные (ст. 219 НК РФ), имущественные (ст. 220 НК РФ) и профессиональные (ст. 221 НК РФ) налоговые вычеты. Наиболее распространенной группой вычетов являются стандартные вычеты, т. к. их производят непосредственно сами организации, в то время как право на остальные группы вычетов налогоплательщики, как правило, подтверждают самостоятельно. Из группы первых наиболее часто встречающиеся - это вычеты в размере 400 руб. в месяц на работника не превышающего 40 000 руб. и 1000 руб. в месяц на одного ребенка до 18 лет, а также учащегося дневной формы обучения до 24 лет с дохода, не превышающего 280 000 руб., исчисленного нарастающим итогом. При получении дохода свыше 40 000 руб. и 280 000 руб. соответственно данные вычеты не предоставляются.

Таким образом, после проверки исчисления налоговой базы аудитор проверяет правильность применения тех или иных налоговых ставок. Они устанавливаются ст. 224 НК РФ и составляют 13, 30 и 35%. При этом практически все доходы граждан облагаются именно по ставке 13% в то время как ставки 30 и 35% применяются в исключительных случаях, например с сумм выигрышей в лотереях, на тотализаторах и других, основанных на риске игр, стоимости призов и выигрышей в конкурсах и др. мероприятиях.

При проверке удержаний налога на доходы аудитор должен проконтролировать то, что с сумм доходов, в отношении которых применяется ставка 13%, исчисление налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом ранее удержанных сумм налога. Причем сумма налога определяется в полных рублях.

Согласно ст. 230 НК РФ налоговые агенты ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за предыдущим, должны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов.

В заключение проверки данного объекта аудита, аудитору необходимо удостовериться в правильности составления бухгалтерских записей. На счетах бухгалтерского учета суммы удержанного налога на доходы физических лиц должны отражаться по Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и Кт 68 «Расчеты с бюджетом». Перечисление сумм налога на доходы отражается: Дт 68 Кт 51 «Расчетный счет».