НАЦІОНАЛЬНИЙ БАНК УКРАЇНИ

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ ТА НАУКИ УКРАЇНИ

Українська академія банковської справи

Кафедра бухгалтерського обліку та аудиту

КУРСОВА РОБОТА

Тема: Аудит використання і зберігання матеріальних цінностей

СУМИ-2009

План

Вступ.

1 .Поняття. характеристика, склад товарно-матеріальних цінностей у відповідності до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку

2.Порядок проведення аудиторської перевірки зберігання та використання матеріальних цінностей.

2.1. Суть та роль проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей

2.1.1.Значення аудиту проведення переоцінки товарно-матеріальних цінностей

2.2. Дослідження руху матеріальних цінностей та перевірка їх використання .

3.Профілактика недоліків і правопорушень у підприємницькій діяльності за даними аудиту товарно-матеріальних цінностей.

Узагальнені висновки та пропозиції.

Список використаних джерел.

Вступ

До 1 січня 2000 р. підприємства та організації України в якості нормативної бази для обліку сировини, матеріалів, палива, тари, витрат, доходів, фінансових результатів і калькулювання собівартості продукції у системі бухгалтерського обліку використовували Типове положення з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджене Постановою Кабінету Міністрів України від 26.04.96 р. № 473, а також Інструкцію з бухгалтерського обліку на хлібопекарних підприємствах споживчої кооперації, затверджену рішенням правління Центроспілки колишнього СРСР 16.12.1986р.

Починаючи з 2000 р. ці питання регулюються Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 р. № 996-ХІV і національними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку: 9 "Запаси", що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. № 16 "Витрати", що затверджене наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 р. № 318; 15 "Дохід", що затверджене наказом міністерства фінансів України від 29.11.99 р. N290.

В сучасних умовах є надзвичайно важливим завданням використати можливості, які надає системі управління підприємств Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 р.

№ 996-ХІV і національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

З 1 січня суттєвих змін зазнала вся система бухгалтерського обліку. Для цілей бухгалтерського обліку, що стосується виробничих підприємств, запаси включають:сировину, основні і допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, обслуговування виробництва й адміністративних потреб; незавершене виробництво; готову продукцію; малоцінні та швидкозношувані предмети.

Під виробничими запасами розуміють активи, які використовуються для подальшого продажу, споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Від поняття виробничих запасів слід відрізняти поняття матеріальних ресурсів.

Матеріальні ресурси - це засоби виробництва, які включають засоби праці та предмети праці. Тобто поняття матеріальних ресурсів є більш широким поняттям ніж виробничі запаси, адже останні включають лише предмети праці.

В цілому механізм господарювання підприємства визначається ступенем управління витратами. Вимоги управління визначають окреме вивчення методики витрат виробничої діяльності і необхідність розробки для підприємств системи контролю за собівартістю продукції виробничих підрозділів на основі розширення аналітичності застосованих в обліку групувань витрат. Нагадаємо, що до витрат виробничої сфери діяльності відносяться витрати, обумовлені технологією виробництва, яка в залежності від обсягу випуску продукції складає суттєву основу випущеного продукту. Облік витрат виробництва є визначальним в загальній системі бухгалтерського обліку. Бухгалтерський облік не обмежується тільки обліком витрат на виробництво у вартісних показниках, регламентованих в нормативних документах. Облікова діяльність впливає не тільки на поведінку окремих співробітників, а також на їх спілкування та взаємовідносини один з одним.

Суб”єкти підприємницької діяльності повинні дотримуватись взаємозв”язку “витрати-обсяг-прибуток”. Це метод системного дослідження взаємозв”язку витрат, обсягу реалізації та прибутку підприємства заради визначення: обсягу реалізації, який забезпечує відшкодування всіх витрат та отримання бажаного прибутку; величини прибутку пр певному обсязі реалізації; впливу змін величини витрат, обсягу та ціни реалізації на прибуток підприємства; оптимальної структури витрат.

1. Поняття. характеристика, склад товарно-матеріальних цінностей у відповідності до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку

Згідно із П(С)БО 16 “Витрати”, до виробничої собівартості включають:

прямі матеріальні витрати- вартість сировини та основних матеріалів, що становлять основу вироблюваної продукції, які можуть безпосередньо віднесені до конкретного об”єкта витрат;

прямі витрати на оплату праці- заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг;

інші прямі витрати-всі інші виробничі витрати, які можуть бути віднесені до конкретного об”єкта, зокрема, відрахування на соціальні заходи;

загальновиробничі витрати- витрати на управління виробництвом, амортизація основних засобів загальновиробничого призначення, амортизація нематеріальних активів, витрати на утримання, ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів загальновиробничого призначення тощо.

В залежності від того, яку роль відіграють різноманітні виробничі виробничих запаси в процесі виробництва продукції, робіт і послуг, вони поділяються на такі групи: сировина, основні й допоміжні матеріали; купівельні напівфабрикати; незавершене виробництво; малоцінні та швидкозношувані предмети; молодняк тварин і тварини на відгодівлі.

Сировина і матеріали - це предмети праці, з яких виготовляють продукцію; вони утворюють матеріальну (речовинну) основу продукції.

Сировина - це продукція сільського господарства (зерно, бавовна, молоко) і видобувної промисловості (вугілля, руда тощо), а матеріали -продукція переробної промисловості (борошно, тканина, цукор тощо).

Поділ матеріалів на основні та допоміжні має умовний характер і часто залежить лише від кількості матеріалу, використаного на виробництво різних видів продукції.

До групи допоміжних матеріалів у зв'язку з особливістю використання окремо виділяють паливо, тару і тарні матеріали, запасні частини.

Паливо виділяють в окрему групу з причини його великого яюномічного значення та специфіки споживання. Паливо поділяють на ісхнологічне, моторне (пальне) і господарське (на опалення).

До тари і тврних матеріалів належать предмети, які використовуються Іля пакування, транспортування, зберігання різних матеріалів і продукції мішки, ящики, коробки тощо). ', Запасні частини служать для ремонту і заміни спрацьованих деталей

Машин та обладнання.

Незавершене виробництво виступає у вигляді незакінчених обробкою і ясла данням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів

Напівфабрикати - це сировина і матеріали, які пройшли певні стадії обробки, але ще не є готовою продукцією. У виготовленні продукції вони виконують таку ж роль, як і основні матеріали, тобто утворюють її Матеріальну основу. Зворотні відходи виробництва - це залишки, що утворились в процесі переробки сировини і матеріалів та які повністю або "частково втратили споживчі якості (тирса, стружка тощо).

До окремої групи виділяють малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року.

Важливою передумовою організації обліку виробничих запасів є їх оцінка. Згідно з діючими нормативними документами одержані виробничі запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. П(С)БО 9 "Запаси" визначає, які саме витрати формують первісну вартість запасів. При відпуску запасів у виробництво, їх продажу та іншому вибутті ігідно з П(С)БО 9 оцінка здійснюється за одним з таких методів:

ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

середньозваженої собівартості;

собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

собівартості останніх за часом надходження запасів (ЛІФО);

нормативних затрат; ціни продажу .

Обираючи методи обліку запасів, необхідно пам'ятати, що зміна облікової політики повинна бути обгрунтованою і можлива лише у тому випадку, коли така зміна буде найбільш повно і достовірно відображати специфіку діяльності підприємства. Документальне оформлення надходження матеріальних, сировинних і паливних ресурсів, їх наявності та витрачання є досить складним процесом. адже структура документообігу повинна бути такою, щоб забезпечувати вчасне надходження необхідної інформації як для обліку, так і для контролю та оперативного управління рухом виробничих запасів.

Основні первинні документи, якими оформлюються операції з руху виробничих запасів, наведені в таблиці 1.1

Таблиця 1.1.

Перепік форм первинних документів для обліку виробничих запасів

№ форми	Назва форми
М-1	Журнал обліку вантажів, що надійшли
М-2,26	Довіреність
М-2а	Акт списання бланків довіреностей
М-3	Журнал реєстрації довіреностей
М-4	Прибутковий ордер
М-5	Товарно-транспортна накладна
М-6	Товарно-транспортна накладна
М-7	Акт про приймання матеріалів
М-8, 8а	Лімітно-забірна картка (на одне найменування матеріалу та багаторазовий відпуск)
М-9,9а	Лімітно-забірна картка (для багаторазового відпуску 2-5 найменувань матеріалів)
М-10, Юа	Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів
М-11	Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів
М-12	Картка складського обліку матеріалів
М-13	Реєстр приймання-здачі документів
М-14	Відомість обліку залишків матеріалів на складі
М-15	Акт про приймання устаткування
М-15а	Акт приймання-передачі устаткування до монтажу
М-16	Матеріальний ярлик
М-17	Акт про виявлені дефекти устаткування
М-18	Сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від встановлених норм запасу
М-19	Матеріальний звіт
М-20	Накладна на відпуск товарно-матеріальних цінностей (бланк суворої звітності)
М-21	Інвентаризаційний опис
М-22	Акт на списання матеріалів відкритого зберігання
М-23	Акт про витрату давальницьких матеріалів
М-26	Картка обліку устаткування для встановлення
М-28, 28а	Лімітно-забірна картка (для будівельних організацій)

Інформація, яка знаходиться в прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в синтетичного та аналітичного обліку методом подвійного запису. і того, для забезпечення своєчасного відображення господарських в регістрах бухгалтерського обліку на підприємствах повинні бути начені терміни передачі первинних документів до бухгалтерії. правильності документального оформлення операцій з надходження запасів залежить правильне віднесення їх вартості на витрати виробництва, а також реальність оцінки незавершеного виробництва та його відображення у звітності. У відповідності до виробничої програми і норм витрат підприємства визначають потребу у виробничих запасах. Вони можуть бути придбані, виготовлені власними силами, внесені до статутного капіталу, одержані Ізоплатно, придбані в результаті обміну тощо.

Надходження виробничих запасів оформлюється й іншими документами. Наприклад, супровідні документи постачальників (рахунок-фактура (ф. № 63), платіжна вимога-доручення (ф. № 0401040)) є підставою для кількісного та якісного приймання партії запасів, що надійшли. використовуються ' для розрахунків між постачальниками та покупцями за відвантажені (відпущені) запаси.

Виробничі запаси зі складів підприємства відпускаються на виготовлення продукції і на господарські потреби, а також на сторону для переробки чи реалізації надлишкові чи непотрібні.

Під відпуском у виробництво розуміють відпуск виробничих запаси для виготовлення продукції, виконання робіт чи надання послуг. Відпуск виробничих запасів в комори цехів розглядається як внутрішнє переміщення.

При відпуску матеріалів у виробництво необхідно дотримуватисі наступних вимог:

запаси обліковуються за вагою, обсягом, масою у суворій відповідності з нормативами витрат на визначений обсяг виробництва;

2) відпуск, як правило, здійснюється в межах попередньо встановлених лімітів. Лімітування здійснюється відділом матеріально-технічного постачання чи плановим відділом;

3) з головним бухгалтером узгоджуються списки осіб, яким надані права вимагати зі складів запаси, а також беруться зразки їх підписів. Ці дані повинні бути повідомлені працівникам складів (комор). Запаси на виробництво видаються зі складів тільки представникам цехів, господарств ,відділів тощо, які офіційно призначаються для їх отримання. Порядок документального оформлення операцій з відпуску запасів з складів підприємства залежить від того, для яких потреб вони відпускаються ргематично на виробничі потреби або епізодично в цехи та відділи н міністративні чи інші потреби.

В ряді випадків для разового відпуску матеріалів на виробництво використовуються галузеві форми (наприклад, в прядильному виробництві -- форма № 4-п, в ткацькій - форма № 4-мт тощо).

Первинні документи, призначені для оформлення операцій з кення, внутрішнього переміщення та відпуску запасів, є підставою ення бухгалтерського і оперативного (складського) обліку. Виробничі надходять до бухгалтерії, де вони підлягають перевірці за змістом й і правильністю їх оформлення (перевіряється наявність реквізитів, в, правильність арифметичних підрахунків). Особлива увага при .вертається на законність операцій.

умовах механізації обліку перевірені документи з надходження і їння виробничих запасів бухгалтер групує за видами і за ігою супровідного ярлика передає на обчислювальну установку ігідно із складеним графіком документообігу.

Після обробки первинної інформації про надходження і витрачання виробничих запасів видають машинограми узагальнених даних по заготівлі запасів .підприємством, по цінностях, які знаходяться в дорозі, по невідфактурованих поставках, з оплати платіжних вимог постачальників тощо. Машинограми використовуються для відповідних бухгалтерських записів по заготівлі та придбанню матеріалів і, крім того, відділом матеріально-технічного постачання і фінансовим відділом - для ефективного управління і контролю за надходженням цінностей і розрахунками з постачальниками.

Аналітичний облік виробничих запасів ведеться в розрізі їх найменувань або однорідних груп, за допомогою карток складського обліку, зміщуються в картотеці за технічними групами виробничих запасів ідно до номенклатури-цінника. Кожна з груп виробничих запасів сться за видами, сортами, марками, типами, розмірами. Кожному найменуванню, сорту, розміру виробничих запасів присвоюється коротке числове позначення (номенклатурний номер), яке записують до спеціального реєстру - номенклатури-цінника, де також вказують одиницю виміру та облікову ціну запасу.

Кодування номенклатури-цінника здійснюють за змішаною порядково-серійною системою, використовуючи семи і восьмизначні коди. Перші два знаки вказують на синтетичний рахунок, третій - на субрахунок, один або два наступні знаки означають групу виробничих запасів, решта - знаки, які характеризують виробничі запаси. Інформація, що міститься у номенклатурах-цінниках, належить до умовно-постійної. Її записують на машинних носіях і багаторазово використовують для одержання необхідних вихідних даних.

На кожному документі з руху виробничих запасів повинно бути вказано не тільки найменування запасу, а й номенклатурний номер, що дозволяє уникати помилок під час заповнення прибуткових і видаткових документів та здійснення записів у складському і бухгалтерському обліку виробничих запасів.

На підставі залишків на перше число місяця, які виводяться по кожному номенклатурному номеру в картках складського обліку, складаються відомості обліку залишків запасів (сальдові відомості), які використовуються для порівняння даних аналітичного і синтетичного обліку.

Товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) є сукупністю предметів праці, призначених для обробки, переробки або використання у промисловому виробництві, будівництві, сільському господарстві, а також засоби праці, які за чинним законодавством включаються до складу оборотних засобів як малоцінні та швидкозношувальніі предмети (МШП) або як товари для продажу.

Основним завданням аудиту товарно-матеріальних цінностей є перевірка:

1. наявності та порядку зберігання товарно-матеріальних цінностей;

2. правильного і своєчасного відображення в обліку всіх операцій руху ТМЦ;

3. додержання підприємством встановлених норм списання;

4. відповідності аналітичних показників обліку ТМЦ синтетичним;

5. правильність відображення в обліку руху МШП;

6. переоцінки та уцінки проведення індексації ТМЦ;

7. додержання підприємством вимог проведення інвентаризації ТМЦ.

Джерелами інформації для проведення аудиту ТМЦ є:

1. Баланс підприємства (форма №1);

2. Регістри синтетичного обліку ТМЦ (Головна книга, відомості руху ТМЦ, журнали-ордери № 6,10,11;

3. Аналітичні регістри обліку ТМЦ (відомості, звіти матеріально відповідальних осіб);

4. Первинні документи з обліку ТМЦ ( картки складського обліку, накладні, рахунки-фактури);

Нормативна база:

1. Положення “ Про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні”, затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 3 квітня 1993 року № 250.

2. “Вказівки щодо організації бухгалтерського обліку в Україні”, затверджені наказом Мінфіну України від 07.05.93 р. № 25.

3. Інструкція “Про інвентаризацію основних засобів, матеріальних активів, ТМЦ, коштів, документів та розрахунків”, затверджена наказом Мінфіну від 11.08.94 р. № 69.

4. Законом України “ Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.94 р. № 334/94-ВР.

5. Положення “ Про порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення(псування) матеріальних цінностей”, затверджене Постановою КМУ № 116 від 22.01.96 р.

6. Законом України ”Про затвердження змін і доповнень до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.

7. Наказом Мінстату України “ Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів” від 21.06.96 р. № 193.

8. Наказом Мінстату України “Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку МШП” від 22.05.96 р. № 145.

9. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.11.99 р. № 246 зі змінами і доповненнями.

2.Порядок проведення аудиторської перевірки зберігання та використання матеріальних цінностей

2.1Суть та роль проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей

Основою господарської діяльності підприємств, товариств, фондів, бірж, акціонерних товариств є матеріальні цінності. Аудит їхньої діяльності доцільно розпочинати з інвентаризації та перевірки виконання угод постачальників і покупців. Важливе значення має правильний вибір об'єктів інвентаризації. Вивчають організацію укладання договорів про матеріальну відповідальність, стан складського господарства, розміщення товарно-матеріальних цінностей, дотримання правил зберігання їх та охорону. При інвентаризації перевіряють також ваговимірювальні прилади з метою встановлення строків клеймування їх та перевірки відповідними спеціалістами.

Організація, техніка й документальне оформлення проведення інвентаризації встановлені Інструкцією по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 № 69 зі змінами і доповненнями, внесеними 05.12.97 .№ 268.

Слід визначити наявність у клієнтів нормативних актів, норм витрачання сировини і матеріалів на виробництво, товарно-транспортних накладних, рахунків та інших первинних документів на перевезення матеріальних цінностей, оприбуткування і витрачання їх тощо.

Важливо правильно визначити об'єкти аудиту. Це приймання цінностей за кількістю і якістю, зберігання, брак і псування їх, норми витрачання на виробництво, малоцінні та швидкозношувані предмети, бухгалтерський облік, звітність, первинні документи тощо.

При аудиті матеріальних цінностей, як і грошових засобів, застосовують способи і прийоми вивчення первинних документів, які забезпечують максимальний ефект і дають можливість зробити обґрунтовані висновки.

Прийоми і способи перевірки бухгалтерських даних поділяють на загальні та часткові, які тісно взаємопов'язані. Зупинимося на останніх.

Контрольні порівняння фактичних залишків товарів з даними наступної інвентаризації, надходженням та документальним витрачанням їх доцільно використовувати тоді, коли аудитор має відомості про такі порушення:

- дописування товарно-матеріальних цінностей в інвентаризаційних описах з метою приховування нестач до початку проведення інвентаризацій;

-вказівки про зниження порівняно з фактичним залишку певного товару в інвентаризаційному опису на початок звітного періоду для вуалювання надлишків;

- реалізацію так званих інших товарів, не відображених у прибуткових документах;

- навмисне завищення цін на товари, які відпускались за документами на інші цілі.

Контрольні порівняння можна здійснювати так: до залишку товару відповідного найменування, зазначеного в інвентаризаційному опису, що складений до початку облікового періоду, додають кількість облікових одиниць цього товару, який надійшов протягом періоду, що перевіряється, і віднімають кількість його одиниць, зафіксованих у видаткових документах. Отримана величина показує максимально можливий залишок цього товару на кінець інвентаризаційного періоду. Дані про максимально можливу кількість товару порівнюють з фактично виявленими залишками за встановленою формою.

Відомо, що в нормальних умовах фактична кількість товару не може перевищувати його максимально можливий залишок. Перевищення дає підстави для відповідних висновків. Наприклад, при аналізі руху взуття в підприємстві торгівлі встановлено, що за інвентаризаційним описом на 1 жовтня було 120 пар. Протягом періоду, що перевіряється, з 1 жовтня по 30 грудня за документами надійшло ще 20 пар. Реалізації взуття за документами не було. Отже, якщо б навіть за 3 місяці не було продано жодної пари взуття, на 1 січня могло б бути лише 140 пар. Однак інвентаризацією за станом на 30 грудня виявлено 200 пар. Якщо всі інвентаризації проводились правильно, результати контрольного порівняння вказують на те, що за період, який контролюється, до магазину надійшло не менш як 80 пар не оприбуткованого взуття. При цьому не слід забувати, що кількість неврахованих товарів, прихованих таким чином, треба розглядати як мінімальну оскільки описаним способом неможливо точно визначити кількість не оприбуткованих товарів, що надійшли, через те що за даними вартісного обліку не можна встановити, скільки і яких товарів було реалізовано. У зв'язку з цим при контрольних порівняннях важливо використати всі можливості для виявлення документів, що фіксують реалізацію товарів.

Слід зазначити, що за прибутковими і видатковими документами кількісний облік матеріальних цінностей відновлюється повністю. Це дає змогу простежити рух кожного окремого товару. Відновлення кількісного обліку за суттю близьке до контрольного порівняння. Проте воно можливе лише тоді, коли всі видаткові операції підприємства документуються. Якщо ж вони не документуються або документуються частково, про відновлення кількісного обліку не може бути й мови. В таких випадках слід робити контрольні порівняння. За допомогою відновлення кількісного обліку завжди і повно встановлюють рух усіх матеріальних цінностей. Тому дані про реалізацію “сторонніх товарів” товарів, дописаних в описах залишків, у таких випадках є повними.

Рух матеріальних цінностей і грошових засобів аналізують у тих випадках, коли є відомості про те, що у клієнта, в якого всі операції документуються, трапляються кражі та інші негативні явища, але при інвентаризації нестач або лишків не виявлено. Аналізуючи рух матеріальних цінностей і грошових засобів, можна викрити підробки в документах по операціях про витрачання товарів, зокрема необґрунтоване завищення цін.

При аудиті наявності матеріальних цінностей які за документами не надходили на підприємство, або видавання таких товарів різним підприємствам доцільно складати таблицю їхнього руху по днях.

Припустимо на 1 червня залишок масла вершкового становив 100 кг. З 1 по 17 червня за документами його надійшло 2337 кг. Отже, за цей період було оприбутковано 2437 кг масла. До 17 червня за документами його витрачено 2250 кг. На 18 червня залишок масла дорівнював 2473 - 2250 = 187 кг. 18 і 19 червня масло до цеху не надходило, проте за документами з цеху 18 червня було видано 585, 19 червня - 720 кг. За два дні видано 1118 кг масла, яке згідно з документами до цеху не надходило, але було перекрите за рахунок одержання цехом 20 червня за документами 2648 кг масла. Вивчивши операції, відображені в документах про одержання і видавання масла в червні, аудитор дійшов висновку, що вони зафіксовані правильно. Отже, в цеху виявлено більше ніж 1 т не облікованого масла.

Важливий спосіб бухгалтерської перевірки - порівняння даних прибутково-видаткових документів, що безпосередньо відображають рух матеріальних цінностей і грошових засобів, з даними інших документів, які фіксують ті самі операції, але в інших аспектах. Його застосовують тоді, коли є підозра, що при здійсненні деяких господарських операцій були допущені порушення, а документально ці операції зафіксовано правильно. Досвід показує, що найчастіше крадіжки коштів і матеріальних цінностей вуалюють відповідними документами, які безпосередньо пов'язані з виплатою грошей, витрачанням матеріальних цінностей.

Використовують також такі прийоми і способи, як порівняння документів, що безпосередньо відображають надходження і витрачання матеріальних цінностей, з даними документів, якими оформлені інші операції, зумовлені першою операцією; даних про переміщення матеріальних цінностей з даними про тару, в якій вони перевозились; дані бухгалтерського обліку з даними оперативного обліку, книги касира-операціоніста з даними касових чеків і контрольних стрічок касового апарату; перевірка фактичного виконання робіт в натуральних показниках, оплачених за грошовими документами; перевірка об'єктивної можливості виконання операцій, відображених у документах.

Безпосередній огляд бух. документів здійснюють для перевірки правильності арифметичних підрахунків в них, їхнього правильного оформлення тощо.

Порівняння даних бух. обліку з даними оперативного обліку застосовують для вивчення господарських операцій. Відомості оперативного обліку не можуть бути підставою для облікових записів, тому бух. працівники і аудитори їх не використовують. Саме тут і можливі порушення. За документами оперативної звітності можна визначити справжній характер і обсяг операцій, пов'язаних з матеріальними цінностями або грошовими засобами. Проте це не може бути підставою для висновку аудитора. Вони лише допомагають обрати правильний напрям дослідження.

Правильно проведена інвентаризація тих чи інших операцій з матеріальними цінностями сприяє якісному проведенню аудиту. Досліджують також питання визначення норм запасів ТМЦ.

Виробничі запаси - це товарно-матеріальні цінності, які вносять до інвентаризаційного опису за кожним окремим найменуванням. При фактичній перевірці встановлюють наявність сировини, матеріалів, купованих напівфабрикатів, тари, запасних частин, МШП, товарів, готової продукції, тощо. Особливу увагу слід приділити тим цінностям, що надійшли під час інвентаризації , та правильності приймання їх МВО (в присутності членів інвентаризаційної комісії чи ні, чи записані вони в окремий опис з позначенням “ТМЦ, що надійшли під час інвентаризації” з зазначенням дати надходження, постачальника, найменування товару, кількості, ціни, і суми). Якщо інвентаризація проводиться тривалий час, то у виняткових випадках цінності можуть відпускатися, але у присутності комісії. Їх записують в окремий опис “ТМЦ, відпущенні під час інвентаризації”.

На товарно-матеріальні цінності, що належать іншим підприємствам чи знаходяться в дорозі, які перероблюються на інших підприємствах, складають окремі акти, посилаються на відповідні виправні документи. По МШП зазначають найменування і первісну вартість.

Якщо спецодяг і білизна знаходяться в ремонті або у пральні, їх можна вносити в опис на підставі квитанції підприємств побутового обслуговування. На не придатні для використання предмети під час інвентаризації складають окремі описи. Тару обліковують за видами, цільовим призначенням і якістю, списують згідно з діючим порядком.

Інвентаризацію майна підприємств, що приватизуються, а також майна, яке передається в оренду, здійснюють за рішенням органів приватизації чи орендодавців. Інвентаризації підлягає все майно підприємств, що приватизуються, а також все майно підприємств, яке передається в оренду, включаючи об'єкти невиробничого призначення, діючи об'єкти, об'єкти і предмети, що передані в прокат, оренду чи знаходяться на реконструкції, модернізації, консервації, в ремонті, в запасі або в резерві, незалежно від їхнього технічного стану, а також зараховані чи не зараховані з різних причин на баланс.

Головною метою інвентаризації є визначення фактичної наявності та стану майна об'єкта інвентаризації.

До складу інвентаризаційної комісії повинні входити гол. бухгалтер і відповідальні особи клієнта. За якість проведення інвентаризації відповідальність несе керівник і інвентаризаційна комісія. До початку перевірки фактичної наявності цінностей інвентаризаційна комісія зобов'язана опломбувати підсобні приміщення та інші місця зберігання цінностей, які мають окремі входи і виходи, перевірити справність усіх ваговимірювальних пристроїв, отримати останні на момент початку інвентаризації реєстри прибуткових документів або звіти про рух товарно-матеріальних цінностей і грошових засобів. Голова комісії візує прибуткові та видаткові документи, що додаються до реєстрів (звітів), з зазначенням “До інвентаризації” (дата). Для бухгалтерії ці документи, є підставою для визначення залишків цінностей на початок інвентаризації за даними обліку.

Особи, відповідальні за збереження, дають розписку про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на цінності здано до бухгалтерії, всі цінності, що надійшли під їхню відповідальність, оприбутковано, а ті, які вибули, списано у видаток. Такі самі розписки дають особи, що мають кошти на придбання або доручення на отримання цінностей. Наявність цінностей при інвентаризації визначають підрахунками, зважування, обліком. Масу матеріалів, які зберігаються навалом, можна зафіксувати на основі обмірів, технічних розрахунків, додати акти обмірів і розрахунки до описів.

Забороняється проводити інвентаризацію комісії в неповному складі та вносити до опису дані про залишок цінностей зі слів МВО або за даними обліку без перевірки їхньої фактичної наявності.

Інвентаризаційні описи підписують усі члени комісії та МВО. Для визначення результатів інвентаризації бухгалтерія підприємства складає звіряльні відомості про цінності, при інвентаризації яких зафіксовано відхилення від даних обліку. В звіряльних відомостях відображають розбіжності між даними бухгалтерського обліку та інвентаризаційних описів. Суми надлишків і нестач цінностей у цих відомостях наводять згідно з їхньою оцінкою в облікових регістрах. Результати інвентаризації відображають в обліку в тому місяці, в якому закінчено інвентаризацію.

При інвентаризації досліджують кожний випадок переміщення ТМЦ всередині фірми, переконуються в наявності внутрішнього аудиту, що гарантує ефективність інвентаризації. Перевіряють також товари, що знаходяться у комерційних агентів, на виставках, їхні артикули. Цю інформацію можна отримати від МВО. Аудитори мають знати, який конкретно товар відправлено на відвантаження і дійсно перейшов у власність клієнта. Лише після цього його виключають з інвентаризаційного опису і переносять на рахунок клієнта в рахунок продажу. Це має важливе значення і ще для того, щоб аудитори могли простежити за тим, щоб товар, який знаходився на підприємстві й призначений для перенесення на рахунок клієнта, не було внесено до інвентаризаційного опису. Перевірка узгодженості графіків надходження товарів на оптові склади і вивезення їх протягом інвентаризаційного періоду дає можливість виявити приховування різноманітних негативних фактів, зокрема нестач.

Завдання аудиторів полягає у вивченні якості з проведення інвентаризацій клієнтами. Вони мають бути обґрунтованими, їхні показники правильними, містити кількість товарів на складах з обов'язковим зазначенням площі, на якій зберігаються товари. Результати перевірки аудитор реєструє в робочому зошиті. Всі недоліки фіксують для звіряння з інвентаризаційними описами.

На багатьох підприємствах цінності, що надійшли під час інвентаризації, складають у спец. приміщенні, інвентаризують в окремих відомостях з відповідним позначенням.

Крім реєстрації певних елементів товарного активу складають висновок, що містить таку інформацію: назва підприємства, число, місяць і час проведення інвентаризації, виконання працівниками підприємства, яке перевіряється, інструктивних матеріалів щодо інвентаризації, обсяг проведеної роботи, результати експертиз, порядковий номер останніх актів оприбуткування і відвантаження, відомості необхідні для додаткової перевірки, остаточний результат інвентаризації.

Перевірка рахунків складських операцій є однією з головних складових аудиту, через те що значна частка помилок допускається при оцінюванні товарів і під час інвентаризації. Обсяг вивчення аудиторами цих рахунків багато в чому залежить від ефективності внутрішнього контролю на підприємстві та досвіду аудитора.

Важлива проблема пов'язана з внутрішнім аудитом зберігання деяких матеріалів. Зокрема, невеликі за об'ємом матеріали можуть безгосподарно займати корисні площі складів. У великих кількостях це може скласти значну суму нічім невиправданих витрат.

Існуюча система витрачання матеріалів дає змогу розрахувати обсяги витрачання сировини, вартість компонентів та продукції, що перебуває у виробничому циклі, та готової продукції, яка надходить на склад. Ця система містить різноманітні первинні документи, закупівельні та видаткові накладні, необхідні для ведення обліку матеріалів при їхньому надходженні у виробництво. За первинними документами підраховують витрати виробництва, непрямі витрати на складування готової продукції та тієї, що находиться в виробництві.

Велику увагу приділяють системі безперервної інвентаризації, матеріал якої є важливим елементом внутрішнього аудиту. Насамперед вони забезпечують інформацію про кількість матеріалів та товарів на складі, про закупівлю сировини, виробництво і продаж товарів.

При організації безперервної інвентаризації важливо правильно визначити кількість внутрішніх аудиторів. Ця система інвентаризації дає можливість значно знизити вірогідність крадіжок, нераціонального і незаконного витрачання складських активів.

Товари закуплені та оплачені підприємством, які ще не надійшли на його склад, є власністю цього підприємства, тому мають бути внесені до списку закупівель. Вартість цих товарів повинна підтверджуватися навантажувальними документами. Якщо вони знаходяться у банку що фінансував операцію, слід отримати його підтвердження, що товар є власністю підприємства.

Оцінюють товари за собівартістю або за ринковими цінами. Для оцінки застосовують одиницю, що дорівнює вартості вкладеної праці за вирахуванням вартості товарів, необхідних до кінця року. Вартість вкладеної праці складається с таких елементів: витрати безпосередньо на готову продукцію, сировину та інші матеріали. Елементами вартості безпосередньо вкладеної праці є також операції доведення продукції до відповідного вигляду. Аудитори підтверджують оцінку вартості матеріальних цінностей.

Додаткові витрати на виготовлену продукцію містять оренду приміщення, податки, амортизацію, інспектування, страхування та інші непрямі витрати на оформлення чи виробництво складської продукції, адміністративні витрати, непов'язані безпосередньо з отриманням або виробництвом продукції, торгівлі та фінансові витрати. Додаткові витрати поділяють на постійні, що залежать від часу, а не від виробництва, не постійні, які визначаються рівнем виробництва, активністю підприємств, однак не настільки тісно пов'язані з виробництвом, щоб їх можна було вважати прямими витратами.

Щодо додаткових витрат при визначенні вартості складської продукції є різні підходи. В деяких підприємствах додаткові витрати не вважають елементом для визначення вартості складської продукції, в інших до вартості складської продукції додають частину адмін. витрат, щоб дістати вартість їхнього виробництва.

У процесі аудиту важливе значення має аналіз складської продукції.

Заходи з перевірки кількості товару можна поділити на такі групи:

Визначення кількості товарів та їхньої якості; вивчення бухгалтерских операцій, пов'язаних зі складськими активами; оцінка складських активів; аналітичне дослідження складських активів. Згідно з загальними принципами проведення аудиторських заходів аудитор може бути присутній при інвентаризації, що здійснює підприємство. Він спостерігає за проведенням усіх необхідних операцій, перевіряє також оцінку складської продукції.

Для того щоб з'ясувати, який метод застосувало підприємство при оцінці, аудитори вивчають відповідні документи. Якщо вона здійснювалась за собівартістю, визначають метод розрахунку - надходження за останній період мінус витрати за перший “середній” або будь-який інший період.

Превентивним заходом проти зловживань є дотримання порядку обліку і контролю за виданими дорученнями.

2.1.1Значення аудиту проведення переоцінки товарно-матеріальних цінностей

Кабінет Міністрів України Постановою “Про нормативи запасів ТМЦ державних підприємств і організацій та джерела їх покриття” від 19.04.93 р. № 279 дозволив підприємствам і організаціям усіх форм власності проводити переоцінку залишків ТМЦ на початок кожного місяця, за умови зміни цін на виробничі та інші запаси товарів і матеріалів, із спрямуванням сум до оцінки. Одержаної від реалізації готової продукції, поповнення власних оборотних коштів.

Перевіряється відповідність до оцінки Порядку проведення до оцінки залишків ТМЦ, затвердженому Міністерством економіки України та Міністерством фінансів України від 31.05.93 р. № 37-20/248 і № 07-104 з доповненням від 25.04.97 р. № 90/63. Переоцінка ТМЦ повинна проводитись один раз на місяць за цінами, що склалися у розрахунках із постачальниками на кінець попереднього місяця. У випадку відсутності надходжень ТМЦ за новими цінами підставою для визначення пової ціни може бути документальне її підтвердження за підписом керівника підприємства-постачальника. Якщо ж надходження ТМЦ за новими цінами не було і документальне підтвердження постачальника про нові ціни відсутнє, то до оцінка залишків ТМЦ проводиться за цінами, що склалися на час до оцінки на аналогічні вибори, які виготовляються підприємствами України.

Виходячи з наведеного, результати переоцінки ТМЦ (у разі зміни цін), проведеної з порушенням встановленого порядку, вважаються недійсними. У цьому випадку перевіряючий повинен визначити, на яку суму було занижено оподатковуваний прибуток (дохід) внаслідок віднесення сум до оцінки на поповнення власних оборотних коштів підприємства або віднесення втрат переоцінки на збитки підприємства.

“Положенням про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення”, затвердженим Наказом Мінфіну від 10.09.96 р., передбачено можливість уцінки товарів широкого вжитку, продукції виробничо-технічного призначення, що залежались (не мають збуту більше 3 місяців і не користуються попитом у споживачів, а також товари та продукція, які частково втратили свою первісну якість).

Аудитор перевіряє правильність визначення обсягів товарів і продукції, що підлягають уцінці, організації проведення уцінки та її документального оформлення. Особлива увага приділяється визначенню джерел фінансування уцінки та відображення її в бухгалтерському обліку. Сума уцінки відноситься на результати фінансово-господарської діяльності підприємства лише за недостатності торговельних надбавок та коштів фонду до оцінки ТМЦ.

2.2Дослідження руху матеріальних цінностей та перевірка їх використання

Особливу увагу приділяють аудиту витрачання цінностей. До них належить сировина, основні та допоміжні матеріали, паливо та запасні частини, тара, готова продукція, МШП. Аудитор повинен вивчити законність операції, пов'язаних з витрачанням цих цінностей. Досліджують можливі випадки перевитрати сировини і матеріалів. Для цього застосовують різні заходи залежно від галузі господарювання, особливостей організації виробництва, методу обліку витрат. Порушення можуть бути пов'язані з незаконним списанням сировини і матеріалів на виробництво, використанням завищених, норм витрачання їх, за рахунок чого створюються запаси сировини і матеріалів які застосовуються для виготовлення не облікової продукції, а гроші від реалізації присвоюють.

Інколи сировина і матеріали реалізуються без переробки. Порядок відпускання матеріалів на виробництво, у переробку або реалізацію перевіряють , порівнюючи відхилення від норм втрачання однорідних матеріалів і сировини на одиницю продукції на різних ділянках і різних МВО. При цьому визначають, перевитрату яких конкретних матеріалів допущено, та винних осіб.

Контрольне запускання сировини і матеріалів на випуск продукції показує фактичні витрати. Такі запускання здійснюють спеціалісти. Аудитори контролюють переробку їх на готову продукцію. Контрольне запускання матеріалів оформляють актом. У якому зазначають кількість витрачених , їхню якість, устаткування, режим його роботи в процесі запускання, конкретні дані про виробника продукції, кількість і якість готової продукції, відходи.

Результати контрольного запускання поширюють на кількість випущеної готової продукції за відповідний період і визначають достовірність списання сировини і матеріалів на її виготовлення.

За участю спеціалістів перевіряють відповідність випущеної та наявної в коморах продукції вимогам стандартів і технічних вимог. Лабораторно встановлюють повноту вкладення сировини і матеріалів у готові вироби, зокрема в кондитерські, ковбасні трикотажні, консерви.

Для того щоб викрити випуск не облікованої продукції, слід зіставити кількість оприбуткованої продукції за документами складу з кількістю продукції, за виготовлення якої нараховано зарплату, кількість товарів, витрачених на пакування продукції та списаної тари.

Звертають увагу на збереження цінностей, облік накладних на відпускання готової продукції, порядок видання їх. Послідовність аудиту матеріальних цінностей наведена на малюнку 2.1.

Джерелом відомостей про операції з матеріальними цінностями є нормативно-довідкова інформація: Положення про поставки продукції виробничо-технічного призначення, затверджене кабміном України, Основні положення інвентаризації основних засобів, ТМЦ, грошових засобів, розрахунків, затверджені Міністерством фінансів України, Положення про документи і документооборот в бухгалтерському обліку, затверджене Міністерством фінансів України, Інструкція про порядок видавання доручень на отримання товарно-матеріальних цінностей і відпускання їх за дорученнями, Інструкція про порядок реалізації підприємствами понаднормативних та не використовуваних матеріальних цінностей . Основні положення з обліку матеріалів на підприємствах і будовах- “Інструкція про порядок переоцінки ТМЦ” у зв'язку зі змінами оптових цін і тарифів, відшкодуванням уцінки розподілом і зарахуванням сум до оцінки в бюджет, договори поставок, затверджені Кабінетом Міністрів України.

Важливий нормативний документ для аудиторів - “Порядок відображення в бухгалтерському обліку і звітності операцій, пов'язаних з приватизацією і орендою державних підприємств”, затверджений наказом Міністерства фінансів України.

Найтиповішими порушеннями при здійсненні операцій з матеріальними цінностями є такі :

– незадовільна організація складського господарства і зберігання цінностей;

– невиконання завдань з заготівлі матеріалів;

– придбання непотрібних матеріалів, наявність на складі цінностей, що псуються;

– збільшення собівартості заготовлених матеріалів;

– порушення правил приймання вантажів, неправильне визначення і оформлення нестач;

– неповне оприбуткування цінностей, що надійшли;

– необґрунтовані претензії до постачальників;

– нераціональне витрачання матеріалів на виробництві, порушення норм або лімітів відпускання їх;

– відпускання дефіцитних товарів як лишків на сторону;

– порушення порядку проведення інвентаризації;

– нестачі, лишки, привласнення матеріальних цінностей;

– неправильне нарахування витрат на збитки, списання їх згідно з нормою без інвентаризації;

– помилки і підробки при кодуванні документів;

– заміна нових предметів старими;

- відпускання цінностей за зниженими цінами;

– незадовільна постановка бухгалтерського обліку.

Крім того, вивчаючи прибуткові документи аудитор з'ясовує відповідність назви вантажу транспортного маркування на них даним, зазначеним у транспортному документі, підтвердження комерційним актом випадків пошкодження або псування ТМЦ, невідповідність маси вантажу кількості, дотримання строків приймання цінностей. Якщо виявлено випадки нестач, до акта приймання додають усі необхідні документи, які ретельно вивчають (Додатки А.Б.В).

Є випадки, коли продукцію, виготовлену з матеріалів, одержаних за лімітно-забірною карткою, бракують, а частину матеріалів замість використання за прямим призначенням направляють на виправлення браку. Для того щоб забезпечити виконання виробничої програми, виписують додаткову кількість матеріалів. Виходячи з даних актів про брак, установлюють, чи правильно складені вимоги на отримання цих матеріалів. У ньому зазначають шифр бракованих виробів або деталей. При заміні одних матеріалів іншими має бути відповідний дозвіл і внесені зміни в лімітно-забірні картки.

Слід вивчати порядок відпускання матеріальних цінностей, зокрема з'ясувати, чи не оформляють вимогами відпускання матеріальних цінностей багаторазового використання замість оформлення видавання їх за лімітно-забірними картками, хто дозволив таке відпускання. При дослідженні операцій відпускання матеріальних цінностей у переробку та іншим організаціям встановлюють необхідність і доцільність такого передавання, вивчають умови договору на переробку, визначають правильність відпускання і повноту оприбуткування отриманих від переробки матеріальних цінностей.

При виявленні фактів застосування занижених норм виходу продукції треба з'ясувати, з якою метою це зроблено, коли ці норми було складено, кількість і вартість недоотриманої продукції від переробки, як було використано залишки матеріалів.

Правильна організація приймання і відпускання матеріальних цінностей гарантує збереження їх та безперервне забезпечення ними виробництва.

Товарно-матеріальні цінності надходять від власних допоміжних виробництв та з інших джерел, зокрема від ліквідації основних засобів, списання непридатних МШП.

Надходження від постачальників контролюють за виписаними ними прибутковими документами а також за прибутковими документами складів та інших місць зберігання.

Аудитор перевіряє своєчасність і правильність складання комерційних актів та актів приймання матеріалів, дотримання діючого порядку складення їх.

Якщо при аудиті підприємства МЦ інвентаризують не одночасно, а у різні строки, аудитор повинен вивчити всі операції прибуткування і витрачання на момент проведення останньої інвентаризації. Для цього слід отримати звіти від усіх МВО.

Переоцінка і уцінка товарів - складна ділянка роботи. Матеріали її підлягають суцільній перевірці. Так встановлюють законність зміни цін, компетентність комісії, її склад і правомочність. Уважно перевіряючи оформлення актів, таксування і визначення різниці від переоцінки. При зниженні цін вартість МЦ за старими цінами має дорівнювати сумі вартості їх за новими цінами та різниці від переоцінки, при підвищенні вартості - сумі вартості їх за старими цінами та різниці від до оцінки.

Слід звернути увагу, що кількість товару, який переоцінюють, і зменшення її при підвищенні цін не можна визначити ні за даними аналітичного обліку, ні при звірянні записів на кореспондуючих рахунках. У таких випадках застосовують перевірку безпосередньо на місці або контрольно-вибіркові звірки виручки до і після переоцінки.

Крім використання доручень на одержання МЦ, контролюють також застосування і облік бланків суворої звітності.

Має деякі особливості аудит на вимогу правоохоронних органів. Звичайно його проводять у ході розслідування і судового розгляду кримінальних і цивільних справ про нестачі, крадіжки, посадових та господарських злочинів. Підставою для проведення аудиту в таких випадках є постанова прокурора, слідчого чи народного суду. Організація і методика проведення аудиту має загальний характер. Питання, які мають бути досліджені в процесі аудиту, повинні бути конкретними, враховувати межі професійних знань аудиторів. Аудитор не дає юридичної оцінки викритих фактів. Виходячи з цього мають бути сформовані засідання аудиту. Його проводять у суцільному порядку, оскільки вибіркові перевірки можуть привести до неправильних висновків.

Вибіркові перевірки здійснюють за погодженням з органами, на замовлення яких провадять аудит. Аудитори виявляють не всі недоліки обліку і контролю, а лише ті, що безпосередньо стосуються правопорушень. Питання про порядок підготовки проміжних актів аудиту для передавання їх правоохоронним органам вимагає подальшого вивчення, оскільки на практиці тут припускається багато помилок.

При проведенні аудиту перевіряють, чи правильно регулюються інвентаризаційні різниці, зокрема втрати цінностей у межах установлених норм. Норми природних втрат застосовують тільки до цінностей, з яких установлено нестачі. При відсутності норм втрати розглядають як понаднормативну нестачу, втрати від псування і нестачі відшкодовують в установленому порядку винні особи згідно з оцінкою, що діє для обчислення завданого збитку від розкрадання, нестачі, знищення та псування МЦ. Результати інвентаризації МЦ і перевірки за період роботи МВО оформляють відповідними документами.