1.1. Цели и задачи аудита финансовых результатов

Цель аудита финансовых результатов - определение соответствия применяемой предприятием методики учета операций по формированию и использованию финансовых результатов нормативным документам.

Задачи аудита финансовых результатов:

проверка правильности определения прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления авансовых платежей в бюджет. В качестве источников проверки используются заключенные с покупателями договоры на поставку продукции (выполнения работ, оказания услуг), гарантийные письма, плановые калькуляции себестоимости единицы продукции;

проверка наличия приказа (распоряжения) по Учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);

проверка соблюдения порядка документирования, законности, полноты и своевременности отражения операций в учете, отчетности;

проверка доходов и расходов по ценным бумагам, вкладам от участия в других предприятиях;

проверка правильности формирования прибыли, убытка от обычных видов деятельности, обоснованности отражения чрезвычайных доходов и расходов;

проверка правильности отражения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) по итогам финансового года и ее использование;

проверка отражения хозяйственных операций в первичной документации, на счетах бухгалтерского учета и отчетности;

проверка состояния аналитического и синтетического учета;

обобщение результатов, полученных в ходе аудита.

По итогам аудита прибыли необходимо разработать мероприятия, направленные на ускорение реализации продукции, снижение себестоимости, предотвращение потерь.

1.2. Нормативная база аудита учета финансовых результатов и их использования

Цель нормативного регулирования бухгалтерского учета состоит в обеспечении доступа всем заинтересованным пользователям к информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности организации. Основными нормативными актами для учета и аудита финансовых результатов и их использования являются:

Гражданский кодекс РФ, ч.ч. 1,2 ( с изменениями от 20 февраля, 12 августа 1996, 24 октября 1997 , 8 июля, 17 декабря 1999 , 16 апреля, 15 мая 2001 )

Налоговый кодекс, часть первая от 31 июля 1998 №146-ФЗ (с изменениями от 30 марта, 9 июля 1999 , 2 января, 5 августа 2000 , 24 марта 2001 ) и часть вторая от 5 августа 2000 №117-ФЗ (с изменениями от 29 декабря 2000 , 30 мая, 6,7,8 августа, 27, 29 ноября, 28,29,30,31 декабря 2001 )

Закон РФ от 27 декабря 1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с изменениями от 16 июля, 22 декабря 1992 , 21 мая 1993 г., 1 июля 1994 , 21 июля 1997 , 31 июля, 22 октября, 18 ноября, 29 декабря 1998 , 10 февраля, 17 июня, 8 июля 1999 , 5 августа 2000, 24 марта, 6,8 августа, 27 ноября, 29,31 декабря 2001 )

Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изменениями от 30 декабря 1999 , 24 марта 2000)

Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению»

Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 №32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» (с изменениями от 30 декабря 1999 , 30 марта 2000 )

Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 №33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» (с изменениями от 30 декабря 1999, 30 марта 2001 )

Приказ Минфина РФ от 15 января 1997 №2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами»

Инструкция Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» (с изменениями от 22 января, 12 февраля 1996, 18 марта 1997, 25 августа 1998, 29 марта, 6 июля 1999)

Приказ Минфина РФ от 24 декабря 1998 № 68н «Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления, и Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества» (с изменениями от 28 ноября 2001 )

1.3. Аудит учета финансовых результатов. Источники информации и методика

Финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) определяется, как разница между доходами от обычных видов деятельности (реализации продукции (работ, услуг)), операционными, внереализационными и чрезвычайными доходами организации и расходами по ним.

Финансовые результаты организации и их использование отражаются на счетах Раздела VIII плана счетов «Финансовые результаты». Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о доходах и расходах организации, а также выявления конечного финансового результата деятельности за отчетный период. Данные аналитического и синтетического учета по ним, а также данные Отчета о прибылях и убытках (форма №2 бухгалтерской отчетности) используются аудитором в качестве источников информации.

«Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 «Прибыли и убытки». По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода. На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражаются:

прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»;

сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;

потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода». Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М., 2000. - с. 279.

Прежде всего, аудитор должен убедиться:

в наличии приказа (распоряжения) по Учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по оплате или по отгрузке;

в правильности определения и законности отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета. (Типичным нарушением порядка составления бухгалтерской отчетности является отражение выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты при отсутствии особых условий договора);

в правильности отражения данных о сделках, совершаемых на бартерной основе (при этом установить, нет ли случаев неправомерного отражения этих операций, минуя счет 90 «Продажи», и правильно ли исчислен финансовый результат от реализации продукции (работ, услуг) по бартерной сделке;

правильность отражения в учете коммерческих расходов;

правильность отражения в учете выручки от реализации продукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств.

Источниками информации для этого служат аналитические документы, регистры учета (при журнально-ордерной форме учета - журнал-ордер №15).

Обобщение информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним происходит на счете 90 «Продажи».

К счету 90 «Продажи» открываются субсчета:

90/1«Выручка»

90/2«Себестоимость продаж»

90/3«Налог на добавленную стоимость»

90/4«Акцизы»

90/9«Прибыль / убыток от продаж»

«Финансовый результат от обычных видов деятельности определяется как разница между доходами и расходами по обычным видам деятельности. Для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от продаж предназначен субсчет 90.9 «Прибыль/убыток от продаж». Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, которые отражаются по кредиту 90 счета «Продажи», субсчет 90.1 «Выручка». Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров». Зубова Е.В. Технология аудита: организация проверки, критерии проверочных процедур, рабочие документы. - М., 1998. - с. 79.

Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Эти расходы попадают со счетов затрат в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90.2 «Себестоимость продаж». Записи по субсчетам 90.1 «Выручка», 90.2 «Себестоимость продаж», 90.3 «НДС», 90.4 «Акцизы» должны производиться накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90.2 «Себестоимость продаж», 90.3 «НДС», 90.4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90.1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90.9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 сальдо на отчетную дату иметь не должен.

В случае реализации продукции (работ, услуг) за свободно конвертируемую валюту, эти доходы подлежат налогообложению по совокупности с рублевой выручкой. При этом аудитор проверяет:

правильность отражения в учете выручки от реализации продукции при осуществлении внешнеэкономической деятельности;

правильность перевода валюты в рубли (пересчет должен производиться по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции). При этом проверить отражены ли операции по продаже валюты (включая обязательную продажу части валютной выручки) по счету 91 «Прочие доходы и расходы»;

правильность отражения доходов (расходов) от курсовых разниц по операциям с валютой. (Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или расходы на счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

Обобщение информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов происходит на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут открываться субсчета:

91/1«Прочие доходы»;

91/2«Прочие расходы»;

91/9«Сальдо прочих доходов и расходов».

«Финансовый результат от прочей реализации определяется как разница между операционными и внереализационными доходами и расходами по ним. Для выявления сальдо прочих доходов и расходов предназначен субсчет 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов». На субсчете 91.1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением чрезвычайных). На субсчете 91.2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы(за исключением чрезвычайных). Записи по субсчетам 91.1 «Прочие доходы» и 91.2 «Прочие расходы» должны производиться накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91.2 «Прочие расходы» и кредитового оборота» по субсчету 91.1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы», подобно счету 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату тоже иметь не должен». Зубова Е.В. Технология аудита: организация проверки, критерии проверочных процедур, рабочие документы. - М., 1998. - с. 80.

Операционными доходами являются:

поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

Внереализационными доходами являются:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

поступления в возмещение причиненных организации убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

сумма дооценки активов (за исключением внеобортных активов);

прочие внереализационные доходы.

Операционными расходами являются:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (с учетом положений пункта 5 настоящего Положения);

расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (с учетом положений пункта 5 настоящего Положения);

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

прочие операционные расходы.

Внереализационными расходами являются:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

возмещение причиненных организацией убытков;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

курсовые разницы;

сумма уценки активов (за исключением внеобротных активов);

прочие внереализационные расходы.

При проверке устанавливается:

правильность определения прибыли от реализации основных средств и иного имущества;

правильность отражения НДС;

правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов и др.;

полнота получения доходов и правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду (проверить наличие и оформление договоров аренды);

законность списания расходов на содержание законсервированных мощностей и объектов (при этом выявить, имелось решение акционеров или другой документ аналогичного характера о консервировании данного объекта, выделены ли средства на охрану этих объектов, не относится ли на них часть затрат по охране, освещению и пр.);

правильность получения и документального оформления доходов от долевого участия в других организациях;

полнота получения процентов по суммам средств, числящихся на расчетных, текущих, валютных и др. счетах организации. Нужно обратить внимание на договоры организации с учреждениями банков, в которых находятся ее счета.

правильность отражения прибыли, полученной от покупателей в виде финансовой помощи, краткосрочного кредита (без наличия лицензии ЦБ РФ), пополнения фондов специального назначения и других поступлений;

правильность и полнота отражения доходов (убытков) от присужденных или признанных должниками штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договоров, а также от возмещения причиненных убытков;

правильность отражения операций по начислению и уплате в бюджет налоговых платежей из прибыли (Дт99 - Кт68; Дт68 - Кт51), а также местных налогов и сборов;

правильность отражения в учете финансовых санкций, подлежащих изъятию в бюджет за превышение допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в окружающую среду, за сокрытие или занижение уплаты платежей в бюджет, внебюджетные фонды.

законность и обоснованность создания резервов по сомнительным долгам;

правильность списания долгов и дебиторской задолженности и соблюдение сроков исковой давности. Согласно Указу Президента РФ от 20.12.94 №2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» установлен предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленные по договору товары (выполненные работы, оказанные услуги) - 3 месяца с момента фактического получения (выполнения работ, оказания услуг), если сделки совершены сторонами умышленно без соблюдения установленной Гражданским кодексом формы, не в полном объеме или несвоевременно, несмотря на то, что согласно действующему законодательству срок исковой давности между юридическими лицами установлен 3 года.

правильность отражения дополнительных расходов по заказам, расчеты по которым закончены в истекших годах. Нужно также выяснить причины их несвоевременного списания на себестоимость

правильность и полнота отражения и своевременность списания расходов и доходов будущих периодов, учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов»;

правильность списания убытков прошлых лет.

Финансовый результат может также возникнуть, как разница между чрезвычайными доходами и расходами. Учет таких расходов осуществляется непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки».

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.):

страховое возмещение;

стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.;

Чрезвычайными расходами считаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.).

Кроме того, нужно проверить:

правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам VIII раздела Плана счетов «Финансовые результаты»;

соответствие записей аналитического и синтетического учета выручки от реализации, фактических затрат, прибыли от прочей реализации и внереализационных доходов записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.

По итогам аудита прибыли можно разработать мероприятия, направленные на ускорение реализации продукции, снижение себестоимости, предотвращение потерь.

Сальдо, формирующееся на счете 99 «Прибыли и убытки», показывает: кредитовое - балансовую прибыль, а дебетовое - балансовый убыток. Общий финансовый результат (балансовая прибыль или убыток) отражается в Отчете о прибылях и убытках (форма №2 бухгалтерской отчетности) по строке 140. Налогооблагаемая прибыль представляет собой величину балансовой прибыли уменьшенной на величину льгот и увеличенной на величину сумм, подлежащих налогообложению.

Таким образом, в течение отчетного года финансовые результаты и их использование отражаются в учете на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки». По окончании отчетного года проводится реформация баланса:

все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90.9 «Прибыль/убыток от продаж»), должны быть закрыты внутренними записями на субсчет 90.9 «Прибыль/убыток от продаж»;

все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), должны быть закрыты внутренними записями на субсчет 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;

при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» должен быть закрыт. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использования чистой прибыли (части балансовой прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов на прибыль в бюджет и отчислений на расширенное воспроизводство, производственные основные средства и объекты социальной сферы, социальные нужды и материальные поощрения, и другие цели). Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Порядок отражения в учете хозяйственных операций по использованию чистой прибыли определяется учредительными документами или учетной политикой на текущий год. Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов. Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами:

80 «Уставный капитал» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации;

82 «Резервный капитал» - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала;

75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.

Для систематизации однородных операций целесообразно рекомендовать проверяемой организации вести аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств (например, разделить прибыль, использованную в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще неиспользованные), что позволило бы облегчить контроль над использованием чистой прибыли и проводить экономический анализ.

1.4. Методика проверки правильности заполнения Отчета о прибылях и убытках (форма №2 бухгалтерской отчетности)

При проверке Отчета о прибылях и убытках (форма №2 бухгалтерской отчетности) аудитор должен обратить внимание, в частности, на следующее.

По строке 010 «Выручка (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» показывается выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг, осуществлением хозяйственных операций (поступления, связанные с отдельными фактами хозяйственной деятельности), являющиеся доходами от обычных видов деятельности, признанные организацией в бухгалтерском учете в соответствии с условиями, определенными для ее признания в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, и в сумме, исчисленной в денежном выражении в соответствии с правилами указанного Положения, включая условия договоров по продаже товаров, продукции, выполнению работ и оказанию услуг (с учетом скидок (накидок), суммовых разниц, изменений условий договора, расчетов не денежными средствами и т.п.). К обязательным платежам, которые в соответствии с установленным порядком не признаются организацией доходами, в частности, относятся суммы налога на реализацию горюче-смазочных материалов, экспортные пошлины. Доходы, признанные в бухгалтерском учете, как доходы от обычных видов деятельности в случае их существенности (больше 5% от выручки) или без знания о которых заинтересованными пользователями невозможна оценка финансовых результатов деятельности организации, подлежат отражению обособленно в виде расшифровки к строке 010 или в приложении к отчету о прибылях и убытках (в случае его разработки и принятия организацией самостоятельно). В обязательном порядке по строке 010 должна быть отражена сумма выручки, обязательства по которой прекращаются взаимозачетом или путем направления причитающихся организации средств по указанным должнику реквизитам третьих лиц (оплата со счета третьего лица). В основном сюда включаются обороты по кредиту счета 90 «Продажи», субсчета 90.1 «Выручка» в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

По строке 020 «Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг» отражаются учтенные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам, услугам. Организации, осуществляющие торговую деятельность, отражают по данной статье покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

По этой строке отражается сумма оборотов по кредиту счета 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и дебету счета 90 «Продажи» субсчет 90.2 «Себестоимость продаж». Сумма общехозяйственных расходов попадает в строку 020 в том случае, если в учетной политике организации не предусмотрено их списание непосредственно в дебет 90 «Продажи».

«В случае признания организацией в соответствии с учетной политикой управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности, по данной статье отражаются затраты на производство проданных продукции, работ, услуг без учета общепроизводственных расходов. Общепроизводственные расходы при этом отражаются по статье «Управленческие расходы» (строка 040). Затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения в данные строки 020 не включаются. Данные, характеризующие расходы организации по обычным видам деятельности, в группировке по элементам затрат должны быть отражены в приложении к бухгалтерскому балансу или в отдельном приложении к отчету о прибылях и убытках (в случае его разработки и принятия организацией самостоятельно)». Акчурина Е.В. Бухгалтерский финансовый учет. - М., 2004. - с. 274.

По строке 030 «Коммерческие расходы» отражаются затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения, которые в данные строки 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» не включаются. Организации, занятые в торговой, снабженческой, сбытовой и иной посреднической деятельности, а также организации общественного питания отражают по этой строке суммы, списанные с кредита счета 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи».

По строке 040 «Управленческие расходы» отражаются суммы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» в соответствии с учетной политикой организации.

По строке 060 «Проценты к получению» отражаются операционные доходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам и т.п., за предоставление в пользование денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации.

По строке 070 «Проценты к уплате» отражаются операционные расходы в сумме, причитающейся в соответствии с договорами к уплате процентов по облигациям, акциям, за предоставление организации в пользование денежных средств (кредитов, займов).

Доходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций и подлежащие получению по сроку в соответствии с учредительными документами, отражаются по строке 080 «Доходы от участия в других организациях». Также по этой строке отражаются доходы от участия в совместной деятельности без образования юридического лица (договор простого товарищества), а также доходы от финансовых вложений в ценные бумаги других организаций. Прибыль, подлежащая получению, включается в состав операционных доходов и облагается по общей ставке налога на прибыль. По строкам 090 «Прочие операционные доходы» и 100 «Прочие операционные расходы» отражаются данные, перечисленные в пунктах 73-76 Приказа Минфина РФ от 28.06.2000 г. №60н «Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации». Данные по операционным доходам показываются за минусом сумм налога на добавленную стоимость и других аналогичных платежей, отраженных на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

По строке 120 «Прочие внереализационные доходы» в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) отражаются:

-штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, по которым получены решения суда об их взыскании; поступления в возмещение причиненных организации убытков;

-прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

-суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

-курсовые разницы, возникающие в установленном порядке при переоценке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте;

-сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных) в разрешенных случаях; принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, и т.п.;

-а также сумма дохода, связанная с получением начиная с 1 января 2001 года безвозмездно полученных активов (основных средств, нематериальных активов, сырья и материалов, ценных бумаг, денежных средств и пр.), в том числе по договорам дарения.

По строке 130 «Прочие внереализационные расходы» в отчете о прибылях и убытках отражаются:

-штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, которые признаны организацией должником; возмещение причиненных организацией убытков;

-убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

-суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

-курсовые разницы, возникающие при переоценке в установленном порядке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте;

-сумма уценки активов (за исключением внеоборотных) в разрешенных случаях (производственных запасов, готовой продукции и товаров в конце отчетного года);

-убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика;

-убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решениям суда не установлены; судебные расходы и т.п.

Суммовые разницы, возникающие в связи с погашением задолженностей по полученным кредитам, полученным (выданным) займам, отражаются в составе внереализационных доходов или расходов. В случае, если внереализационные расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации или правила бухгалтерского учета не запрещают это, они могут не показываться развернуто по отношению к соответствующим доходам.

По строке 150 «Налог на прибыль» показывается:

-отраженная в бухгалтерском учете сумма налога на прибыль (доход), исчисленная организацией в соответствии с законодательством Российской Федерации порядком и отраженная в бухгалтерском учете как задолженность перед бюджетом;

-учтенная задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами по иным аналогичным обязательным платежам (за исключением учитываемых в установленном порядке в составе прочих операционных расходов).

По строке 170 «Чрезвычайные доходы», в частности, могут быть отражены суммы страхового возмещения и покрытия из других источников убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, подлежащие получению (полученные) организацией; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов.

По строке 180 «Чрезвычайные расходы» отражаются, например, стоимость утраченных материально-производственных ценностей, убытки от списания пришедших в негодность в результате пожаров, аварий, стихийных бедствий, других чрезвычайных событий и не подлежащих восстановлению и дальнейшему использованию объектов основных средств и пр.

В результате аудита финансовых результатов и их использования, а также адекватности их отражения в Отчете о прибылях и убытках, аудитор должен суметь сделать соответствующие выводы о работе бухгалтерии организации и достоверности отчетности.

1.5. Типичные ошибки

Как правило, в ходе проверок выявляются следующие недочеты:

-неправильное отнесение расходов и доходов к внереализационным, операционным и чрезвычайным;

-несвоевременное и неверное отражение курсовых и суммовых разниц;

-оформление бартерных операций, минуя счета реализации;

-отсутствие корректировки налогооблагаемой прибыли на суммы доходов и убытков;

-прибыль (убыток), выявленная в отчетном периоде, но относящаяся к прошлым периодам, включена в состав прибыли отчетного периода;

-неправильное распределение прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

При проведении анализа соответствия стоимости незавершенного производства по состоянию на 01.01.2006, указанной в регистрах синтетического учета, данным главной книги и данным, указанным по стр.213 бухгалтерского баланса, существенных расхождений не выявлено.

Произведенные предприятием расходы будущих периодов учитывались на счете 97 «Расходы будущих периодов». Применявшийся порядок их учета в целом соответствует требованиям п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н. Существенных нарушений не выявлено.

Результаты аудита соответствия данных синтетического учета расходов будущих периодов записям в главной книге и бухгалтерском балансе отражены в приведенной ниже таблице.

Таблица 3

Результаты аудита соответствия данных синтетического учета расходов будущих периодов записям в главной книге и бухгалтерском балансе (тыс. руб.)

Таким образом, стоимость расходов будущих периодов по данным регистра синтетического учета соответствует стоимости, указанной в главной книге и стоимости, указанной по стр.216 бухгалтерского баланса.

2.4. Аудит прочих доходов и расходов

При проведении проверки следует использовать следующие документы:

форма №2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках»;

главная книга;

акт о ликвидации основных средств (ф № ос-4);

накладная на оприходование на склад материалов, узлов, комплектующих деталей;

акт приема-передачи (ф № ос-1) при реализации или безвозмездной передаче основных средств другому предприятию;

банковские выписки по движению денежных средств по расчетному счету;

приходные кассовые ордера на приходование наличных денежных средств в кассу предприятия в оплату счетов по реализации основных средств, материальных ценностей, нематериальных активов.

1. Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов, по моему мнению, в целом организован и ведется на предприятии с соблюдением требований Положений по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 №32н (с изменениями и дополнениями и дополнениями, внесенными приказами Минфина РФ от 30.12.1999 №107н, 30.03.2001 №27н), и ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 №33н (с изменениями и дополнениями, внесенными приказами Минфина РФ от30.12.1999 №107н, 30.03.2001 №27н) и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н (в ред. от 24.03.2000 №31н).

2. При отнесении доходов и расходов к операционным и внереализационным существенных отклонений, влияющих на формирование финансового результата, не выявлено.

3. Результаты аудита соответствия данных синтетического учета по счету 91 «Прочие доходы и расходы» записям главной книги и отчета о прибылях и убытках приведены в следующей таблице.

Таблица 4

Результаты аудита соответствия данных синтетического учета прочих доходов и расходов записям в главной книге и отчете о прибылях и убытках (тыс. руб.)

Данные о суммах прочих доходов и расходов, полученных предприятием в 2005 году и отраженных на счетах синтетического учета, соответствуют данным о суммах прочих доходов и расходов, отраженным в главной книге и отчете о прибылях и убытках.

2.5. Аудит нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Бухгалтерский учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) ведется на предприятии с применением счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Результаты аудита соответствия данных синтетического учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) данным главной книги и данным бухгалтерского баланса представлены в следующей таблице.

Таблица 5

Результаты аудита соответствия синтетического учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) записям в главной книге и бухгалтерском балансе (тыс. руб.)

Как следует из таблицы, данные, указанные в регистрах синтетического учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), соответствуют данным, указанным в главной книге и бухгалтерском балансе (стр.470) по состоянию на 01.01.2006.

Поскольку, на момент составления годовой бухгалтерской отчетности за 2005 год, предприятие подготавливало необходимую документацию для выпуска акций, распределения прибыли на выплату дивидендов акционерам не осуществлялось. Вся полученная предприятием прибыль сформирована на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».